Справа № 810/1932/18 Суддя (судді) першої інстанції: Брагіна О.Є.
11 грудня 2018 року м. Київ
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі:
головуючого - судді Ганечко О.М.
суддів Сорочко Є.О.
Коротких А.Ю.
при секретарі Біднячук Ю.С.
розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 12.06.2018 року по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Елеватор «Успіх Рокитне» до Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-
Позивач звернувся до суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 0002331411 від 07.02.2018 р., яким йому було зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 9961914 грн. Мотиви позову обґрунтовані тим, що відповідач в акті перевірки від 24.01.2018 р. №29/10-36-14-11/38486411, дійшов хибного висновку про порушення ТОВ "Елеватор "Успіх Рокитне" пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПКУ, що виявилося у завищенні від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на загальну суму 9 961 914 грн. станом на 30.09.2017 р. та стало підставою для прийняття оспорюваного рішення.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 12.06.2018 року позов задоволено в повному обсязі.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 07.02.2018 р. №0002331411.
Не погоджуючись із вказаним судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на невідповідність висновків суду обставинам справи, просить оскаржуване судове рішення скасувати та прийняти нову постанову про відмову в задоволені позовних вимог в повному обсязі.
Апелянт мотивує свої вимоги тим, що судом першої інстанції неповністю з'ясовані обставини справи, порушено норми матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.
05.12.2018 року на адресу суду надійшов відзив на апеляційну скаргу від позивача, в якому останній просив залишити апеляційну скаргу без задоволення а рішення суду першої інстанції без змін.
У відповідності до ст. 308 КАС України, справа переглядається колегією суддів в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Представник апелянта підтримав апеляційну скаргу, просив її задовольнити. Постанову суду першої інстанції скасувати та прийняти нову, якою відмовити в задоволені позову в повному обсязі.
Представник позивача заперечував проти задоволення апеляційної скарги, просив залишити рішення суду першої інстанції без змін.
Заслухавши суддю-доповідача, учасників процесу, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на наступне.
Згідно ч. 1 ст. 315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
У відповідності до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Як вбачається з матеріалів справи, 24.01.2018 р. податковим органом, на підставі направлень, виданих ГУ ДФС у Київській області від 26.12.2017 р. №№3111-3115, згідно графіка проведення документальних планових виїзних перевірок на 4 квартал 2017 р. та наказу ГУ ДФС у Київській області від 04.12.2017 р. №222, на підприємстві позивача була проведена документальна планова виїзна перевірка з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.07.2016 р. по 30.09.2017 р., валютного законодавства за цей же період, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування та іншого законодавства.
За результатом проведення планового заходу контролюючим органом був складений акт від 24.01.2018 р. №29/10-36-14-11/38486411, яким зафіксоване порушення позивачем вимог положень п.п. 134.1.1 п.134.1 ст.134 ПКУ та винесено податкове повідомлення-рішення від 07.02.2018 р. №0002331411, яким зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 9961914 грн.
Як встановлено судом першої інстанції, станом на 30.09.2017 р. по КТ рах.632 позивача рахується кредиторська заборгованість перед нерезидентом Calipso Invest Corp. (Британські Вергінські острови) у розмірі 375622,20 дол. США /9961913,92 грн., яка виникла в результаті укладання позивачем договорів поруки №1 від 14 квітня 2014 р.
Зі змісту вказаних договорів (від однієї дати та за одним номером, але за участі різних кредиторів) слідує, що в пгт. Рокитне Рокитнянського району Київської області між Calipso Invest Corp. (Британські Вергінські острови) як поручителем та Ingenieria Mega S.A. (Аргентина), Mysilo Tahil Depoloma Sistemleri San. Tic. A.S (Туреччина) кредиторами та ТОВ "Елеватор "Успіх Рокитне" як боржником, були укладені угоди поруки.
За приписами п.1.1 договорів, поручитель Calipso Invest Corp. прийняло на себе зобов'язання відповідати в повному обсязі перед кредиторамим -Ingenieria Mega S.A. (Аргентина), Mysilo Tahil Depoloma Sistemleri San. Tic. A.S (Туреччина) за виконання позивачем зобов'язань по контрактах з поставки товарів (зерношсушек ТС280) на адресу кредиторів.
