18 грудня 2018 року справа № 2340/4009/18
18 годин 25 хвилин м. Черкаси
Черкаський окружний адміністративний суд у складі: судді - Трофімової Л.В., за участі секретаря - Безпалого А.В., розглянувши у відкритому судовому засіданні за правилами загального позовного провадження адміністративну справу № 2340/4009/18
за позовом Ватутінського комунального виробничого підприємства «Водоканал» (вул. Європейська, 1, м. Ватутіне, Черкаська область, 20250, ідентифікаційний код юридичної особи в ЄДРПОУ 24359125) [представник позивача ОСОБА_1 - за довіреністю]
до Головного управління ДФС у Черкаській області (вул. Хрещатик, 235, м. Черкаси, 18002, ідентифікаційний код юридичної особи в ЄДРПОУ 39392109) [представник відповідача ОСОБА_2 - за довіреністю]
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення, прийняв рішення.
01.10.2018 Ватутінське комунальне виробниче підприємство «Водоканал», звернувшись до Черкаського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Черкаській області, просить: визнати неправомірним та скасувати повністю податкове повідомлення - рішення (далі - ППР) від 26.06.2018 форми «ПН» № НОМЕР_1 з податку на додану вартість про застосування штрафу у сумі 1 610 841 грн. 37 коп.
Обґрунтування позовних вимог таке. Згідно підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755 (надалі за текстом - Кодекс №2755) та підпункту 75.1.2. пункту 75.1 статті 75 Кодексу №2755, питання своєчасності подання податкових декларацій та/або своєчасність реєстрації податкових накладних є предметом камеральної перевірки, а було надано акт про результати документальної виїзної перевірки КВП «Водоканал» за період з 01.01.2015 до 31.12.2017, проте щодо спірних відносин такого виду перевірок та акту (про результати) не існує у податковому законодавстві. Позивач зазначає, що права платника порушено, оскільки акт перевірки для підписання та ознайомлення підприємству не вручали, фактичної відмови від підписання посадовими особами не було, акт перевірки було направлено у одному примірнику поштовим відправленням без усіх зазначених додатків, тому такі дії перевіряючих позбавили позивача надати зауваження у строки, передбачені Кодексом №2755. Акт перевірки від 05.06.2018 №226/23-00-14-0107/24359125 про результати документальної планової виїзної перевірки КВП «Водоканал» (ЄДРПОУ 24359125) з питань дотримання податкового законодавства, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 до 31.12.2017 з урахуванням пункту 102.1. статті 102 Кодексу №2755 не відповідає вимогам Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 № 727 (далі - Порядок № 727). Акт у порушення розділу 5 Порядку № 727 надано без реєстрації (у верхньому лівому куті), без відповідних додатків (заповненим лише синьою пастою від руки із зазначенням дати та номеру акта, що не передбачено чинним податковим законодавством). Позивач зазначає, що відповідно до розрахунку штрафних санкцій до ППР від 26.06.2018 №0006401402 за платежем податок на додану вартість про застосування штрафу у сумі 1610841 грн. 37 коп. у розмірі 50 % суми ПДВ, зазначеної у таких податкових накладних, штраф застосовано щодо податкових накладних 2017 року, за якими ще не пройшло порушення строку реєстрації у 366 і більше календарних днів, та згідно пункту 120-1.1 статті 120-1 Кодексу №2755 може бути застосовано 40 % суми ПДВ, зазначеної у таких податкових накладних, а не 50 %. Під час направлення ППР від 26.06.2018 №0006401402 контролюючим органом вимоги пункту 58.1 статті 58 Кодексу №2755 не дотримано та не враховано форму ППР, оскільки у акті перевірки не зазначено про встановлення фактів та умов направлення рішення визначених даним пунктом - позивачеві було направлено ППР від 26.06.2018 №0006401402 відповідно до якого застосовано штраф у розмірі 50% у сумі 1610841 грн. 37 коп. форми ПН, що не відповідає самій формі ПН (додаток 14), встановленій наказом МФУ від 28.12.2015 № 1204 про затвердження порядку надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків (далі - Порядок № 1204), позаяк необхідно було направити форму Н (додаток №13). Позивач зазначає, що Ватутінським КВП «Водоканал» у періоди з 01.06.2015 до 31.12.2015, з 01.01.2016 до 31.12.2016, з 01.01.2017 до 31.12.2017 на виконання зобов'язання відповідно до статті 201 Кодексу №2755, зокрема з питання складання та оформлення податкової накладної із здійснених господарських операцій з надання послуг, відображення даної суми у складі податкових зобов'язань підприємства у зазначені періоди виконано з дотриманням вимог податкової дисципліни із використанням системи електронного адміністрування ПДВ. Враховуючи викладені обставини та неправомірні дії контролюючого органу під час узгодження грошового зобов'язання позивач і представник позивача просив задовольнити позовні вимоги повністю.
Відповідач позов не визнав, 08.10.2018 подав до суду відзив на позовну заяву, де зазначив, що за результатами документальної планової виїзної перевірки встановлено, що КВП «Водоканал» у 2015 - 2017 роках не проведено реєстрацію податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) у сумі ПДВ 3 221 652 грн. 73 коп. зокрема за 2015: червень - 15363,63 грн.; липень - 21547,10 грн.; серпень - 16712,79 грн.; вересень - 16759,48 грн.; жовтень - 51481,39 грн.; листопад - 43252,43 грн.; грудень - 59184,73 грн.; за 2016: січень - 35933,56 грн.; лютий - 14552,26 грн.; березень - 89456,29 грн.; квітень - 49207,67 грн.; травень - 40871,34 грн.; червень - 88742,50 грн.; липень - 46347,13 грн.; серпень - 32494,82 грн.; вересень - 47697,74 грн.; жовтень - 31128,04 грн.; листопад - 39375,37 грн.; грудень - 51935,66 грн.; за 2017: січень - 243201,79 грн.; лютий - 152905,89 грн.; березень - 279489,29 грн.; квітень - 98283,64 грн.; травень - 273205,77 грн.; червень - 190887,73 грн.; липень - 189593,48 грн.; серпень - 184972,50 грн.; вересень - 133992,43 грн.; жовтень - 167653,66 грн.; листопад - 135079,22 грн.; грудень - 381082,55 грн. Згідно пункту 120-1.2 статті 120-1 Кодексу №2755 контролюючим органом прийнято ППР від 26.06.2018 №0006401402 про застосування штрафу у сумі 1 610 841 грн. 37 коп. за відсутність реєстрації протягом граничних строків податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких податкових накладних у ЄРПН. Відповідачем зазначено, що відповідно до Порядку № 1204 передбачено дві форми ППР, що застосовуються при однакових правовідносинах, проте відрізняються за змістом вчиненого правопорушення: форма «Н» застосовується за порушення платниками ПДВ граничних строків реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН, встановлених статтею 201 Кодексу №2755 (додаток 13); форма «ПН» застосовується у разі виявлення помилок при зазначенні обов'язкових реквізитів податкових накладних, передбачених пунктом 201.1 статті 201 Кодексу, та/або необхідності складання та реєстрації в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування до неї у випадках, передбачених Кодексу №2755 (додаток 14). Форма податкового повідомлення-рішення «ПН» застосовується у випадках не реєстрації податкової накладної у ЄРПН. Форма «Н» застосовується у випадках якщо податкова накладна була зареєстрована, але з пропущенням граничних строків реєстрації передбачених пунктом 201.10 статті 201 Кодексу №2755. Щодо різних сум у ППР №0006401402 відповідачем зазначено, що під час формування зазначеного ППР допущено технічну помилку у частині визначення загальної суми: прописом одинадцять мільйонів чотириста дев'яносто дві тисячі двадцять шість гривень 09 копійок та прописом один мільйон шістсот десять тисяч вісімсот сорок одна гривня 09 копійок - правильна сума зазначена прописом у тій частині ППР від 26.06.2018№0006401402 (а.с.32), де зазначено:«застосовано штраф у розмірі 50 % у сумі один мільйон шістсот десять тисяч вісімсот сорок одна гривня 09 копійок». Відповідачем зазначено, що описка та формальні порушення допущенні при складанні ППР не є підставою для його скасування: якщо ППР, прийняте контролюючим органом у межах компетенції та з його форми можна встановити його зміст, зокрема порушення законодавства, згідно з яким визначено грошове зобов'язання платника податку, суми такого зобов'язання, таке рішення є правомірним, навіть у разі, коли не дотримано окремих елементів його форми. Також відповідачем зазначено, що під час обрахунку суми оскаржуваного ППР допущено помилки, визнається - сума ППР є меншою на 7709,91 грн., що встановлено контролюючим органом самостійно, проте процедурно не передбачено способу зміни відповідачем змісту ППР у разі судового оскарження. Представник відповідача у судовому засіданні заперечував проти задоволення позовних вимог з підстав викладених у відзиві на позовну заяву та просив з огляду на підтвердження факту не реєстрації (позивач частково визнає і продовжує поступово реєструвати накладні) відмовити у задоволенні позову.
