"06" листопада 2013 р. м. Київ К/9991/58715/12
Вищий адміністративний суд України у складі: головуючого судді Бухтіярової І.О., суддів Костенка М.І., Приходько І.В.,
розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Приморському районі м. Одеси Одеської області Державної податкової служби
на постанову Одеського окружного адміністративного суду від 29.07.2011 року
та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 19.04.2012 року
у справі № 2а/1570/3595/2011
за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Проджекті-КА» (далі - позивач, ТОВ «Прожекті-КА»)
до Державної податкової інспекції у Приморському районі м. Одеси (далі - відповідач, ДПІ у Приморському районі м. Одеси)
про визнання дій протиправними, -
ТОВ «Проджекті-КА» звернулось у травні 2011 року до суду з адміністративним позовом про визнання дій ДПІ у Приморському районі м. Одеси щодо проведення невиїзної документальної перевірки ТОВ «Проджекті-КА» та дій щодо складання акту перевірки «Про неможливість проведення документальної перевірки ТОВ «Проджекті-КА» щодо правомірності формування податкових зобовязань та податкового кредиту за грудень 2010 року» від 04.03.2011 року № 265/23-513/37008644 протиправними.
29.07.2011 року позивач надав до суду заяву про зміну позовних вимог, в якій просив визнати дії ДПІ у Приморському районі м. Одеси щодо складання акту перевірки «Про неможливість проведення документальної перевірки ТОВ «Проджекті-КА» щодо правомірності формування податкових зобовязань та податкового кредиту за грудень 2010 року» від 04.03.2011 року № 265/23-513/37008644 протиправними.
Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 29.07.2011 року, залишеною без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 19.04.2012 року, позов задоволено: визнані протиправними дії ДПІ у Приморському районі м. Одеси щодо складання акту перевірки «Про неможливість проведення документальної перевірки ТОВ «Проджекті-КА» щодо правомірності формування податкових зобовязань та податкового кредиту за грудень 2010 року» від 04.03.2011 року № 265/23-513/37008644.
Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу, в якій просить скасувати рішення судів попередніх інстанцій та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволені позовних вимог в повному обсязі. Вважає, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій були прийняті з порушенням норм матеріального та процесуального права.
Заперечення на касаційну скаргу не надходили, що не перешкоджає її розгляду по суті.
З урахуванням неприбуття у судове засідання жодної з осіб, які беруть участь у справі, та які були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового засідання, колегія суддів дійшла висновку про можливість розгляду справи за наявними у справі матеріалами в порядку письмового провадження.
Відповідно до частини першої статті 220 Кодексу адміністративного судочинство України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому засіданні та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.
Заслухавши доповідь судді-доповідача про обставини, необхідні для ухвалення судового рішення судом касаційної інстанції, дослідивши доводи касаційної скарги, матеріали справи, судові рішення, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що 28.02.2011 року начальником ДПІ у Приморському районі м. Одеси відповідно до вимог п. 79.2 ст. 79 Податкового кодексу України (далі - ПК України) на підставі термінової телеграми ДПА України від 24.02.2011 року № 5236/7/99-4 «Про відпрацювання підприємств» видано наказ № 540 «Про проведення невиїзної документальної перевірки ТОВ «Проджекті-КА».
ДПІ у Приморському районі м. Одеси керівнику ТОВ «Проджекті-КА» за адресою: 65044, м. Одеса, пр-т Шевченка 4-а 04.03.2011 року було надіслано рекомендованим листом повідомлення про проведення з 04.03.2011 року позапланової невиїзної документальної перевірки ТОВ «Проджекті-КА», запит від 03.03.2011 року № 12087/10/23-5 про надання інформації по господарських відносинах з контрагентами за грудень 2010 року та її документального підтвердження, які були повернуті до ДПІ У Приморському районі м. Одеси з відміткою пошти «в 44 державному відділені зв'язку не значиться».
