"16" листопада 2015 р. м. Київ К/9991/67211/12
Вищий адміністративний суд України в складі колегії суддів:
головуючого судді Пилипчук Н.Г.
суддів Ланченко Л.В.
Цвіркуна Ю.І.
розглянувши у порядку письмового провадження
касаційну скаргу Алчевського колективного спеціалізованого підприємства «Укренергочормет №1»
на постанову Луганського окружного адміністративного суду від 03.09.2012
та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 10.10.2012
у справі № 2а/1270/5846/2012
за позовом Алчевського колективного спеціалізованого підприємства «Укренергочормет №1»
до Алчевської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Луганській області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень з податку на додану вартість, -
Алчевське колективне спеціалізоване підприємство «Укренергочормет №1» звернулося до суду з позовом про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Алчевської ОДПІ Луганської області ДПС від 17.07.2012 № 0000661600 та № 0000671600.
Постановою Луганського окружного адміністративного суду від 03.09.2012, залишеною без змін ухвалою Донецького апеляційного адміністративного суду від 10.10.2012, у задоволенні позову відмовлено.
Алчевське колективне спеціалізоване підприємство «Укренергочормет №1» подало касаційну скаргу, в якій просить скасувати вказані судові рішення та ухвалити нове судове рішення про задоволення позову в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій за оспорюваними податковими повідомленнями-рішеннями в загальній сумі 263611 грн. Посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права: п.п. 5.3.1 п. 5.3 ст. 5, п. 7.7 ст. 7, п.п. 16.3.3 п. 16.3 ст. 16 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2000 № 2181-ІІІ, п.п. 57.1, 57.3 ст. 57, ст. 126, п. 7 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України.
Відповідно до статті 55 Кодексу адміністративного судочинства України судом касаційної інстанції здійснено заміну відповідача у справі - Алчевської об'єднаної державної податкової інспекції Луганської області Державної податкової служби її правонаступником - Алчевською об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління Міндоходів у Луганській області.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, дослідивши доводи касаційної скарги, матеріали справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню.
Судами попередніх інстанцій встановлено такі обставини.
Алчевською ОДПІ Луганської області ДПС здійснено невиїзну документальну позапланову перевірку позивача з питань своєчасної сплати узгоджених сум податкових зобов'язань з податку на додану вартість, самостійно визначених шляхом подання податкових декларацій за період з листопада 2008 року по серпень 2011 року та уточнюючого розрахунку за травень 2011 року та визначених податковим органом за податковим повідомленням-рішенням від 01.02.2010 № 0000122310, за результатами якої складено акт від 18.06.2012 № 534/153-00192413. Цим актом зафіксовано порушення позивачем вимог п. 57.1, п. 57.3 ст. 57 Податкового кодексу України, що полягали у порушенні граничного строку сплати податкового зобов'язання з податку на додану вартість.
На підставі акту перевірки від 18.06.2012 № 534/153-00192413 складено податкові повідомлення-рішення про застосування до позивача відповідно до п. 126.1 ст. 126, п. 7 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України штрафних (фінансових) санкцій в загальній сумі 556535,33 грн., в т.ч.:
податкове повідомлення-рішення від 17.07.2012 № 0000661600 - в сумі 523081,11 грн.;
податкове повідомлення-рішення від 17.07.2012 № 0000671600 - в сумі 33454,22 грн.
Відповідно до п.п. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2000 № 2181-ІІІ та положень Порядку використання додаткових джерел погашення податкового боргу за рішеннями органу стягнення, затвердженого наказом ДПА України від 19.09.2003 № 439, між Алчевською ОДПІ в Луганській області та позивачем укладено договори щодо переведення позивачем права вимоги на отримання суми заборгованості інших осіб перед платником податків, а саме: договори від 30.11.2009 № 41918/240 - в сумі 436366,80 грн., від 19.03.2010 № 9193/240 - в сумі 405416,45 грн., від 16.07.2010 № 26729/240 - в сумі 217657,47 грн., від 18.10.2010 № 37294/240 - в сумі 180733,39 грн. та від 29.03.2011 № 10322/240 - в сумі 650834,40 грн.
Постановами Луганського окружного адміністративного суду у справах № 2а-3704/10/1270, № 2а-6069/10/1270, № 2а-8954/10/1270, № 2а-3552/11/1270, № 2а-6732/11/1270, № 2а-8373/11/1270 позови Алчевської ОДПІ щодо стягнення з контрагентів позивача заборгованості в рахунок погашення податкового боргу позивача за період з березня 2009 року по червень 2011 року задоволено повністю.