22.10.2018 позивачем подано відповідь на відзив, де щодо невідповідності сум штрафних санкцій застосованих відповідачем та не зазначено яким чином виправлено технічну помилку відповідачем. Оскільки за такого порушення, на думку позивача, оскаржуване ППР не належить до виконання та не може бути застосовано до платника як таке, що має варіативність поведінки і не є зрозумілим у контексті правової визначеності. Посилання відповідача на лист ВАСУ від 28.03.2014 №375/11/14-14 оцінює позивач як безпідставне та необґрунтоване тому, що даний лист видано у зв'язку з виникненням у судовій практиці різних позицій щодо питань, пов'язаних з оскарженням рішень про застосування штрафних санкцій за порушення вимог законодавства, що регулює обіг спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, а також питань, пов'язаних зі стягненням відповідних сум, на підставі пункту 4 частини 1 статті 32 Закону України «Про судоустрій і статус суддів». Позивач зазначає, що порушення вимог податкового законодавства наведені Ватутінським КВП «Водоканал» у позовній заяві щодо проведеної перевірки, акта перевірки, ППР відповідачем не спростовано у відзиві, а отже не доведено правомірності своїх дій та рішень відповідно до вимог Кодексу №2755. Позивачем зазначено, що у розрахунок штрафних санкцій до оскаржуваного податкового повідомлення-рішення відповідачем неправомірно і повторно включено податкові накладні за період з 02.06.2015 до 30.09.2015, що було вирішено у процедурі адміністративного оскарження за іншим ППР. Позивачем зазначено, що на виконання вимог статті 201 Кодексу №2755 складались податкові накладні у періоди з 01.06.2015 до 31.12.2015, з 01.01.2016 до 31.12.2016, з 01.01.2017 до 31.12.2017, а суми відображались у складі податкових зобов'язань відображених у публічній податковій звітності. Позивачем зазначено про розбіжності у тлумачення пункту 120-1.1 та 120-1.2 статті 120-1 Кодексу №2755 щодо застосування штрафних санкцій та надано на підтвердження позиції копію постанови Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 12.12.2017 у справі № 808/1842/17 за схожих обставин. Представник позивача у судовому засіданні підтримав позовні вимоги та просив позов задовольнити повністю.
Розглянувши подані документи і матеріали, оцінивши повідомлені позивачем та відповідачем, їх представниками аргументи щодо обставин справи, належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів сукупно, суд дійшов висновку, що позов належить задовольнити з огляду на таке.
Конституцією України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. Згідно частини 2 статті 6 Конституції України органи законодавчої, виконавчої та судової влади здійснюють свої повноваження у встановлених цією Конституцією межах і відповідно до законів України. Згідно частини 1 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб'єктів владних повноважень. Спірні правовідносини за період з 01.01.2015 до 31.12.2017 регулюються статтею 67 Конституції України, Кодексом №2755-VI, Законом України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (надалі за текстом - Закон № 996), планом рахунків бухгалтерського обліку України на основі наказу Міністерства фінансів України вiд 30.11.1999 №291 та Інструкцією про застосування плану рахунків, порядком оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 № 727 (далі - Порядок № 727), пунктом 3 розділу ІІ «прикінцеві положення» Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» від 28.12.2014 №71-VIII. Згідно частини 1 статті 6 Кодексу №2755 податком є обов'язковий, безумовний платіж до відповідного бюджету, що справляється з платників податку відповідно до цього Кодексу. Відповідно до статті 9 Кодексу №2755 податок на додану вартість віднесено до загальнодержавних податків і зборів. Кодексом №2755 передбачено (стаття 201) систему електронного адміністрування ПДВ. Постановою Кабінету ОСОБА_3 України від 16.10.2014 № 569 «Деякі питання електронного адміністрування податку на додану вартість» передбачено, що правила електронного адміністрування ПДВ запроваджуються поетапно: до 01.07.2015 у тестовому режимі, надалі - на постійній основі. Адміністратором системи електронного адміністрування ПДВ є Державна фіскальна служба. Варто зазначити, що пункт 74.2 статті 74 виключено на підставі Закону № 2245-VIII від 07.12.2017: передбачалось здійснення постійного автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення таких податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН.
Ватутінське комунальне виробниче підприємство «Водоканал» зареєстровано як юридичну особу 12.08.1996 (а.с.15). Позивача узято на облік в Звенигородській ОДПІ ГУ ДФС у Черкаській області як платника податків 24.09.1996 (а.с.15 - зворотній бік).
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Кодексом №2755. Згідно пункту 75.1 статті 75 Кодексу №2755 контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом. Відповідно до підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 Кодексу №2755 документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків. Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок. Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об'єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.
Судом встановлено, що 05.06.2018 на підставі наказу Головного управління ДФС у Черкаській області від 16.04.2018 №740 та направлень на перевірку виданих Головним управлінням ДФС у Черкаській області, від 26.04.2018 №771/23-00-14-010 та №733/23-00-13-0409 посадовими особами відповідача проведено документальну планову виїзну перевірку КВП «Водоканал» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 до 31.12.2017 з урахуванням пункту 102.1 статті 102 Кодексу №2755. Наказ від 16.04.2018 №740 на проведення перевірки було вручено уповноваженій особі позивача 16.04.2018, що підтверджується наявною у матеріалах справи розпискою (а.с.141 т.2), тобто за 10 днів до дня початку перевірки. Відомостей стосовно скасування/визнання недійсним наказу від 16.04.2018 №740 позивачем не надано. Результати перевірки оформлено актом від 05.06.2018 № 226/23-00-14-0107/24359125 (а.с.18-31) у якому зафіксовано порушення, зокрема у порушення пункту 201.10 статті 201 Кодексу №2755 КВП «Водоканал» несвоєчасно зареєстровано у ЄРПН 70 податкових накладних з податку на додану вартість (далі - ПДВ) у сумі 3604,48 грн. з терміном від 16 до 30 днів (а.с.23 т.1 - зворотній бік) за період з 01.07.2015 до 01.10.2015. Суд зазначає, що у пункті 1 висновку акта перевірки встановлено порушення вимог пункту 201.10 статті 201 Кодексу № 2755 у результаті чого несвоєчасно зареєстровано в ЄРПН податкові накладні з податку на додану вартість на суму 3634,48 грн. (а.с.30 т.1 - зворотній бік). Перевіркою встановлено відсутність реєстрації КВП «Водоканал» у 2015-2017 роках у ЄРПН з ПДВ на загальну суму 3221652,73 грн. у т.ч за 2015: червень - 15363,63 грн.; липень - 21547,10 грн.; серпень - 16712,79 грн.; вересень - 16759,48 грн.; жовтень - 51481,39 грн.; листопад - 43252,43 грн.; грудень - 59184,73 грн.; за 2016: січень - 35933,56 грн.; лютий - 14552,26 грн.; березень - 89456,29 грн.; квітень - 49207,67 грн.; травень - 40871,34 грн.; червень - 88742,50 грн.; липень - 46347,13 грн.; серпень - 32494,82 грн.; вересень - 47697,74 грн.; жовтень - 31128,04 грн.; листопад - 39375,37 грн.; грудень - 51935,66 грн.; за 2017: січень - 243201,79 грн.; лютий - 152905,89 грн.; березень - 279489,29 грн.; квітень - 98283,64 грн.; травень - 273205,77 грн.; червень - 190887,73 грн.; липень - 189593,48 грн.; серпень - 184972,50 грн.; вересень - 133992,43 грн.; жовтень - 167653,66 грн.; листопад - 135079,22 грн.; грудень - 381082,55 грн. Реєстр складених і не зареєстрованих накладних за період з 01.01.2015 до 31.12.2017 наведено у додатках 11-13 до акта (а.с.155-239 т.2). Не зареєстровано ПН у сумі ….. грн. (224345,99+566952,79+2430353,95), що наведено у Додатку 11 до акту перевірки - реєстр незареєстрованих КВП «Водоканал» у ЄРПН ПН за період з 01.01.2015 до 31.12.2015 у сумі 224345,99 грн. (а.с.155-166 т.2) ; Додатку 12 до акта перевірки - реєстр незареєстрованих КВП «Водоканал» у ЄРПН ПН за період з 01.01.2016 до 31.12.2016 у сумі ПДВ 566952,79 грн. (а.с.167-185 т.2); Додатку 13 до акту перевірки - реєстр незареєстрованих КВП «Водоканал» у ЄРПН ПН за період з 01.01.2017 до 31.12.2017 на загальну суму ПДВ 2430353,95 грн. (а.с.186-239 т.2).
Аналізуючи зміст акту перевірки, як службового документу, що стверджує факт проведення зокрема документальної планової виїзної перевірки фінансово-господарської діяльності суб'єкта господарювання і є носієм доказової інформації про виявленні порушення вимог податкового та іншого законодавства суб'єктами господарювання, суд дійшов висновку про те, що наявність акту перевірки чи включення до його змісту певних висновків самі собою не створюють жодних перешкод для діяльності платника податків, проте мають оцінюватися у контексті дотримання процедур адміністрування. Діяльність із складання актів перевірок є службовою діяльністю працівників органу державної фіскальної служби на виконання своїх посадових обов'язків із збирання доказової інформації щодо дотримання платником податків податкової дисципліни, внаслідок чого дії контролюючого органу із складання акта перевірки та викладення у ньому певних висновків, не порушують права чи інтереси особи, не впливають на її суб'єктивні права та обов'язки. Правові наслідки для платника податків створює ППР прийняте на підставі такого акту перевірки, адміністративне або судове оскарження якого дозволяє оцінити акт, як доказ доведеності складу податкового правопорушення (податкових правопорушень) платника податків. У рішенні Верховного Суду від 30.10.2018 у справі № 804/11786/13-а (ЄДРСР 77524929) зазначено, що висновки, викладені у акті перевірки, не породжують правових наслідків для позивача, не створюють, не змінюють та/або не припиняють прав та обов'язків для нього та учасників спірних відносин. Надаючи оцінку твердженням позивача стосовно форми та змісту акта перевірки від 05.06.2018 суд зазначає, що акт містить дату та реєстраційний номер (а.с.18 т.1), вступну, загальну, описову частини та висновок, що сформовані відповідно до вимог Порядку № 727, а також містить перелік інформативних додатків та підписи уповноважених осіб відповідача, опис виявлених порушень та норми законодавства, що передбачають відповідальність за встановлені порушення та може слугувати носієм інформації.
