24 квітня 2014 рокусправа № 808/4977/13-а
Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Бишевської Н.А.
суддів: Добродняк І.Ю Семененка Я.В.
за участю секретаря судового засідання: Новошицької О.О.,
без представників сторін
розглянувши у відкритому судовому засіданні
апеляційну скаргу Державної податкової інспекції в Орджонікідзевському районі м. Запоріжжя Запорізької області Державної податкової служби
на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 17 липня 2013 р. у справі № 808/4977/13-а
за позовом Комунального підприємства "Експлуатаційне лінійне управління автомобільних шляхів"
до Державної податкової інспекції в Орджонікідзевському районі м. Запоріжжя Запорізької області Державної податкової служби
про скасування податкового повідомлення-рішення від 15.05.2013р. №0000972211, -
23.05.2013 р. Комунальне підприємство "Експлуатаційне лінійне управління автомобільних шляхів" звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції в Орджонікідзевському районі м.Запоріжжя Запорізької області Державної податкової служби від 15.05.2013 р. № 0000972211.
Позовні вимоги обґрунтовані протиправністю та безпідставністю висновків податкового органу щодо невірного формування валових витрат позивачем у вигляді собівартості виконаних робіт. Позивач вказує на те, що податковим органом помилково зроблено висновок про те, що сторнування актів виконаних робіт, здійснене позивачем, свідчить про відсутність факту виконання робіт, в той час як зазначене сторнування виконано з метою коригування періоду фактично виконаних робіт, замість помилково вказаного грудня 2011 року (в даній частині акти за грудень 2011 року сторновано), виконані роботи вірно занесені в акти за січень 2012 року.
Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 17 липня 2013 р. у справі № 808/4977/13-а вищевказаний адміністративний позов задоволено, податкове повідомлення -рішення скасовано.
Постанову суду мотивовано недоведеністю податковим органом, як суб'єктом владних повноважень, правомірності винесеного рішення. Судом зазначено, що без здійснення розрахунків, висновки податкового органу щодо заниження об'єкта оподаткування є безпідставними.
Не погодившись з постановою суду, ДПІ в Орджонікідзевському районі м.Запоріжжя Запорізької області подано апеляційну скаргу, згідно якої скаржник просить скасувати постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 17 липня 2013 р. у справі №808/4977/13-а, як таку що винесена з порушенням норм матеріального та процесуального права. Доводи апеляційної скарги по суті є висновками проведеної документальної планової виїзної перевірки. Скаржник вважає, що суд першої інстанції не в повному обсягу встановив обставини по справі та не дослідив докази надані податковим органом, а саме суд не приділив уваги тому факту, що позивачем за грудень 2011 року сторновано суму за актами приймання-передачі виконаних робіт в розмірі 1 490 909 грн., в той час як до складу витрат понесених у січні 2012 року включено суму у розмірі 762 078 грн. за актами приймання-передачі виконаних робіт, таким чином сума витрат у розмірі 728 831 грн. не підлягає включенню до складу валових витрат даного періоду, оскільки не підтверджена документально. За таких обставин, податковий орган наполягає на правомірності винесеного податкового повідомлення-рішення.
Сторони по справі про час і місце апеляційного розгляду справи повідомлені належним чином, що підтверджується повідомленнями про вручення поштового відправлення.
До судового засідання не з'явились представники сторін. Жодних клопотань, повідомлень про причини неявки до суду не надходило, підстави відсутності представників суду не повідомлені.
З урахуванням наявних в справі матеріалів, нез'явлення в судове засідання представників сторін не перешкоджає розгляду скарги.
Як встановлено судом та вбачається з матеріалів справи, ДПІ в Орджонікідзевському районі м.Запоріжжя проведено документальну планову виїзну перевірку фінансово-господарської діяльності КП «ЕЛУАШ» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.10.2011 по 31.12.2012, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2011 по 31.12.2012, за результатами якої складено акт від 19.04.2013 р. № 81/22-1108/03345018 (а. с.7-31).
На підставі вказаного акту перевірки ДПІ в Орджонікідзевському районі м.Запоріжжя винесено податкове повідомлення-рішення від 15.05.2013 р. № 0000972211, яким Підприємству визначено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток на суму 582963,00 грн., у тому числі: 502 945 грн. - за основним платежем, 80 018 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (а. с.62).
