Справа: № 826/4599/15 Головуючий у 1-й інстанції: Кармазін О.А. Суддя-доповідач: Степанюк А.Г.
Іменем України
07 липня 2015 року м. Київ
Колегія суддів Київського апеляційного адміністративного суду у складі:
головуючого судді - Степанюка А.Г.,
суддів - Кузьменка В.В., Шурка О.І.,
при секретарі - Ліневській В.В.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 25 травня 2015 року у справі за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 до Державної податкової інспекції в Оболонському районі Головного управління ДФС у м. Києві, треті особи - товариство з обмеженою відповідальністю «Софтпро-Трейдинг», приватне підприємство «Віапласт», про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -
У березні 2015 року фізична особа-підприємець ОСОБА_2 (далі - Позивач, ФОП ОСОБА_2.) звернувся до Окружного адміністративного суду м. Києва з позовом до Державної податкової інспекції в Оболонському районі Головного управління ДФС у м. Києві (далі - Відповідач, ДПІ в Оболонському районі) про скасування податкового повідомлення-рішення від 11.11.2014 року №0005601701.
Ухвалою Окружного адміністративного суду м. Києва від 02.04.2015 року залучено до участі у справі у якості третіх осіб, які не заявляють самостійних вимог на предмет спору, товариство з обмеженою відповідальністю «Софтпро-Трейдинг» (далі - Третя особа-1, ТОВ «Софтпро-Трейдинг»), приватне підприємство «Віапласт» (далі - Третя особа-2, ПП «Віапласт»).
Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 25.05.2015 року у задоволенні позовних вимог відмовлено повністю. При цьому суд першої інстанції виходив з того, що оскільки матеріалами справи не підтверджується факт виконання господарських операцій, правових підстав для нарахування податкового кредиту у ФОП ОСОБА_2 не було.
Не погоджуючись із прийнятим судовим рішенням, Позивач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати оскаржувану постанову та прийняти нове рішення, яким позовні вимоги задовольнити повністю. При цьому посилається на те, що суд першої інстанції виніс оскаржуване рішення з порушенням норм матеріального та процесуального права. Наголошує на тому, що судом першої інстанції не були належним чином досліджені всі наявні у матеріалах справи докази, що призвело до прийняття неправильного рішення.
У судовому засіданні представник Позивача доводи апеляційної скарги підтримав та просив її задовольнити у повному обсязі.
Представник Відповідача наполягав на залишенні апеляційної скарги без задоволення, а постанови суду першої інстанції без змін.
Треті особи, будучи належним чином повідомлені про дату, час та місце судового розгляду, у судове засідання не прибули.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, заслухавши пояснення представників сторін, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а постанову суду першої інстанції - без змін, виходячи з наступного.
Відповідно до статті 198 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на постанову суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право, зокрема, залишити апеляційну скаргу без задоволення, а постанову суду першої інстанції без змін.
Вирішуючи вказану справу, суд першої інстанції встановив, що у жовтні 2014 року працівниками ДПІ в Оболонському районі на підставі пп. 78.1.1 п. 78.1 ст. 78 ПК України у відповідності до наказу від 03.10.2014 року №13 проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ФОП ОСОБА_2 з питань дотримання вимог податкового законодавства при взаємовідносинах з ТОВ «Софтпро-Трейдинг» та ПП «Віапласт» за період з 01.07.2014 року по 31.07.2014 року. У ході перевірки податковим органом було виявлено порушення Позивачем п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, п. п. 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 ст. 198, п. п. 201.4, 201.6, 201.10 ст. 201 ПК України, внаслідок чого занижено суму податку на додану вартість, яка підлягає нарахуванню та сплаті в бюджет за підсумками поточного звітного періоду за липень 2014 року на суму 36 309,00 грн. Результати перевірки зафіксовані в акті від 29.10.2014 року №1185-26-54-17-01-17-НОМЕР_1. На підставі викладених в акті перевірки висновків Відповідачем 11.11.2014 року винесено податкове повідомлення-рішення форми «Р» №0004252203, яким Позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 54 463,50 грн., у тому числі за основним платежем - 36 309,00 грн. та штрафними (фінансовими) санкціями - 18 154,50 грн..
За результатами адміністративного оскарження вказане податкове повідомлення-рішення залишено без змін.
Вирішуючи питання про правомірність оскаржуваного акту індивідуальної дії, суд першої інстанції встановив наступне.
