"03" жовтня 2013 р. справа № 0870/6436/12
Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Бишевської Н.А.
суддів: Добродняк І.Ю Семененка Я.В.
за участю секретаря судового засідання: Новоженіна І.Є.,
без представників сторін
розглянувши у відкритому судовому засіданні
апеляційну скаргу Мелітопольська об'єднана державної податкової інспекції Запорізької області Державної податкової служби
на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 23 липня 2012 р. у справі № 0870/6436/12
за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_2
до Мелітопольська об'єднана державної податкової інспекції Запорізької області Державної податкової служби
про скасування податкового повідомлення - рішення, -
В липні 2012 року Фізична особа-підприємець ОСОБА_2 (далі - ФОП ОСОБА_2, Підприємець) звернувся з адміністративним позовом до Запорізького окружного адміністративного суду, в якому (з урахуванням заяви про уточнення позовних вимог, а. с.80) просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Мелітопольської об'єднаної державної податкової інспекції Запорізької області Державної податкової служби (далі - Мелітопольської ОДПІ) № 0000971702, № 0000981702 від 25.05.2012 р.
Позов обґрунтовано неправомірністю висновків податкового органу, викладених в акті перевірки від 12.04.2012 р. № 55/172/НОМЕР_3, і безпідставністю, в зв'язку з цим, донарахування позивачу податкового зобов'язання з податку з доходу фізичних осіб у сумі 91 674,50 грн. і грошового зобов'язання з податку на додану вартість у сумі 119 168 грн. та штрафних (фінансових) санкцій, здійсненого згідно спірних податкових повідомлень-рішень № 0000971702, № 0000981702 від 25.05.2012 р.
Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 23 липня 2012 р. у справі № 0870/6436/12 (суддя Конишева О. В.) вищевказаний адміністративний позов задоволено.
Постанову суду мотивовано доведеністю правомірності дій позивача. Судом встановлено, що послуги з передпродажної підготовки, маркетингові послуги стосовно товарів постачальника пов'язані з господарською діяльністю позивача та направлені на отримання ним доходу від підприємницької діяльності. Виконання та оплату даних послуг доведено податковими накладними, актами виконаних робіт та документами, що підтверджували оплату зазначених послуг.
Не погодившись з постановою суду, Мелітопольською ОДПІ подано апеляційну скаргу, згідно якої особа, яка подає апеляційну скаргу просить скасувати постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 23 липня 2012 р. у справі №0870/6436/12, як таку, що винесена з порушенням норм матеріального та процесуального права. Скаржник вважає, що суд неповно дослідив докази та невірно встановив обставини по справі, зазначаючи, при цьому, що маркетингові послуги, передпродажні послуги стосовно продукції, що не є власністю ФОП ОСОБА_2, не пов'язані з господарською діяльністю позивача і тому не повинні включатись до складу витрат та податкового кредиту Підприємця.
Сторони по справі про час і місце апеляційного розгляду справи повідомлені належним чином, що підтверджується повідомленнями про вручення поштового відправлення.
До судового засідання не з'явились представники сторін. Жодних клопотань, повідомлень про причини неявки до суду не надходило, підстави відсутності представників сторін суду не повідомлені.
З урахуванням наявних в справі матеріалів, виходячи з приписів ч.4 ст. 196 КАС України, нез'явлення в судове засідання представників сторін не перешкоджає розгляду скарги. Відповідно до ст. 41 КАС України , в зв'язку з неявкою представників сторін, фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального пристрою, не здійснювалось.
Як встановлено судом та підтверджується матеріалами справи, слід зазначити, що
обставини, пов'язані з проведенням Мелітопольською ОДПІ документальної планової виїзної перевірки дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства ФОП ОСОБА_2 за період з 01.07.2010 р. по 31.12.2011 р. (акт перевірки №55/172/НОМЕР_3 від 12.04.2012 р., а. с.13-28), встановлені під час цих перевірок порушення, зміст цих порушень та зміст прийнятих на підставі вказаного акту перевірки спірних податкових повідомлень-рішень відображені в постанові Запорізького окружного адміністративного суду від 23 липня 2012 р. і відповідають матеріалам даної справи.