Поручитель був ознайомлений з усіма умовами зовнішньоекономічних контрактів ТОВ "Елеватор "Успіх Рокитне" та кредиторами і погодився відповідати за виконання грошових зобов'язань за контрактами у загальному розмірі 375622,20 дол. США /9961913,92 грн.
Пунктом 3.1 договорів поруки, передбачено, що поручитель при невиконанні або неналежному виконанні боржником зобов'язань за основним договором відповідає за зобов'язання боржника перед кредитором на умовах в порядку, визначених в основному договорі. При невиконанні або неналежному виконанні боржником своїх зобов'язань, кредитор вправі пред'явити поручителю рахунок, в якому зазначити суму вимоги, номера рахунків кредитора, на які необхідно зарахувати грошові кошти, що підлягають сплаті за дійсною угодою. Строк дії договорів зазначено у п.6.1, - з моменту підписання та до моменту припинення дії основного договору, але в любому випадку до остаточного виконання сторонами прийнятих на себе зобов'язань по дійсному (основному) договору поставки товарів.
14.04.2014 р., у пгт. Рокитне Рокитнянського району Київської області також були підписані додаткова угоди №1 до договорів поруки №1, пунктом 1 яких внесені зміни у розділ 2 "Розмір поруки та умови розрахунків", який доповнено п. 2.5 про продовження терміну дії договору поруки до 14.04 2020 р. та 14.04.2019 р.
За період січень 2017 р.- листопад 2017 р. ТОВ "Елеватор "Успіх Рокитне" та Calipso Invest Corp. були проведені звірки взаємних розрахунків, відповідно до яких станом на 30.11.2017 р. заборгованість позивача перед поручителем складала 375622,20 дол. США.
Вищевказані обставини встановлені судом першої інстанції на підставі акту перевірки від 24.01.2018 р. №29/10-36-14-11/38486411; податкового повідомлення -рішення №0002331411 від 07.02.2018 р.; договорів поруки №1 від 14.04.2014 р. та додаткових угод до них від цієї ж дати, укладених між позивачем з Calipso Invest Corp. (Британські Вергінські острови) та Mysilo Tahil Depoloma Sistemleri San. Tic. A.S (Туреччина), Ingenieria Mega S.A. (Аргентина); актів звірки розрахунків позивача з Calipso Invest Corp. за період 01.01.2016 р. по 30.11.2016 р.; 01.01.2017 р. по 30.11.2017 р.; реєстрів кореспонденції рахунків бухгалтерського обліку та показників фінансового результату позивача за 2016-2017 р.р.
Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Пунктом 44.2 статті 44 ПК України, передбачено, що для обрахунку об'єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
Порядок розрахунку об'єкта оподаткування з податку на прибуток викладено в статті 134 ПКУ, згідно якої оподатковується прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень розділу III ПКУ (підприємства, у яких річний дохід від будь-якої діяльності за останній річний звітний період не перевищує двадцяти мільйонів гривень мають право прийняти рішення про незастосування коригувань фінансового результату).
Відповідно до підпункту 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 ПК України, безнадійна заборгованість - заборгованість, що відповідає зокрема одній з таких ознак: а) заборгованість за зобов'язаннями, щодо яких минув строк позовної давності; б) прострочена заборгованість померлої фізичної особи, за відсутності у неї спадкового майна, на яке може бути звернено стягнення; в) прострочена заборгованість осіб, які у судовому порядку визнані безвісно відсутніми, оголошені померлими; ґ) прострочена понад 180 днів заборгованість особи, розмір сукупних вимог кредитора за якою не перевищує мінімально встановленого законодавством розміру безспірних вимог кредитора для порушення провадження у справі про банкрутство, а для фізичних осіб - заборгованість, що не перевищує 25 відсотків мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року (у разі відсутності законодавчо затвердженої процедури банкрутства фізичних осіб); д) актив у вигляді корпоративних прав або не боргових цінних паперів, емітента яких визнано банкрутом або припинено як юридичну особу у зв'язку з його ліквідацією; е) сума залишкового призового фонду лотереї станом на 31 грудня кожного року; є) прострочена заборгованість фізичної або юридичної особи, не погашена внаслідок недостатності майна зазначеної особи, за умови, що дії щодо примусового стягнення майна боржника не призвели до повного погашення заборгованості; ж) заборгованість, стягнення якої стало неможливим у зв'язку з дією обставин непереборної сили, стихійного лиха (форс-мажорних обставин), підтверджених у порядку, передбаченому законодавством; з) заборгованість суб'єктів господарювання, визнаних банкрутами у встановленому законом порядку або припинених як юридичні особи у зв'язку з їх ліквідацією.
