22 жовтня 2015 року м. Львів Справа № 876/9153/15
Львівський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого судді - Рибачука А.І.,
суддів - Багрія В.М., Старунського Д.М.,
з участю секретаря - Андрушківа І.Я.,
представника позивача - Понедільника І.А.,
представника відповідача - Мандзирохи А.О.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Ковельської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області на постанову Волинського окружного адміністративного суду від 17 серпня 2015 року по справі № 803/1815/15 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Рекорд ОІЛ» до Любомльського відділення Ковельської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
Товариство з обмеженою відповідальністю «Рекорд ОІЛ» (далі - ТзОВ «Рекорд ОІЛ») звернулося до суду з адміністративним позовом до Любомльського відділення Ковельської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області (далі - Любомльське відділення Ковельської ОДПІ), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення відповідача від 14 травня 2015 року № 000399310 та від 17 червня 2015 року № 000489310.
Постановою Волинського окружного адміністративного суду від 17 серпня 2015 року вказаний позов задоволено.
Не погоджуючись із зазначеною постановою суду, Ковельська ОДПІ подала апеляційну скаргу, у якій, з посиланням на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить її скасувати та прийняти нову, якою відмовити в задоволенні позову.
Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує посиланням на те, що факти порушень позивачем вимог податкового законодавства, які послужили підставою для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, мали місце та чітко зафіксовані в акті перевірки від 28 квітня 2015 року № 1629/22-05/38339862 та рішенні про результати розгляду первинної скарги, а тому висновок суду першої інстанції про протиправність таких податкових повідомлень-рішень та відповідно про наявність підстав для їх скасування є помилковим.
Представник відповідача в судовому засіданні підтримав вимоги поданої відповідачем апеляційної скарги та просив її задовольнити, посилаючись на викладені в ній доводи.
Представник позивача в судовому засіданні заперечив проти вимог апеляційної скарги, посилаючись на те, що оскаржуване рішення прийняте з дотриманням норм матеріального та процесуального права, просив відмовити в її задоволенні.
Заслухавши суддю-доповідача, представників сторін, обговоривши доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, суд приходить до висновку, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що Любомльським відділенням Ковельської ОДПІ проведено камеральну перевірку податкової звітності з акцизного податку за січень 2015 року ТзОВ «Рекорд ОІЛ», за результатами якої складено акт перевірки від 24 березня 2015 року № 38/22.5/38339862.
Вказаний акт містить висновок про порушення позивачем вимог статей 213, 214, підпункту 215.3.4 пункту 215.3 статті 215, статті 216 Податкового кодексу України та наказу Міністерства фінансів України від 23 січня 2015 року № 14 «Про затвердження форми декларації акцизного податку, Порядку заповнення та подання декларації акцизного податку», що призвело до заниження акцизного податку, який підлягає сплаті до бюджету за січень 2015 року в сумі 3565,00 грн.
Не погоджуючись із такими висновками акта перевірки, позивач подав на нього заперечення до Луцької ОДПІ та Любомльського відділення Ковельської ОДПІ.
Листом від 08 квітня 2015 року № 5533/10/21.1 Луцька ОДПІ повідомила позивача про те, що для об'єктивного розгляду вищевказаного заперечення прийнято рішення про проведення документальної позапланової перевірки.
За результатами проведеної документальної позапланової виїзної перевірки ТзОВ «Рекорд ОІЛ» з питань, що становлять предмет заперечення згідно з актами камеральних перевірок від 24 березня 2015 року № 204/22.5/38339862, № 191/15-38339862, № 970/22.1/38339862, № 172/15.02/38339862, № 69/15/38339862, № 38/22.5/38339862 за період з 01 січня 2015 року по 31 січня 2015 року, Луцькою ОДПІ складено акт від 28 квітня 2015 року № 1629/22-05/38339862, на підставі якого Любомльським відділенням Ковельської ОДПІ прийнято податкове повідомлення-рішення від 14 травня 2015 року № 000399310, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за акцизним податком з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів на суму 4495,00 грн., з яких на 3596,00 грн. за основним платежем та на 899,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.
За результатами адміністративного оскарження вказаного податкового повідомлення-рішення заступником начальника Головного управління ДФС у Волинській області прийнято рішення про залишення без змін оскаржуваного податкового повідомлення-рішення та збільшення грошового зобов'язання за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 899,00 грн., у зв'язку з чим Любомльським відділенням Ковельської ОДПІ прийнято податкове повідомлення-рішення від 17 червня 2015 року № 000489310, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за акцизним податком з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів на суму 899,00 грн., з яких на 899,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.