Спірним є питання правомірності віднесення до валових витрат Підприємця витрат з придбання маркетингових і передпродажних послуг, отриманих від контрагентів - ТОВ «АШАН Україна Гіпермаркет», ТОВ «Метро Кеш енд Кері Україна», ТОВ «Торговий дім «Продекспрес-центр», та формування позивачем податкового кредиту за рахунок ПДВ, сплаченого у вартості цих послуг.
За результатами розгляду адміністративного позову в суді першої інстанції, позовні вимоги задоволено.
Перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, оцінивши доводи апеляційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційна скарга Мелітопольської ОДПІ не підлягає задоволенню з таких підстав:
Перевіркою встановлено порушення Підприємцем:
- ст.13 Декрету КМУ «Про прибутковий податок з громадян», п.п.5.2.1 п.5.2, п.п.5.3.9 п.5.3, п.п.5.4.4. п.5.4 ст.5 Закону України від 28.12.1994 р. «Про оподаткування прибутку підприємств», п.п.«г» п.п.138.10.3 п.138.10 ст.138, п.п.139.1.9 п.139.1 ст.139, ст.177 ПК України, що призвело до заниження податку з доходів фізичних осіб у сумі 91 674,50 грн., в тому числі по періодах: за 2 півріччя 2010 р. у сумі 72 140,25 грн., за 2011 р. у сумі - 19534,25 грн.
- п.п.7.4.1, 7.4.4., 7.4.5 п.7.4 ст.7 закону України «Про податок на додану вартість», п.185.1 ст.185, п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188, п.198.1, 198.2. 198.3, 198.6 ст.198 ПК України проведеною перевіркою встановлено заниження податку на додану вартість за перевірений період на загальну суму 119 168 грн. за період липень 2010 р.-жовтень 2011 р.
Відповідно до ст.13 розділу IV Декрету КМУ "Про прибутковий податок з громадян" від 26.12.92 р. № 13-92, який втратив чинність крім розділу IV у частині оподаткування доходів фізичних осіб від зайняття підприємницькою діяльністю "... до складу валових витрат, безпосередньо пов 'язаних з одержанням доходів, належать витрати, які включаються до складу валових витрат виробництва (обігу) або підлягають амортизації згідно з Законом України "Про оподаткування прибутку підприємств".
Згідно п.п.5.2.1 п.5.1 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.94 р. № 334/94-ВР (далі - Закон № 334) до складу валових витрат включаються зокрема, суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.
У відповідності до п.1.6. ст.1 Закону № 168 Закону Україна «Про податок на додану вартість» від 03.04.97 р. № 168/97 (далі - Закон № 168)
Відповідно до п.п.5.3.9 п.5.3 ст.5 Закону № 334 не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.
Згідно п.п.5.4.4 п.5.4 ст.5 Закону № 334 до складу валових витрат підприємства включаються витрати платника податку на проведення передпродажних та рекламних заходів стосовно товарів (робіт, послуг), що продаються (надаються) такими платниками податку.
Частиною 2 статті 5 КАС України визначено, що провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.
З 01.01.2011 р. набрав чинності Податковий кодекс України.
Відповідно до підпункту «г», підпункту 138.10.3 пункту 138.10 статті 138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат на збут, які включають витрати, пов'язані з реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг: зокрема витрати на рекламу та дослідження ринку (маркетинг), на передпродажну підготовку товарів.
Підпунктом 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону № 168 Закону Україна «Про податок на додану вартість» від 03.04.97 р. № 168/97 (далі - Закон № 168) встановлено заборону на включення до податкового кредиту будь-яких витрат по сплаті податку, що не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями.
Відповідно до п.п.7.4.1 п.7.4 ст.7 Закону № 168 податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку протягом такого звітного періоду у зв'язку з:
- придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;
- придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари (послуги) та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Якщо у подальшому такі товари (послуги) починають використовуватися в операціях, які не є об'єктом оподаткування згідно зі статтею 3 цього Закону або звільняються від оподаткування згідно зі статтею 5 цього Закону, чи основні фонди переводяться до складу невиробничих фондів, то з метою оподаткування такі товари (послуги), основні фонди вважаються проданими за їх звичайною ціною у податковому періоді, на який припадає початок такого використання або переведення, але не нижче ціни їх придбання (виготовлення, будівництва, спорудження).
