П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
07 квітня 2021 р.м.ОдесаСправа № 420/4774/19
Головуючий в 1 інстанції: Цховребова М.Г.
Дата і місце ухвалення 02.01.2020р., м. Одеса
П'ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
Головуючого судді: Бойка А.В.,
суддів: Федусика А.Г,
Шевчук О.А.,
за участю секретаря - Андрушкевич М.Г.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 02 січня 2020 року по справі №420/4774/19 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ГАЗ-ТОРГ-БУД" до Головного управління ДПС в Одеській області про скасування податкових повідомлень-рішень, -
У серпні 2019 року товариство з обмеженою відповідальністю "ГАЗ-ТОРГ-БУД" звернулось до суду першої інстанції з адміністративним позовом до Головного управління ДФС в Одеській області про скасування податкових повідомлень-рішень від 29.07.2019 року: № 0020614004, № 0035991401, № 0036001401, № 0035971401.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 02.01.2020 року позов задоволено.
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДФС в Одеській області подало апеляційну скаргу, в якій посилалось на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, неповне з'ясування обставин по справі.
Апелянт зазначив, що товариством до перевірки не були надані регістри бухгалтерського обліку (облікові регістри), регістри синтетичного та аналітичного обліку. Апелянт посилався на те, що письмові пояснення з цього приводу керівником чи бухгалтером підприємства.
Апелянт вказує на те, що під час проведення перевірки було встановлено заниження товариством фінансового результату до оподаткування, а також заниження податку на додану вартість, встановлено факти порушення термінів реєстрації податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних.
У зв'язку із виявленими порушеннями норм Податкового кодексу України відповідачем і були прийняті оскаржувані податкові повідомлення-рішення, які на думку податкового органу є правомірними та обґрунтованими, а тому скасуванню не підлягають
З огляду на зазначене, апелянт просить скасувати рішення суду першої інстанції та постановити нове про відмову у задоволенні позовних вимог.
В свою чергу, Головним управлінням ДФС в Одеській області подано клопотання про заміну відповідача правонаступником - Головним управлінням ДПС в Одеській області.
Слід зазначити, що згідно постанови Кабінету Міністрів України від 18 грудня 2018 року № 1200 "Про утворення Державної податкової служби України та Державної митної служби України" було вирішено утворити Державну податкову службу України та Державну митну службу України, реорганізувавши Державну фіскальну службу шляхом поділу. Встановлено, що Державна податкова служба та Державна митна служба є правонаступниками майна, прав та обов'язків реорганізованої Державної фіскальної служби у відповідних сферах діяльності.
Постановою Кабінету Міністрів України від 06.03.2019 року № 227 затверджено Положення про Державну податкову службу України, згідно якого основними завданнями ДПС є: реалізація державної податкової політики, здійснення в межах повноважень, передбачених законом, контролю за надходженням до бюджетів та державних цільових фондів податків, зборів, платежів, державної політики у сфері контролю за виробництвом та обігом спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального, державної політики з адміністрування єдиного внеску, державної політики у сфері контролю за своєчасністю здійснення розрахунків в іноземній валюті в установлений законом строк, дотриманням порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), проведення розрахункових операцій, а також за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону;
Згідно розпорядження Кабінету Міністрів України від 21 серпня 2019р. № 682-р на Державну податкову службу покладено забезпечення здійснення функцій і повноважень Державної фіскальної служби, що припиняється, з реалізації державної податкової політики, державної політики з адміністрування єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування.
Таким чином, з огляду на постанову Кабінету Міністрів України від 18.12.2018 року № 1200 та розпорядження Кабінету Міністрів України від 21.08.2019 року № 682-р, Головне управління ДФС в Одеській області втратило повноваження щодо виконання функції у сфері реалізації державної податкової політики.
З огляду на зазначене, колегія суддів вважає за можливе замінити відповідача по справі - Головне управління ДФС в Одеській області на правонаступника - Головне управління ДПС в Одеській області.
Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, перевіривши законність та обґрунтованість судового рішення в межах апеляційної скарги, вивчивши матеріали справи колегія суддів приходить до наступних висновків:
Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджено, що у період з 29.05.2019 року по 18.06.2019 рік (термін дії перевірки продовжено наказом ГУ ДФС в Одеській області від 07.06.2019 року № 4367) на підставі направлень, виданих ГУ ДФС в Одеській області від 28.05.2019 року № 3615/14-01, № 3617/14-01, № 3618/14-01, № 3619/14-01, № 3616/14-01, № 3621/14-01, № 3620/14-01 (т.2 а.с.103-109), відповідно до пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п. 77.1 ст. 77 Податкового кодексу України, плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на 2018 рік, на підставі наказу ГУ ДФС в Одеській області № 3466 від 08.05.2019 року (т.2 а.с.101), проведена планова виїзна документальна перевірка Товариства з обмеженою відповідальністю «ГАЗ-ТОРГ-БУД» з питань дотримання вимог податкового валютного та іншого законодавства за період з 07.04.2016 року по 31.03.2019 року, відповідно до затвердженого плану (переліку питань) документальної перевірки.
За результатами проведеної перевірки складено акт від 26.06.2019 № 1247/15-32-14-01/40407208 «Про результати документальної планової виїзної перевірки ТОВ «ГАЗ-ТОРГ-БУД» код ЄДРПОУ 40407208 податкового законодавства за період з 07.04.2016 31.03.2019, валютного та іншого законодавства за період за період з 07.04.2016 року 31.03.2019».
Відповідно до висновку зазначеного акта перевірки, перевіркою встановлено порушення позивачем, зокрема:
- пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 135.1 ст. 135, п.п. 44.1, 44.2, 44.3 ст. 44 Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року № 2755-VІ із змінами в результаті занижено податок на прибуток за 254065 грн., у тому числі: 2016 р. на суму 53899 грн., 2017 р. на суму 74369 грн., 1 кв 2018 р. на суму 45675 грн., 4 кв 2018 р. на суму 80122 грн., та завищено від'ємного значення об'єкту оподаткування станом на 30.09.2018 року на суму 8389 грн.;
- п. 192.1 ст. 192, п. 198.5 ст. 198, абз. в) п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу (із змінами, внесеними Законом України від 16.07.2015 року № 643-V-III) Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року № 2755-VІ із змінами занижено податок на додану вартість на 323153 грн., в тому числі: 07.2016 року на суму 20457 грн., 08.2016 року на суму 1484 грн., 09.2016 року на суму 1744 грн., 11.2016 року на суму 86431 грн., 12.2016 року на суму 8402 грн., 05.2017 року на суму 136 грн., 08.2017 року на суму 20404 грн., 09.2017 року на суму 4929 грн., 10.2017 року на суму 2126 грн., 11.2017. року на суму 34925 грн., 03.2018 року на суму 17822 грн., 09.2018 року на суму 113447 грн., 10.2018 року на суму 2216 грн., 12.2018 року на суму 11600 грн. та завищено від'ємного значення станом на 31.03.2019 року на суму 8067 грн.;
- не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом податкові накладні на операції, що не є господарською діяльністю платника податку.