Отже, в розумінні ПКУ безнадійна заборгованість, у тому числі кредиторська, трактується як заборгованість за зобов'язаннями, щодо яких минув строк позовної давності (підпункт а ст.14 ПКУ).
Згідно з пунктом 3 Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку №1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07.02.2013 № 73 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 28.02.2013 за №336/22868 визначення термінів та понять зобов'язання визначається як заборгованість підприємства, яка виникла внаслідок минулих подій і погашення якої в майбутньому, як очікується, призведе до зменшення ресурсів підприємства, що втілюють у собі економічні вигоди.
Пунктом 15 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.99 № 290 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 14.12.99 за №860/4153, визначено, що доходом визнається сума зобов'язання, яке не підлягає погашенню.
Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про зобов'язання та її розкриття у фінансовій звітності викладені у Положенні (стандарті) бухгалтерського обліку №11 «Зобов'язання», затвердженому наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 №20 та зареєстрованому в Міністерстві юстиції України 11.02.2000 за №85/4306 (далі - П(С)БО №11). Відповідно до вимог пункту 5 П(С)БО №11, якщо на дату балансу раніше визнане зобов'язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду.
З метою ведення бухгалтерського обліку зобов'язання поділяються на: довгострокові та поточні (пункт 6 П(С)БО №11). Поточні зобов'язання включають у тому числі поточну кредиторську заборгованість за довгостроковими зобов'язаннями, за товари, роботи, послуги, за розрахунками з бюджетом, у тому числі з податку на прибуток, за розрахунками зі страхування, за розрахунками з оплати праці, за розрахунками з учасниками, за розрахунками із внутрішніх розрахунків; короткострокові векселі видані (пункт 11 П(С)БО №11).
За визначенням кредиторська заборгованість - це заборгованість підприємства іншим юридичним і фізичним особам, що виникла в результаті здійснених раніше дій (подій), оцінена в гривнях і щодо якої в підприємства існують зобов'язання її погашення в певний строк.
За правилами ст.257 ЦКУ, загальна позовна давність встановлюється тривалістю у три роки. Позовна давність - це строк, у межах якого особа може звернутися до суду з вимогою про захист свого цивільного права або інтересу, ч.1 ст. 256 ЦКУ.
Згідно ст. 253 ЦКУ, перебіг строку починається з наступного дня після відповідної календарної дати або настання події, з якою пов'язано його початок.
Відповідно до положень ст. 259 ЦКУ, позовна давність, встановлена законом, може бути збільшена за домовленістю сторін. Договір про збільшення позовної давності укладається у письмовій формі.
Перебіг позовної давності починається від дня, коли особа довідалася або могла довідатися про порушення свого права або про особу, яка його порушила, - ч.1 ст.261 ЦКУ.
Відповідно до абзацу 2 ч.5 ст.261 ЦКУ, за зобов'язаннями, строк виконання яких не визначений або визначений моментом вимоги, перебіг позовної давності починається від дня, коли у кредитора виникає право пред'явити вимогу про виконання зобов'язання. Якщо боржникові надається пільговий строк для виконання такої вимоги, перебіг позовної давності починається зі спливом цього строку.
На підставі ст.553 ЦКУ, за договором поруки поручитель поручається перед кредитором боржника за виконання ним свого обов'язку. Поручитель відповідає перед кредитором за порушення зобов'язання боржником.
До поручителя, який виконав зобов'язання, забезпеченого порукою переходять усі права кредитора у цьому зобов'язанні, в тому числі й ті, що забезпечували його виконання,- ч.2 ст.556 ЦКУ. Згідно ч.1 ст.558 ЦКУ поручитель має право на оплату послуг, наданих ним боржникові.
