"26" листопада 2013 р. м. Київ К/9991/45776/12
Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:
Головуючого: Маринчак Н.Є.
Суддів: Вербицької О.В., Муравйова О.В.,
при секретарі: Сачко Г.Л.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «АЛЕКС-А ЛТД»
на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 12 червня 2012 року
по справі №2а-14922/11/2670
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «АЛЕКС-А ЛТД» (надалі - ТОВ «АЛЕКС-А ЛТД»)
до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Києва (надалі - ДПІ у Шевченківському районі м. Києва)
про визнання протиправними дій та зобов'язання вчинити дії, -
встановив:
У жовтні 2011р. позивач звернувся до суду з позовом до ДПІ у Шевченківському районі м. Києва про визнання протиправними дій та зобов'язання вчинити дії.
Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 24.01.2012р. позов задоволено частково. Визнано протиправними дії ДПІ у Шевченківському районі міста Києва щодо внесення в акт податкової перевірки №1952/23-07/33443792 від 01.09.2011р. інформації, яка не відповідає чинному законодавству України та фактичним обставинам справи. Зобов'язано ДПІ у Шевченківському районі міста Києва виключити з акта податкової перевірки №1952/23-07/33443792 від 01.09.2011р. інформацію, яка не відповідає чинному законодавству України та фактичним обставинам справи, та заборонити ДПІ у Шевченківському районі міста Києва використовувати та передавати іншим податковим органам для використання, у тому числі, але не виключно, в якості доказу у адміністративних, цивільних, господарських процесах, як підставу для проведення податкових перевірок, для внесення в акти перевірок таку інформацію, викладену в акті податкової перевірки №1952/23-07/33443792 від 01.09.2011р., в тому числі:
-«Враховуючи вищевикладене перевіркою ТОВ «АЛЕКС-А ЛТД» не встановлено наявність розумних економічних або інших причин (ділової мети) систематичного (протягом місяця) придбання товарів у контрагентів-покупців. Такі причини можуть бути наявними лише за умови, що платник податку має намір одержати економічний ефект у результаті підприємницької або іншої економічної діяльності, а не виключно чи переважно за рахунок формування податкового кредиту для інших суб'єктів підприємницької діяльності. З вищезазначених фактів, вбачається, що фінансово-господарська діяльність ТОВ «АЛЕКС-А ЛТД» здійснюється поза межами правового поля, що у свою чергу свідчить про ненабуття належним чином цивільної праводієздатності ТОВ «АЛЕКС-А ЛТД», фінансово-господарські взаємовідносини між контрагентами-постачальниками та контрагентами-покупцями ТОВ «АЛЕКС-А ЛТД» за період грудень 2010р. та лютий-квітень 2011р. є фіктивними правочинами, та такими, що вчинено без наміру створення правових наслідків, які обумовлювались цими правочинами (ст.234 Цивільного кодексу України (ЦКУ)» (стор.23);
-«Таким чином, «ТОВ «АЛЕКС-А ЛТД» порушено ст.228 ЦК України щодо укладення правочину, який суперечить моральним засадам суспільства, а також порушує публічний порядок, спрямований на заволодіння майном держави, дохідної частини бюджету, а отже, є нікчемним. Вищевикладене свідчить про відсутність у ТОВ «АЛЕКС-А ЛТД» адміністративно-господарських можливостей на виконання господарських зобов'язань по поставці товарів (робіт, послуг) та відсутність фактичних дій, спрямованих на виконання взятих на себе зобов'язань. Останнє, в свою чергу, свідчить про відсутність наміру у ТОВ «АЛЕКС-А ЛТД» створення правових наслідків. ТОВ «АЛЕКС-А ЛТД» здійснювали діяльність, спрямовану на здійснення операцій, пов'язаних з наданням податкової вигоди третіх осіб. Вищевикладене свідчить про відсутність у ТОВ «АЛЕКС-А ЛТД» адміністративно-господарських можливостей на виконання господарських зобов'язань по укладеним угодам та відсутність фактичних дій, спрямованих на виконання взятих на себе зобов'язань. Останнє, в свою чергу, свідчить про відсутність наміру у ТОВ «АЛЕКС-А ЛТД» створення правових наслідків. Тобто, такі угоди носять фіктивних характер»(стор.23);