Порядку заповнення Розділу І, Розділу II Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку (форма № 1ДФ) затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 року № 4, ст. 51 та п. 119.2 ст. 119, п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року № 2755-VI зі змінами та доповненнями, податкова звітність про суми доходів нарахованого (сплаченого) на користь платників податків податку та суми утриманого з них податку надавалася не в повному обсязі, з недостовірними даними та помилками;
- п. 231.7 ст. 231 несвоєчасна реєстрація розрахунків коригування к акцизним накладним.
Контролюючий орган в акті перевірки посилався на те, що ТОВ «Газ-Торг-Буд» не надано до перевірки регістри бухгалтерського обліку (облікові регістри), регістри синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов'язаних рахунках бухгалтерського обліку, а саме: загальну оборотно-сальдову відомість, відомості по бухгалтерським рахункам 361 «Розрахунки з покупцями», 631 «Розрахунки з постачальниками» та бухгалтерські відомості по іншим рахункам, відомості по бухгалтерському рахунки 10 «Основні засоби» в розрізі об'єктів, 112 «Малоцінні необоротні матеріальні активи» в розрізі об'єктів, 13 «Знос основних засобів» в розрізі об'єктів, відомості по рахунку 28 «Товари» в розрізі товарів, обороти по рахунку 66 «Розрахунки по заробітній платі», обороти по рахункам 6411, 642, 65 «Розрахунки по податках» окремо у частині нарахування і перерахування податку на доходи фізичних осіб, військового збору та єдиного внеску до бюджету.;
В акті зазначено, що перевіркою відображених у рядку 01 декларації (й) «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» показників за період з 07.04.2016 року по 31.03.2019 рік встановлено, що на формування цих показників мало вплив здійснення операцій із продажу скрапленого газу, перевезення вантажів автомобільним транспортом, вантажно-розвантажувальні роботи, монтажні роботи по установленню арочного навісу. Перевіркою повноти визначення задекларованих ТОВ «ГАЗ-ТОРГ-БУД» показників у рядку 01 Декларацій «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» за період з 07.04.2016 року по 31.03.2019 рік встановлено їх заниження 69596605 грн., на порушення пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 135.1 ст. 135, п.п. 44.1, 44.2, 44.3 ст. 44 Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року № 2755VІ із змінами (зміст порушення викладено у п. 3 даного розділу акта ).
Перевіркою повноти декларування ТОВ «ГАЗ-ТОРГ-БУД» показників рядка 02 Декларацій «Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності» їх заниження на суму 1458059 грн., на порушення пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 135.1 ст. 135 Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року № 2755VІ із змінами (зміст порушення викладено у п. 3 даного розділу акта).
Перевіркою повноти визначення фінансового результату до оподаткування (прибуток або збиток) за період з 07.04.2016 року по 31.03.2019 рік встановлено їх заниження на суму 1458100 грн.
Також зазначено, що враховуючі, надані до перевірки первинні документи (видаткові накладні, товарно-транспортні накладні) та вимоги П(С)БО 15 «Дохід» перевіркою визначено дохід від реалізації товарів (робіт, послуг) на загальну суму 94566056 грн.
Контролюючий орган дійшов висновку, що в порушення п. 5 П(С)БО 15 «Дохід» встановлено заниження даних ряд. 2000 фінансового звіту «Чистий дохід від реалізації» на 69596605 грн. Детальний склад доходів від реалізації товарів (робіт, послуг) та встановлених розбіжностей між даними перевірки, які визначені згідно первинних документів (видаткових накладних, актів наданих послуг, договорів, банківських виписок) та даними наведеними підприємством у рядку 2000 «Чистий дохід від реалізації» фінансового звіту за відповідні періоди наведено у додатку № 5 до акту перевірки.
Враховуючі, надані до перевірки первинні документи (видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, договори, банківські виписки) та вимоги П(С)БО 9 «Запаси» та П(С)БО 16 «Витрати» перевіркою визначено собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) на загальну суму 92835906 грн.
Відповідач вважає, що в порушення п.9 П(С)БО 9 «Запаси» та п.6 П(С)БО 16 «Витрати» встановлено заниження даних ряд. 2050 фінансового звіту на 68027206 грн. При цьому, детальний склад собівартості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) та встановлених розбіжностей між даними перевірки, які визначені згідно первинних документів (видаткових накладних) та даними наведеними підприємством у рядку 2050 «Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)» фінансового звіту за відповідні періоди наведено у додатку № 6 до акту перевірки.
Враховуючі, надані до перевірки первинні документи (договори, акти виконаних робіт, видаткові накладні, банківські виписки) та вимоги п.20 П(С)БО 16 «Витрати» перевіркою визначено інші операційні витрати на загальну суму 321688 грн. В порушення п. 20 П(С)БО 16 «Витрати» встановлено заниження даних ряд. 2180 «Інші операційні витрати» фінансового звіту на 119088 грн. Детальний склад інших операційних витрат та встановлених розбіжностей між даними перевірки, які визначені згідно первинних документів (відомості нарахування заробітної плати, акти виконаних робіт, договір оренди) та даними наведеними підприємством у рядку 2180 «Інші операційні витрати» фінансового звіту за відповідні періоди наведено в акті перевірки.
З врахуванням наданих до перевірки первинних документів (договорів, актів виконаних робіт, видаткових накладних, банківських виписок) та вимоги п. 29 П(С)БО 16 «Витрати» перевіркою визначено інші витрати на загальну суму 9203 грн. В порушення п. 29 П(С)БО 16 «Витрати» встановлено завищення даних ряд. 2270 «Інші витрати» фінансового звіту на 7697 грн. Детальний склад інших операційних витрат та встановлених розбіжностей між даними перевірки, які визначені згідно первинних документів (накладні, акти виконаних робіт) та даними наведеними підприємством у рядку 2270 «Інші витрати» фінансового звіту за відповідні періоди наведено у додатку № 7 до акту перевірки.
Зведені дані щодо задекларованих та встановлених у ході проведення перевірки показників Звіту про фінансові результати (Звіту про сукупний дохід) (форма № 2) (за періоди з 01.01.2016 року) платника податків за період з 07.04.2016 року по 31.03.2019 рік наведено в додатку 9 до акта (довідки) перевірки.