Аналіз норм чинного цивільного законодавства дозволяє дійти висновку, що загальний строк позовної давності, передбачений ст.256 ЦКУ становить три роки. Цей строк може бути продовжений за домовленістю сторін, оформленою у письмовому вигляді.
Перебіг строку позовною давності починається від дня, коли особа довідалася або могла довідатися про порушення свого права або про особу, яка його порушила. За зобов'язаннями, строк виконання яких не визначений або визначений моментом вимоги, перебіг позовної давності починається від дня, коли у кредитора виникає право пред'явити вимогу про виконання зобов'язання.
Відповідно до укладених тристоронніх договорів поруки від 14.04.214 р. позивача з Calipso Invest Corp.та кредиторами, з додатковими угодами до них, право вимоги у Calipso Invest Corp. до ТОВ "Елеватор "Успіх Рокитне" може виникнути лише після повного виконання поручителем Calipso Invest Corp. зобов'язання боржника, забезпеченого порукою з підтвердженням вказаного факту документами про виконання грошових обов'язків.
У даному випадку не було встановлено, а відповідачем не доведено, що на момент проведення перевірки та/або станом на 30.06.2017 р. Calipso Invest Corp. повністю виконало грошові зобов'язання позивача перед кредиторами -Mysilo Tahil Depoloma Sistemleri San. Tic. A.S (Туреччина) і Ingenieria Mega S.A. (Аргентина). У вищевказані договори поруки, додатковими угодами до них від 14.04.2014 р. №1, були внесені зміни щодо строку виконання зобов'язань боржника перед кредитором, ці строки закінчуються 2019-2020 р.р. відповідно, але не раніше ніж повністю будуть виконані зобов'язання ТОВ "Елеватор "Успіх Рокитне".
Станом на 30.06.2017 р. або на момент проведення податкової перевірки строк позовної давності, визначений законом у правовідносинах позивача з поручителем не сплинув, а тому борг, який позивачем задекларовано на рах. Кт 632 у розмірі 375622,20 дол. США /9 803 362 грн. не можна вважати безнадійною заборгованістю, за визначенням п.п. "а" п.п 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 ПКУ, позаяк відсутня така її основна ознака як "закінчення терміну позовної давності".
Саме за цією ознакою відповідач відніс суму задекларованої заборгованості позивача до складу безнадійної та визнав порушенням п.п. 134.1.1 п.134.1 ст.134 ПКУ невіднесення цієї суми до складу валового доходу підприємства, а також наполягав, що вказана заборгованість повинна була бути врахована у складі валового доходу позивача за звітний період.
Враховуючи викладене вище, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що висновки податкового органу не знайшли свого підтвердження та спростовані наданими документами та доказами, а саме: договорами поруки №1 від 14.04.2014 р. та додатковими угод до них від цієї ж дати з Calipso Invest Corp. (Британські Вергінські острови) та Mysilo Tahil Depoloma Sistemleri San. Tic. A.S (Туреччина); актами звірки розрахунків позивача і Calipso Invest Corp. за період 01.01.2015 р. по 30.11.2015 р.; 01.01.2016 р. по 30.11.2016 р.; 01.01.2017 р. по 30.11.2017 р.; реєстрами кореспонденції рахунків бухгалтерського обліку та показників фінансового результату позивача за 2016-2017 р.р.,
А тому, податкове повідомлення-рішення №0002331411 від 07.02.2018 року винесено Головним управлінням Державної фіскальної служби у Київській області з порушенням вимог чинного законодавства.
За таких обставин, апеляційна скарга є необґрунтованою, її доводи не знайшли свого підтвердження під час судового розгляду, не спростовують висновків суду першої інстанції, тому у її задоволенні необхідно відмовити, а рішення суду першої інстанції підлягає залишенню без змін.
Керуючись ст. ст. 243, 250, 315, 316, 321, 322, 325 КАС України суд,-
Апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області - залишити без задоволення.
Рішення Київського окружного адміністративного суду від 12.06.2018 року - залишити без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів, з урахуванням положень ст. 329 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.
Головуючий суддя О.М. Ганечко
Судді Є.О. Сорочко
А.Ю. Коротких
Повний текст постанови виготовлено 11 грудня 2018 року.