Між ПП «Віапласт» (Продавець) та ФОП ОСОБА_2 (Покупець) укладено договір №170614 від 17.06.2014 року (далі - Договір №170614), за умовами якого Продавець продає, а Покупець купує товари, які вказані в накладних, що складають невід'ємну частину договору, на умовах, викладених в ньому.
Зі змісту розділу 2 Договору №170614 вбачається, що Продавець зобов'язується: постачати Покупцю товари згідно його замовленню у кількості та за ціною, попередньо узгодженою з Покупцем, на протязі 3-х днів з моменту отримання заявки на товар; постачання продукції виконується транспортом і за рахунок Продавця; відвантажений товар супроводжується необхідними документами згідно діючого законодавства.
На переконання Позивача, факт виконання зобов'язань за вказаним Договором №170614 підтверджується наявними у матеріалах справи копіями: накладних (а.с. 84, 86), податкових накладних (а.с. 85, 87), платіжного доручення (а.с. 88).
Крім того, судом першої інстанції встановлено, що між ТОВ «Софтпро-Трейдінг» (Продавець) та ФОП ОСОБА_2 (Покупець) укладено договір №170714 від 17.07.2014 року (далі - Договір №170714), за умовами якого Продавець продає, а Покупець купує товари, які вказані в накладних, що складають невід'ємну частину договору, на умовах, викладених в ньому.
Зі змісту розділу 2 Договору №170714 вбачається, що Продавець зобов'язується: постачати Покупцю товари згідно його замовленню у кількості та за ціною, попередньо узгодженою з Покупцем, на протязі 3-х днів з моменту отримання заявки на товар; постачання продукції виконується транспортом і за рахунок Продавця; відвантажений товар супроводжується необхідними документами згідно діючого законодавства.
В обґрунтування реальності господарських операцій за Договором №170714 Позивачем надано копії: накладних (а.с. 70, 72, 74), податкових накладних (а.с. 71, 73, 75), платіжних доручень (а.с. 80-81).
На підставі викладених в акті перевірки висновків податкового органу щодо безтоварності укладених між контрагентами правочинів, а також на підставі того, що наявні у матеріалах справи докази не свідчать про реальність здійснення господарських операцій з вказаними контрагентами, суд першої інстанції прийшов до висновку про відсутність факту виконання сторонами господарських зобов'язань, а відтак і про неправомірність формування податкового кредиту.
З такими висновками суду першої інстанції колегія суддів не може не погодитися з огляду на наступне.
Приписами ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Згідно ч. 1 ст. 9 вказаного Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Відповідно до ч. 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Крім того, згідно п. 2.4 затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 року №88 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку первинні документи повинні мати такі обов'язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Однак, всупереч зазначеним вище вимогам закону та положення, Позивачем не було надано належним чином оформлені первинні документи, які б підтверджували факт здійснення господарських операцій з ПП «Віапласт» та ТОВ «Софтпро-Трейдінг», які б давали право на формування податкового кредиту за результатами господарських відносин з вказаними контрагентами, оскільки подані на підтвердження виконання умов договорів первинні документи містять недоліки, а саме: в накладних відсутні посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; не зазначено місця їх складання.
Крім того, як вірно наголосив суд першої інстанції, згідно пункту 2.2 Договору №170614 та пункту 2.2 Договору №170714 постачання продукції виконується транспортом і за рахунок Продавця.
Згідно з розділом 1 Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 року №363 (далі - Правила №363), товарно-транспортна накладна - це єдиний для всіх учасників транспортного процесу юридичний документ, що призначений для списання товарно-матеріальних цінностей, обліку на шляху їх переміщення, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, а також для розрахунків за перевезення вантажу та обліку виконаної роботи.
Відповідно до п. п. 11.1, 11.5 зазначених Правил основним документом на перевезення вантажів є товарно-транспортні накладні та дорожні листи вантажного автомобіля. Оформлення перевезень вантажів товарно-транспортними накладними здійснюється незалежно від умов оплати за роботу автомобіля. Товарно-транспортну накладну на перевезення вантажів автомобільним транспортом Замовник (вантажовідправник) повинен виписувати в кількості не менше чотирьох екземплярів. Замовник (вантажовідправник) засвідчує всі екземпляри товарно-транспортних накладних підписом і при необхідності печаткою (штампом).