Перевіркою повноти визначення податку на прибуток за період з 07.04.2016 року по 31.03.2019 рік встановлено заниження податку на прибуток у сумі 254065 грн. Зведені дані щодо задекларованих та встановлених у ході проведення перевірки сум податку на прибуток платника податків за період з 07.04.2016 року по 31.03.2019 року наведено у додатку 8 до актв перевірки.
Також в акті зазначено, що перевіркою повноти визначення податкових зобов'язань за період з 07.04.2016 року по 31.03.2019 рік встановлено їх заниження на загальну суму 298242 грн.
Перевіркою відображених у рядку 01 декларації(й) «Операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою, крім ввезення товарів на митну територію України» показників за період з 07.04.2016 по 31.03.2019 у загальній сумі 18998859 грн., встановлено, що на формування цих показників мало вплив здійснення операцій із продажу скрапленого газу, перевезення вантажів автомобільним транспортом, вантажно-розвантажувальні роботи, монтажні роботи по установленню арочного навісу.
Проведеною перевіркою відображеного показника за період з 07.04.2016 по 31.03.2019 у рядку 8 cума ПДВ з коригування податкових зобов'язань у сумі - 85650 грн. (від'ємне значення) встановлено, що на зменшення сум податкових зобов'язань мали вплив операції з коригування кількості та вартості товару. Так, встановлено, що в уточнюючій декларації з податку на додану вартість за 08.2016 року від 02.11.2016 рік № 9206465840 дані по рядку 7 «Коригування податкових зобов'язань» вказані у сумі 0 грн., тоді як в основній декларації з податку на додану вартість за 08.2016 року дані рядка 7 складають - 23956 грн., що відповідає сумі податку на додану вартість по зареєстрованим в Єдиному реєстрі податкових накладних наступних розрахунків коригування до податкових накладних від 31.08.2016р. №№ 5, 4, 3, від 25.08.2016р. № 2 та від 22.08.206 року № 1.
Контролюючий орган зазначив, що суми коригувань податку на додану вартість враховані підприємство у рядку 16 декларації з податку на додану вартість за 09.2016 від 20.10.2016 № 9197698862 у сумі 21703 грн. та зменшенням суми податку на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету в уточнюючий декларації з податку на додану вартість за 08.2016 р від 02.11.2016 № 9206465840 на суму 2253 грн.
Перевіркою також встановлено, що ТОВ «ГАЗ-ТОРГ-БУД» занижено задекларовані показники нарахованих податкових зобов'язань відповідно до п. 198.5 ст. 198 та п. 199.1 ст. 199 Кодексу, у сумі 298 242 грн., оскільки відповідно до п. 189.1 ст. 189 Кодексу платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання, якщо придбані товари , необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватись в операціях, що не є господарською діяльністю платника.
В акті зазначено, що протягом перевіряємого періоду позивач реалізовував скраплений газ з наступними кодами УКТЗЕД: 2711121100, 2711121900, 2711129400, 2711129700, 2711139700, 2711140000, 2711190000, 2901100010, 2711139100. Перевіркою здійснено кількісне порівняння придбаного та реалізованого газу скрапленого газу за кодами УКТЗЕД, за результатами якого встановлено обсяг придбання скрапленого газу по кодам УКТЗЕД, по яким відсутній продаж таких. Оскільки позивач не надав до перевірки оборотно-сальдові відомості по рахунку 28 «Товари» та не надані відомості щодо залишку товару (скрапленого газу), контролюючий орган дійшов висновку, що придбаний та нереалізований скраплений газ в розрізі окремих кодів УКТЗЕД не є пов'язаним з господарською діяльністю.
З огляду на викладене відповідач дійшов висновку, що на порушення п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу ТОВ «ГАЗ-ТОРГ-БУД» занижено податкові зобов'язання за рахунок сум ПДВ по податкових накладних, по скрапленому газу в розрізі окремих кодів УКТЗЕД не є пов'язаним з господарською діяльністю на загальну суму 121436 грн.
Також встановлено, що ТОВ «ГАЗ-ТОРГ-БУД» не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом податкові накладні на наведені вище операції, що не є господарською діяльністю платника податку.
В акті зазначено, що у перевіряємому періоді ТОВ «ГАЗ-ТОРГ-БУД» віднесено до складу податкового кредиту, суми податку на додану вартість по придбаним матеріалам, послугам, робіт, по яким не надані первинні документи, що підтверджують використання таких у господарській діяльності підприємства, а саме акти списання матеріалів, палива, прибуткові накладні, а також, надані акти послуг по перевезенню не містять даних щодо конкретних обсягів та направлень перевезень чи посилань на товарно-транспортні накладні, на загальну суму 176806 грн. Детальний перелік податкових накладних по придбаним матеріалам, послугам, робіт, по яким не надані первинні документи, що підтверджують використання таких у господарській діяльності підприємства наведений у додатку 8 до акту перевірки.
Таким чином, на порушення п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу ТОВ «ГАЗ-ТОРГ-БУД» занижено податкові зобов'язання за рахунок сум ПДВ по податкових накладних, пов'язаних з придбанням матеріалів, палива, послуг, по яким не доведено зв'язок з господарською діяльністю на загальну суму 176806 грн. та встановлено, що ТОВ «ГАЗ-ТОРГ-БУД» не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом податкові накладні на наведені вище операції, що не є господарською діяльністю платника податку.
Перевіркою правомірності визначення податкового кредиту за період з 07.04.2016 по 31.03.2019 встановлено його завищення на 32978 грн., у тому числі: у серпні 2016 року на 13311 грн.; у грудні 2018 року на 19667 грн.
Перевіркою показників, відображених у рядку 12 Декларацій «Коригування податкового кредиту за попередні звітні періоди» за період з 07.04.2016 по 31.03.2019 у загальній сумі -70089 грн. (від'ємне значення) встановлено, що ТОВ «ГАЗ-ТОРГ-БУД» у даному рядку відображено коригування об'єму отриманих товарів, які оподатковуються податком на додану вартість. Проведеною перевіркою відображеного показника за період з 07.04.2016 по 31.03.2019 у сумі -70089 грн. (від'ємне значення) на підставі таких документів: податкових накладних, розрахунків коригування кількісних і вартісних показників, реєстрів отриманих податкових накладних, встановлено завищення задекларованих ТОВ «ГАЗ-ТОРГ-БУД» показників у рядку 12 «Коригування податкового кредиту за попередні звітні періоди» у сумі 19667 грн., у тому числі встановлено заниження задекларованих суб'єктом господарювання показників у рядку 12 cума ПДВ з Коригування податкових зобов'язань на 19667 грн., у тому числі: у грудні 2018 року на 19667 грн.