Дослідивши матеріали справи, колегія суддів дійшла висновку про правомірність та обґрунтованість постанови Запорізького окружного адміністративного суду від 17 липня 2013 р. у даній справі, і про відсутність підстав для задоволення апеляційної скарги ДПІ в Орджонікідзевському районі м.Запоріжжя, виходячи з наступного:
Згідно висновків акту перевірки від 19.04.2013 р. Підприємством порушено вимоги п.п.14.1.27 п.14.1 ст.14, п.134.1 ст.134, п.138.1 та п.138.4 ст.138 ПК України, в результаті чого занижено податок на прибуток у загальній сумі 502 945 грн., у т. ч. 4 квартал 2012 року на суму 342 909 грн., 1 квартал 2012 року на суму 160 036 грн., 1 півріччя 2012 року на суму 160 036 грн., 2012 рік на суму 160 036 грн.
Такий висновок обґрунтовується податковим органом тим, що перевіркою відображених у рядку 05.1 Декларацій «Собівартість придбаних (виготовлених та реалізованих товарів (робіт, послуг)» показників за період з 01.10.2011 р. по 31.12.2012 р. у загальній сумі 54 708 517 грн. встановлено, що КП «ЕЛУАШ» до собівартості реалізованих робіт (послуг) включає прямі матеріальні витрати, прямі витрати на оплату праці, амортизацію виробничих основних засобів, безпосередньо пов'язаних з виконанням робіт, наданням послуг, амортизацію нематеріальних активів, вартість придбаних послуг, прямо пов'язаних з виконанням робіт, наданням послуг, сум внесків на соціальні заходи, інші прямі витрати.
Проведеною перевіркою відображеного показника за період з 01.10.2011 р. по 31.12.2012 р. у сумі 54 708 517 грн. на підставі: головних книг, оборотно-сальдових відомостей з рахунків 231, 631, 79, 801, 803, 805, 806,809, 81, 82, 83, 84, 9031, 91, аналізу рахунків, актів приймання виконаних робіт (КБ-2), довідок про вартість виконаних рої (КБ-3), банківських документів встановлено завищення задекларованих КП «ЕЛУАШ» показників у рядку 05.1 Декларацій «Собівартість придбаних (виготовлених реалізованих товарів (робіт, послуг)» на загальну суму 2 252 987 грн. за 2011-2012 роки.
Таке завищення мало місце в зв'язку з тим, що Підприємство у періоді з 01.10.2011р. по 31.12.2012 р. завищено собівартість реалізованих робіт (послуг) на суму робіт, що не були виконані (замовник УКГ ДС Запорізької міської ради), а саме: до собівартості реалізованих робіт (послуг), що сформована Підприємством у періоді, який перевірявся, включено вартість робіт, що наведені в актах приймання виконаних робіт (замовник УКГ ДС Запорізької міської ради).
Так, податківці дійшли висновку про те, що правочин, який спрямований винятково на зменшення бази оподаткування, та не маючи під собою розумної, економічно обґрунтованої, необхідної і достатньої ділової (господарської) мети, може бути визнаний недійсним. При цьому, одержана податкова вигода не визнається діловою метою правочину. Тим самим, те, що КП «ЕЛУАШ» до складу собівартості реалізованих робіт (послуг) включає вартість не здійснених послуг підпадає під ознаки судової доктрини «Ділова мета».
При цьому, в акті перевірки зазначено, що в податковому обліку собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг) відображена в декларації з податку на прибуток за 2011 рік та в деклараціях з податку на прибуток за 2012 року.
Позивач пояснює, що мало місце лише сторнування, яким сторони господарських операцій визнали виконаними роботи в інших, ніж грудень 2011 року, періодах, і таке сторнування актів виконаних робіт за грудень 2011 року у деяких частинах та врахування виконання робіт у актах за січень 2012 року є правом сторін договірних відносин.
Будівництво доріг та автострад, інші види діяльності з прибирання, допоміжне обслуговування наземного транспорту, збирання безпечних відходів тощо є видами діяльності КП «ЕЛУАШ» (довідка з Єдиного державного реєстру підприємств та організацій України Підприємства).