-«Таким чином, у результаті порушення ТОВ «АЛЕКС-А ЛТД» своїх податкових зобов'язань, приписів господарського та цивільного законодавства (моральних засад), угоди укладені з контрагентами-покупцями та продавцями мають протиправний характер. А такий правочин, внаслідок якого неправомірно віднесений ПДВ до складу податкового кредиту та податкових зобов'язань ТОВ «АЛЕКС-А ЛТД» по суті спрямований на незаконне заволодіння майном держави, протиречить інтересам держави і суспільства, вважається таким, що порушує публічний порядок, а отже, згідно з частиною 2 статті 228 Цивільного кодексу є нікчемним. У зв'язку з вищевикладеним договір доручення від 01.12.2010р. №01/12-УС укладений у м. Києві між ТОВ «АЛЕКС-А ЛТД» «ДОВІРИТЕЛЬ» та ТОВ «БКС ІМПЕКС ГМБХ» «ПОВІРЕНИЙ» та договір доручення від 09.02.2011р. №02/02-УС укладеного у м. Києві між ТОВ «АЛЕКС-А ЛТД» та ТОВ«ІТС Груп ЛТД»є нікчемними» (стор. 24);
-«ТОВ «АЛЕКС-А ЛТД» порушено ст.93 Цивільного кодексу України від 16.01.2003р. №435-ІV (зі змінами та доповненнями) та ст.1 Закону України від 15.05.2003р. №755-IV «Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців»(далі Закон) «Місцезнаходження юридичної особи - адреса органу або особи, які відповідно до установчих документів юридичної особи чи закону виступають від його імені, за юридичною адресою ТОВ «АЛЕКС-А ЛТД», немає можливості встановити, тому факт виписки податкових накладних від ТОВ «АЛЕКС-А ЛТД» переліченим вище підприємствам не можливо» (стор.11);
-«На порушення ТОВ «АЛЕКС-А ЛТД» п.п.7.2.3 п.7.2, п.п.7.3.1 п.7.3 ст.7 Закону України від 03.04.97 №168/97-ВР «Про податок на додану вартість»із змінами та доповненнями, за грудень 2010р. не можливо підтвердити податкові зобов'язання з ПДВ у розмірі 6625322,00 грн.» (стор. 12);
-«Перевіркою встановлено, що підприємством ТОВ «АЛЕКС-А ЛТД» на порушення п.187.1 ст.187 Податкового кодексу України від 02.12.2010р. №2755-VІ зі змінами та доповненнями, за лютий-квітень 2011 року не можливо підтвердити податкові зобов'язання з ПДВ у розмірі 25 469 289 грн., а саме по періодам: Лютий 2011 року на загальну суму ПДВ 9965628,00 грн.; Березень 2011р. на загальну суму ПДВ 5371782,00грн.; Квітень 2011р. на загальну суму ПДВ 10131879,00грн.» (стор. 13);
-«Враховуючи вище викладене підприємством завищено суму податкового кредиту в розмірі 4080891,00грн., в т.ч. за період грудень 2010р. на загальну суму ПДВ 4080891,00 грн.» (стор. 21);
-«Враховуючи вище викладене підприємством завищено суму податкового кредиту в розмірі 25418601,00грн., в т.ч. по періодам: Лютий 2011р. на загальну суму ПДВ 9950694,00грн.; Березень 2011р. на загальну суму ПДВ 5353820,00грн.; Квітень 2011р. на загальну суму ПДВ 10114087,00грн.» (стор. 21).
Зобов'язано ДПІ у Шевченківському районі міста Києва відобразити в електронній базі даних «Система автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України в базі даних АІС співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту, в базі АІС аудит включно, але не обмежуючись, суми податкового кредиту та суми податкових зобов'язань з ПДВ, які ТОВ «АЛЕКС-А ЛТД»включило до податкових декларацій з ПДВ за грудень 2010р., лютий 2011р., березень 2011р., квітень 2011р.
У задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 12.06.2012р. рішення суду першої інстанції скасовано в частині задоволення позовних вимог та постановлено в цій частині нове, яким в задоволенні позовних вимог відмовлено. В решті рішення суду першої інстанції залишено без змін.
Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції, ТОВ «АЛЕКС-А ЛТД» просить скасувати оскаржувану постанову суду апеляційної інстанції, визнати постанову суду першої інстанції такою, що втратила законну силу та закрити провадження у справі.
Заслухавши доповідь судді, пояснення представника відповідача, перевіривши матеріали справи та обговоривши доводи наведені у скарзі, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з таких підстав.
У судовому засіданні представником податкового органу було надано ряд документів, які належним чином завірені, а саме, Витяг з системи Податковий блок, детальна інформація про юридичну особу (ТОВ «АЛЕКС-А ЛТД») станом на 25.11.2013р. (витяг з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб підприємців), з яких вбачається, що стан ТОВ «АЛЕКС-А ЛТД» припинено (дата запису 15.03.2012р., номер запису 11031170034030782).