Відповідач посилався на те, що в порушення п. 192.1 ст. 192 ТОВ «ГАЗ-ТОРГ-БУД» не враховані суми податку на додану вартість по зареєстрованим в Єдиному реєстрі податкових накладних наступних розрахунків коригування до податкових накладних: податковий номер (Продавець) 40966414, ІПН (Продавець) 409664126580, Найменування/ПІБ (Продавець) ТОВ "ВСА ГРУП", № ПН 146 від 31.12.2018, сума ПДВ -19666,67.
Перевіркою показників, відображених у рядку 16 Декларацій «Від'ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду: значення рядка 21 попереднього звітного (податкового) періоду» за період з 07.04.2016 по 31.03.2019 у загальній сумі 1411579 грн. встановлено, що ТОВ «ГАЗ-ТОРГ-БУД» у даному рядку відображено рядка 21 попереднього звітного (податкового) періоду.
Проведеною перевіркою відображеного показника за період з 07.04.2016 по 31.03.2019 у сумі 1411579 грн. на підставі таких документів: податкових декларацій з податку на додану вартість, встановлено завищення задекларованих ТОВ «ГАЗ-ТОРГ-БУД» показників у рядку 16 «Від'ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду: значення рядка 21 попереднього звітного (податкового) періоду» на суму 13311грн., у тому числі: у серпні 2016 року на 13311 грн.
В порушення абз. в) п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України ТОВ «ГАЗ-ТОРГ-БУД» у рядку 16 уточнюючої декларації з податку на додану вартість за серпень 2016 року 02.11.2016 № 9206465840 безпідставно внесена сума 13311 грн.
В результаті у серпні 2016 року завищено суму податкового кредиту на 13311 грн.
Перевіркою повноти нарахування податку на додану вартість (визначення суми податку, що підлягає (підлягала) бюджетному відшкодуванню) за період з 07.04.2016 по 31.03.2019 встановлено його заниження на 323153 грн., та завищення від'ємного значення станом на 31.03.2019 р. на суму 8067 грн.
Також в акті перевірки зазначено, що ТОВ «ГАЗ-ТОРГ-БУД» згідно з реєстром платників податків з реалізації пального зареєстровано платником акцизного податку з реалізації пального з 21.04.2016 року за № 3672.
На думку податкового органу ТОВ «ГАЗ-ТОРГ-БУД» порушило граничні терміни реєстрації акцизних накладних/розрахунків коригування до акцизних накладних в Єдиному реєстрі акцизних накладних.
На підставі акту перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 29 липня 2019 року:
- № 0035971401, яким позивачу збільшено зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств на загальну суму: 317581,00 грн., в тому числі за податковими зобов'язаннями 254065 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 63516 грн.
- № 0036001401, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 403941,00 грн., в тому числі за податковими зобов'язаннями 323153 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 80788 грн.
- № 0035991401, яким до позивача застосовано штраф у розмірі 50 % у сумі 98737,00 грн.
- № 0020614004, яким до позивачу застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 42449,18 грн. за платежем: акцизний податок на пальне.
Не погоджуючись з податковими повідомленнями-рішеннями відповідача від 29.07.2019 року: № 0020614004, № 0035991401, № 0036001401, № 0035971401, позивач оскаржив їх до суду першої інстанції.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції стосовно наявності підстав для задоволення позовних вимог ТОВ «ГАЗ-ТОРГ-БУД», з огляду на наступне:
Відповідно до пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України об'єктом оподаткування є:
прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається:
зменшення від'ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку);
збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається:
збільшення від'ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку);
зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Для платників податку, у яких річний дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, об'єкт оподаткування може визначатися без коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від'ємного значення об'єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу. Платник податку, у якого річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, має право прийняти рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від'ємного значення об'єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, не більше одного разу протягом безперервної сукупності років в кожному з яких виконується цей критерій щодо розміру доходу. Про прийняте рішення платник податку зазначає у податковій звітності з цього податку, що подається за перший рік в такій безперервній сукупності років. В подальші роки такої сукупності коригування фінансового результату також не застосовуються (крім від'ємного значення об'єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років).
Якщо у платника, який прийняв рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від'ємного значення об'єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, в будь-якому наступному році річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період перевищує двадцять мільйонів гривень, такий платник визначає об'єкт оподаткування починаючи з такого року шляхом коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці, визначені відповідно до положень цього розділу.
Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.
Платники податку на прибуток - виробники сільськогосподарської продукції, які обрали річний податковий (звітний) період відповідно до підпункту 137.4.1 пункту 137.4 статті 137 цього Кодексу, фінансовий результат до оподаткування за податковий (звітний) період обчислюють шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування за минулий звітний рік на фінансовий результат до оподаткування за перше півріччя такого року та збільшення на фінансовий результат до оподаткування за перше півріччя поточного звітного року, що визначені відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності;
Згідно з п. 135.1 ст. 135 ПК України базою оподаткування є грошове вираження об'єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.
Відповідно до п. 5 П(С)БО 15 "Дохід" дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов'язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.
Згідно п. 20 П(С)БО 16 "Витрати" до інших операційних витрат включаються: витрати на дослідження та розробки відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 8 "Нематеріальні активи"; собівартість реалізованих виробничих запасів, яка для цілей бухгалтерського обліку складається з їх облікової вартості та витрат, пов'язаних з їх реалізацією; сума безнадійної дебіторської заборгованості та відрахування до резерву сумнівних боргів; втрати від операційної курсової різниці (тобто від зміни курсу валюти за операціями, активами і зобов'язаннями, що пов'язані з операційною діяльністю підприємства); втрати від знецінення запасів; нестачі й втрати від псування цінностей; визнані штрафи, пеня, неустойка; витрати на утримання об'єктів соціально-культурного призначення; інші витрати операційної діяльності.
Як вже зазначалось вище, в ході проведення перевірки податковим органом було встановлено заниження доходу (даних рядка 2000 фінансового звіту "Чистий дохід від реалізації") та встановлено заниження та завищення витрат.
В свою чергу акт перевірки не містить детального опису виявлених порушень. В ньому лише зазначено, що детальний склад доходів від реалізації товарів та встановлених розбіжностей між даними перевірки, які визначені згідно первинних документів та даними, наведеними підприємством, собівартості реалізованої продукції, наведено у додатках 5 та 6 акту перевірки.