03.03.2011 року до ДПІ у Приморському районі м. Одеси надійшла службова записка ВПМ ДПІ у Приморському районі, в якій зазначено, що в результаті проведених заходів встановлено, що ТОВ «Проджекті-КА» за юридичною адресою: м. Одеса, пр-т Шевченка 4-а не знаходиться, виробничі та складські приміщення, а також автотранспорт відсутні, а також підприємство здійснює діяльність, відмінну від основного виду діяльності, заявленого при реєстрації.
04.03.2011 року на підставі наказу № 540 від 28.02.2011 року головним державним податковим ревізором-інспектором відділу перевірок ризикових операцій управління податкового контролю юридичних осіб ДПІ у Приморському районі м. Одеси Максимкіною Т.Г. проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ТОВ «Проджекті-КА» щодо правомірності формування податкових зобовязань та податкового кредиту за грудень 2010 року.
За результатами перевірки складено акт «Про неможливість проведення документальної перевірки ТОВ «Проджекті-КА» щодо правомірності формування податкових зобов'язань та податкового кредиту за грудень 2010 року» від 04.03.2011 року № 265/23-513/37008644, у висновках якого зазначено, що, враховуючи те, що у ТОВ «Проджекті-КА» були відсутні необхідні умови для ведення господарської діяльності, відсутні основні фонди, технічний персонал, фахівці, виробничі активи, складські приміщення, транспортні засоби, підприємство не знаходилося за місцезнаходженням згідно ч. ч. 1, 5 ст. 203 п. 1, 2 ст. 215, ст. 228 Цивільного Кодексу України (далі - ЦК України) правочини з контрагентами за період грудень 2010 року вбачаються як такі, що мають ознаки нікчемності, податкові зобов'язання у сумі 473 311,00 гривень та податковий кредит у сумі 4 749 487,00 гривень сформовані штучно.
Задовольняючи адміністративний позов суд першої інстанції, з яким погодився і суд апеляційної інстанції, дійшов до висновку, що ДПІ у Приморському районі м. Одеси при складанні акту перевірки «Про неможливість проведення документальної перевірки ТОВ «Проджекті-КА» щодо правомірності формування податкових зобов'язань та податкового кредиту за грудень 2010 року» від 04.03.2011 року № 265/23-513/37008644 діяла не у відповідності з вимогами Конституції та законів України, необґрунтовано, без урахування усіх обставин, що мають значення для вчинення дії, та з порушенням вимог чинного законодавства.
Між тим, судова колегія Вищого адміністративного суду України вважає висновки судів першої та апеляційної інстанцій передчасними та такими, що зроблені на підставі не повно та не всебічно досліджених встановлених фактичних обставин справи, з огляду на наступне.
Як вказують суди попередніх інстанцій, на підставі рішення начальника ДПІ у Приморському районі м. Одеси, оформленого наказом ДПІ у Приморському районі м. Одеси від 28.02.2011 року № 540, відповідно до пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75, п. 79.2 ст. 79 ПК України та відповідно до розпорядження ДПА України від 24.02.2011 року «Про відпрацювання підприємств» було складено акт «Про неможливість проведення документальної перевірки ТОВ «Проджекті-КА» щодо правомірності формування податкових зобов'язань та податкового кредиту за грудень 2010 року» від 04.03.2011 року № 265/23-513/37008644, у висновках якого зазначено, що, враховуючи те, що у ТОВ «Проджекті-КА» були відсутні необхідні умови для ведення господарської діяльності, відсутні основні фонди, технічний персонал, фахівці, виробничі активи, складські приміщення, транспортні засоби, підприємство не знаходилося за місцезнаходженням згідно ч. ч. 1, 5 ст. 203 п. 1, 2 ст. 215, ст. 228 ЦК України правочини з контрагентами за період грудень 2010 року вбачаються як такі, що мають ознаки нікчемності, податкові зобов'язання та податковий кредит сформовані штучно.