Згідно визначення, наведеного у п.п.14.1.27 п.14.1 ст.14 ПК України, витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).
У відповідності до п.134.1 ст.134 ПК України у цьому розділі об'єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135-137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138-143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу (п.п.134.1.1); дохід (прибуток) нерезидента, що підлягає оподаткуванню згідно зі статтею 160 цього Кодексу, з джерелом походження з України (134.1.2).
За вимогами п.138.1 ст.138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6-138.9, підпунктами 138.10.2-138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.
При цьому, п.п.138.1.1 п.138.1 ст.138 ПК України визначає, що витрати операційної діяльності включають: собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об'єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2-140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.
Згідно п.138.4 ст.138 ПК України, витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.
У відповідності до п.138.8 ст.138 ПК України собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов'язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг, а саме: прямих матеріальних витрат; прямих витрат на оплату праці; амортизації виробничих основних засобів та нематеріальних активів, безпосередньо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; загальновиробничі витрати, які відносяться на собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку; вартості придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; інших прямих витрат, у тому числі витрат з придбання електричної енергії (включаючи реактивну).
У відповідності до п.2 ст.3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Правила податкового обліку визначаються відповідними нормативними документами, що регламентують порядок оподаткування в Україні.
Необхідність підтвердження господарських операцій первинними документами визначена п.п.1.2 п.1, п.п.2.1 п.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.95р. № 88 і зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 05.06.95 р. за №168/704, первинні документи це письмові свідоцтва, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації на їх проведення.
Згідно ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкуванням оброблених даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Такі первинні документи повинні мати обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Пунктом 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку № 88, який наведено вище, встановлено, що первинні документи (на паперових і машинозчитуваних носіях інформації) для надання їм юридичної сили і доказовості повинні мати такі обов'язкові реквізити: назва підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), код форми, дата і місце складання, зміст господарської операції та її вимірники (у натуральному і вартісному виразі), посади, прізвища і підписи осіб, відповідальних за дозвіл та здійснення господарської операції і складання первинного документа.
Судом першої інстанції встановлено, підтверджується матеріалами справи і не заперечується скаржником, що між позивачем та УКГ та ДБ Запорізької міської ради, районною адміністрацією по Шевченківському, Орджонікідзевському, Ленінському та Заводському районах у грудні 2011 року складені акти виконаних робіт (прибирання доріг, вивіз сміття, тощо) на загальну суму 1 409 909 грн.
У січні 2012 року між УКГ та ДБ Запорізької міської ради, районною адміністрацією по Шевченківському, Орджонікідзевському, Ленінському та Заводському районах і позивачем у справі складені акти (прибирання доріг, вивіз сміття, тощо), № 28 в якому визначений перелік виконаних робіт з 21.01.2012 по 31.01.2012 в сумі 157 074,00 грн. та сторновано виконання робіт за актом № 914 в сумі 464 290,00 грн.; № 30 в якому визначений перелік робіт з 21.01.2012 по 31.01.2012 в сумі 183 232,00 грн. та сторновано виконання робіт за актом № 917 в сумі 449 376 грн.; № 34 в якому визначений перелік виконаних робіт з 21.01.2012 по 31.01.2012 в сумі 93 967 грн. та сторновано виконання робіт за актом № 894 в сумі 279 455 грн.; № 42 в якому визначений перелік виконаних робіт з 21.01.2012 по 31.01.2012 в сумі 36 775 грн. та сторновано виконання робіт за актом № 918 в сумі 36 775 грн.; № 45 в якому визначений перелік виконаних робіт з 21.01.2012 по 31.01.2012 в сумі 114342 грн. та сторновано виконання робіт за актом № 930 в сумі 114 342 грн.; № 49 в якому визначений перелік виконаних робіт з 21.01.2012 по 31.01.2012 в сумі 146 671 грн. та сторновано виконання робіт за актом № 929 в сумі 146 671 грн.
Як вірно встановлено судом першої інстанції, зазначені первинні бухгалтерські документи - акти приймання виконаних робіт, на підставі яких підприємство відображає витрати, понесені у зв'язку із наданням таких робіт (послуг), відповідають вимогам ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», а тому є належними доказами виконання господарських операцій та не визивають у колегії суддів сумнівів щодо їх недостовірності, тобто є належними та допустимими доказами вчинення господарських операцій позивачем з його контрагентами.