Дослідженням вказаних додатків встановлено, що в них зазначено найменування контрагентів, їх податковий номер, номер податкових накладних, дати їх виписки, суми без ПДВ, загальні суми та суми ПДВ.
При цьому, податковим органом жодним чином не обґрунтовано з точки зору аналізу здійснених операцій та чинного податкового законодавства наявність виявлених, на думку податкового органу, порушень, а лише констатовано висновок про заниження доходів та завищення (заниження) витрат.
Слід зазначити, що статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Згідно зі статтею 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Також первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення та мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
Частиною 3 статті 9 зазначеного Закону встановлено, що інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов'язаних рахунках бухгалтерського обліку.
Дані аналітичних рахунків повинні бути тотожні відповідним рахункам синтетичного обліку на кінець останнього дня кожного місяця.
Права і обов'язки сторін, які виникають за результатами здійснення господарської операції, оформленої первинним документом відповідно до вимог цього Закону, не залежать від факту відображення її в регістрах та на рахунках бухгалтерського обліку.
Частиною 5 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» встановлено, що господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.
Відповідно до п.п. 1.2, 2.1, 2.2, 2.3 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 року № 88 господарські операції відображаються у бухгалтерському обліку методом їх суцільного і безперервного документування. Записи в облікових регістрах провадяться на підставі первинних документів, створених відповідно до вимог цього Положення.
Пунктом 2.4 Положення № 88 визначено, що первинні документи повинні мати такі обов'язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Згідно з п.п. 3.1, 3.2 Положення № 88 облікові регістри - це носії спеціального формату (паперові, електронні) у вигляді відомостей, ордерів, книг, журналів тощо, призначені для хронологічного, систематичного або комбінованого накопичення, групування та узагальнення інформації з первинних документів, що прийняті до обліку.
Інформація до облікових регістрів переноситься після перевірки первинних документів за формою і змістом.
Відповідно до пп. 75.1.2 п. 7.1 ст. 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі: - податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Згідно зі ст. 83 ПК України матеріали, які є підставами для висновків під час проведення перевірок, для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є: документи, визначені цим Кодексом; податкова інформація; експертні висновки; судові рішення; податкові консультації, інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи.
Суд першої інстанції вірно зазначив, що аналіз наведених законодавчих норм дає підстави для висновку, що регістри бухгалтерського обліку є лише одним з видів відомостей, на підставі яких проводиться документальна перевірка та які є підставами для висновків під час проведення перевірок, а тому відсутність (ненадання) їх під час перевірки не є законодавчо встановленою підставою для висновків про наявність порушеньта об'єктивно не є достатньою самостійною підставою для таких висновків без врахування, дослідження, надання оцінки тощо інших матеріалів (підстав), передбачених пп. 75.1.2 п. 7.1 ст. 75 та ст. 83 ПК України.
Крім того, суд першої інстанції вірно звернув увагу на те, що позивач листами № 3005-19 від 31.05.2019 року та № 3105-19 від 31.05.2019 року, повідомляв податковий орган про втрату регістрів бухгалтерського обліку, які знаходились на електронному носії та відповідно до положень Податкового кодексу України просив перенести термін перевірки за наказом № 3466 від 08.05.2019 (початок 29.05.2019 р.) на встановлений законодавством термін 90 днів, для надання можливості відновити первинну документацію. Додатком до цих звернень зазначено копію витягу з реєстру кримінальних проваджень № 12019160480001591.
Однак, контролюючий орган, незважаючи на обізнаність про відсутність у підприємства регістрів бухгалтерського обліку через їх втрату, не врахував вказані обставин при проведенні перевірки.
В свою чергу, регістри бухгалтерського обліку (облікові регістри), регістри синтетичного та аналітичного обліку повинні містити лише та виключно інформацію, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах.
Судом встановлено, та не заперечується відповідачем, що при проведенні перевірки позивачем були надані контролюючому органу первинні документи, які є підставою (джерелом інформації) для регістрів бухгалтерського обліку (облікових регістрів), регістрів синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов'язаних рахунках бухгалтерського обліку.
Однак, незважаючи на зазначене, детального аналізу господарських операцій, аналізу формування на підставі первинних документів показників податкової звітності, їх відповідності вимогам чинного податкового законодавства, з належним обґрунтуванням зроблених висновків відповідачем проведено не було.
З огляду на викладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції стосовно того, що відповідачем, у порушення ч. 2 ст. 77 КАС України, не надано доказів на доведення даних, зазначених в додатках 5, 6, 7, 9, 11 до акту перевірки та на доведення допущення ТОВ "Газ-Торг-Буд" порушень податкового законодавства.
Отже, вищенаведені обставини, які послужили підставою для встановлення відповідачем зазначених порушень є необґрунтованими, недоведеними та безпідставними.
Відповідно до п. 192.1 ст. 192 ПК України якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних:
постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації;
отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.
Складені платником податку розрахунки коригування до податкових накладних, складених до 1 лютого 2015 року, розрахунки коригування до податкових накладних, які не підлягали наданню отримувачу (покупцю) - платнику податку, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних постачальником (продавцем). Зазначене не поширюється на розрахунки коригування, що передбачають зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику (зменшення податкового зобов'язання постачальника та податкового кредиту отримувача), складені після 1 липня 2015 року до податкових накладних, складених до 1 липня 2015 року на отримувача (покупця) - платника податку, які підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних отримувачем (покупцем) товарів/послуг.
Розрахунок коригування до податкової накладної складається також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, у тому числі не пов'язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг.
Якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то:
а) постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов'язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок;
б) отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв'язку з отриманням таких товарів/послуг.
Постачальник має право зменшити суму податкових зобов'язань лише після реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування до податкової накладної.
Якщо внаслідок такого перерахунку відбувається збільшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то:
а) постачальник відповідно збільшує суму податкових зобов'язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок;
б) отримувач відповідно збільшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення перерахунку.
Отримувач має право збільшити суму податкового кредиту лише після реєстрації постачальником в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування до податкової накладної.
Відповідно до п. 198.5 ст. 198 ПК України платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:
а) в операціях, що не є об'єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;
б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);
в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;
г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).
У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов'язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних.
З метою застосування цього пункту податкові зобов'язання визначаються по товарах/послугах, необоротних активах:
придбаних для використання в неоподатковуваних операціях - на дату їх придбання;
придбаних для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні.