Щодо посилання позивача на порушення порядку вручення акту перевірки, судом з матеріалів справи встановлено, що 05.06.2018 уповноваженими особами відповідача було здійснено виїзд за адресою: м. Ватутіне, вул. Європейська, 1 (адреса реєстрації позивача згідно відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб підприємців та громадських формувань), з метою вручення акту перевірки від 05.06.2018 № 226/23-00-14-0107/24359125, проте за зазначеною адресою було встановлено відсутність посадових осіб позивача, що унеможливило належне вручення для підписання акту перевірки, про що складено акт від 05.06.2018 № 524/23-00-14-0108 «Про встановлення посадових осіб за місцем знаходження платника податків» (а.с.154 т.2). З пояснень представника позивача у судовому засіданні встановлено, що акт про відсутність посадових осіб позивача не відповідає дійсності - позивачем дотримано правил внутрішнього розпорядку, акт у межах робочого часу не надано. Натомість, відповідно до пункту 42.2 статті 42 Кодексу №2755 документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику). 06.06.2018 акт перевірки від 05.06.2018 № 226/23-00-14-0107/24359125 направлено позивачеві з урахуванням статті 42 Кодексу №2755.
Суд зазначає, що опис вкладення до поштового відправлення №2040102760750 (а.с.5 т.3), яким позивачеві було направлено акт перевірки з додатками, не містить відомостей про направлення відповідачу додатків 11, 12, 13 до акта перевірки від 05.06.2018 №226/23-00-14-0107/24359125, у зв'язку з чим відповідачем не доведено, що було направлено зазначені додатки разом із актом з огляду на кількість аркушів, зазначених у описі - 133 та кількість аркушів додатків 11, 12, 13 - 84 (а.с.155-239 т.2), акту перевірки - 28, реєстру виданих накладних - 6 (зазначено у описі), довідки - 5 (зазначено у описі), переліку документів - 5 (зазначено у описі), реєстру в/д - 6 (зазначено у описі), реєстру ПДУ - 90 (зазначено у описі).
У пункті 2 висновку акта перевірки від 05.06.2018 встановлено, зокрема порушення пункту 201.10 статті 201 Кодексу №2755 (без зазначення якого саме абзацу пункту 201.10 порушено), у наслідок чого не зареєстровано в ЄРПН податкові накладні з ПДВ у сумі 3221652,73 грн. (а.с.30 т.1 - зворотній бік).
Відповідно до пункту 2 розділу 1 Порядку № 727 акт документальної перевірки - службовий документ, що підтверджує факт проведення документальної перевірки, відображає її результати і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Пунктом 3 розділу 2 Порядку № 727 визначено, що акт документальної перевірки повинен містити систематизований виклад виявлених під час перевірки фактів порушень норм законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Згідно пункту 4 розділу 2 Порядку № 727 в акті документальної перевірки викладаються всі суттєві обставини фінансово-господарської діяльності платника податків, які стосуються фактів виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Відповідно до підпункту 2 пункту 4 розділу 3 Порядку № 727 у разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті документальної перевірки фактом порушення необхідно: викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчих актів (міжнародних договорів, згода на обов'язковість яких надана Верховною ОСОБА_3 України і якими регулюються питання оподаткування), що порушені платником податків, зазначити період (календарний день, місяць, квартал, півріччя, три квартали, рік) фінансово-господарської діяльності платника податків та господарську операцію, при здійсненні якої вчинено це порушення; викласти зміст порушень (у разі їх встановлення), в тому числі щодо правильності та повноти визначення фінансового результату до оподаткування згідно з бухгалтерським обліком відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів, виконання законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи; зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку, навести регістри бухгалтерського обліку, кореспонденцію рахунків операцій та інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення; у разі відсутності первинних документів, документів податкового або бухгалтерського обліку, інших документів, що підтверджують факт порушення, або у разі ненадання їх для перевірки - зазначити перелік цих документів; у разі отримання під час перевірки копій документів, які підтверджують факт виявленого порушення, про це робиться запис із відображенням підстав для їх отримання, а також переліку цих документів. Пунктом 1 розділу 4 Порядку № 727 визначено документи, що належать до інформативних додатків.
У акті перевірки від 05.06.2018 у пункті 3.1.2.4 «своєчасність реєстрації податкових накладних у ЄРПН» зазначено: відповідно до пункту 201.10 статті 201 Кодексу № 2755 реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН у періоді з 01.07.2015 до 01.10.2015 повинна здійснюватися з урахуванням таких граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 до 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені. Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних протягом 2016 року повинна здійснюватися з урахуванням таких граничних строків: не пізніше п'ятнадцяти календарних днів, наступних за датою їх складання. Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН 2017 року повинна здійснюватися з урахуванням таких граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 до 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені. Письмові пояснення щодо встановленого порушення посадовими особами підприємства не надавались. Перевіркою встановлено відсутність реєстрації ВКП «Водоканал» у 2015-2017 роках у ЄРПН податкових накладних з ПДВ на загальну суму 3221652,73. Реєстр складених та не зареєстрованих КВП «Водоканал» податкових накладних за період з 01.01.2015 до 31.12.2017 наведено у додатках 11-13 до акта перевірки (а.с.25 т.1). Судом встановлено, що спірне рішення прийнято на підставі акта, де суперечливо зазначено: «перевіркою встановлено, що КВП «Водоканал» несвоєчасно зареєстровано у ЄРПН 70 податкових накладних з ПДВ у сумі 3604,48 грн. з терміном від 16 до 30 днів. Реєстр несвоєчасно зареєстрованих КВП «Водоканал» у ЄРПН податкових накладних наведено у додатку 11 до акта перевірки. У порушення пункту 201.10 статті 201 Кодексу № НОМЕР_2 «Водоканал» несвоєчасно зареєстровано в ЄРПН податкові накладні з ПДВ у сумі 3634,48 грн. з терміном від 16 до 30 днів. Реєстр складених та не зареєстрованих КВП «Водоканал» податкових накладних за період з 01.01.2015 до 31.12.2017 наведено у додатках 11-13 до акта перевірки. Враховуючи викладене, у порушення вимог пункту 201.10 статті 201 Кодексу № 2755, КВП «Водоканал» не зареєстровано у ЄРПН податкові накладні з ПДВ на загальну суму 3221652,73 грн. Не є тотожними формулювання щодо податкових накладних «несвоєчасно зареєстрованих» і загальний реєстр складених та не зареєстрованих із сумою до якої застосовано санкцію.
У пункті 2 висновку акта перевірки від 05.06.2018 встановлено, зокрема порушення пункту 201.10 статті 201 Кодексу №2755 (без зазначення якого саме абзацу пункту 201.10 порушено), у наслідок чого не зареєстровано в ЄРПН податкові накладні з ПДВ у сумі 3221652,73 грн. (а.с.30 т.1 - зворотній бік). З огляду на те, що у висновку акта зазначено: перевіркою встановлено порушення КВП «Водоканал»: вимог пункту 201.10 статті 201 Кодексу №2755 у результаті чого несвоєчасно зареєстровано в ЄРПН податкові накладні з податком на додану вартість на загальну суму 3634,48 грн. терміном до 15 календарних днів; вимог пункту 201.10 статті 201 Кодексу №2755, в результаті чого не зареєстровано в ЄРПН податкові накладні з податком на додану вартість на загальну суму 3221652,73 грн., то відповідачем не обґрунтовано як зміст порушення у сумі 3604,48 грн. так і у цілому склад податкового правопорушення з огляду на те, що у висновках акта перевірки йдеться лише про пункт 201.10 статті 201 Кодексу №2755 (без визначення конкретного абзацу), а у ППР від 26.06.2018 № НОМЕР_1 - пункту 54.3 Кодексу №2755 (без визначення конкретного абзацу) та пункту 201-1.2 Кодексу №2755.
Надаючи оцінку твердженню позивача стосовно перевищення відповідачем строку складання акта перевірки, суд зазначає, що пунктом 2 розділу 5 Порядку № 727 встановлено, що написання акту відбувається протягом 5 робочих днів, тобто без урахування вихідних або святкових днів, що і було дотримано відповідачем, оскільки період з 30.05.2018 до 01.06.2018 та з 04.06.2018 до 05.06.2018, у сумі складає 5 робочих днів (02.06.2018 та 03.06.2018 - вихідні дні).