На виконання вказаних судових рішень Луганського окружного адміністративного суду на відповідні рахунки органу Державного казначейства контрагентами позивача були перераховані кошти в рахунок погашення податкового боргу відповідних періодів, а саме:
- на виконання постанови Луганського окружного адміністративного суду від 01.06.2010 у справі № 2а 3704/10/1270 перераховано 12.07.2010 кошти в сумі 405416,45 грн.;
- на виконання постанови Луганського окружного адміністративного суду від 01.09.2010 у справі № 2а-6069/10/1270 перераховано 12.10.2010 кошти в сумі 50000 грн.; 18.10.2010 - 100000 грн.; 19.10.2010 - 67657,47 грн.;
- на виконання постанови Луганського окружного адміністративного суду від 10.01.2011 у справі № 2а-8954/10/1270 перераховано 15.02.2011 кошти в сумі 180733,39 грн.;
- на виконання постанови Луганського окружного адміністративного суду від 31.05.2011 у справі № 2а-3552/11/1270 перераховано в червні 2011 року кошти в сумі 409743,95 грн.;
- на виконання постанови Луганського окружного адміністративного суду від 11.08.2011 у справі № 2а-6732/11/1270 перераховано 12.09.2011 кошти в сумі 203826,91 грн.;
- на виконання постанови Луганського окружного адміністративного суду від 04.10.2011 у справі № 2а-8373/11/1270 перераховано 28.10.2011 кошти в сумі 37263,54 грн.
Окрім того, протягом 2009-2011 років позивачем сплачувались на підставі платіжних доручень податкові зобов'язання з податку на додану вартість, однак такі сплачені суми податковим органом спрямовувались на погашення податкових зобов'язань з цього ж податку в порядку календарної черговості настання граничних термінів його сплати.
Відмовляючи в задоволенні позову, суди попередніх інстанцій визнали встановленим факт вчинення позивачем порушень, зафіксованих актом перевірки. При цьому суди визнали правомірним зарахування податковим органом сплачених поточних платежів з податку у рахунок погашення заборгованості з такого податку, застосувавши положення п. 87.9 ст. 87 Податкового кодексу України, згідно з якими у разі наявності у платника податків податкового боргу органи державної податкової служби зобов'язані зарахувати кошти, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків. Суди також вказали на те, що позивач не оскаржував такі дії податкового органу, тому посилання позивача в цій частині залишено поза увагою.
Суд касаційної інстанції не може визнати законними оскаржувані судові рішення, оскільки вони ухвалені без повного та всебічного з'ясування обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.
Згідно із п. 3 ч. 1, ч. 3 ст. 9 Закону України «Про систему оподаткування» від 25.06.1991 № 1251-XII (зі змінами та доповненнями) платники податків і зборів (обов'язкових платежів) зобов'язані сплачувати належні суми податків і зборів (обов'язкових) платежів у встановлені законами терміни.
Обов'язок юридичної особи щодо сплати податків і зборів (обов'язкових платежів) припиняється із сплатою податку, збору (обов'язкового платежу) або його скасуванням або списанням податкової заборгованості відповідно до Закону України «Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом» від 14.05.1992 № 2343-ХІІ.
Вказаним положенням закону кореспондують положення п.п. 16.1.4 п. 16.1 ст. 16, п. 38.1 ст. 38 Податкового кодексу України
Виходячи зі змісту п.п. 4.1.1. п. 4.1 ст. 4, п.п. 5.3.1 п. 5.3 ст. 5 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2000 № 2181-ІІІ (далі - Закону № 2181-III), якому кореспондують положення ст. 54, п. 57.1. ст. 57 Податкового кодексу України, платник податків самостійно обчислює суму податкового (грошового) зобов'язання, яку зазначає у податковій декларації, та зобов'язаний самостійно сплатити суму податкового зобов'язання, зазначену у поданій ним податковій декларації.
Згідно із п.п. 5.4.1. п. 5.4 ст. 5 Закону № 2181-III узгоджена сума податкового (грошового) зобов'язання, не сплачена платником податків у строки, визначені цією статтею, визнається сумою податкового боргу платника податків.
Відповідно до п.п. 14.1.175 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України податковий борг - сума узгодженого грошового зобов'язання (з урахуванням штрафних санкцій за їх наявності), але не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, а також пеня, нарахована на суму такого грошового зобов'язання.
Враховуючи викладене, на платника податків покладено обов'язок самостійно визначати податкове (грошове) зобов'язання та здійснювати у встановлені строки сплату такого зобов'язання. Не сплачене у встановлений законом строк податкове зобов'язання визнається сумою податкового боргу платника податків.
Суд касаційної інстанції зазначає, що відповідно до п. 87.9 ст. 87 Податкового кодексу України у разі наявності у платника податків податкового боргу органи державної податкової служби зобов'язані зарахувати кошти, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків.
Спрямування коштів платником податків на погашення грошового зобов'язання перед погашенням податкового боргу забороняється, крім випадків спрямування цих коштів на виплату заробітної плати та єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування.