У ч.2 ст.33 Закону України «Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців» визначено, що юридична особа є такою, що припинилася, з дня внесення до єдиного державного реєстру запису про її припинення.
Вказані положення кореспондуються із ч.2 ст.104 Цивільного кодексу України, за змістом якої юридична особа є такою, що припинилася, з дня внесення до єдиного державного реєстру запису про її припинення.
Згідно з п.5 ч.1 ст.157 Кодексу адміністративного судочинства України суд закриває провадження у справі у разі ліквідації підприємства, установи, організації, які були стороною у справі.
В силу вимог статті 228 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції скасовує судові рішення в касаційному порядку і залишає позовну заяву без розгляду або закриває провадження у справі з підстав, встановлених статтями 155 і 157 цього Кодексу.
Суд касаційної інстанції визнає законні судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій такими, що втратили законну силу, і закриває провадження у справі, якщо після їх ухвалення виникли обставини, які є підставою для закриття провадження у справі, та ці судові рішення ще не виконані.
Таким чином, наведена процесуальна норма передбачає надання касаційним судом правової оцінки рішенням судів на предмет їх законності, за результатами якої судом касації інстанції застосовуються відповідні процесуальні наслідки.
У справі, що переглядається, суди першої та апеляційної інстанції дійшли різних висновків щодо можливості оскарження в судовому порядку результатів документальної невиїзної податкової перевірки. Так, приймаючи рішення про відмову в задоволенні позову, апеляційний суд виходив з того, що ані акт перевірки, ані викладені у ньому правові висновки не мають обов'язкового характеру, не змінюють стан суб'єктивних прав платника, а відтак не можуть виступати предметом оскарження в адміністративному процесі.
У той же час, апеляційний суд залишив поза увагою той факт, що встановлене Податковим кодексом України правове регулювання визначає певні обов'язкові умови, за наявності яких перевірка може вважатися такою, що відбулася. І хоча суд дійсно не повинен оцінювати будь-які висновки, викладені в актах, що складаються за результатами спірних перевірок, однак з метою забезпечення повного та всебічного розгляду спору повинен оцінити дотримання податковим органом процедури призначення таабо проведення невиїзної документальної чи камеральної перевірки, що фактично не було зроблено судами.
Крім того, скасовуючи рішення суду першої інстанції у повному обсязі, апеляційний суд взагалі не надав будь-якої правової оцінки позовній вимозі ТОВ «АЛЕКС-А ЛТД» щодо зобов'язання ДПІ відобразити в електронних базах даних (зокрема, у Системі автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України) показників податкових декларацій позивача за грудень 2010 року, лютий, березень, квітень 2011 року.
Як встановлено судом першої інстанції, відповідна інформація була вилучена податковою інспекцією із названої електронної бази даних на підставі висновків, викладених в спірному акті перевірки.
Однак, такі дії податкового органу не відповідають вимогам чинного податкового законодавства, що регулює спірні правовідносини.
Адже Система автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України є програмним продуктом, який було розроблено для реалізації Порядку взаємодії органів державної податкової служби при опрацюванні розшифровок податкових зобов'язань та податкового кредиту з податку на додану вартість у розрізі контрагентів, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 18.04.2008 № 266 (далі - Порядок).
Як випливає зі змісту підпункту 2.10.3 пункт 2.10 Порядку, співставлення даних податкової звітності з ПДВ з інформацією з інших джерел, а саме інформації кол. 2 розділу II Розшифровки податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів, кол. 3 Розрахунку коригування сум ПДВ до податкової декларації з податку на додану вартість з даними Реєстру платників ПДВ здійснюється у складі автоматизованого контролю.
Відповідно до пункту 2.14 Порядку інформація податкової звітності з ПДВ, надіслана до центральної бази даних податкової звітності, у розрізі контрагентів підлягає співставленню засобами системи автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України з метою виявлення платників ПДВ, якими занижено суму податкових зобов'язань або завищено суму податкового кредиту.
Пунктом 2.21 Порядку передбачено, що підсумки перевірок за результатами автоматизованого співставлення податкової звітності з ПДВ на центральному рівні відображаються в описовій частині акта перевірки (камеральної, документальної невиїзної, планової, позапланової перевірки) або довідки у розрізі періодів та операцій з одним контрагентом та фіксуються в АС "Аудит". По мірі підписання актів перевірки та узгодження податкових зобов'язань, визначених податковим повідомленням-рішенням, прийнятим за результатами таких перевірок, уточнюються результати автоматизованого співставлення на центральному рівні податкової звітності з ПДВ за поданням підрозділу, яким завершено процедуру такого узгодження та яким прийнято таке повідомлення-рішення.