Отже, посилання скаржника на відсутність документального підтвердження понесених Підприємством витрат є безпідставним.
Посилання податкового органу на те, що акти за січень 2012 року складені невірно, оскільки містять як суми виконаних робіт, так і сторновані суми за грудень 2011 року, є також безпідставними, оскільки законодавством не заборонено в одному акті виконаних робіт зазначати як суми виконаних за певний період робіт, так і суми сторнування робіт за попередній період.
Сторнуванням по суті є виправлення помилки, і складання та підписання таких актів свідчить про одночасне відображення двох господарських операцій: перша - це визначення обсягу виконаних робіт у періоді, вказаному в акті, що призводить до збільшення доходів виконавця; друга - це коригування доходів попереднього періоду, що призводить до зменшення доходів попереднього періоду, що в результаті сумарний дохід дорівнює «0».
Частиною 2 статті 71 КАС України обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення покладається саме на відповідача (якщо він заперечує проти адміністративного позову).
Відповідачем, як суб'єктом владних повноважень, всупереч вимог ч.2 ст.71 КАС України не надано суду доказів того, що ані у грудні 2011 року, ані у січні 2012 року роботи не виконувались.
Також відповідачем не надано суду доказів які саме норми чинного законодавства порушено позивачем проведеним сторнуванням.
Крім того, Акт перевірки не містить розрахунку собівартості наданих позивачем послуг у спірні періоди, а саме 4 квартал 2011 року та 1 квартал 2012 року.
Посилання податкового органу на те, що вартість наданих послуг та виконаних робіт, зазначена в актах по суті є собівартістю таких послуг (робіт) спростовується різними тлумаченнями цих понять, оскільки вартість завжди буде вищою, аніж собівартість.
Отже, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що факт заниження з боку позивача податку на прибуток є не доведеним з огляду на те, що при його розрахунку основним чинником є встановлення собівартості реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, які зменшують отримані платником у цей період доходи.
Тим більш, що відповідачем не надано доказів проведення ним під час перевірки будь-яких розрахунків, що надавали б можливість дійти до висновків про заниження Підприємством об'єкта оподаткування.
Крім того, податковим органом всупереч вимог п.86.10 ст.86 ПК України, згідно якого в акті перевірки зазначаються як факти заниження, так і факти завищення податкових зобов'язань платника, не скориговано отриманий позивачем дохід за результатами зняття витрат по операціям з надання послуг (виконання робіт) у грудні 2011 року та січні 2012 року.
При здійсненні ж такого коригування у позивача донарахування за вищевказаними господарськими операціями не мало би місця з огляду на те, що відбулось би одночасне зменшення як доходів, так і витрат.
Отже, колегія суддів вважає не доведеним порушення Підприємством п.п.14.1.27 п.14.1 ст.14, п.134.1 ст.134, п.138.1 та п.138.4 ст.138 ПК України, що, в свою чергу, свідчить про безпідставність збільшення відповідачем суми грошового зобов'язання з податку на прибуток на суму 582 963 грн., у т. ч. 502 945 грн. за основним платежем та 80 018 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями за спірним податковим повідомленням-рішенням від 15.05.2013 р. № 0000972211, яке цілком обґрунтовано скасовано судом першої інстанції.
Таким чином, доводи апеляційної скарги не спростовують правового обґрунтування, покладеного в основу судового рішення, тому не можуть бути підставою для скасування постанови суду першої інстанції.
Керуючись ст.196, ст.198, ст.200, ст.205, ст.206 КАС України, суд ,-
Апеляційну скаргу Державної податкової інспекції в Орджонікідзевському районі м.Запоріжжя Запорізької області Державної податкової служби на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 17 липня 2013 р. у справі № 808/4977/13-а залишити без задоволення.
Постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 17 липня 2013 р. у справі №808/4977/13-а залишити без змін.
Ухвала набирає законної сили відповідно до ст. 254 КАС України та може бути оскаржена відповідно до ст.212 КАС України.
Головуючий: Н.А. Бишевська
Суддя: І.Ю. Добродняк
Суддя: Я.В. Семененко