16 квітня 2015 рокусправа № 808/458/14
Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Кругового О.О.
суддів: Дадим Ю.М. Уханенка С.А.
за участю секретаря судового засідання: Сколишева О.О..
розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпропетровську апеляційну скаргу Приморської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Запорізькій області
на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 19 березня 2014 року у справі №808/458/14 за позовом Сільськогосподарського виробничого кооперативу «Агрофірма «Україна» до Приморської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень -
20 січня 2014 року сільськогосподарський виробничий кооператив «Агрофірма «Україна» звернувся до суду з адміністративним позовом, в якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення №0096081715 від 27.12.2013 року на загальну суму 2 534 955,94 грн. (збільшено суму грошового зобов'язання за платежем: податок на прибуток, в т.ч. за основним платежем - 2 238 195,80 грн., за штрафними санкціями - 296 760,14 грн.) , прийняте керівником Приазовського відділення Приморської ОДПІ ГУ Міндоходів.
Адміністративний позов обґрунтовано тим, що податковим органом протиправно донараховано позивачу грошові суми з податку на прибуток за наслідками виявлених під час перевірки порушень, що полягають у відсутності реєстрації договорів оренди земельних ділянок, використовуваних позивачем у виробничих цілях. Також, податковий орган, на думку позивача, дійшов хибного висновку про відсутність у позивача підстав перебувати на режимі спеціального оподаткування, як сільськогосподарського підприємства, з огляду на відсутність у останнього визначених законом обов'язкових ознак.
Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 19 березня 2014 року адміністративний позов задоволено: визнано протиправним та скасовано винесений Приморською об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління Міндоходів у Запорізькій області податкове повідомлення - рішення від 27.12.20013 р. №0096081715.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції Приморська об'єднана державна податкова інспекція Головного управління Міндоходів у Запорізькій області звернулась з апеляційною скаргою, в якій посилаючись на порушення судом першої інстанції вимог норм матеріального та процесуального права просить оскаржувану постанову скасувати та прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог у повному обсязі.
Апеляційна скарга обґрунтована тим, що позивачем порушено вимоги чинного податкового та земельного законодавства та використано спеціальний статус суб'єкта оподаткування - сільськогосподарського підприємства без достатніх на те підстав. Так, позивачем було використано в своїй господарській діяльності орендовані земельні ділянки, без реєстрації договору оренди. Вказане свідчить про відсутність у позивача відповідних ознак, необхідних для отримання статусу платника фіксованого сільськогосподарського податку.
Сторони, які були належним чином повідомлені про час та місце проведення розгляду справи, в судове засідання не з'явились, у зв'язку з чим відповідно до ч. 1 ст. 41 Кодексу адміністративного судочинства України фіксування судового процесу не здійснювалось.
Перевіривши матеріали справи, оцінивши доводи апеляційної скарги та правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про те, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню виходячи із наступного.
Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджено, що у період з 21 жовтня 2013 року по 15 листопада 2013 року посадовими особами Приморської ОДПІ було проведено документальну планову виїзну перевірку сільськогосподарського виробничого кооперативу «Агрофірма Україна» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.07.2010 р. по 30.06.2013 р. валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2010 р. по 30.06.2013 р., за результатами якої складено акт перевірки №99/08-17-22/03749922 від 06.12.2013 р..