Пунктом 11.7 Правил №363 передбачено, що перший екземпляр товарно-транспортної накладної залишається у замовника (вантажовідправника), другий - передається водієм (експедитором) вантажоодержувачу, третій і четвертий екземпляри, засвідчені підписом вантажоодержувача (у разі потреби й печаткою або штампом), передається перевізнику.
Аналіз наведених норм дає підстави для висновку, що товарно-транспортні накладні повинні бути в наявності як у покупця (вантажоотримувача), так і у продавця (вантажовідправника) при оформлення ними транспортних послуг у процесі виконання договору поставки товару.
Аналогічна позиція підтримується Вищим адміністративним судом України, зокрема в ухвалах від 11.02.2015 року у справі №К/9991/25870/12, від 18.02.2015 року у справі №К/9991/31029/12, від 21.04.2015 року у справі №К/800/51508/13.
Посилання Апелянта на те, що судом першої інстанції не було враховано наявні у матеріалах справи копії товарно-транспортних накладних, якими підтверджується рух товару судом оцінюється критично, оскільки вказані ТТН (а.с. 93, 96, 99, 102, 105) є свідченням руху товару від ФОП ОСОБА_2 (Вантажовідправник) до ТОВ «Оздоровчий табір «Лідер» (Вантажоодержувач), а не від ПП «Віапласт» та ТОВ «Софтпро-Трейдінг» до Позивача.
У той же час, жодних документів, які свідчать про доставку товарів за Договорами №170614 та №170714 на адресу: Києво-Святошинський район, вул. Велика Кільцева, 110-А (пункт навантаження за ТТН до ТОВ «ОТ «Лідер») Позивачем надано не було. Наведене вище, на думку колегії суддів, свідчить про обґрунтованість твердження Окружного адміністративного суду м. Києва про відсутність належних доказів руху товарів від контрагентів ФОП ОСОБА_2 до останнього, а відтак і про безтоварних характер укладених на папері правочинів.
При цьому суд першої інстанції обґрунтовано наголосив на тому, що наявність у матеріалах справи доказів поставки Позивачем товарів за договором від 01.01.2014 року №010114 ТОВ «Оздоровчий табір «Лідер», а саме: договору оренди транспортного засобу від 01.01.2013 року (а.с. 91-92); товарно-транспортних накладних (а.с. 93, 96, 99, 102, 105), накладних (а.с. 94, 97, 100, 103, 106), податкових накладних (а.с. 95, 98, 101, 104, 107) за липень 2014 року, не є свідченням реальності господарських відносин за Договорами №170614 та №170714.
Поряд з цим, суд апеляційної інстанції зауважує, що зважаючи на особливий характер товару, що поставляється за Договорами №170614 та №170714, а саме харчової швидкопсувних продуктів харчування, їх транспортування та зберігання передбачає обов'язкову наявність спеціального обладнання - холодильників або інших охолоджуючих пристроїв. Водночас, як вірно підкреслив Окружний адміністративний суд м. Києва, жодних доказів наявності у контрагентів Позивача такого обладнання на будь-якому правовому титулі ФОП ОСОБА_2 не надано.
Як вже було зазначено раніше, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.
Тобто, законодавець вимагає фіксувати факт здійснення господарських операцій під час її здійснення або безпосередньо після її закінчення.
З огляду на викладене колегія суддів критично оцінює посилання Апелянта на те, що останнім самостійно здійснювалося перевезення продукції за Договорами №170614 та №170714, оскільки, як було встановлено раніше, матеріалами справи взагалі не підтверджується походження та рух товару за вказаними правочинами, а обов'язок виконати доставку товару контрагентами Позивача прямо закріплений умовами останніх.
При цьому суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зауважити, що встановлення факту нереальності вчинення господарської операції не потребує з'ясування змісту умислу учасників такої операції. Відсутність реально вчиненої господарської операції та, як наслідок, юридична дефектність відповідних первинних документів за змістом пункту 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України не дозволяє формувати дані податкового обліку незалежно від спрямованості умислу платників податку - учасників відповідної операції.
Зі змісту листа Вищого адміністративного суду України від 02.06.2011 року № 742/11/13-11 вбачається, що податковий кредит для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.
Водночас за відсутності факту придбання товарів чи послуг або в разі якщо придбані товари чи послуги не призначені для використання у господарській діяльності платника податку відповідні суми не можуть включатися до складу витрат для цілей податкового кредиту з податку на додану вартість навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів.