Судом встановлено, що зазначаючи про порушення позивачем пункту 201.10 статті 201 Кодексу № 2755 відповідачем не зазначалось про зміст якого саме абзацу цього пункту йдеться. Згідно пункту 3 Порядку № 727 акт документальної перевірки повинен містити систематизований виклад виявлених під час перевірки фактів порушень норм законодавства.
Відповідно до абзацу 1 пункту 201.10 статті 201 Кодексу № 2755 під час здійснення операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в ЄРПН та надати покупцю за його вимогою.
Інформативні додатки до акту перевірки від 05.06.2018: План перевірки, що додається до першого примірника акта перевірки; Довідка про загальну інформацію щодо товариства та результати його діяльності за період з 01.01.2015 до 31.12.2017 з додатками; Довідка про результати проведеного аналізу фінансово-господарської діяльності платника податків та виявлені ризики недотримання ним вимог податкового та іншого законодавства за період з 01.01.2015 до 31.12.2017, (додається до першого примірника акта перевірки, що залишається у контролюючому органі); Узагальнений перелік документів, що було використано при проведені перевірки; Реєстр кореспонденції рахунків бухгалтерського обліку та показників фінансового результату до оподаткування в Податковій декларації з податку на прибуток і Звірі про фінансові результати (Звіти про сукупний дохід) (форма №2) за період з 01.01.2015 до 31.12.2017; Зведені дані щодо задекларованих та встановлених у ході проведення перевірки сум податку на прибуток (за періоди з 01.01.2015 до 31.12.2017); Зведені дані щодо задекларованих та встановлених у ході проведення перевірки показників Звіту про фінансові результати (Звіту про сукупний дохід) (форма №2) (за періоди з 01.01.2015 до 31.12.2017); Реєстр зведених даних щодо задекларованих та встановлених у ході проведення перевірки сум податкових зобов'язань, податкового кредиту, ПДВ за період з 01.01.2015 до 31.12.2017; Відомості щодо перевірки показників поданої Довідки про суми від'ємного значення звітного (податкового) періоду, які зараховуються до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (додаток 2 до податкової декларації з ПДВ) за період з 01.01.2015 до 31.12.2017. Суд зазначає, що у розділі «Інформативні додатки» до акта перевірки від 05.06.2018 відсутні додатки 11, 12, 13 про які зазначено у тексті акта перевірки (а.с.24 т.1).
Надаючи оцінку твердженням позивача щодо того, що відповідачем невірно визначено у акті перевірки від 05.06.2018 № 226/23-00-14-0107/24359125 (а.с.18) вид перевірки, оскільки перевірка своєчасності реєстрації податкових накладних у ЄРПН є предметом камеральної перевірки згідно позиції позивача (а.с.5-6 т.1), суд зазначає про таке.
Предметом документальної перевірки є дотримання податкового та валютного законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на відповідний контролюючий орган, що підтверджується визначення документальної перевірки, наданим у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 Кодексу №2755. Згідно пункту 75.1.1 Кодексу №2755 камеральною вважається перевірка, що проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального. Предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов'язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах. Касаційний адміністративний суд у складі Верховного Суду у постановах зазначив, що: перевірка є одним із способів реалізації контрольної функції податкового органу, шляхом якої здійснюється систематичний контроль за своєчасністю нарахування та відображення усіх відомостей, що впливають на правильність декларування платником податків (ЄДРСР 74900823); особливості камеральної перевірки полягають у тому, що для її проведення не потрібен наказ керівника податкового органу або інший спеціальний дозвіл чи направлення, не потрібно згоди платника податків, а також його присутності. Метою камеральної перевірки є виявлення в поданій звітності, інших даних систем електронного адміністрування, зокрема ЄРПН, арифметичних та/або методологічних помилок, або інших відомостей, які призвели до заниження/завищення податкових зобов'язань або свідчать про допущені платником податків порушення термінів, порядку реєстрації податкових накладних, акцизних накладних або про неподання (несвоєчасне подання) податкової звітності, відповідальність за що передбачена статтями 120, 120-1, Кодексу № 2755. Предметом камеральної перевірки, у розумінні підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 Кодексу № 2755 у редакції, що діяла до 01.01.2017 та з урахуванням внесених змін, охоплюються питання своєчасності реєстрації податкових накладних. Виявлення контролюючим органом порушення не потребує наявності будь-яких документів платника податку або необхідності витребувати такі в останнього, достатніми є дані ЄРПН, дані податкових декларацій та дані системи електронного адміністрування податку на додану вартість, що свідчить про змістовне уточнення законодавцем правового регулювання цього питання шляхом доповнення з 01.01.2017 підпункту 75.1.1 абзацом другим (ЄДРСР 78002084).
Судом враховано, що позивачем не оскаржено наказ про проведення документальної планової виїзної перевірки КВП «Водоканал» від 16.04.2018 № 740 (а.с.140 т.2, допущено до перевірки представників відповідача, надано документи (розділ І-ІІ акта від 05.06.2018 № 226/23-00-14-0107/24359125 - а.с.18-19 т.1) та заперечення до акту, використано право на адміністративне узгодження грошових зобов'язань, що відповідає процедурі реалізації матеріалів планової документальної перевірки і у тому числі включає виявлення в поданій звітності, інших даних систем електронного адміністрування, зокрема ЄРПН, арифметичних та/або методологічних помилок, або інших відомостей, які призвели до заниження/завищення податкових зобов'язань або свідчать про допущені платником податків порушення термінів, порядку реєстрації податкових накладних.
Судом встановлено, що 07.04.2017 Головне управління ДФС у Черкаській області звернулось з листом № 2231/23-12-12-032 про надання копій первинних документів у зв'язку з поданням КП «Водопостачання та водовідведення ЗМР» (ЄДРПОУ 36773489) до декларації з ПДВ додаток № 8 - заява про допущення продавцем товарів/послуг помилок при зазначенні обов'язкових реквізитів податкової накладної та/або порушення продавцем/покупцем граничних термінів реєстрації в ЄРПН податкової накладної та/або розрахунку коригувань, у зв'язку з чим позивачу необхідно надати пояснення та копії первинних документів, що підтверджують правомірність здійснення господарських операцій позивача із КП «Водопостачання та водовідведення ЗМР» за грудень 2016 року та січень-лютий 2017 року (а.с.148). 19.04.2018 за №205 позивачем надано відповідь, де зазначено, що станом на 01.01.2016 за Ватутінським КВП «Водоканал» рахувався значний податковий борг до бюджетів усіх рівнів, що виник внаслідок ряду факторів, незалежних від господарської діяльності Ватутінського КВП «Водоканал». Основною причиною виникнення на підприємстві заборгованості з податкових платежів є несвоєчасні розрахунки Звенигородських комунальних підприємств (КП «Водоканал Звенигородської міської ради» та КП «Водопостачання Водовідведення Звенигородської міської ради» борг на 01.01.2017 - 1 100 824 грн. 90 коп.).
Державною фіскальною службою України у зв'язку із численними запитами платників ПДВ щодо формування податкового кредиту з ПДВ на підставі рахунку за централізоване водопостачання та централізоване водовідведення та визначення звітного періоду, в якому у платника виникають підстави для формування податкового кредиту, керуючись статтею 52 Кодексу № 2755, листами від 18.07.2016 №15372/6/99-99-15-03-02-15 та від 23.12.2016 №40753/7/99-99-15-03-01-17 «Щодо формування податкового кредиту з ПДВ на підставі рахунку за централізоване водопостачання та централізоване водовідведення» надала роз'яснення: згідно з підпунктом «а» пункту 198.1 статті 198 Кодексу № 2755 до складу податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення платником податку операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг. Підставою для нарахування сум податку, що відносяться до складу податкового кредиту без отримання податкової накладної, можуть бути документи, визначені у пункті 201.11 статті 201 Кодексу № 2755. Якщо рахунок за централізоване водопостачання та централізоване водовідведення, що виставляється платнику податку за надані послуги, містить загальну суму платежу, суму податку та податковий номер продавця, вартість яких визначається за приладами обліку, то такий рахунок для отримувача послуг є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до складу податкового кредиту, без отримання податкової накладної. Позивачем зазначено, що враховуючи вищевикладене роз'яснення надане ДФС України, за такої ситуації, що виникла щодо КВП «Водоканал» внаслідок значної заборгованості Звенигородських комунальних підприємств, Ватутінське КВП «Водоканал» у кожному платіжному документі (рахунку), що виставляється платнику податку за надані послуги, вказує: загальну суму платежу; суму податку; код ЄДРПОУ продавця, а отже дотримується зазначених у листі ДФС вимог щодо оформлення рахунку за централізоване водопостачання та централізоване водовідведення. У матеріалах справи містяться інші листи схожого змісту за інші податкові періоди: 18.07.2017 № 17366/23-00-12-0910 на запит від Головного управління ДФС у Черкаській області (а.с.150 т.3), 24.07.2017 № 359 - відповідь Ватутінського КВП «Водоканал» (а.с.151 т.3); 31.08.2017 № 23500/23-00-14-0314 на запит відповідача (а.с.152 т.3) - 18.09.2017 № 438 - відповідь позивача (а.с.153 т.3);06.09.2017 № 22010/23-00-12-0910 на запит відповідача (а.с.154 т.3) - 18.09.2017 № 439 - відповідь позивача (а.с.155 т.3); 25.09.2017 № 24619/23-00-12-0910 на запит відповідача (а.с.157 т.3) - 10.10.2017 № 477 - відповідь позивача (а.с.156 т.3); 27.11.2017 № 34120/23-00-12-0910 на запит відповідача (а.с.159 т.3) - 19.12.2017 № 588 - відповідь позивача (а.с.158 т.3); 23.02.2018 № 8236/23-00-14-0314 на запит відповідача (а.с.160 т.3) - 13.03.2018 № 125 відповідь позивача (а.с.161 т.3); 16.04.2018 № 16459/23-00-14-1212 на запит відповідача (а.с.162 т.3) - 30.04.2018 № 210 відповідь позивача (а.с.163 т.3).