Підставою для визначення позивачеві податкових зобов'язань слугував висновок відповідача про порушення позивачем вимог пункту 198.6 статті 198, пункту 201.1 статті 201, статей 213, 214, підпункту 215.3.4 пункту 215.3 статті 215, статті 216 Податкового кодексу України, що призвело до заниження акцизного податку, який підлягає сплаті до бюджету за січень 2015 року на суму 76757,00 грн.
Вказані висновки обґрунтовані посиланням на те, що позивачем в Додатку 6 до податкової декларації акцизного податку за січень 2015 року відображено факт реалізації паливно-мастильних матеріалів на суму 8601460,00 грн., а згідно з відомостями звіту РРО за період з 01 січня 2015 року по 31 січня 2015 року в розрізі АЗС ним здійснено реалізацію паливно-мастильних матеріалів через РРО на суму 10136603,40 грн., відтак, встановлена розбіжність на суму 1535143,00 грн., в тому числі акцизний податок в розмірі 76757,00 грн.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що через мережу АЗС може здійснюватись як роздрібний продаж нафтопродуктів кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання, так і оптовий продаж нафтопродуктів для їх подальшої реалізації кінцевому споживачу через роздрібну торгівлю або для виробничого споживання. Однак, податковим органом не доведено, що реалізація паливно-мастильних матеріалів ТзОВ ВТФ «Авіас» є об'єктом оподаткування акцизним податком, що свідчить про безпідставність донарахування позивачу акцизного податку.
Суд погоджується з таким висновком суду першої інстанції з огляду на наступне.
Відповідно до статті 67 Конституції України кожен зобов'язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Акцизний податок - це непрямий податок на споживання окремих видів товарів (продукції), визначених цим Кодексом як підакцизні, що включається до ціни таких товарів (продукції) (підпункт 14.1.4 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України).
Підпунктом 214.1.4 пункту 214.1 статті 214 Податкового кодексу України встановлено, що базою оподаткування акцизним податком є вартість (з податком на додану вартість) підакцизних товарів, що реалізовані суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі.
Виходячи з положень пункту 215.1 статті 215 Податкового кодексу України нафтопродукти, скраплений газ, речовини, що використовуються як компоненти моторних палив, паливо моторне альтернативне належать до підакцизних товарів, операції з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі яких згідно з підпунктом 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 Податкового кодексу України є об'єктом оподаткування.
Підпунктом 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України передбачено, що реалізація суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів - це продаж пива, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, товарів, зазначених у підпункті 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 цього Кодексу, безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, у тому числі на розлив у ресторанах, кафе, барах, інших суб'єктах господарювання громадського харчування.
Реалізація суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів - це продаж пива, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, товарів, зазначених у підпункті 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 цього Кодексу, безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, у тому числі на розлив у ресторанах, кафе, барах, інших суб'єктах господарювання громадського харчування.
Порядок заповнення та подання декларації акцизного податку затверджений наказом Міністерства фінансів України від 23 січня 2015 року №14 (далі - Порядок).
Згідно з Порядком Додаток 6 «Розрахунок суми акцизного податку з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів» до декларації акцизного податку заповнюється в такому порядку:
графа 3 - загальна вартість (з податком на додану вартість) реалізованих підакцизних товарів у роздрібній торговельній мережі та у мережі громадського харчування споживачам незалежно від форми розрахунків;
графа 4 - вартість (з податком на додану вартість) реалізованих підакцизних товарів у роздрібній торговельній мережі споживачам незалежно від форми розрахунків для їх комерційного використання, тобто для подальшої реалізації кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання;
у графі 5 - вартість підакцизних товарів до оподаткування (гр. 3 - гр. 4), вказується різниця між графами 3 та 4 цього розрахунку.
Тобто в графі 4 декларації окремо вказується вартість підакцизних товарів, реалізованих для комерційного використання, яка не включається у базу оподаткування акцизним податком.
Відповідно до ДСТУ 4303:2004 «Роздрібна та оптова торгівля. Терміни та визначення понять» роздрібна торгівля - це вид економічної діяльності в сфері товарообігу, що охоплює купівлю-продаж товарів кінцевому споживачеві та надавання йому торговельних послуг.
Оптова торгівля - це вид економічної діяльності в сфері товарообігу, що охоплює купівлю-продаж товарів за договорами поставки партіями для подальшого їх продажу кінцевому споживачеві через роздрібну торгівлю або для виробничого споживання та надавання пов'язаних із цим послуг.
Відповідно до Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 20 грудня 1997 року № 1442, роздрібний продаж нафтопродуктів здійснюється через мережу АЗС, що призначені для відпуску споживачам нафтопродуктів.
Згідно із Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» розрахункова операція - це приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.