Згідно з пунктом 4.16 Порядку якщо платником ПДВ (постачальником) до податкових зобов'язань включено суму ПДВ меншу, ніж контрагентом (отримувачем) до податкового кредиту, працівники підрозділу оподаткування юридичних, фізичних осіб органу ДПС, на обліку якого знаходиться платник ПДВ (постачальник), та органу ДПС, на обліку якого знаходиться платник ПДВ (отримувач), відповідно до пункту 3 статті 11, пункту 3 статті 111 Закону № 509 звертаються в письмовій формі до таких платників ПДВ щодо одержання пояснень та їх документальних підтверджень (перелік документів, що затребується у платника ПДВ, передбачений пунктом 4.2 Порядку) з метою встановлення причин розбіжностей даних, що містяться у поданій ними податковій звітності з податку на додану вартість, виявлених під час камеральної перевірки, та/або за результатами автоматизованого співставлення.
Наведені законодавчі положення дають підстави для висновку про те, що процес зіставлення даних податкової звітності з ПДВ у розрізі контрагентів є формальним рівнем податкового контролю, на стадії якого податковий орган фактично порівнює задекларовані контрагентами кореспондуючі суми податкових зобов'язань та податкового кредиту з метою оперативного виявлення платників, що підлягають документальній перевірці.
Зазначений етап контрольно-перевірочної роботи не передбачає здійснення податковим органом оцінки дотримання платником вимог податкового законодавства та аналізу змісту та характеру правовідносин, що стали підставою для формування даних податкового обліку платника. Адже питання правильності відображення платником в обліку проведених господарських операцій досліджуються податковим органом при проведенні податкової перевірки платника з дослідженням фінансово-господарських документів, пов'язаних з нарахуванням і сплатою податку.
Висновок щодо правильності (або недостовірності) задекларованих платником даних податкового обліку як підстави для внесення змін до вказаної бази даних може бути зроблений податковим органом після визначення платникові податкових зобов'язань та їх узгодження у встановленому законом порядку.
Слід також наголосити, що у податковому праві визнається критерій добросовісності платника, який передбачає законність дій платника у сфері податкових правовідносин (у тому числі і щодо формування даних податкового обліку), доки це не спростовано у порядку, встановленому Податковим кодексом України. Наведене також виключає можливість застосування до платника негативних правових наслідків (зокрема, у вигляді вилучення з електронної бази даних задекларованих ним показників) до моменту донарахування платникові податкового зобов'язання в порядку статті 54 Податкового кодексу України та його узгодження.
Таким чином, будь-які зміни до інформаційних баз мають визнаватися протиправними, якщо відповідні дані не співпадають з узгодженими сумами (або іншими показниками) податкового обліку.
Оскільки у даному разі жодних донарахувань позивачеві грошових зобов'язань (та, відповідно, їх узгодження) за наслідками проведення спірної перевірки здійснено не було, то у ДПІ у Шевченківському районі м. Києва були відсутні підстави вносити зміни до Автоматизованої системи «Результати співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України».
За таких обставин суд першої інстанції цілком правомірно задовольнив розглядувану позовну вимогу.
В частині відмови у задоволенні позовних вимог висновки судів попередніх інстанцій учасниками провадження не оспорюються.
З урахуванням викладеного Вищий адміністративний суд України вважає за необхідне скасувати оскаржувану постанову суду апеляційної інстанції, а також визнати постанову суду першої інстанції у відповідній частині законною та такою, що втратила законну силу.
Керуючись статтями 157, 220, 221, 223, 228, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України -
Касаційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю «АЛЕКС-А ЛТД» задовольнити частково.
Постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 12.06.2012 у справі № 2а-14922/11/2670 скасувати.
Постанову окружного адміністративного міста Києва від 24.01.2012 у справі №2а-14922/11/2670 визнати законною та такою, що втратила законну силу в частині зобов'язання державну податкову інспекцію у Шевченківському районі м. Києва відобразити в електронній базі даних «Система автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України в базі даних АІС співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту, в базі АІС аудит включно, але не обмежуючись, суми податкового кредиту та суми податкових зобов'язань з ПДВ, які товариство з обмеженою відповідальністю «АЛЕКС-А ЛТД» включило до податкових декларацій з ПДВ за грудень 2010р., лютий 2011р., березень 2011р., квітень 2011р.
В іншій частині постанову окружного адміністративного міста Києва від 24.01.2012 у справі № 2а-14922/11/2670 скасувати.
Провадження у справі закрити.
Ухвала вступає в законну силу з моменту проголошення.
Головуючий: ___________________ Н.Є. Маринчак
Судді: ___________________ О.В. Вербицька
___________________ О.В. Муравйов