"09" жовтня 2013 р. м. Київ К/9991/14739/12
Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі:
Лосєва А.М.,
Бившевої Л.І.,
Шипуліної Т.М.,
за участю секретаря Титенко М.П.,
за участю представників
позивача:Булгакова П.А.,
відповідача:Шила М.Ю.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні
касаційну скаргу Публічного акціонерного товариства «ІНГ Банк Україна»
на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 07.06.2011
та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 25.01.2012
у справі № 2а-17636/10/2670
за позовом Публічного акціонерного товариства «ІНГ Банк Україна»
до Спеціалізованої державної податкової інспекції у м. Києві по роботі з великими платниками податків, правонаступником якої є Міжрегіональне головне управління Міндоходів - Центральний офіс з обслуговування великих платників,
про скасування податкового повідомлення-рішення,
Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 07.06.2011, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 25.01.2012, відмовлено в задоволенні позовних вимог Публічного акціонерного товариства «ІНГ Банк Україна» (надалі - позивач, ПАТ «ІНГ Банк Україна») до Спеціалізованої державної податкової інспекції у м. Києві по роботі з великими платниками податків, правонаступником якої є Міжрегіональне головне управління Міндоходів - Центральний офіс з обслуговування великих платників (надалі - відповідач), про скасування податкового повідомлення-рішення від 01.12.2010 № 0001364310/3 в частині податкового зобов'язання на суму за основним платежем у розмірі 143 016,04 грн. із відповідною сумою штрафних санкцій.
Вважаючи, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій прийнято з порушенням норм матеріального права, позивач звернувся до Вищого адміністративного суду України із касаційною скаргою, у якій просить скасувати постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 07.06.2011 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 25.01.2012 і прийняти нове рішення про задоволення позову.
Відповідач надав письмові заперечення на касаційну скаргу, в яких наводить доводи в підтримку оскаржуваних судових рішень.
Відповідно до частини першої статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що представниками відповідача проведено перевірку ПАТ «ІНГ Банк Україна» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2006 по 30.12.2009, за результатами якої складено акт від 16.04.2010 № 201/43-10/21684810.
Перевіркою встановлено порушення: пп. 5.2.4 п.5.2 ст.5, пп. 8.1.1 п. 8.1, пп. 8.2.2 п.8.2, пп. 8.3.2 п. 8.3, пп. 8.4.1 п.8.4, пп. 8.6.1 п.8.6, пп. 8.7.1 п.8.7 ст.8, пп.12.2.1, пп. 12.2.2 п.12.2 ст.12 Закону України від 28.12.1994 № 334/94-ВР «Про оподаткування прибутку підприємств» (надалі - Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств»), пп. 7.4.2 п. 7.4 ст. 7 Закону України від 03.04.1997 № 168/97-ВР «Про податок на додану вартість» (надалі - Закон України «Про податок на додану вартість»), у результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 178 013,11 грн.
На підставі акта перевірки відповідачем винесено податкове повідомлення-рішення від 28.04.2010 № 0000744310/0 на суму 429 692,88 грн., в тому числі: за основним платежем - 178 013,11 грн., за штрафними санкціями - 251 679,77 грн.
За результатами адміністративного оскарження прийнято податкове повідомлення-рішення від 01.12.2010 № 0001364310/3, яким донараховану суму основного платежу (178 013,11 грн.) залишено без змін та зменшено суму штрафних (фінансових) санкцій, яка склала 203 960,93 грн.
Відмовляючи в позові, суди попередніх інстанцій погодились із висновками податкового органу про завищення позивачем амортизаційних відрахувань в частині неправомірного збільшення балансової вартості основних засобів 2 групи на суму сплаченого у складі ціни податку на додану вартість при придбанні легкових автомобілів. Крім того, судом було підтверджено завищення позивачем амортизаційних відрахувань на суму витрат, пов'язаних із встановленням та підключенням комунікаційного обладнання, що помилкового віднесено позивачем до 3 та 4 груп основних фондів.
Переглянувши судові рішення у межах касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, колегія суддів Вищого адміністративного суду України не може погодитись із висновками судів попередніх інстанцій та вважає, що касаційна скарга позивача підлягає частковому задоволенню, з огляду на наступне.