Отже, через мережу АЗС можуть здійснюватися як операції з продажу пального кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання, що є об'єктами оподаткування акцизним податком з роздрібних продажів відповідно до підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 Податкового кодексу України, так і операції з оптового продажу нафтопродуктів для їх подальшої реалізації кінцевому споживачу через роздрібну торгівлю або для виробничого споживання.
Як видно з матеріалів справи, між ТзОВ «Рекорд ОІЛ», як постачальником, та ТзОВ ВТФ «Авіас», як покупцем, укладено договір поставки від 30 червня 2014 року № П-14414, згідно з умовами якого постачальник на умовах, викладених в цьому договорі, зобов'язується поставити, а покупець прийняти та оплатити паливно-мастильні матеріали (бензини, дизельне паливо і газ), в кількості і за ціною, передбаченими у додатках, які є невід'ємною частиною цього Договору. Також договором передбачалось, що товар поставляється щоденно і безперервно на умовах EXW АЗС. Перелік АЗС постачальника зазначений в додатку № 1 до цього договору; поставка товару оформляється актами прийому-передачі ПММ за встановленою формою щомісячно, не пізніше останнього дня звітного місяця; товар поставляється (видається) відповідно до Додатку № 4 по довірчим документам покупця (паливним карткам та скретч-карткам); ціна формується на підставі фактичних цін, що діють на АЗС на момент відвантаження товару з наданням покупцеві 1,2 % оптової знижки від реалізації.
В підтвердження виконання умов цього договору в січні 2015 року позивач надав копії акта прийому-передачі товару від 19 січня 2015 року (додаток № 3 до договору по скретч-карткам) на загальну суму 729443,95 грн., акта прийому-передачі товару від 19 січня 2015 року (додаток № 3 до договору по паливним карткам) на загальну суму 536932,83 грн., податкових накладних від 19 січня 2015 року № 19014 та № 19015, звіту по банківському рахунку.
Згідно з листом ТзОВ ВТФ «Авіас» від 17 липня 2015 року № 458, останнє повідомило позивача, що вартість нафтопродуктів, отриманих від ТзОВ «Рекорд ОІЛ» протягом січня 2015 року, що в подальшому реалізовані відповідно до підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 Податкового кодексу України, включено до декларації акцизного податку за січень 2015 року, на яку нарахований та сплачений акцизний податок з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, в підтвердження чого надано копії декларацій акцизного податку за січень 2015 року, які наявні в матеріалах справи.
Аналіз викладеного дає підстави для висновку, що реалізація паливно-мастильних матеріалів на підставі договору поставки від 30 червня 2014 року № П-14414 здійснена позивачем за результатами оптової торгівлі, а покупець - ТзОВ ВТФ «Авіас» в свою чергу реалізовував придбаний товар кінцевим споживачам, а відтак, позивачем вірно відображено суми з реалізації паливно-мастильних матеріалів вказаному контрагенту в графі 4 Додатка 6 «Розрахунок суми акцизного податку з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів» до декларації акцизного податку.
Судом першої інстанції вірно зазначено, що при проведенні документальної позапланової виїзної перевірки ТзОВ «Рекорд ОІЛ» контролюючим органом не досліджувались первинні бухгалтерські документи з реалізації ТзОВ ВТФ «Авіас» паливно-мастильних матеріалів. Податковий орган обмежився дослідженням податкової звітності позивача та періодичних звітів по РРО, з яких неможливо встановити комерційне чи некомерційне використання придбаного у позивача палива.
Згідно з частиною 2 статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
Виходячи з викладеного, суд погоджується з висновком суду першої інстанції про недоведеність відповідачем комерційного чи некомерційного використання придбаного у позивача палива за результатами проведеної перевірки, а відтак, про протиправність донарахування позивачу податкових зобов'язань з акцизного податку оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями.
Враховуючи викладене, суд вважає, що доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку про порушення судом першої інстанції норм матеріального або процесуального права, що відповідно до частини 1 статті 200 Кодексу адміністративного судочинства України є підставою для залишення апеляційної скарги без задоволення, а постанови суду - без змін.
Керуючись статтями 160, 195, 196, 198, 200, 205, 206, 254 Кодексу адміністративного судочинства України,
Апеляційну скаргу Ковельської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області залишити без задоволення, а постанову Волинського окружного адміністративного суду від 17 серпня 2015 року по справі № 803/1815/15 - без змін.
Ухвала набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена протягом двадцяти днів з дня складання ухвали в повному обсязі, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.
Головуючий: А.І. Рибачук
Судді В.М. Багрій
Д.М. Старунський
Повний текст ухвали виготовлено 27 жовтня 2015 року.