За результатами перевірки встановлено такі порушення:
2. п.п.3.1.1 п.3.1 ст.3, п.4.1, ст.4, п.п.6.1. п.6.1, п.6.1, п.6.4 ст.6, п.п.7.3.1 п.7.3 ст.7, п.81.1 ст.81 п.81.2, п.81.6 ст.81 п.81.7 ст.81 Закону України „Про податок на додану вартість" від 03.04.1997р. № 168/97-ВР (із змінами та доповненнями, які діяли в перевіряємому періоді) та п.185.1 ст.185, п.186.1 ст.186, п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188, п.193.1 ст.193, п.194.1 ст.194, п.209.1, п.209.2, п.209.6, п.209.11 ст.209 Податкового кодексу України від 02.12.2010р. №2755-ІV (із змінами та доповненнями), СВК АФ «Україна» за період з 01.07.2010 по 30.06.2013р. занизило податкові зобов'язання по загальним деклараціям відповідних звітних періодів у розмірі 2722295,0 грн., у тому числі в липні 2010р. в сумі 62831,0грн., у серпні 2010р. в сумі 97129,0грн., у вересні 2010р. в сумі 114973грн., у жовтні 2010р. в сумі 145289грн., у листопаді 2010р. в сумі 100516грн., у грудні 2010р. в сумі 68730грн., у січні 2011р. в сумі 1117,0грн., у лютому 2011р. в сумі 85425грн., у березні 2011р. в сумі 38876грн., у квітні 2011р. в сумі 17455грн., у травні 2011р. в сумі 28431грн., у червні 2011р. в сумі 13147грн, у липні 2011р. в сумі 53601грн., у серпні 2011р. в сумі 123656грн., у вересні 2011р. в сумі 110179грн., у жовтні 2011р. в сумі 100890грн., у листопаді 2011р. в сумі 91607грн., у грудні 2011р. в сумі 183759грн., у січні 2012р. в сумі 80701грн., у лютому 2012р. в сумі 190грн., у березні 2012р. в сумі 167761грн., у квітні 2012р. в сумі 20954грн., у травні 2012р. в сумі 99633грн., у червні 2012р. в сумі 25769грн., у липні 2012р. в сумі 47372грн., у серпні 2012р. в сумі 86586грн., у вересні 2012р. в сумі 296343грн., у жовтні 2012р. в сумі 43301грн., у листопаді 2012р. в сумі 39414грн., у грудні 2012р. в сумі 82693грн., у січні 2013р. в сумі 1805грн., у лютому 2013р. в сумі 141636грн., у березні 2013р. в сумі 42676грн., у квітні 2013р. в сумі 74874грн., у травні 2013р. в сумі 22657грн., у червні 2013р. в сумі 10319грн., внаслідок неправомірного віднесення сум податку на додану вартість від операцій з продажу продукції, яка була вирощена на основних фондах, які не відповідають п.209.6 ст.209 Податкового Кодексу України (із змінами і доповненнями) та договори оренди по даним земельним ділянкам не відповідають вимогам діючого законодавства, до скорочених декларацій з податку на додану вартість, що призвело до використання пільги всупереч у мовам і цілям її надання.
За наслідками виявлених порушень податковим органом прийнято податкове повідомлення - рішення № 0096081715 від 27.12.2013 р., яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток на суму 2238195.8 та застосовано штрафні (фінансові) санкції на суму 296760.14 грн..
Правомірність та обґрунтованість податкового повідомлення - рішення №0096081715 є предметом спору переданого на вирішення суду.
Вирішуючи спір між сторонами та задовольняючи адміністративний позов суд першої інстанції виходив з того, що відсутність реєстрації договорів оренди земельних ділянок не може бути підставою для невизнання продукції вирощеної на орендованих земельних ділянках сільськогосподарською продукцією не власного виробництва. Отже, позивач має право на оподаткування спеціальним сільськогосподарським податком, за умови, що обсяг продукції та умови її вирощування відповідають вимогам податкового законодавства.
Суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції з огляду на наступне.
Як вбачається з акту перевірки, відповідач робить висновок про порушення позивачем вимог законодавства з огляду на те, що право власності та право постійного користування на земельну ділянку виникають після одержання її власником або користувачем документа, що посвідчує це право, та його державної реєстрації. Право на оренду земельної ділянки виникає після укладання договору оренди i його державної реєстрації. При цьому приступати до використання земельної ділянки до встановлення меж у натурі (на місцевості), одержання документа, що посвідчує право на неї, та його державної реєстрації забороняється. Отже, на думку відповідача, оскільки договори оренди на земельні ділянки, що використовуються підприємством, не пройшли державної реєстрації позивач не має необхідних ресурсів та обсягів виробництва сільськогосподарського товаровиробника, тому не набув права на оподаткування за спеціальним сільськогосподарським податком.
Суд апеляційної інстанції не погоджується з такими висновками податкового органу з огляду на наступне.
Відповідно до п.209.6 статті 209 ПК України, яка діяла на час виникнення спірних правовідносин, сільськогосподарським вважається підприємство, основною діяльністю якого є постачання вироблених (наданих) ним сільськогосподарських товарів (послуг) на власних або орендованих виробничих потужностях, а також на давальницьких умовах, в якій питома вага вартості сільськогосподарських товарів/послуг становить не менш як 75 відсотків вартості всіх товарів/послуг, поставлених протягом попередніх 12 послідовних звітних податкових періодів сукупно.