Також суди звертають увагу на те, що в зазначеному акті перевіряючою особою - головним державним податковим ревізором-інспектором відділу перевірок ризикових операцій управління податкового контролю юридичних осіб ДПІ у Приморському районі м. Одеси Максимкіною Т.Г. зазначається саме про проведення позапланової невиїзної документальної перевірки позивача. При цьому перевіряюча, незважаючи на неможливість проведення цієї перевірки, зазначає, що в акті нею було встановлено нікчемність правочинів, укладених ТОВ «Проджекті-КА» з контрагентами у грудні 2010 року.
Крім того, головний державний податковий ревізор-інспектор відділу перевірок ризикових операцій управління податкового контролю юридичних осіб ДПІ у Приморському районі м. Одеси Максимкіна Т.Г. у письмових поясненнях зазначила, що акт від 04.03.2011 року № 265/23-513/37008644 «Про неможливість проведення документальної перевірки ТОВ «Проджекті-КА» щодо правомірності формування податкових зобов'язань та податкового кредиту за грудень 2010 року» не є результатом проведеної документальної перевірки, а лише фіксує факт неможливості проведення документальної перевірки та вказує на ознаки нікчемності укладених ТОВ «Проджекті-КА» угод на підставі проведеного аналізу наявної в ДПІ інформації.
Також, із зазначеного акту вбачається, що наведені у ньому висновки фактично зроблені податковим органом лише на підставі службової записки ВПМ ДПІ у Приморському районі про незнаходження позивача за місцезнаходженням юридичної особи та податкової звітності контрагентів шляхом співставлення додатків № 5 за допомогою підсистеми «Співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту на рівні ДПА України», при цьому первинні документи бухгалтерського та податкового обліку ТОВ «Проджекті-КА» не перевірялись.
Відповідно до п. 75.1 ст. 75 ПК України, органи державної податкової служби мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Документальною перевіркою згідно із пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 ПК України вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, а також отриманих в установленому законодавством порядку органом державної податкової служби документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків. Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи органу державної податкової служби і проводиться за наявності хоча б однієї з обставин, визначених цим Кодексом. Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні органу державної податкової служби.
Відповідно до п. 79.1 ст. 79 ПК України документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником органу державної податкової служби рішення про її проведення та за наявності обставин для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.
Згідно пп. 78.1.1 п. 78.1 ст. 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється за наслідками перевірок інших платників податків або отримання податкової інформації виявлено факти, що свідчать про можливі порушення платником податків податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов'язковий письмовий запити органу державної податкової служби протягом 10 робочих днів з дня отримання запиту.
Дійсно, за вищевказаними нормами присутність платників податків під час проведення документальних невиїзних перевірок не є обов'язковою. Проте, у відповідності до пп. 78.1.1. п. 78.1 ст. 78 ПК України обов'язковою обставиною для здійснення документальної позапланової перевірки є надання платником податків пояснення та їх документальні п.ідтвердження на письмовий запит органу державної податкової служби протягом 10 робочих днів з дня отримання запиту.
В ході судового розгляду у суді 1 інстанції позивач відмовився від частини вимог, а саме про визнання протиправними дій щодо проведення невиїзної документальної перевірки. З цього приводу колегія суддів касаційної інстанції зазначає наступне.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 17 Кодексу адміністративного судочинства України, юрисдикція адміністративних судів поширюється, зокрема, на спори фізичних чи юридичних осіб із суб'єктом владних повноважень щодо оскарження його рішень (нормативно-правових актів чи правових актів індивідуальної дії), дій чи бездіяльності.
Отже, до адміністративних судів можуть бути оскаржені будь-які рішення, дії чи бездіяльність суб'єктів владних повноважень, які породжують, змінюють або припиняють права та обов'язки у сфері публічно-правових відносин, вчинених ними при здійсненні владних управлінських функцій на основі законодавства, в тому числі на виконання делегованих повноважень, якщо позивач вважає, що цими рішеннями, діями чи бездіяльністю його права чи свободи порушені або порушуються, створено або створюються перешкоди для їх реалізації або мають місце інші ущемлення прав чи свобод.