Тобто, при вирішенні питання про правомірність формування податкових зобов'язань суд повинен встановити, насамперед, реальність господарської операції, про що мають свідчити належним чином оформлені первинні документи. При цьому чинне законодавство передбачає перелік необхідних первинних документів з огляду на предмет господарських відносин.
Відтак, встановлена судом першої інстанції та не спростована Позивачем юридична дефектність первинних документів, зокрема Договорів №170614 та №170714, а також відсутність документального підтвердження руху товару, свідчить, на думку колегії суддів, про безтоварний характер укладених між контрагентами правочинів.
Згідно пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного періоду.
Відповідно до п.198.1, п.198.3 ст. 198 ПК України, податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, сплачених (нарахованих) платником податку у звітному періоді у зв'язку з придбанням товарів (робіт і послуг), вартість яких відноситься до складу витрат виробництва (обігу). Право на нарахування податкового кредит виникає незалежно від того, чи такі товари (послуги) та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Згідно п.198.6 ст. 198 ПК України не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно п. 201.11 ст.201 Кодексу). У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим підпунктом документами, платник податку несе відповідальність у вигляді фінансових санкцій, установлених законодавством, нарахованих на суму податкового кредиту, не підтверджену зазначеними цим підпунктом документами.
Відповідно до п. 198.2 ст. 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Згідно п. 201.10 ст. 201 ПК України податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Враховуючи, що Позивачем не було доведено реальності здійснення господарської операції та факту отримання від контрагентів товарів, а також встановлену невідповідність первинних документів вимогам чинного законодавства, колегія суддів приходить до висновку про відсутність у ФОП ОСОБА_2 правових підстав для формування податкового кредиту за наслідкам відносин з ТОВ «Софтпро-Трейдінг» та ПП «Віапласт».
Поряд з цим, судова колегія погоджується з доводами Апелянта про необґрунтованість використання Відповідачем у ході перевірки Позивача матеріалів документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «Софтпро-Трейдінг» з питань правильності нарахування податкових зобов'язань та податкового кредиту з податку на додану вартість, доходів та витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування податком на прибуток підприємства по взаємовідносинах з ТОВ «Теміс Капітал» за липень 2014 року, оскільки перевірка контрагента Позивача здійснювалася виключно в рамках взаємовідносин ТОВ «Теміс Капітал» за липень 2014 року і її результати не можуть бути доказовою базою при перевірці ФОП ОСОБА_2 з питань взаємовідносин з ТОВ «Софтпро-Трейдінг».
Разом з тим, враховуючи, що Позивачем не було доведено реальності здійснення господарських операцій та факту отримання від контрагентів товарів, а також встановлену невідповідність первинних документів вимогам чинного законодавства та їх відсутність у матеріалах справи, колегія суддів приходить до висновку про обґрунтованість твердження Окружного адміністративного суду м. Києва про відсутність у ФОП ОСОБА_2 правових підстав для формування податкового кредиту за наслідками взаємовідносин з ТОВ «Софтпро-Трейдінг» та ПП «Віапласт».
Таким чином, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.
Відповідно до ст. 159 КАС України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених такими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.
У відповідності до ст. 200 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Колегія суддів із наведеними висновками суду першої інстанції погодилась, оскільки вони знайшли своє підтвердження в ході апеляційного розгляду справи. Судом було вірно встановлено фактичні обставини справи, надано належну оцінку дослідженим доказам, прийнято законне та обґрунтоване рішення у відповідності з вимогами матеріального та процесуального права. У зв'язку з цим колегія суддів вважає необхідним апеляційну скаргу - залишити без задоволення, а постанову суду - без змін.
Керуючись ст.ст. 160, 167, 195, 198, 200, 205, 206, 212, 254 КАС України, колегія суддів, -
Апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 - залишити без задоволення, а постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 25 травня 2015 року у справі за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 до Державної податкової інспекції в Оболонському районі Головного управління ДФС у м. Києві, треті особи - товариство з обмеженою відповідальністю «Софтпро-Трейдинг», приватне підприємство «Віапласт», про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення - без змін.
Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення. Касаційна скарга на судові рішення подається у порядку та строки, визначені ст.ст. 211, 212 КАС України.
Головуючий суддя А.Г. Степанюк
Судді В.В. Кузьменко
О.І. Шурко
Головуючий суддя Степанюк А.Г.
Судді: Шурко О.І.
Кузьменко В. В.