"01" лютого 2016 р. м. Київ К/9991/3874/12
Вищий адміністративний суд України в складі колегії суддів:
головуючого судді Пилипчук Н.Г.
суддів Ланченко Л.В.
Цвіркуна Ю.І.
за участю секретаря Ковтун О.С.
розглянувши у відкритому судовому засіданні
касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Комінтернівському районі Одеської області
на постанову Одеського окружного адміністративного суду від 29.04.2011
та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 06.10.2011
у справі № 2а-8091/10/1570
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Куліндоровський індустріальний концерн»
до Державної податкової інспекції у Комінтернівському районі Одеської області
про скасування рішень, -
Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 29.04.2011, залишеною без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 06.10.2011, позов задоволено повністю. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення ДПІ у Комінтернівському районі Одеської області від 10.06.2010 № 0002262301/0 та № 0002272301/0.
ДПІ у Комінтернівському районі Одеської області подала касаційну скаргу, в якій просить скасувати вказані судові рішення судів попередніх інстанцій та ухвалити нове рішення про відмову в задоволенні позову. Посилається на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права: п.п. 7.4.5 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 № 168/97-ВР, п.п. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 № 334/94-ВР, ст. 2, 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996, ч. 1 ст. 215, ст. 228 Цивільного кодексу України, ст.ст. 3, 42 Господарського кодексу України, ч.ч. 2, 3 ст. 159 Кодексу адміністративного судочинства України.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, дослідивши доводи касаційної скарги, матеріали справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню.
Судами попередніх інстанцій встановлено такі обставини.
ДПІ у Комінтернівському районі Одеської області проведено невиїзну документальну перевірку з питань взаємовідносин з ТОВ «Куліндоровський індустріальний концерн» з ТОВ «Шерус», ТОВ «Леб-Сервіс» та ТОВ «Сабстрой-НК» за період з 01.01.2007 по 31.12.2009, за результатами якої складено акт від 28.04.2010 № 1088/23/33316924. Актом перевірки зафіксовано порушення позивачем вимог:
- п.п. 5.2.1 п. 5.2, п.п. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 № 334/94-ВР, що слугувало підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення від 10.06.2010 № 0002262301/0 про визначення податкового зобов'язання з податку на прибуток в загальній сумі 3450350 грн., в т.ч.: 2300233 грн. основного платежу та 1150117 грн. штрафних (фінансових) санкцій;
- п.п. 7.4.5 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 № 168/97-ВР, що слугувало підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення від 10.06.2010 № 0002272301/0 про визначення податкового зобов'язання з податку на додану вартість в загальній сумі 2759709 грн., в т.ч.: 1839806 грн. основного платежу та 919903 грн. штрафних (фінансових) санкцій.
Згідно з актом перевірки порушення позивачем вказаних норм Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 № 334/94-ВР та Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 № 168/97-ВР полягали у неправомірному віднесенні позивачем до складу валових витрат та податкового кредиту витрат та податку на додану вартість відповідно, сплачених (нарахованих) за операціями з придбання:
- у ТОВ «Шерус» рекламних послуг за договором від 14.03.2007 № 64 та товару за договором від 08.02.2007 № 27-02/1;
- у ТОВ «Леб-Сервіс» товару за договорами від 14.02.2007 № 12, від 02.08.2007 № 38 та від 18.05.2007;
- у ТОВ «Сабстрой-НК» товару в сумі 12787805,11 грн. за договором від 07.04.2006 та товару за договорами від 01.06.2007 № 132/06, від 01.03.2008 № 132/06, від 22.01.2007 № 87/01 та від 23.03.2007 № 4703.
В обґрунтування своєї позиції відповідач посилається на те, що правочини позивача з ТОВ «Шерус», ТОВ «Леб-Сервіс» та ТОВ «Сабстрой-НК» в силу вимог ст. 228 Цивільного кодексу України є нікчемними, оскільки укладені з метою, суперечною інтересам держави і суспільства.
Реальність вказаних господарських операцій поставлена відповідачем під сумнів з огляду на те, що ході слідства в межах кримінальної справи № 201200900015 встановлено таке:
- громадянином ОСОБА_2 з метою організації діяльності щодо сприяння мінімізації сплати підприємствами податкових зобов'язань та привласнення бюджетних коштів придбано ряд підприємств, в т.ч. ТОВ «Шерус», ТОВ «Леб-Сервіс» та ТОВ «Сабстрой-НК»;
- згідно з протоколами допитів директорів контрагентів позивача - ТОВ «Шерус», ТОВ «Леб-Сервіс» та ТОВ «Сабстрой-НК» (ОСОБА_3, ОСОБА_4 та ОСОБА_5) такі підприємства зареєстровані за грошову винагороду без мети здійснення господарської діяльності;
- у період з січня 2006 року по лютий 2009 року з метою ухилення від сплати податків посадові особи позивача за попередньою домовленістю з громадянином ОСОБА_2 здійснювали оформлення первинних документів за операціями щодо поставки придбання товарів та послуг у ТОВ «Шерус», ТОВ «Леб-Сервіс» та ТОВ «Сабстрой-НК», що не мали реального характеру.