Згідно абз. 1 п. 301.1 статті 301 ПК України платниками податку з урахуванням обмежень, встановлених пунктом 301.6 цієї статті, можуть бути сільськогосподарські товаровиробники, у яких частка сільськогосподарського товаровиробництва за попередній податковий (звітний) рік дорівнює або перевищує 75 відсотків.
Сільськогосподарський товаровиробник - юридична особа незалежно від організаційно-правової форми, яка займається виробництвом сільськогосподарської продукції та/або розведенням, вирощуванням та виловом риби у внутрішніх водоймах (озерах, ставках та водосховищах) та її переробкою на власних чи орендованих потужностях, у тому числі власновиробленої сировини на давальницьких умовах, та здійснює операції з її постачання (п.14.1.235 статті 14 ПК України).
Водночас, об'єктом оподаткування податком для сільськогосподарських товаровиробників згідно з п.302.1 статті 302 ПК України є площа сільськогосподарських угідь (ріллі, сіножатей, пасовищ і багаторічних насаджень) та/або земель водного фонду (внутрішніх водойм, озер, ставків, водосховищ), що перебуває у власності сільськогосподарського товаровиробника або надана йому у користування, у тому числі на умовах оренди.
Кваліфікаційною вимогою для особи, яка претендує на набуття статусу платника фіксованого сільськогосподарського податку, є частка сільськогосподарського виробництва, яка повинна перевищувати 75 відсотків загального обсягу доходів суб'єкта господарювання.
Порядок набуття та підтвердження статусу платника фіксованого сільськогосподарського податку встановлено статтею 308 ПК України.
За змістом норм Податкового кодексу України, для цілей справляння фіксованого сільськогосподарського податку землі, що використовуються сільськогосподарським товаровиробником для виробництва продукції рослинництва, повинні знаходитися у власності чи користуванні такого виробника.
Так, зі змісту п. 308.4 статті 308 ПК України, для розрахунку доходів від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва як таких, що можуть враховуватися при визначенні частки сільськогосподарського товаровиробництва, можуть включатися доходи від продажу продукції рослинництва, вирощеної (виробленої) на сільськогосподарських угіддях, що знаходяться у користуванні особи на будь-яких умовах.
Згідно з підпунктом 14.1.233 пункту 14.1 статі 14 Податкового кодексу України сільськогосподарські угіддя - це рілля, багаторічні насадження, сіножаті, пасовища та перелоги.
Відповідно, сільськогосподарські угіддя знаходяться на земельних ділянках сільськогосподарського призначення. Згідно з підпунктом 14.1.77 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України землі сільськогосподарського призначення для цілей глави 2 розділу XIV цього Кодексу - це землі, надані для виробництва сільськогосподарської продукції
За змістом наведених норм Податкового кодексу України, для цілей справляння фіксованого сільськогосподарського податку землі, що використовуються сільськогосподарським товаровиробником для виробництва продукції рослинництва, повинні знаходитися у власності чи користуванні такого виробника.
Водночас Податковий кодекс України не деталізує вимог до правового титулу, відповідно до якого у особи виникає право користування земельною ділянкою, на якій розташовані сільськогосподарські угіддя, а також до правовстановлюючих документів, якими підтверджуються відповідні права на земельні ділянки.
Отже, за таких обставин, будь-яке право користування земельною ділянкою, на якій розташовані сільськогосподарські угіддя, хоч би з яких підстав не виникало таке право, є належним для підтвердження частки сільськогосподарського товаровиробництва для цілей справляння фіксованого сільськогосподарського податку.
Таким чином, з урахуванням змісту пункту 308.4 статті 308 Податкового кодексу України, для розрахунку доходів від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва як таких, що можуть враховуватися при визначенні частки сільськогосподарського товаровиробництва, можуть включатися доходи від продажу продукції рослинництва, вирощеної (виробленої) на сільськогосподарських угіддях, що знаходяться у користуванні особи на будь- яких умовах.
Також, суд апеляційної інстанції зазначає, що земельне законодавство України вимагає державної реєстрації документа, що встановлює право користування земельною ділянкою.