У разі якщо на момент перевірки платника податку контролюючим органом в акті вибіркової (часткової) інвентаризації, проведеної платником податку на вимогу такого органу, виявлено нестачу придбаних таким платником товарів (крім випадку, якщо така нестача обумовлена знищенням внаслідок дії обставин непереборної сили, що підтверджується відповідно до законодавства), для цілей розділу V цього Кодексу такі товари вважаються використаними платником податку в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.
Згідно з пп. в) п. 200.4 ст. 200 ПК України при від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Згідно з абз. 2 п. 120-1.2 ст. 120-1 ПК України відсутність реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної, зазначених в абзаці першому цього пункту, після спливу 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку податкового повідомлення-рішення, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов'язань з податку на додану вартість, зазначеної в такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.
Відповідно до п.п. 231.6, 231.7 ст. 231 ПК України реєстрація акцизних накладних та/або розрахунків коригування у Єдиному реєстрі акцизних накладних здійснюється не пізніше п'ятнадцяти календарних днів, наступних за датою їх складання.
Підтвердженням особі, що реалізує пальне, про прийняття її акцизної накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру акцизних накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
З метою отримання акцизної накладної/розрахунку коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі акцизних накладних, отримувач пального надсилає в електронному вигляді запит до Єдиного реєстру акцизних накладних, за яким отримує в електронному вигляді повідомлення про реєстрацію акцизної накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі акцизних накладних та акцизну накладну/розрахунок коригування в електронному вигляді. Такі акцизна накладна/розрахунок коригування вважаються зареєстрованими в Єдиному реєстрі акцизних накладних та отриманими отримувачем пального.
З метою отримання особою, яка реалізує пальне, зареєстрованого в Єдиному реєстрі акцизних накладних розрахунку коригування, що підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі акцизних накладних отримувачем пального, така особа, що реалізує пальне, надсилає в електронному вигляді запит до Єдиного реєстру акцизних накладних, за яким отримує в електронному вигляді повідомлення про реєстрацію розрахунку коригування в Єдиному реєстрі акцизних накладних та розрахунок коригування в електронному вигляді. Такий розрахунок коригування вважається зареєстрованим в Єдиному реєстрі акцизних накладних та отриманим особою, яка реалізує пальне.
Датою та часом надання акцизної накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані акцизні накладні та/або розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 231.1 цієї статті, протягом операційного дня отримувачу пального/особі, яка реалізує пальне, надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді із зазначенням причин.
Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, такі акцизна накладна/розрахунок коригування вважаються зареєстрованими в Єдиному реєстрі акцизних накладних.
Платник податку має право зареєструвати акцизну накладну та/або розрахунок коригування в Єдиному реєстрі акцизних накладних, в якій загальний обсяг реалізованого пального не перевищує обсяг, обчислений відповідно до пункту 232.3 статті 232 цього Кодексу.
Якщо обсяг, визначений відповідно до пункту 232.3 статті 232 цього Кодексу, є меншим за обсяг пального в акцизній накладній та/або розрахунку коригування, які платник податку повинен зареєструвати в Єдиному реєстрі акцизних накладних, то платник податку зобов'язаний перерахувати до бюджету суму коштів у розмірі акцизного податку за відповідний обсяг реалізованого пального, самостійно розрахованого за ставками, передбаченими підпунктом 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 цього Кодексу, та зареєструвати заявку на поповнення обсягу залишку пального в системі електронного адміністрування реалізації пального.
Якщо після реалізації пального відбувається повернення частини чи всього обсягу пального особі, яка реалізує пальне, або виникає потреба у виправленні помилок, допущених при складанні акцизної накладної, показники такої акцизної накладної підлягають коригуванню шляхом складання розрахунку коригування та реєстрації його в Єдиному реєстрі акцизних накладних:
особою, яка реалізує пальне, якщо передбачається збільшення обсягів реалізованого пального або якщо коригування показників у підсумку не змінює обсяг реалізованого пального;
отримувачем пального, якщо передбачається зменшення обсягів реалізованого пального, для чого особа, яка реалізує пальне, надсилає складений розрахунок коригування отримувачу пального. При цьому особа, що реалізує пальне, має право зменшити обсяг реалізованого пального за таким розрахунком коригування після його реєстрації в Єдиному реєстрі акцизних накладних отримувачем пального.
Розрахунок коригування, складений платником податку до акцизних накладних з реалізації пального не платникам акцизного податку, або розрахунок коригування, складений за іншими операціями, ніж реалізація пального отримувачам пального, підлягає реєстрації у Єдиному реєстрі акцизних накладних таким платником податку.
В ході проведення перевірки контролюючий орган посилався на заниження позивачем задекларованих показників нарахованих податкових зобов'язань відповідно до п. 198.5 ст. 198 та п. 199.1 ст. 199 ПК України. Вказаного висновку податковий орган дійшов посилаючись на те, що придбані підприємством ТМЦ на суму 298 242 грн. використовувались в операціях, які не є господарською діяльністю платника податку. Також податковий орган посилався на встановлення обсягу придбання скрапленого газу по окремим кодам УКТЗЕД, по яким відсутній продаж таких. З огляду на зазначене податковий орган дійшов висновку, що перелік податкових накладних по скрапленому газу в розрізі окремих кодів УКТЗЕД не є пов'язаними з господарською діяльністю позивача.
Ще одним порушенням контролюючий орган зазначив віднесення позивачем до складу податкового кредиту сум ПДВ по придбаним матеріалам, послугам, роботам, по яким не надані первинні документи, що підтверджують використання їх у господарській діяльності підприємства.
З цього приводу П'ятим апеляційним адміністративним судом ухвалою від 03.02.2021 року було витребувано від позивача по справі письмові пояснення стосовно розбіжностей, виявлених контролюючим органом при співставленні придбаного та реалізованого газу за кодами УКТЗЕД (контролюючим органом встановлено факти придбання скрапленого газу, по яким відсутній продаж такого газу). А також витребувано підтверджуючі документи та первинну документацію, на підставі якої товариством було віднесено до податкового кредиту суми ПДВ по придбанню матеріалів, палива, послуг, по яким податковий орган вважає, що не доведено зв'язок з господарською діяльністю товариства (по податковим накладним, перелік яких наведено у додатку 8).
На виконання вимог зазначеної ухвали позивач повідом про те, що з початку роботи підприємства з 2016 року до фактичної зупинки роботи підприємства (2018 рік), на підприємстві постійно проводились фактичні перевірки відділом контролю та обігом підакцизних товарів ДФС, предметом яких був в тому числі контроль реалізації газу за кодами УКТЗЕД. При цьому, за результатами вказаних перевірок будь-яких порушень з боку підприємства виявлено не було. У підтвердження вказаних доводів позивачем надано акти відповідних перевірок (від 09.12.2016 року № 000332 та від 15.03.2019 року № 000692).