У ППР від 26.06.2018 № НОМЕР_1 форми «ПН» зазначено: згідно з пунктом 54.3 статті 54 на підставі акту перевірки від 05.06.2018 № 226/23-00-14-0107/24359125 та/або за даними ЄРПН встановлено відсутність реєстрації протягом граничного строку визначеного статтею 201 Кодексу №2755 у сумі 3221652,73 грн. у зв'язку з чим попереджено про необхідність скласти та/або зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування у строк, визначений пунктом 120-1.2 статті 120-1 Кодексу № 2755 та згідно із статтею 120-1 Кодексу № 2755 застосовано штраф у розмірі 50% (а.с.32 т.1).
Суд зазначає, що 50 % від встановленої відповідачем суми не зареєстрованих у ЄРПН податкових накладних з ПДВ становить 1610826,365, проте у ППР від 26.06.2018 № НОМЕР_1 форми «ПН» зазначено 1610841,37 грн. Згідно пояснень відповідача (а.с.136 т.2) Головним управлінням ДФС у Черкаській області під час розрахунку штрафної санкції помилково завищено штрафну санкцію на 15 грн. через допущення технічної помилки.
Оскільки пункт 54.3 містить підпункти, то не вбачається зрозумілим спосіб реалізації повноважень відповідача з огляду на критерії згідно частини 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України без зазначення змісту конкретно застосованої норми.
Склад податкових правопорушень, покладених у основу прийняття спірного податкового повідомлення-рішення доводиться податковим органом на підставі змісту таких правопорушень - несвоєчасної реєстрації та нереєстрації податкових накладних - ППР від 26.06.2018 № НОМЕР_1.
Пунктом 120-1.2 статті 120-1 Кодексу № 2755 у редакції, що діяла з 01.07.2015 було встановлено, що відсутність з вини платника реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН протягом 180 календарних днів з дати їх складання тягне за собою накладення штрафу в розмірі 50 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податковій накладній/розрахунку коригування.
Згідно пункту 120-1.2 статті 120-1 Кодексу № 2755 у редакції, що діяла з 01.01.2016 відсутність з вини платника реєстрації податкової накладної, що підлягає наданню покупцю - платнику податку на додану вартість, та розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних протягом 180 календарних днів з дати їх складання тягне за собою накладення на платників податку, на яких відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов'язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі 50 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податковій накладній/розрахунку коригування.
Відповідно до пункту 120-1.2 статті 120-1 Кодексу №2755 (у чинній редакції з 09.11.2017) відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою), що зазначена у податковому повідомленні - рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов'язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено. Відповідно до підпункту 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 Кодексу № 2755 касовий метод для цілей оподаткування згідно з розділом V Кодексу № 2755 - метод податкового обліку, за яким дата виникнення податкових зобов'язань визначається як дата зарахування (отримання) коштів на банківський рахунок (у касу) платника податку або дата отримання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) ним товарів (послуг), а дата виникнення права на податковий кредит визначається як дата списання коштів з банківського рахунку (видачі з каси) платника податку або дата надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів (послуг). Платник податку на додану вартість, який застосовує касовий метод, в умовах дії системи електронного адміністрування ПДВ, здійснює формування податкового кредиту на дату списання коштів зі свого банківського рахунку (видачі з каси) в рахунок оплати вартості поставлених товарів/послуг (або на дату надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів/послуг), тобто за аналогічними правилами, які діяли до дати запровадження такої системи.
Верховним Судом у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду у постанові від 21.06.2018 у справі № 813/448/17 (ЄДРПОУ 75932783) зазначено: аналіз зазначених норм дає підстави вважати, що законодавець передбачив можливість застосування до платника наслідків несвоєчасної реєстрації податкової накладної, передбачених статтею 120-1 Кодексу № 2755 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), лише за наявності його вини.
Позивачем як доказ складення податкових накладних надано податкову звітність з ПДВ (а.с.79-199 т.1) та доказ спроб здійснити реєстрацію податкових накладних за період з 01.07.2015 до 31.12.2017 (а.с.110-144 т.3).
Суд зазначає, що принцип бухгалтерського обліку - це правило, яким варто керуватися під час вимірювання, оцінки та реєстрації господарських операцій і при відображенні їх результатів у фінансовій звітності. Відповідно до Закону № 996 бухгалтерський облік та фінансова звітність в Україні ґрунтується на таких основних принципах: обачність, повне висвітлення, автономність, послідовність, безперервність, нарахування та відповідність доходів і витрат, превалювання змісту над формою, історична (фактична) собівартість, єдиний грошовий вимірник, періодичність. Принцип превалювання сутності над формою означає, що операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми.
Пунктом 201.1 статті 201 Кодексу №2755 встановлено, що на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений цим Кодексом строк.
Оцінюючи твердження позивача стосовно невірно обраної форми «ПН» (додаток 14 Порядку №1204) податкового повідомлення - рішення замість форми «Н» (додаток 13 Порядку № 1204) та твердження щодо помилковості застосування штрафу у розмірі 50 % суми податку на додану вартість, зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, за яким не відбулося порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів суд зазначає про таке.
Порядок № 1204 передбачає такі форми податкових повідомлень-рішень згідно пункту 2 - форма «Н» (додаток 13 Порядку № 1204) - за порушення платниками податку на додану вартість граничних термінів реєстрації податкових накладних і розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН, встановлених статтею 201 Кодексу №2755; форма «ПН» (додаток 14 Порядку № 1204) - у разі виявлення помилок при зазначенні обов'язкових реквізитів податкових накладних, передбачених пунктом 201.1 статті 201 Кодексу №2755, та/або необхідності складання та реєстрації у ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування до неї у випадках, передбачених Кодексом №2755.
Форма податкового повідомлення-рішення «ПН» згідно абзацу 15 пункту 2 Порядку № 1204 застосовується у випадках не реєстрації податкової накладної у ЄРПН, а саме за порушення передбачене пунктом 120-1.2 статті 120-1 Кодексу №2755, що відповідачем і було зроблено. Судом встановлено, що контролюючим органом під час прийняття податкового повідомлення-рішення від 26.06.2018 №0006401402 належно застосовано форму «ПН».
Суд зазначає, що відповідачем до пояснень від 06.11.2018 (а.с.130-136 т.2) надано додатки 11 (а.с.155-166 т.2), 12 (а.с.167-185 т.2), 13 (а.с.186-239 т.2) до акта перевірки від 05.06.2018 №226/23-00-14-0107/24359125, що не надавались відповідачем до акта перевірки від 05.06.2018 №226/23-00-14-0107/24359125 направленого позивачу поштовим відправленням. Зазначені додатки не підписано посадовими особами, які проводили перевірку та представниками позивача. Відповідно до пункту 2 розділу IV Наказу № 727 «Інформативні додатки до акта (довідки) документальної перевірки» усі додатки, що складені під час перевірки та містять інформацію про діяльність платника податку (крім додатків, що містять інформацію службового характеру, аналіз фінансово-господарської діяльності платника податків та про опрацювання встановлених ризикових операцій, матеріали зустрічних звірок), відомості або таблиці, в яких згруповані факти однотипних порушень та порушень, які повторюються, підписуються посадовими особами контролюючого органу, які здійснили перевірку, та платником податків (керівником платника податків або уповноваженою ним особою) та додаються до двох примірників акта (довідки) документальної перевірки та є його (її) невід'ємною частиною.
26.06.2018 на підставі акту перевірки від 05.06.2018 № 226/23-00-14-0107/24359125 встановлено відсутність реєстрації протягом граничного строку визначеного статтею 201 Кодексу №2755 у сумі 3221652,73 грн. у зв'язку з чим попереджено про необхідність скласти та/або зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування у строк, визначений пунктом 120-1.2 статті 120-1 Кодексу № 2755 та згідно із статтею 120-1 Кодексу № 2755 застосовано штраф у розмірі 50% у сумі один мільйон шістсот десять тисяч вісімсот сорок одна гривня 37 коп. (а.с.32 т.1).
Надаючи оцінку доводам позивача щодо правомірності/неправомірності включення до розрахунку штрафної (фінансової) санкції за 2015-2017 роки податкових накладних виписаних неплатникам ПДВ суд зазначає про таке.
Податкові накладні/розрахунки коригування, складені до 01.07.2015 не беруть участь в обрахунку реєстраційної суми платника податку, незалежно від того, в якому періоді у платника податку виникає право на податковий кредит за такими податковими накладними/розрахунками коригування.