Як встановлено судом першої інстанції, позивач в 2007-2008 роках збільшував балансову вартість другої групи основних фондів на суму податку на додану вартість, сплаченого при придбанні легкових автомобілів, в результаті чого податковий орган дійшов висновку про завищення амортизаційних відрахувань за період, що перевірявся, на суму 388 821,91 грн.
Згідно абз. 2 пп. 7.4.2 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» в редакції, що була чинною на момент виникнення спірних правовідносин, не включається до складу податкового кредиту та відноситься до складу валових витрат сума податку, сплачена платником податку при придбанні легкового автомобіля (крім таксомоторів), що включається до складу основних фондів.
Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин, не містить припису щодо формування валових витрат або нарахування амортизації в даній окремій ситуації.
Натомість, пункт 8.4 ст. 8 вказаного Закону встановлює загальний порядок збільшення та зменшення балансової вартості груп основних фондів. Зокрема, відповідно до пп. 8.4.1 п. 8.4 ст. 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» у разі здійснення витрат на придбання основних фондів балансова вартість відповідної групи збільшується на суму вартості їх придбання, з урахуванням транспортних і страхових платежів, а також інших витрат, понесених у зв'язку з таким придбанням, без урахування сплаченого податку на додану вартість, у разі коли платник податку на прибуток підприємств зареєстрований платником податку на додану вартість.
Таким чином, якщо норми Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» не передбачають включення до складу валових витрат сум податку на додану вартість, сплачених при придбанні легкового автомобіля, то норма Закону України «Про податок на додану вартість» (пп. 7.4.2 п. 7.4 ст. 7) прямо передбачає таке право платника податку.
Колізію між наведеними приписами двох законів з питань оподаткування слід вирішувати з урахуванням наступного.
У разі, якщо норми нормативних актів рівної юридичної сили містять різні моделі правового регулювання, перевагу при застосуванні до вирішення спірних правовідносин слід надавати тій нормі, що регулює менш розширене коло суспільних відносин, тобто є спеціальною.
В даному випадку, норма п. 8.4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» регулює правові наслідки будь-яких операцій з придбання (створення) усіх видів основних фондів. В той же час, приписи пп. 7.4.2 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» передбачають правові наслідки придбання саме легкових автомобілів (крім таксомоторів), тобто регулює обмежене коло суспільних відносин, а відтак, є спеціальною.
Згідно абз.3 пп. 5.3.3 п. 5.3 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» у разі, якщо платник податку на прибуток, зареєстрований як платник податку на додану вартість, одночасно здійснює операції з продажу товарів (робіт, послуг), що оподатковуються податком на додану вартість та звільнені від оподаткування, або не є об'єктом оподаткування таким податком, податок на додану вартість, сплачений у складі витрат на придбання товарів (робіт, послуг), які відносяться до складу валових витрат, та основних фондів і нематеріальних активів, що підлягають амортизації, включається відповідно до валових витрат або балансова вартість відповідної групи основних фондів збільшується на суму, що не включена до складу податкового кредиту такого платника податку згідно із Законом України «Про податок на додану вартість».
З урахуванням викладеного, колегія суддів Вищого адміністративного суду України дійшла протилежного висновку з даного приводу, ніж суди попередніх інстанцій, та вважає, що позивач при здійсненні витрат на придбання таких основних фондів 2 групи, як легкові автомобілі, правомірно збільшив балансову вартість відповідної групи основних фондів на суму вартості їх придбання з урахуванням податку на додану вартість, сплачену ПАТ «ІНГ Банк Україна» в ціні автомобілів, без включення таких сум податку на додану вартість до складу податкового кредиту.
Наведене свідчить про помилковість висновків судів першої та апеляційної інстанцій при постановленні рішень по справі в цій частині.
Крім того, позиція судів першої та апеляційної інстанцій про необхідність віднесення до 1 групи основних фондів маршрутизаторів, комутаторів та джерел безперебійного живлення також не ґрунтується на нормах законодавства, з огляду на наступне.