Також на виконання ухвали апеляційного суду від 03.03.2021 року позивач надав письмові пояснення, в яких вказав на те, що при продажу газу реєструється акцизна накладна із зазначенням коду УКТЗЕД товару, який залишається незмінним і при продажу газу.
Крім того, зазначив, що на час проведення перевірки 27.07.2019 року на складі підприємства по даним ДПС (декларація за липень 2019р), декларація акцизного податку (додаток 1) та запит від 08.07.19 року №0816557, в графі обсяг залишків пального на початок звітного періоду 01.07.2019 року - немає даних (немає залишків газу). Декларація прийнята ДПС згідно квитанції №2.
Позивач наголосив, що з огляду на відсутність залишків газу розбіжностей, нібито виявлених контролюючим органом при співставленні придбаного та реалізованого за кодами УКТЗЕД за весь період, за який проводилась перевірка, бути не може.
У підтвердження вказаних доводів позивач надав Декларацію акцизного податку, розрахунки суми акцизного податку, запит № 0816557 від 08.07.2019 року, витяг щодо обсягу пального, на який платник має право зареєструвати акцизні накладні.
Також позивачем були надані первинні документи у підтвердження пов'язаності придбаних товарів із господарською діяльністю: договори на транспортування скрапленого газу, товарно-транспортні накладні, договори на зберігання та перевалку газу, банківські виписки, платіжні доручення, акти на облаштування пункту перевалки скрапленого газу, платіжні доручення на оплат офісних витрат. Позивач наголосив, що його діяльність пов'язана із оптовим продажем скрапленого газу, а тому операції з транспортування та перевалки скрапленого газу безпосередньо пов'язані із господарською діяльністю товариства.
Крім того, позивачем надано пояснення, що у червні 2016 року ТОВ "Газ-Торг-Буд" виступало підрядником (договір підряду №2906 від 29.06.2016р.) в будівництві арочного металевого навісу над газовою АЗС, розташованою по вул. Добровольского, 114. Позивач вказав, що замовником будівництва виступало ТОВ «Ринок Северний», яке є власником цієї земельної ділянки, Субпідрядником (виконавцем монтажу та зварювальних робіт) виступав ФОП ОСОБА_1 (договір підряду № 124, додаткова угода №0407 від 04.07.2016р), для виконання робіт по будівництву арочного навісу, ТОВ "Газ-Торг-Буд" купувало метал (видаткова наклади ОФ 000001978, ТТН №Оф 429/2152,ТТН №Оф427/1978,) із якого будувався навіс, а також потрібні будівельні матеріали (фарбу, кісті, розчиник, болти, гайки, шайби и т.п.(видаткова накладна №ss-0231239, товарні чеки №0793317, №0833664). Позивач вказав, що роботи були виконані та оплачені, про що свідчить акт виконаних робіт №1708 від 12 вересня 2016р., акт виконаних робіт № 1508 від 30.08.2016р.
Первинні документи у підтвердження вказаних обставин подані до суду апеляційної інстанції разом із поясненнями по суті справи вхід. № 2503/21 від 08.02.2021 року.
Таким чином, позивачем у підтвердження власних доводів щодо відсутності порушень податкового законодавства з боку підприємства надано належні та допустимі докази.
В свою чергу, стосовно висновків податкового органу про безпідставність внесення у рядок 16 уточнюючої декларації з ПДВ за серпень 2016 року суми 13 311 грн., що на думку контролюючого органу, є порушенням абз. в) п. 200.4 ст. 200 ПК України (із зазначенням, що це за сума, підстав її внесення до декларації), товариство пояснило наступне:
Так, товариством дійсно за серпень 2016 року була подана уточнююча декларація з ПДВ, яка була прийнята ДФС, підтвердженням чого є квитанція №2. Позивач зазначив, що рядок 16 в наданій декларації незаповнений і сума 13311 гривень у поданій декларації відсутня. У підтвердження вказаного позивачем надано уточнюючу декларацію за серпень 2016р з додатком №5, а також квитанцію № 2, реєстраційний №9199795375 від 24.10. 2016р.
В свою чергу будь-яких додаткових пояснень з поставлених судом апеляційної інстанції питань в ухвалі від 03.02.2021 року відповідач не надав, а лише відобразив висновки акту перевірки, які досліджувались судом.
Колегія суддів вважає, що відповідачем не доведено допущення ТОВ "Газ-Торг-Буд" досліджуваних в даному випадку порушень ТОВ "Газ-Торг-Буд", а тому не доведено і підстав для визначення товариству податкових зобов'язань та застосування штрафних санкцій.