Так, відповідно до частини другої статті 20 Закону України від 06.10.1998 No 161-XIV "Про оренду землі" право оренди земельної ділянки виникає з дня державної реєстрації цього права відповідно до закону, що регулює державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень.
Таким чином, для цілей регулювання земельних відносин виникнення права оренди земельної ділянки пов'язане із фактом державної реєстрації відповідного договору.
Водночас податкове законодавство не вимагає державної реєстрації договору оренди земельної ділянки (паю) як обов'язкової ознаки для кваліфікації відповідної ділянки як такої, що знаходиться у користуванні сільськогосподарського товаровиробника.
Враховуючи пріоритетність застосування норм Податкового кодексу України перед нормами інших галузей права у регулюванні податкових правовідносин, варто визнати, що недотримання норм земельного законодавства щодо реєстрації права оренди земельних ділянок не може бути перешкодою для кваліфікації сільськогосподарських угідь як таких, що знаходяться у користуванні товаровиробника для цілей справляння фіксованого сільськогосподарського податку. Розглядувані угіддя будуть знаходитися у користуванні платника сільськогосподарського податку. При цьому варто враховувати, що виникнення орендних відносин відповідно до вимог земельного законодавства не є обов'язковою умовою для визнання сільськогосподарських угідь такими, що знаходяться в користуванні платника фіксованого сільськогосподарського податку. Зазначене пояснюється тим, що оренда є лише одним із видів права користування землею
У свою чергу, Податковий кодекс України не зводить користування сільськогосподарськими угіддями лише до виникнення права оренди на відповідні земельні ділянки. Відповідно, зареєстрований належним чином договір оренди не може вважатися єдиним обов'язковим документом, що підтверджує правомірність перебування особи у статусі платника фіксованого сільськогосподарського податку. Відтак, дефекти оформлення відповідного договору не можуть впливати на правильність врахування доходів від реалізації продукції рослинництва при розрахунку частки сільськогосподарського товаровиробництва.
За таких обставин продукція, вирощена на земельній ділянці, орендованій платником фіксованого сільськогосподарського податку в юридичної та/або фізичної особи, є сільськогосподарською продукцією в розумінні глави 2 розділу XIV Податкового кодексу України незалежно від того, чи зареєстровані належним чином договори оренди такої ділянки.
Відповідно, така продукція повинна враховуватися при визначенні частки сільськогосподарського товаровиробництва у розмірі 75 відсотків, необхідної для набуття та підтвердження особою статусу платника сільськогосподарського товаровиробника. За таких обставин відсутні будь-які підстави для розмежування сільськогосподарської продукції на ту, що отримана на належно оформлених земельних ділянках, право оренди яких зареєстровано, та на ту, що вирощена на ділянках, оренда чи інше право користування якими оформлені з недоліками.
Таким чином, суд апеляційної інстанції зазначає, що перебування особи у статусі платника фіксованого сільськогосподарського податку є правомірним, якщо при цьому дотримано критерій щодо мінімального обсягу частки сільськогосподарського товаровиробництва, встановлений статтею 301 Податкового кодексу України. Цей критерій дотримується в тому разі, якщо продукція рослинництва вирощена на сільськогосподарських угіддях, що знаходяться у користуванні платника податку, незалежно від стану державної реєстрації договорів оренди відповідних ділянок.
Отже, відповідачем, на якого відповідно до ч.2 ст.71 КАС України покладено обов'язок щодо доказування правомірності прийнятого рішення, не доведено того, що позивачем порушено вимоги чинного на час спірних відносин податкового законодавства щодо оподаткування фіксованим сільськогосподарським податком.
З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим, прийнятим у відповідності до вимог норм матеріального права із дотримання вимог процесуального права, а підстави для його зімни або скасування, в межах доводів апеляційної скарги, відсутні.
Керуючись ст.195, ст.196, п.1 ч.1 ст.198, ст.200, ст.205, ст.206 КАС України суд, -
Апеляційну скаргу Приморської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Запорізькій області - залишити без задоволення.
Постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 19 березня 2014 року у справі №808/458/14 - залишити без змін.
Ухвала суду апеляційної інстанції набирає законної сили з моменту проголошення, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів.
Головуючий: О.О. Круговий
Суддя: Ю.М. Дадим
Суддя: С.А. Уханенко