У даному випадку існують правовідносини щодо податкових зобов'язань, виникнення та строк сплати яких регулювався Законом № 2181-ІІІ (щодо правовідносин, які виникли до 01.01.2011), так і Податковим кодексом України (щодо правовідносин, які виникли після 01.01.2011).
Відповідно до ст. 58 Конституції України закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом'якшують або скасовують відповідальність особи.
Пункт 87.9 ст. 87 Податкового кодексу України, який набрав чинності з 01.01.2011, не має зворотної дії в часі. Дія п. 87.9. ст. 87 Податкового кодексу України починається з 01.01.2011 і може бути застосована лише до тих податкових зобов'язань, які узгоджені після 01.01.2011.
Таким чином, повноваження органу державної податкової служби за п. 87.9. ст. 87 Податкового кодексу України можуть поширюватися на ті платежі (податкові зобов'язання, в т.ч. несплачені у встановлений законом строк), які виникають з підстав, визначених в цьому Кодексі.
Підстави застосовувати до спірних правовідносин зі сплати податкових зобов'язань, виникнення та строк сплати яких регулювалися Законом України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2000 № 2181-ІІІ (далі - Закон № 2181-ІІІ), положення п. 87.9. ст. 87 Податкового кодексу України, відсутні.
Відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 9 Закону України «Про систему оподаткування» від 25.06.1991 № 1251-ХІІ платник податків зобов'язаний сплачувати належні суми податків і зборів (обов'язкових платежів) у встановлені законом терміни.
Згідно з п.п. 5.4.1. п. 5.4 ст. 5 Закону № 2181-ІІІ узгоджена сума податкового зобов'язання, не сплачена платником податків у строки, визначені цією статтею, визнається сумою податкового боргу платника податків.
Пунктом 7.7 статті 7 Закону № 2181-ІІІ визначена рівність бюджетних інтересів. З цією метою встановлено, що податковий борг погашається попередньо погашенню податкових зобов'язань, які не є податковим боргом, у порядку календарної черговості його виникнення, а в разі одночасного його виникнення за різними податками, зборами (обов'язковими платежами) - у рівних пропорціях.
Разом з тим податковий орган не наділений правом чи обов'язком змінювати призначення платежу, визначене платником податків.
Законом № 2181-ІІІ були визначені заходи, які могли вживатися контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу, і серед таких заходів немає зміни призначення платежу, самостійно визначеного платником податків.
Відповідно до п.п. 3.1.1. п. 3.1 ст. 3 Закону № 2181-ІІІ активи платника податків можуть бути примусово стягнені в рахунок погашення його податкового боргу виключно за рішенням суду. В інших випадках платники податків самостійно визначають черговість та форми задоволення претензій кредиторів за рахунок активів, вільних від заставних зобов'язань забезпечення боргу. У разі, якщо такого платника податків визнано банкрутом, черговість задоволення претензій кредиторів визначається законодавством про банкрутство.
З наведеного випливає, що податковий орган не має права самостійно змінювати призначення платежу визначеного платником податків, направляючи такі сплати у рахунок погашення податкового боргу, що виник до 01.01.2011, а тому визначення періоду, протягом якого відбулася затримка сплати узгодженого податкового зобов'язання, виходячи із дати погашення відповідачем податкових зобов'язань за ніші періоди, є помилковим.
Суди попередніх інстанцій, дійшовши висновку про наявність у податкового органу права зарахування сплачених платником коштів в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення з посиланням на положення п. 87.9 ст. 87 Податкового кодексу України, не врахували, що податковим органом застосовано до позивача штрафні (фінансові) санкції за несвоєчасне погашення податкових зобов'язань з податку на додану вартість, в тому числі за період до набрання чинності Податковим кодексом України.
Порушення судами попередніх інстанцій норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення спору, згідно з ч. 2 ст. 227 Кодексу адміністративного судочинства України є підставою для скасування судових рішень і направлення справи на новий розгляд.
При новому розгляді справи судам слід врахувати викладене, всебічно і повно перевірити доводи, на яких ґрунтуються вимоги та заперечення сторін, належним чином їх оцінити, вирішити, чи мали місце обставини, якими обґрунтовувалися вимоги та заперечення, та якими доказами вони підтверджуються, яку правову норму належить застосувати до цих правовідносин.
Керуючись ст. ст. 220, 222, 223, 227, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції, -
Касаційну скаргу Алчевського колективного спеціалізованого підприємства «Укренергочормет №1» задовольнити частково.
Постанову Луганського окружного адміністративного суду від 03.09.2012 та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 10.10.2012 скасувати, а справу направити на новий розгляд до Луганського окружного адміністративного суду.
Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі, та оскарженню не підлягає.
Головуючий суддя Н.Г. Пилипчук
Судді Л.В. Ланченко
Ю.І. Цвіркун