Щодо застосування штрафних санкцій за порушення строків реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних варто зазначити, що відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 Кодексу № 2755 порушення платниками податку на додану вартість граничних термінів реєстрації податкових накладних складених, починаючи з 1 жовтня 2015 року, що належать наданню покупцям - платникам ПДВ, та розрахунків коригування до таких податкових накладних в ЄРПН тягнуть за собою накладення штрафних санкцій щодо платників податку на додану вартість на яких відповідно до вимог статей 192 та 201 Кодексу № 2755 покладено обов'язок щодо такої реєстрації. Враховуючи норми пункту 35 підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу № 2755 у разі порушення термінів реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування, складених до 1 жовтня 2015 року, штрафні санкції, визначені пунктом 120-1.1 статті 120-1 Кодексу № 2755, не застосовуються.
Суд зазначає, що відповідно до додатку 1 до ППР від 26.06.2018 № НОМЕР_1 до розрахунку штрафних санкцій включено період з 02.06.2015 до 30.09.2015 (з 1 до 167 позиції), проте розрахунок штрафу здійснено за відсутність реєстрації податкових накладних в ЄРПН згідно пункту 120-1.2 статті 120-1 Кодексу № 2755, без урахування усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, зокрема щодо позиції № 273 додатку № 1 до ППР - Головним управлінням ДФС у Черкаській області помилково (пояснення відповідача від 06.12.2018 а.с.91 т.3) застосовано штрафну (фінансову) санкцію стосовно неплатника ПДВ у сумі 4,30 грн. (сума ПДВ 8,59 грн.), позиції № 110 додатку № 2 до ППР - Головним управлінням ДФС у Черкаській області помилково застосовано штрафну (фінансову) санкцію стосовно неплатника ПДВ у сумі 9,72 грн. (сума ПДВ 19,43 грн.) (пояснення відповідача від 06.12.2018 а.с.91 т.3).
Податкові накладні, що не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, що звільнені від оподаткування, належать реєстрації в ЄРПН (абзац 4 пункт 201.10 статті 201 Кодексу №2755 у редакції Закону від 28.12.2014 № 71-VIII). Статтею 195 Кодексу №2755 визначено перелік операцій, що належать оподаткуванню за нульовою ставкою, а перелік операцій, звільнених від оподаткування визначено статтею 197 Кодексу №2755. Норми зазначених статей свідчать, що штрафні санкції, визначені пунктами 120-1.1 та 120-1.2 статті 120-1 Кодексу №2755 не застосовуються до платників податку за порушення ними граничного строку реєстрації/відсутності реєстрації в ЄРПН податкових накладних: що не надаються отримувачу (покупцю), складених на операції з постачання товарів/послуг, що звільнені від оподаткування, та/або що не надаються отримувачу (покупцю), складених на операції з постачання товарів/послуг, що оподатковуються за нульовою ставкою.
Позивач зазначає, що відповідачем під час визначення суми штрафу за 2017 рік включено до розрахунку штрафних (фінансових) санкцій за не проведення реєстрації у ЄРПН податкових накладних виписаних протягом 2017 року (додаток 3 до ППР) податкові накладні виписані неплатникам ПДВ, що підтверджується наданими позивачем виписками з ОСОБА_4 за вересень - грудень 2017 року, де у 3 колонці зазначено - не платник ПДВ (а.с.110-138). Відповідачем щодо цього аргумента у порушення вимог частини 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України не зазначено доводів та не надано доказів на спростування позиції позивача, так само і не розмежовано визначення міри відповідальності залежно від зміни редакцій пункту 120-1.2 у контексті наявності/відсутності вини за різні роки, у тому числі стосовно неплатників ПДВ.
Судом встановлено, що у додатку 1 (розрахунок штрафних (фінансових) санкцій за не проведену реєстрацію у ЄРПН податкових накладних КВП «Водоканал» протягом 2015 року у позиції № 273 - відповідачем (пояснення відповідача від 06.12.2018 а.с.91 т.3) застосовано штрафну (фінансову) санкцію за період з 01.01.2015 до 31.12.2015 стосовно неплатника ПДВ у сумі 4,30 грн. (сума ПДВ 8,59 грн.) і у 2 (розрахунок штрафних (фінансових) санкцій за не проведену реєстрацію у ЄРПН податкових накладних протягом 2016 року - позиція № 110 - відповідачем застосовано штрафну (фінансову) санкцію за період з 01.01.2016 до 31.12.2016 стосовно неплатника ПДВ у сумі 9,72 грн. (сума ПДВ 19,43 грн.) згідно пояснення від 06.12.2018 (а.с.91 т.3).
У обґрунтування своєї позиції, що податкові накладні, що не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, що звільнені від оподаткування, належать реєстрації в ЄРПН (пункт 201.10 статті 201 Кодексу), відповідач посилався на лист ДФС України від 03.03.2017 № 709/4/99-99-15-03-02-15 «Щодо питання застосування штрафних санкцій на підставі пункту 120-1.2 статті 120-1 Кодексу № 2755».
Позивачем зазначено, що враховуючи вимоги пункту 8 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженому наказом МФУ від 31.12.2015 № 1307, пункту 201.3 статті 201 Кодексу № 2755 зміст пунктів 120-1.1, 120-1.2 статті 120-1 Кодексу № 2755 законодавцем здійснено виключення у застосуванні штрафних санкцій, а саме за податковими накладними: що не надаються отримувачу (покупцю); складених на постачання товарів/послуг для операцій, що звільнені від оподаткування; складених на постачання товарів/послуг для операцій, що оподатковуються за нульовою ставкою. Також зазначив, що доводи відповідача, щодо позиції ДФС викладеній у листі від 03.03.2017 № 709/4/99-99-15-03-02-15 не можуть бути прийняті до уваги, оскільки контролюючі органи повинні керуватись виключно нормами чинного законодавства, а не листами рекомендаційного характеру.
Згідно розділу 5 Кодексу № 2755 визначено перелік операцій, що: належать оподаткуванню за нульовою ставкою (стаття 195 Кодексу № 2755), що не є об'єктом оподаткування (стаття 196 Кодексу № 2755), звільнені від оподаткування (стаття 197 Кодексу № 2755) а також окремі пункти підрозділу 2 розділу XX Кодексу № 2755. Відповідно до статті 197 Кодексу № 2755 звільняються від оподаткування операції з: постачання продуктів дитячого харчування та товарів дитячого асортименту для немовлят за переліком, затвердженим Кабінетом ОСОБА_3 України; постачання послуг із здобуття вищої, середньої, професійно-технічної та дошкільної освіти навчальними закладами, у тому числі навчання аспірантів і докторантів, навчальними закладами, що мають ліцензію на постачання таких послуг, а також послуг з виховання та навчання дітей у будинках культури, дитячих музичних, художніх, спортивних школах і клубах, школах мистецтв та послуг з проживання учнів або студентів у гуртожитках. До таких послуг належать послуги з: постачання послуг із доставки пенсій, страхових виплат та грошової допомоги населенню (незалежно від способу доставки) на всіх етапах доставки до кінцевого споживача; постачання послуг з охорони здоров'я закладами охорони здоров'я, що мають ліцензію на постачання таких послуг, а також постачання послуг реабілітаційними установами для інвалідів та дітей-інвалідів, що мають ліцензію на постачання таких послуг відповідно до законодавства, крім таких послуг: постачання реабілітаційних послуг інвалідам, дітям-інвалідам, а також постачання путівок на санаторно-курортне лікування, оздоровлення та відпочинок на території України фізичних осіб віком до 18 років, інвалідів, дітей-інвалідів; постачання послуг з: утримання дітей у дошкільних навчально-виховних закладах, школах-інтернатах та ін.
Відповідачем під час судового узгодження грошових зобов'язань за ППР від 26.06.2018 № НОМЕР_1 визнано неправомірність санкцій у сумі 7709.91 грн.( позиція 1-30 додатку 1 до ППР/7 680, 89 + позиція 273 додатку 1 до ППР/8,59 + позиція №100 додатку 2 до ППР/9,72 + арифметична помилка під час обрахунку/15)(а.с.91 т.3).
Судом встановлено та визнається відповідачем, що відповідно до розрахунку до ППР від 26.06.2018 № НОМЕР_1 (додаток 1) (а.с.33-38) помилково включено зареєстровані податкові накладні (позиції № 1-30) у сумі ПДВ - 15 361 грн. 79 коп. (сума штрафної (фінансової) санкції - 7 680 грн. 89 коп.). У додатку 1 (розрахунок штрафних (фінансових) санкцій за не проведену реєстрацію у ЄРПН, КВП «Водоканал» (42359125) податкових накладних виписаних протягом 2015 року) у позиції № 273 - Головним управлінням ДФС у Черкаській області помилково (пояснення відповідача від 06.12.2018 а.с.91 т.3) застосовано штрафну (фінансову) санкцію за період з 01.01.2015 до 31.12.2015 стосовно неплатника ПДВ у сумі 4,30 грн. (сума ПДВ 8,59 грн.). У додатку 2 (розрахунок штрафних (фінансових) санкцій за не проведену реєстрацію у ЄРПН, КВП «Водоканал» (42359125) податкових накладних виписаних протягом 2016 року), позиція № 110 - Головним управлінням ДФС у Черкаській області помилково застосовано штрафну (фінансову) санкцію за період з 01.01.2016 до 31.12.2016 стосовно неплатника ПДВ у сумі 9,72 грн. (сума ПДВ 19,43 грн.) (пояснення відповідача від 06.12.2018 а.с.91 т.3). Також, згідно пояснень відповідача (а.с.136 т.2) помилково завищено штрафну санкцію на 15 грн., через допущення технічної помилки під час розрахунку Головним управлінням ДФС у Черкаській області штрафної санкції. Судом встановлено неправомірне завищення суми штрафу у додатку 1 (розрахунок штрафних (фінансових) санкцій за не проведену реєстрацію у ЄРПН, КВП «Водоканал» (42359125) податкових накладних виписаних протягом 2015 року) до ППР від 26.06.2018 № НОМЕР_1: зазначено (пункт 302) податкова накладна № 2486, СТОВ ім. Ватутіна, сума ПДВ 153,91 грн. застосовано штраф у розмірі 50 % у сумі 76,96 грн. (а.с.38 - зворотній бік, т.1), а у реєстрі податкових накладних КВП «Водоканал» за період з 01.01.2015 до 31.12.2015 (пункт 302) податкова накладна № 2486, СТОВ ім. Ватутіна, сума ПДВ - 123,87 грн. (а.с.70 т.3).