З наведених норм права випливає, що позивач на власний розсуд визначає, чи порушені його права рішеннями, дією або бездіяльністю суб'єкта владних повноважень. Проте ці рішення, дія або бездіяльність повинні бути такими, які породжують, змінюють або припиняють права та обов'язки у сфері публічно-правових відносин.
Колегія суддів касаційної інстанції звертає увагу на те, що повноваження суду при вирішенні справи, передбачені у ч. 2 ст. 162 Кодексу адміністративного судочинства України, не є вичерпними. Ця ж стаття визначила, що суд може прийняти іншу постанову, яка б гарантувала дотримання та поновлення прав, свобод, інтересів позивача, від порушень з боку суб'єктів владних повноважень. У даному випадку це означає, що незалежно від відмови від частини позовних вимог, суд повинен був перевірити чи не порушені права позивача саме діями по проведенню невиїзної документальної перевірки, незважаючи на відмову позивача від цієї частини позовних вимог.
Крім того, суд касаційної інстанції звертає увагу на наступне.
Згідно п. 86.1 ст. 86 ПК України результати перевірок (крім камеральних) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами органу державної податкової служби та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.
Разом з тим, розглядаючи справу по суті судами попередніх інстанції не враховано, що відповідно до п. 86.8 ст. 86 ПК України податкове повідомлення-рішення приймається керівником податкового органу (його заступником) протягом десяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків акта перевірки у порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу.
Оскільки судами першої та апеляційної інстанції не встановлено, та не з'ясовано чи було прийняте відповідачем податкове повідомлення-рішення на підставі акту перевірки від 04.03.2011 року № 265/23-513/37008644 відносно ТОВ «Проджекті-КА», тому під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, повно та об'єктивно дослідити обставини справи, дати їм належну юридичну оцінку, в залежності від встановленого, правильно застосувати до спірних правовідносин норми матеріального права та ухвалити законне і обґрунтоване рішення.
При цьому, якщо було прийнято податкове повідомлення-рішення, то судам слід з'ясувати чи було воно оскаржене в адміністративному порядку, чи може сума податкового зобов'язання є узгодженою.
Отже, суд постановляє ухвалу про закінчення з'ясування обставин у справі та перевірки їх доказами тільки після того, як проведено всі дії, необхідні для повного та всебічного з'ясування обставин справи, перевірено всі вимоги та заперечення осіб, які беруть участь у справі, та вичерпано всі можливості збирання й оцінки доказів.
У разі, якщо судом на момент розгляду справи буде встановлено існування податкового повідомлення-рішення, винесеного за результатами проведеної спірної невиїзної перевірки, суд може вийти за межі позовних вимог і визнати протиправним не лише проведення перевірки (з відповідних підстав), а відразу і відповідне податкове повідомлення-рішення.
Частина 2 статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України передбачає, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
Разом з тим, частина 4 та 5 статті 11 даного Кодексу встановлює, що суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з'ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Суд повинен запропонувати особам, які беруть участь у справі, подати докази або з власної ініціативи витребувати докази, яких, на думку суду, не вистачає.
Зважаючи на наведене, касаційна інстанція на підставі ст. 227 Кодексу адміністративного судочинства України дійшла висновку про неповне встановлення обставин справи та обумовлену цим неможливість надання належної юридичної оцінки всім обставинам у справі, у зв'язку з чим справа підлягає направленню на новий розгляд для достовірного з'ясування та правильного вирішення цього спору.
Керуючись ст. ст. 220-231 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України, -
Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Приморському районі м. Одеси Одеської області Державної податкової служби - задовольнити частково.
Постанову Одеського окружного адміністративного суду від 29.07.2011 року та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 19.04.2012 року у справі № 2а/1570/3595/2011 - скасувати.
Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та оскарженню не підлягає.
Головуючий суддя: І.О. Бухтіярова
Судді: М.І. Костенко
І.В. Приходько