Згідно п.п.7.4.4 п.7.4 ст.7 Закону № 168 якщо платник податку придбаває (виготовляє) матеріальні та нематеріальні активи (послуги), які не призначаються для їх використання в господарській діяльності такого платника, то сума податку, сплаченого у зв'язку з таким придбанням (виготовленням), не включається до складу податкового кредиту.
Відповідно до п.198.3. ст.198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:
придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;
придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Згідно п.198.6. ст.198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу).
У разі якщо на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, які попередньо віднесені до податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до закону.
Відповідно до ч.2 ст.3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.99 р. № 996-XIV бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Згідно ч.1 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Обставини справи щодо укладення договорів між позивачем та ТОВ «АШАН Україна Гіпермаркет», ТОВ «Метро Кеш енд Кері Україна» і ТОВ «Торговий дім «Продекспрес-центр» про оптові поставки овочів, фруктів та зелені вказаним суб'єктам підприємницької діяльності, які мають роздрібну мережу торгівлі, підтверджується матеріалами справи і не заперечуються сторонами.
Так, ФОП ОСОБА_2 укладено:
- з ТОВ «АШАН Україна Гіпермаркет» договір поставки товарів № П1824 від 24.01.2009 р. на поставку продукції (овочів, фруктів та зелені) (а. с.45-52) та договір надання послуг № У1824 від 24.01.2009 р. (а. с.144-148);
- з ТОВ «МЕТРО Кеш енд Кері Україна» договір поставки товарів та надання послуг №23229 від 01.01.2010 р. (а. с.57-64);
- з ТОВ «Торговий дім «Продекспрес-центр» договір № 1 купівлі-продажу товарів від 01.01.2009 р. (а. с.35-37), договір № 26 купівлі-продажу товарів від 01.01.2011 р. (а. с.41-43) та договір № 43 про надання послуг від 01.01.2011 р. (а. с.44).
За умовами вказаних договорів поставки та купівлі-продажу право власності на товари переходить від постачальника з моменту прийому цих товарів покупцем.
Перевіркою встановлено, що у періоді, який перевірявся, Підприємцем віднесено до складу валових витрат придбані за вищезазначеними договорами послуги з передпродажної підготовки, послуги по організації просування товарів постачальника, маркетингові послуги стосовно товарів постачальника, послуги з введення нових товарів постачальника у кожний торгівельний центр, послуги з розміщення товарів на торці гондоли, передпродажні послуги тощо на загальну суму - 595842,34 грн., у т. ч. за 2 півріччя 2010 року - у сумі 480935,03 грн., за 2011 рік - у сумі 114907,31 грн.
Виконання договорів поставки, купівлі-продажу та надання послуг підтверджується матеріалами справи і не заперечується відповідачем.
За позицією відповідача, викладеної в акті перевірки, запереченнях на позов та в апеляційній скарзі, послуги з передпродажної підготовки, послуги по організації
просування товарів постачальника, маркетингові послуги стосовно товарів постачальника,
послуги з введення нових товарів постачальника у кожний торгівельний центр, послуги з
розміщення товарів на торці гондоли, передпродажні послуги не пов'язані з господарською діяльністю ФОП ОСОБА_2, оскільки право власності на товар перейшло до покупців, тобто товар не є власністю ФОП ОСОБА_2 і тому Підприємець не може виступати замовником вказаних послуг.
Таким чином, на думку податкового органу, позивач не мав права включати до складу валових витрат витрати від операцій, які не пов'язані з господарською діяльністю (отримання доходу) Підприємця, і не мав права на формування податкового кредиту за рахунок ПДВ, сплаченого у вартості отриманих послуг.
Згідно ч.1 ст195 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає судові рішення суду першої інстанції в межах апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції може вийти за межі доводів апеляційної скарги в разі встановлення під час апеляційного провадження порушень, допущених судом першої інстанції, які призвели до неправильного вирішення справи.