Судом перевірено твердження позивача щодо неправомірного завищення суми штрафних санкцій за 2016 рік у позиції 311 у додатку 2 до ППР та встановлено, що сума ПДВ (податкова накладна № 1595) у додатку 2 до ППР (а.с.44 т.1 - зворотній бік) відповідає сумі ПДВ (податкова накладна № 1595) у реєстрі податкових накладних КВП «Водоканал» за період з 01.01.2016 до 31.12.2016 - 1523,99 грн.(а.с.52 т.3).
Відповідно до абзацу 14 пункту 201.10 статті 201 Кодексу № 2755 реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
Суд зазначає, що пункт 201.10 статті 201 Кодексу № 2755 у редакції, що діяла з 20.11.2016 до 01.01.2017 встановлював, що реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних має бути здійснена протягом 15 календарних днів, наступних за датою виникнення податкових зобов'язань, відображених у відповідних податкових накладних та/або розрахунках коригування. У разі порушення цього терміну застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом. Пунктом 201.10 статті 201 Кодексу № 2755 у редакції, що діяла з 01.07.2015 було визначено, що реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється не пізніше п'ятнадцяти календарних днів, наступних за датою їх складання.
Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї (далі - податкова накладна та/або розрахунок коригування), до ЄРПН, звіряння даних, що містяться у виданих платникам податку на додану вартість - отримувачам (покупцям) товарів (послуг) податковій накладній та/або розрахунку коригування, з відомостями, що містяться у Реєстрі визначає Порядок ведення ЄРПН, затверджено постановою Кабінету ОСОБА_3 України від 29.12.2010 № 1246 (далі - Порядок № 1246).
Пунктом 2 Порядку №1246 визначено, що внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування, до Реєстру (далі - реєстрація) здійснюється шляхом подання протягом операційного дня зазначених документів в електронній формі ДФС з використанням електронного цифрового підпису та внесення відповідних відомостей до Реєстру. Операційний день триває з 0 до 23-ї години. Після складення податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі та накладення електронного цифрового підпису платник податку здійснює шифрування податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі та надсилає їх ДФС за допомогою засобів інформаційних, телекомунікаційних, інформаційно-телекомунікаційних систем з урахуванням вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. Примірник податкової накладної та/або розрахунку коригування у електронній формі зберігається у платника податку (пункт 11 Порядку № 1246). Після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі до ДФС здійснюється їх розшифрування, перевіряється електронний цифровий підпис, визначається відповідність електронного документа формату (стандарту), затвердженому в установленому порядку, та у разі відсутності причин для відмови проводиться їх реєстрація (пункт 12 Порядку № 1246). Відповідно до пункту 13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/ або розрахунку коригування (далі - квитанція). Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДФС (пункт 14 Порядку № 1246).
Судом встановлено, та визнається відповідачем, що позивачем у перевіреному періоді складались податкові накладні та направлялись на реєстрацію у ЄРПН, що підтверджується виписками із ОСОБА_4 за липень 2015 року - грудень 2017 року (а.с.110-144, т.3), де у «причині відхилення» зазначено, що «документ не може бути прийнятий - сума ПДВ у документі не може перевищувати суму ПДВ, на яку продавець має право зареєструвати податкові накладні/розрахунки. Матеріалами справи підтверджується та визнається відповідачем, що податкові накладні на суми ПДВ постачальником (продавцем) послуг Ватутінським КВП «Водоканал» за період з 01.01.2015 до 31.12.2017 оформлялись, відповідні суми нарахувань у складі податкових зобов'язань Ватутінського КВП «Водоканал» поданої у зазначені періоди звітності - враховано та відображено у податкових деклараціях та у розшифровках податкових зобов'язань та податкового кредиту у розрізі контрагентів (Д5), що підтверджується реєстром податкових накладних, копіями податкових декларацій з ПДВ, квитанціями про направлення за період з 01.06.2015 до 31.12.2017 податкових декларацій (а.с.79-199, т.1).
Виконання остаточного рішення, постановленого судом, розглядається як невід'ємна частина «суду» у розумінні статті 6 ЄКПЛ (рішення у справі Hornsby проти Греції, п. 40, від 19.03.1997).
Суд зазначає, що питання застосування пунктів 120-1.1 та 120-2.2 Кодексу № 2755 було предметом розгляду Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду у справі № 808/1842/17 щодо тлумачення змісту диспозицій пунктів 120-1.1та 120-1.2 статті120-1 Кодексу № 2755 (ЄДРСР 71263152). У постанові Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 12.12.2017 № 808/1842/17 зазначено, що наявність звернень за податковими консультаціями у частині тлумачення статті 120-1 Кодексу № 2755 свідчить про її незрозумілість та наявність різних підходів до її тлумачення. Зокрема у даній справі сторони по-різному тлумачать норму пункту 120-1.2 статті 120-1 Кодексу 2755 у частині застосування санкції за не реєстрацію податкової накладної у ЄРПН: позивач вважає, що у випадку складення такої накладної і неможливості її реєстрації санкція - 50% суми ПДВ зазначеної у такій податковій накладній не застосовується; відповідач вважає, що для застосування санкції підставою є саме факт не реєстрації такої накладної, а наявність факту її складання не звільняє особу від негативних наслідків передбачених за відсутність її реєстрації. У даному випадку має місце нечіткість та неясність законодавства, що регулює спірні правовідносини.
Європейський суд з прав людини, зокрема у рішенні від 14.01.2011 у справі Щокін проти України, № 23759/03 та № 37943/06 зазначає про «закон» та його критерії у контексті забезпечення захисту від свавільного втручання публічних органів державної влади у майнові права. Розуміється якість закону, щоб він був доступним для зацікавлених осіб, чітким та передбачуваним у своєму застосуванні (рішення у справі Beyeler проти Італії, 28.05.2002, № 33202/96).
Відповідно до статті 8 Кодексу адміністративного судочинства України суд під час вирішення справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого, зокрема людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави. Конституційний суд України у рішенні від 02.11.2004 № 15-рп/2004 зазначив, що відповідно до частини першої статті 8 Конституції України, в Україні визнається і діє принцип верховенства права. Верховенство права - це панування права в суспільстві. Верховенство права вимагає від держави його втілення у правотворчу та правозастосовну діяльність, зокрема у закони, які за своїм змістом мають бути проникнуті передусім ідеями соціальної справедливості, свободи, рівності тощо. Одним з проявів верховенства права є те, що право не обмежується лише законодавством як однією з його форм, а включає й інші соціальні регулятори, зокрема норми моралі, традиції, звичаї тощо, які легітимовані суспільством і зумовлені історично досягнутим культурним рівнем суспільства. Всі ці елементи права об'єднуються якістю, що відповідає ідеології справедливості, ідеї права, яка значною мірою дістала відображення у Конституції України.
Відповідно до частини 1 статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості. Згідно Кодексу адміністративного судочинства України (частина 1 статті 77) кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України. Відповідно до Кодексу адміністративного судочинства України (частина 2 статті 77) у адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
У рішенні від 11.05.2018 у справі № 823/69/17 (ЄДРСР 74094552) встановлено, що за даними облікових карток позивача, як платника податку на додану вартість, відповідач також зараховував сплачені позивачем платежі в рахунок розстроченого податкового боргу згідно рішення № 64/19-015 від 31.07.2012, що скасовано постановою Черкаського окружного адміністративного суду від 21.12.2015 у справі № 823/924/14 (постанова набрала законної сили 04.02.2016). Враховуючи судові рішення, а також досліджену інформацію в облікових картках, у даному випадку суд зазначає, що Ватутінське КВП «Водоканал» має податковий борг, однак його сума, визначена у податковій вимозі від 15.11.2016 № 22514-23, яка у свою чергу сформована за даними облікових карток позивача, не відповідає фактичній сумі податкового боргу позивача. Суд не бере до уваги посилання відповідача на те, що податкова вимога сформована із сум податкового боргу в межах строку позовної давності 1095 днів, оскільки дані облікових карток свідчать про протилежне.
Відповідач у контексті реалізації принципу змагальності і покладання тягаря доказування не надав доказів на підтвердження правомірності своєї поведінки під час здійснення податкового контролю і реалізації матеріалів перевірки з прийняттям спірного акту індивідуального характеру.