Податковий орган також посилався на відсутність первинних документів, які б підтверджували фактичне здійснення поставки товарів на адресу позивача, зокрема, товарно-транспортних накладних.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що господарські операції є документально підтвердженими первинними бухгалтерськими документами: видатковими накладними, податковими накладними, товарно-транспортними накладними тощо. Суди також вказали, що укладення та виконання договорів позивача щодо придбання рекламних послуг та товарів підтверджуються журналами-ордерами і відомостями по рахунку 201 Сировина й матеріали з 2007 рік, реєстром отриманих та виданих податкових накладних, використанням матеріалів за 2007 рік, звітом про виробництво промислової продукції, виробничим звітом використання продукції, журналами-ордерами і відомостями по рахунку 207 запасні частини за 2007 рік. Первинні документи підписані директорами підприємств, відомості щодо яких містилися у Єдиному державному реєстрі підприємств та організацій України та які перебували на обліку в податковому органу.
При перевірці правильності застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, повноти встановлення обставин та їх правової оцінки суд касаційної інстанції виходить з такого.
Платник податку на додану вартість при формуванні податкового кредиту повинен був діяти у відповідності до п. 7.4, п. 7.5 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 № 168/97-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних відносин). Платник податку на прибуток при формуванні валових витрат повинен був діяти у відповідності до вимог п. 5.2 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 № 334/94-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних відносин).
Наявність законодавчо визначених обставин для формування валових витрат та податкового кредиту є обов'язковою, але не є безумовною підставою для визнання правомірності такого формування за умови якщо податковий орган доведе, що відомості в первинних документах не відповідають дійсності, в тому числі якщо господарські операції не мали реального характеру, були спрямовані на протиправне отримання податкових вигод з метою ухилення від оподаткування.
Водночас висновки про нереальність господарських операцій з придбання платником податку товарів (послуг) мають підтверджуватися належними, допустимими та достатніми доказами і не можуть ґрунтуватися на припущеннях.
Аналіз положень п. 5.1, п. 5.2 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» дає підстави для висновку, що право на валові витрати та податковий кредит з податку на додану вартість виникає в результаті придбання товару (послуг) з метою використання в господарській діяльності. При цьому операція з поставки товару (послуг) повинна бути реальною, тобто призводити до фактичного руху активів або зміни у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податків у зв'язку з його господарською діяльністю. В основі будь-якої реальної господарської операції має лежати економічна мета, тобто бажання платника податків приростити активи за допомогою досягнення господарського ефекту.
У податковому обліку понесені витрати на придбання мають бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення, а податковий кредит обов'язково має бути підтверджено податковою накладною, виписаною платником податку на додану вартість.
Усі документи в їх сукупності, складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення, які за змістом відповідають вимогам закону та які відображають реальні господарські операції, належать до первинних документів бухгалтерського обліку, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності. Тому, суди повинні надавати належну оцінку усім таким доказам у їх сукупності.
Також доведенню у таких справах підлягають обставини щодо придбання платником податків товару (послуг) з метою використання у власній господарській діяльності, у зв'язку з чим необхідно встановлювати мету здійснення господарських операцій (призначення товару (послуг) тощо.
З метою дослідження фактичного придбання товару (послуг) у межах господарської діяльності необхідно було встановити зміст усіх господарських операцій поставки, за якими сформовані оспорюванні вадові витрати та податковий кредит, аналізувати договірні умови поставки, встановлювати фактичний порядок поставки, обсяги товару (зміст послуг), мету придбання, належним чином досліджувати первинні бухгалтерські документи, складені під час здійснення господарських операцій, з'ясувати, чи розкривають первинні документи зміст операцій поставки, та оцінювати такі докази кожний окремо та у їх сукупності, а також у сукупності з іншими доказами у справі.
Суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, у підтвердження факту вчинення господарських операцій з придбання товару з метою використання в господарській діяльності посилається на наявність первинних документів, при цьому не конкретизуючи їх змісту, господарських операцій, яких вони стосуються.
Висновки суди зробили без належного дослідження питання реального вчинення господарських операцій, без встановлення змісту усіх господарських операцій поставки, за якими сформовані оспорюванні валові витрати та податковий кредит, без аналізу договірних умов поставки, без встановлення фактичного порядку поставки, обсягу товару (змісту послуг), мети придбання товару (послуг) за договорами з ТОВ «Шерус», ТОВ «Леб-Сервіс» та ТОВ «Сабстрой-НК», без з'ясування обставин та результатів розслідування чи розгляду кримінальної справи.
Порушення судами попередніх інстанцій норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення спору, згідно із ч. 2 ст. 227 Кодексу адміністративного судочинства України є підставою для скасування судового рішення і направлення справи на новий розгляд.
При новому розгляді справи судам слід врахувати викладене, всебічно і повно перевірити доводи, на яких ґрунтуються вимоги та заперечення сторін, належним чином їх оцінити, вирішити, чи мали місце обставини, якими обґрунтовувалися вимоги та заперечення, та якими доказами вони підтверджуються, з'ясувати результат розгляду кримінальної справи, на яку посилається відповідач, та з'ясувати обставини кримінальної справи.
Керуючись ст. ст. 220, 221, 223, 227, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції, -
Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Комінтернівському районі Одеської області задовольнити частково.
Постанову Одеського окружного адміністративного суду від 29.04.2011 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 06.10.2011 скасувати, а справу направити на новий розгляд до Одеського окружного адміністративного суду.
Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та оскарженню не підлягає.
Головуючий суддя Н.Г. Пилипчук
Судді Л.В. Ланченко
Ю.І. Цвіркун