Так, пунктом 1.32 Закону № 334 визначено, що під господарською діяльністю розуміється будь-яка діяльність особи, направлена на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі коли безпосередня участь такої особи в організації такої діяльності є регулярною, постійною та суттєвою. Під безпосередньою участю слід розуміти зазначену діяльність особи через свої постійні представництва, філіали, відділення, інші відокремлені підрозділи, а також через довірену особу, агента або будь-яку іншу особу, яка діє від імені та на користь першої особи.
Відповідно до підпункту 14.1.36. пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання
доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а
також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами
комісії, доручення та агентськими договорами.
Колегія суддів, погоджуючись з судом першої інстанції, та також вважає безпідставними доводи відповідача про те, що витрати з придбання таких послуг не пов'язані з господарською діяльністю позивача з огляду на те, що маркетингові заходи з просування та рекламування провадяться після відвантаження продукції в торгові мережі, тобто стосовно продукції, яка вже належить іншим особам (покупцям).
Додатково до зазначеного судом першої інстанції обґрунтування, слід зазначити, що 31.12.1999 р. наказом Міністерства фінансів України № 318 затверджено Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати".
Пунктом 19 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати" (в редакції, що діяла на момент здійснення господарських операцій) передбачено, що витрати на збут включають такі витрати, пов'язані з реалізацією (збутом) продукції (товарів, робіт, послуг): витрати на рекламу та дослідження ринку (маркетинг); витрати на передпродажну підготовку товарів.
Метою маркетингової діяльності є формування, створення попиту на продукцію або ж створення умов для появи такого попиту.
Також, виходячи зі змісту наданих послуг, виконавцями (покупцями) здійснювалась діяльність, основною функцією якої є сприяння поширення товарів, що може відбуватись за допомогою оптимального планування розміщення й позиціювання товарів на основі психологічних особливостей покупців і використання факторів регулювання уваги людини на продукцію, що реалізовується в торговельних закладах.
Таким чином, результат таких послуг не має матеріального виразу та проявляється лише шляхом впливу на результати господарської діяльності замовника послуг - позивача.
З огляду на викладене, суд першої інстанції дійшов правомірного висновку, що позивачем правомірно сформовані валові витрати з вартості послуг та податковий кредит з сум ПДВ у ціні послуг, придбаних у ТОВ «АШАН Україна Гіпермаркет», ТОВ «Метро Кеш енд Кері Україна» і ТОВ «Торговий дім «Продекспрес-центр» на загальну суму - 595842,34 грн., у т. ч. за 2 півріччя 2010 року - у сумі 480935,03 грн., за 2011 рік - у сумі 114907,31 грн.
Оскільки податкові зобов'язання визначені позивачу неправомірно, то і штрафні санкції є такими, що нараховані неправомірно, всупереч приписам чинного законодавства.
Отже, колегія суддів вважає безпідставним донарахування позивачу податкового зобов'язання з податку з доходу фізичних осіб у сумі 91 674,50 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій у сумі 4 883,56 грн. згідно податкового повідомлення-рішення № 0000971702 від 25.05.2012 р. (а. с.10) і грошового зобов'язання з податку на додану вартість у сумі 119 168 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій 24194,50 грн. згідно податкового повідомлення-рішення № 0000981702 від 25.05.2012 р. (а. с.11), тому задоволення судом першої інстанції позовних вимог ФОП ОСОБА_2 щодо визнання протиправними та скасування вказаних податкових повідомлень-рішень є обґрунтованим.
Отже, доводи апеляційної скарги не спростовують правового обґрунтування, покладеного в основу судового рішення, тому не можуть бути підставою для скасування постанови суду першої інстанції.
Керуючись ст.196, ст.198, ст.200, ст.205, ст.206 КАС України, суд-
Апеляційну скаргу Мелітопольська об'єднана державної податкової інспекції Запорізької області Державної податкової служби на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 23 липня 2012 р. у справі № 0870/6436/12 залишити без задоволення.
Постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 23 липня 2012 р. у справі № 0870/6436/12 залишити без змін.
Ухвала набирає законної сили відповідно до ст. 254 КАС України та може бути оскаржена відповідно до ст.212 КАС України.
Головуючий: Н.А. Бишевська
Суддя: І.Ю. Добродняк
Суддя: Я.В. Семененко