Крім того, у спростування висновків контролюючого органу про порушення термінів реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкових накладних, товариством надано копії, зокрема, рішень Одеського окружного адміністративного суду, якими визнано протиправними та скасовано рішення Головного управління ДФС в Одеській області та зобов'язано Держану фіскальну службу України зареєструвати податкові накладні позивача, днем їх надіслання до реєстру по справі №: 420/6059/18 від 07.05.2019 року, що набрало законної сили 10.09.2019 року, по ПН № 34 від 17.09.2018 року; 420/1260/19 від 06.06.2019 року, що набрало законної сили 04.09.2019 року, по ПН № 35 від 17.09.2018 року; 420/1261/19 від 05.06.2019 року, що набрало законної сили 17.09.2019 року, по ПН № 36 від 17.09.2018 року; 420/1262/19 від 07.06.2019 року, що набрало законної сили 08.08.2019 року, по ПН № 37 від 17.09.2018 року; 420/1263/19 від 13.06.2019 року, що набрало законної сили 09.09.2019 року, по ПН № 38 від 19.09.2018 року; 420/1264/19 від 06.06.2019 року, що набрало законної сили 30.09.2019 року, по ПН № 39 від 18.09.2018 року; 420/1266/19 від 13.06.2019 року, що набрало законної сили 20.09.2019 року, по ПН № 41 від 21.09.2018 року; 420/1267/19 від 13.06.2019 року, що набрало законної сили 27.08.2019 року, по ПН № 42 від 19.09.2018 року; 420/1268/19 від 12.06.2019 року, що набрало законної сили 08.08.2019 року, по ПН № 43 від 19.09.2018 року; 420/1269/19 від 07.06.2019 року, що набрало законної сили 09.09.2019 року, по ПН № 44 від 19.09.2018 року; 420/1271/19 від 13.06.2019 року, що набрало законної сили 01.10.2019 року, по ПН № 46 від 19.09.2018 року; 420/1272/19 від 10.06.2019 року, що набрало законної сили 23.09.2019 року, по ПН № 47 від 22.09.2018 року; 420/1273/19 від 10.06.2019 року, що набрало законної сили 30.09.2019 року, по ПН № 48 від 22.09.2018 року; 420/1274/19 від 07.06.2019 року, що набрало законної сили 10.09.2019 року, по ПН № 52 від 23.09.2018 року; 420/1275/19 від 07.06.2019 року, що набрало законної сили 10.09.2019 року, по ПН № 50 від 22.09.2018 року; 420/1276/19 від 13.06.2019 року, що набрало законної сили 08.08.2019 року, по ПН № 54 від 27.09.2018 року; 420/1278/19 від 12.06.2019 року, що набрало законної сили 20.09.2019 року, по ПН № 55 від 28.09.2018 року; 420/1280/19 від 12.06.2019 року, що набрало законної сили 30.09.2019 року, по ПН № 58 від 28.09.2018 року; 420/1282/19 від 12.06.2019 року, що набрало законної сили 30.09.2019 року, по ПН № 56 від 28.09.2018 року; 420/1284/19 від 10.06.2019 року, що набрало законної сили 27.08.2019 року, по ПН № 63 від 26.09.2018 року; 420/1285/19 від 13.06.2019 року, що набрало законної сили 20.08.2019 року, по ПН № 64 від 26.09.2018 року; 420/1286/19 від 10.06.2019 року, що набрало законної сили 20.09.2019 року, по ПН № 65 від 27.09.2018 року; 420/1287/19 від 11.06.2019 року, що набрало законної сили 23.09.2019 року, по ПН № 61 від 27.09.2018 року; 420/1288/19 від 11.06.2019 року, що набрало законної сили 17.09.2019 року, по ПН № 66 від 27.09.2018 року; 420/1289/19 від 11.06.2019 року, що набрало законної сили 12.09.2019 року, по ПН № 67 від 27.09.2018 року; 420/1290/19 від 12.06.2019 року, що набрало законної сили 29.08.2019 року, по ПН № 68 від 27.09.2018 року; 420/1291/19 від 12.06.2019 року, що набрало законної сили 13.08.2019 року, по ПН № 59 від 21.09.2018 року; 420/1292/19 від 10.06.2019 року, що набрало законної сили 08.08.2019 року, по ПН № 60 від 28.09.2018 року; 420/1144/19 від 22.05.2019 року, що набрало законної сили 30.09.2019 року, по ПН: № 69 від 30.09.2018 року, № 70 від 27.09.2018, № 71 від 30.09.2019 року, № 1 від 02.10.2018 року, № 1 від 31.12.2018 року; 420/3056/19 від 29.07.2019 року, що набрало законної сили 29.11.2019 року, по ПН № 2 від 06.10.2018 року; 420/1265/19 від 13.06.2019 року, по ПН № 40 від 21.09.2018 року; 420/1270/19 від 07.06.2019 року, по ПН № 45 від 19.09.2018 року; 420/1279/19 від 13.06.2019 року, по ПН № 57 від 28.09.2018 року; 420/1281/19 від 13.06.2019 року, по ПН № 51 від 23.09.2018 року; 420/1283/19 від 12.06.2019 року, по ПН № 62 від 24.09.2018 року.
Також позивачем надано скріншот сторінки з електронного кабінету позивача, яким підтверджено фактичну реєстрацію ПН/РК за рішеннями суду, зокрема №: 68, 50, 44, 35, 34.
Суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що позивачем на виконання вимог ч. 1 ст. 77 КАС України доведено обставини, зокрема, що вищенаведені податкові накладні не були зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних у законодавчо встановлені терміни не з вини позивача.
Що стосується визначення позивачеві штрафних санкцій по акцизному збору, слід зазначити наступне:
Як вбачається з акту перевірки, відповідач дійшов висновку, що позивач порушив граничні терміни реєстрації акцизних накладних/розрахунків коригування до акцизних накладних в Єдиному реєстрі акцизних накладних.
Однак, судом першої інстанції вірно встановлено, що ні в таблиці, наведеній в акті перевірки, ні в розрахунку штрафу за порушення термінів акцизних накладних / розрахунків коригування до акцизних накладних в Єдиному реєстрі акцизних накладних (ЄРАН), доданому до податкового повідомлення-рішення від 29.07.2019 року № 0020614004, відповідачем не наведено даних (реквізитів документів тощо), на підставі яких встановлено: кількість календарних днів відсутності в ЄРАН акцизної накладної/розрахунку коригування.
Також, в акті перевірки відсутній детальний аналіз (обґрунтування) співставлення даних, за результатами якого відповідачем встановлено вищенаведене порушення.
При цьому також слід зазначити, що позивачем у позові з наведеного порушення зазначено, зокрема, що позивачу не є зрозумілим факт притягнення відповідачем його до відповідальності у зв'язку із чужими коригуваннями акцизного податку, оскільки позивач є покупцем та не має фактичної можливості робити та впливати на терміни коригування акцизного податку зі сторони постачальника.
Враховуючи все вищезазначене, колегія суддів погоджується з думкою суду першої інстанції, що податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС в Одеській області від 29 липня 2019 року: № 0020614004, № 0035991401, № 0036001401, № 0035971401 є неправомірними та необґрунтованими, а тому підлягають скасуванню.
Суттєвих доводів та/або доказів щодо обґрунтування правомірності прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, з дотриманням вимог абз. 2 ч. 2 ст. 77 КАС України, відповідачем суду не наведено та не надано.
Доводи апеляційної скарги встановлених обставин справи та висновків суду першої інстанції не спростовують.
Оскільки судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та постановлено судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, тому, відповідно до ст. 316 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін.
Керуючись ст.ст. 308, 311, 315, 316, 321, 325, 327, 329 КАС України, суд, -
Замінити відповідача (апелянта) по справі Головне управління ДФС в Одеській області (65044, м. Одеса, вул. Семінарська, 5, код ЄДРПОУ 39398646) на процесуального правонаступника - Головне управління ДПС в Одеській області (65044, м. Одеса, вул. Семінарська, 5, код ЄДРПОУ 43142370).
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 02 січня 2020 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її проголошення, але може бути оскаржена в касаційному порядку безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення апеляційного суду, або з дня вручення учаснику справи повного судового рішення.
Повний текст постанови складено 20.04.2021 року.
Суддя-доповідач: А.В. Бойко
Суддя: А.Г. Федусик
Суддя: О.А. Шевчук