Відповідно до частини 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія).
Згідно пункту 19 частини 1 статті 4 статті 17 Кодексу адміністративного судочинства України індивідуальний акт - акт (рішення) суб'єкта владних повноважень, виданий (прийняте) на виконання владних управлінських функцій або в порядку надання адміністративних послуг, який стосується прав або інтересів визначеної в акті особи або осіб, та дія якого вичерпується його виконанням або має визначений строк.
Відповідно до пункту 1 частини 2 статті 17 Кодексу адміністративного судочинства України юрисдикція адміністративних судів поширюється на публічно-правові спори фізичних чи юридичних осіб із суб'єктом владних повноважень щодо оскарження його рішень (нормативно-правових актів чи правових актів індивідуальної дії), дій чи бездіяльності. Обов'язковою ознакою рішення, дії чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень, як предмета адміністративного спору, є прямий (безпосередній) вплив рішення, дії чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень на правовий статус фізичної чи юридичної особи, тобто обмеження її прав, свобод, покладення на неї обов'язків.
Верховним Судом у рішенні від 11.09.2018 у справі № 826/11623/16 (ЄДРСР 76518273) зазначено, що окремі дефекти форми рішення контролюючого органу не повинні сприйматися як безумовні підстави для висновку щодо протиправності спірного рішення і, як наслідок, про його скасування. Якщо спірне рішення прийнято контролюючим органом у межах своєї компетенції та з його змісту можна чітко встановити зміст цього рішення (зокрема, порушення законодавства, за які застосовуються відповідні санкції, та розмір останніх), таке рішення може бути визнане правомірним навіть у разі, коли не дотримано окремих елементів форми спірного рішення.
Відповідно до частини 5 статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені у постановах Верховного Суду.
Суд зазначає, що з оскаржуваного ППР не є можливим чітко встановити розмір застосованих штрафних санкцій, оскільки у одній частині зазначено загальну суму штрафу у сумі одинадцять мільйонів чотириста дев'яносто дві тисячі двадцять шість гривень 09 копійок, а у іншій один мільйон шістсот десять тисяч вісімсот сорок одна гривня 37 коп., що відповідач пояснює опискою та одночасно визнає неправомірність застосованої санкції за позиціями 1-30 додатку 1 до ППР від 26.06.2018 № НОМЕР_1, технічною помилкою при розрахунку санкції у 15 грн., суми санкції щодо неплатників ПДВ (додаток 1 до ППР - № 273, додаток 2 до ППР - № 110) у загальній сумі 7709 грн. 91 коп.
Відповідно до частини 1 статті 245 Кодексу адміністративного судочинства України у вирішенні справи по суті суд може задовольнити позов повністю або частково чи відмовити у його задоволенні повністю або частково. Пунктом 2 частини 2 статті 245 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що у разі задоволення позову суд може прийняти рішення про визнання протиправним та скасування індивідуального акта чи окремих його положень.
Судом встановлено, що за результатами розгляду скарги Ватутінського КВП «Водоканал» від 10.07.2018 №46615/6 на ППР Головного управління ДФС у Черкаській області від 26.06.2018 №0006401402, №0006391402, №0006381402, №0006371402, від 27.06.2018 №0083701304, №0083681304 Державною фіскальною службою України прийнято рішення від 31.08.2018 №28239/6/99-99-11-01-01-25, згідно якого скаргу задоволено частково - скасовано ППР Головного управління ДФС у Черкаській області від 26.06.2018 №0006381402 та залишено без змін податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Черкаській області від 26.06.2018 №0006401402, №0006391402, №0006371402, від 27.06.2018 №0083701304, №0083681304 (а.с.201-205 т.1). Суд зазначає, що у рішенні від 31.08.2018 № 28239/6/99-99-11-01-01-25 визначено, що відповідно до пункту 35 підрозділу 2 розділу XX Кодексу № 2755 норми пункту 120-1.1 статті 120-1 Кодексу № 2755 не застосовуються за порушення термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН, складених до 01.10.2015. Період з 01.02.2015 до 01.07.2015 є перехідним періодом, протягом якого реєстрація податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН здійснюється без обмеження сумою податку. Починаючи з четвертого робочого дня після дати набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення адміністрування податку на додану вартість» реєстрація в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування, складених до 01.07.2015, здійснюється без обмеження сумою податку. Державна фіскальна служба України дійшла висновку, що під час прийняття ППР від 26.06.2018 №0006381402 не враховано положення пункту 35 підрозділу 2 розділу XX Кодексу № 2755, відповідно до якого штрафні санкції, передбачені пунктом 120-1.1 статті 120-1 Кодексу № 2755 не застосовуються при порушенні термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН, складених до 01.10.2015, у зв'язку з чим ППР Головного управління ДФС у Черкаській області від 26.06.2018 №0006381402 належить скасуванню.
Суд зазначає, що у рішенні від 31.08.2018 № 28239/6/99-99-11-01-01-25 не надано оцінку ППР від 26.06.2018 № НОМЕР_1 у частині врахування у розрахунок штрафних санкцій за не реєстрацію податкових накладних за червень 2015 року.
Пункт 59 висновку № 7 (2005) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету ОСОБА_3 Європи з питання «Правосуддя та суспільство» закріплює положення, що юридичні поняття та норми можуть бути вичерпно пояснені цитуванням законодавства або судових рішень.
Європейський суд з прав людини, юрисдикція якого поширюється на всі питання тлумачення і застосування Конвенції (пункт 1 статті 32), зокрема у пункті 58 рішення у справі Seryavin та інші проти України від 10.02.2010, 4909/04 зазначив, що згідно з його усталеною практикою, що відображає принцип, пов'язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов'язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов'язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною залежно від характеру рішення (RuizTorija проти Іспанії від 09.12.1994, п.29).
Перевіряючи зміст податкового повідомлення - рішення від 26.06.2018 форми «ПН» № НОМЕР_1 з податку на додану вартість про застосування штрафу у сумі 1 610 841 грн. 37 коп. на відповідність частині 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України суд зазначає, що із його змісту неможливо достовірно і чітко встановити спосіб реалізації повноваження контролюючого органу та розмір грошового зобов'язання - санкцій, оскільки суд не може підміняти виконавчу владу, та здійснювати розрахунок/перерахунок грошового зобов'язання відповідачем допущено помилки, зокрема: у частині нарахування суми штрафу - 7 709,91 грн., у частині включення до розрахунку суми штрафу за податковими накладними за червень вересень 2015 року та податкових накладних, виданих неплатникам ПДВ (додаток 1 до ППР - № 273, додаток 2 до ППР - № 110), допущено помилку на 15 грн. у визначенні суми штрафу та зазначенні її прописом (жодна із визначених сум прописом не є правильною), тому суд дійшов висновку, що оскаржуване ППР від 26.06.2018 №0006401402 прийнято не на підставі, не у межах повноважень, не у спосіб, що визначені Конституцією та законами України, без використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано, необґрунтовано та нерозсудливо, без урахування всіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, тому належить визнанню протиправним і скасуванню, а позовна заява - повному задоволенню.
Враховуючи, що позов задоволено повністю, а позивачем сплачено судовий збір у сумі 24162 грн. 62 коп. згідно платіжного доручення від 26.09.2018 № 60, то на користь позивача належить стягнути за рахунок бюджетних асигнувань відповідача - 24162 грн. 62 коп.
Керуючись статтями 2, 5-16, 19, 73-78, 90, 118, 139, 242-245, 255, 293, 295-297 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
Адміністративний позов задовольнити повністю.
Адміністративний позов задовольнити повністю.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення від 26.06.2018 форми «ПН» № НОМЕР_1 з податку на додану вартість у сумі 1610841 (один мільйон шістсот десять тисяч вісімсот сорок одна) грн. 37 коп.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Черкаській області (вул. Хрещатик, 235, м. Черкаси, 18002, ідентифікаційний код юридичної особи в ЄДРПОУ 39392109) на користь Ватутінського комунального виробничого підприємства «Водоканал» (вул. Європейська, 1, м. Ватутіне, Черкаська область, 20250, ідентифікаційний код юридичної особи в ЄДРПОУ 24359125) судові витрати із сплати судового збору у сумі 24162 (двадцять чотири тисячі сто шістдесят дві) грн. 62 коп.
Копію рішення направити учасникам справи.
Рішення набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, яка може бути подана протягом тридцяти днів з дня проголошення рішення. Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.
Рішення може бути оскаржене у апеляційному порядку повністю або частково за правилами, встановленими статтями 293, 295-297 Кодексу адміністративного судочинства України шляхом подання апеляційної скарги до суду першої інстанції до початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи з урахуванням підпункту 15.5 пункту 15 частини 1 Розділу VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України.
Учасники справи:
позивач: Ватутінське комунальне виробниче підприємство «Водоканал» [вул. Європейська, 1, м. Ватутіне, Черкаська область, 20250, ідентифікаційний код юридичної особи в ЄДРПОУ 24359125];
відповідач: Головне управління ДФС у Черкаській області [вул. Хрещатик, 235, м. Черкаси, 18002, ідентифікаційний код юридичної особи в ЄДРПОУ 39392109].
Повне судове рішення складено 22.12.2018.
Суддя Л.В. Трофімова