Підпунктом 8.2.2 п. 8.2 ст. 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» передбачено, що основні фонди підлягають розподілу за групами. При цьому, до першої групи належать будівлі, споруди, їх структурні компоненти та передавальні пристрої, в тому числі жилі будинки та їх частини (квартири і місця загального користування), вартість капітального поліпшення землі; до другої групи - автомобільний транспорт та вузли (запасні частини) до нього; меблі; побутові електронні, оптичні, електромеханічні прилади та інструменти, інше конторське (офісне) обладнання, устаткування та приладдя до них; до третьої - будь-які інші основні фонди, не включені до першої, другої та четвертої груп; до четвертої - електронно-обчислювальні машини, інші машини для автоматичного оброблення інформації, пов'язані з ними засоби зчитування або друку інформації, інші інформаційні системи, комп'ютерні програми, телефони (у тому числі стільникові), мікрофони і рації, вартість яких перевищує вартість малоцінних товарів (предметів).
Так, при проведенні перевірки контролюючий орган дійшов висновку, що комутатори, маршрутизатори та джерела безперебійного живлення є передавальними пристроями, а тому відносяться до 1 групи основних фондів.
Водночас, Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» не дає визначення поняттю «передавальні пристрої».
Згідно п. 2 Національного стандарту № 2 «Оцінка нерухомого майна», затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 28.10.2004 № 1442, передавальні пристрої -земельні поліпшення, створені для виконання спеціальних функцій з передачі енергії, речовини, сигналу, інформації тощо будь-якого походження та виду на відстань (лінії електропередачі, трубопроводи, водопроводи, теплові та газові мережі, лінії зв'язку тощо).
Натомість, комутатори та маршрутизатори самі по собі до передавальних пристроїв не відносяться, оскільки є частиною комп'ютерної мережі банку та призначені для підключення, з'єднання та зв'язку локальних компонентів комп'ютерної мережі позивача, а не частиною телекомунікаційної мережі загального користування.
Джерела безперебійного живлення є також частиною інформаційної системи банку, яка забезпечує не тільки енергозабезпечення комп'ютерних пристроїв у разі відключення їх від електропостачання, а й моніторинг часу коректного запуску програм, які дозволяють виключити комп'ютерне обладнання.
При цьому, вказані пристрої є сучасним електронним обладнанням, яке застосовується для функціонування інформаційної системи банку, та мають невеликий строк корисного використання, що обумовлений моральним старінням, а також не можуть самостійно використовуватись як окремі функціонуючі пристрої.
З огляду на викладене, колегія суддів вважає, що ПАТ «ІНГ Банк Україна» дотримано приписів законодавства щодо віднесення вартості придбаних комутаторів, маршрутизаторів та джерел безперебійного живлення до 3 та 4 груп основних фондів, що спростовує висновки судів попередніх інстанцій про наявність порушень при здійсненні амортизаційних відрахувань та підстав для застосування до позивача штрафних санкцій.
Водночас, зважаючи на межі касаційного перегляду справи, встановлені ст.220 Кодексу адміністративного судочинства України, судова колегія не може підтвердити обґрунтованість позовних вимог, оскільки з оскаржуваних судових рішень не вбачається можливим виділити оспорювану суму податкових зобов'язань з податку на прибуток за кожним окремим епізодом, що, в свою чергу, виключає можливість виокремити законні донарахування від протиправних, тому ухвалені у справі рішення попередніх інстанцій підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції відповідно до частини 2 статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України.
Під час нового розгляду суду першої інстанції необхідно врахувати викладене в даній ухвалі, на підставі цього встановити, яку саме суму податкових зобов'язань з податку на прибуток та штрафних санкцій було визначено позивачеві неправомірно, і, в залежності від встановленого, правильно застосувати норми матеріального права до спірних правовідносин і прийняти законне та обґрунтоване рішення.
Керуючись ч. 3 ст. 160, ст.ст. 210, 214, 215, 220, 223, 227, 230, 232, ч. 5 ст. 254 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
1. 1. Касаційну скаргу Публічного акціонерного товариства «ІНГ Банк Україна» задовольнити частково.
2. Постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 07.06.2011 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 25.01.2012 у справі № 2а-17636/10/2670 скасувати.
Справу № 2а-17636/10/2670 направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
3. Постанова набирає законної сили з моменту проголошення та оскарженню не підлягає.
Головуючий суддя:(підпис)А.М. Лосєв
Судді(підпис)Л.І. Бившева
(підпис) Т.М. Шипуліна