24 вересня 2013 року м. Київ К/9991/2425/11
Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:
Карася О.В. (головуючого), Голубєвої Г.К., Островича С.Е.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Краматорську Донецької області на постанову Донецького окружного адміністративного суду від 16.11.2010 та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 23.12.2010 у справі № 2а-21204/10/0570
за позовом Відкритого акціонерного товариства "Енергомашспецсталь"
до Державної податкової інспекції у м. Краматорську Донецької області
за участю Прокуратури Донецької області
про скасування податкового повідомлення-рішення, -
Товариство звернулось до суду із позовною заявою до Державної податкової інспекції про скасування податкового повідомлення-рішення від 21.08.2010 № 0000192303/0/33722, яким позивачу зменшено суму бюджетне відшкодування з податку на додану вартість (далі - ПДВ) за травень 2010 року у розмірі 2 092 082,00 грн.
Обґрунтовуючи позовні вимоги, позивач послався та те, що до складу фактично сплаченого позивачем ПДВ в ціні товару, сума якого була заявлена до відшкодування з бюджету у травні 2010 року, не входили суми податкового кредиту з ПДВ за квітень 2010 року, який за наслідками однієї із перевірок контролюючим органом було визнано завищеним.
Постановою суду першої інстанції, залишеною без змін ухвалою апеляційного адміністративного суду, позовні вимоги задоволено.
Ухвалюючи судові рішення про задоволення позову, суди попередніх інстанцій виходили з того, що податковий орган безпідставно ототожнив право на формування податкового кредиту (момент такого формування та його підстави) з правом бюджетного відшкодування, розмір якого дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів (послуг). Зазначена помилка призвела до неправомірного зменшення суми бюджетного відшкодування шляхом виключення з його складу суми, яка до такого відшкодування позивачем не включалась.
Не погодившись із судовими рішеннями окружного та апеляційного адміністративного судів, Державна податкова інспекція до Вищого адміністративного суд України подала касаційну скаргу.
У касаційній скарзі орган податкової служби, посилаючись на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального права, просить зазначені судові рішення скасувати та у задоволенні позовних вимог відмовити.
Прокуратура підтримала вимоги касаційної скарги шляхом подання заяви про приєднання до касаційної скарги.
У поданих запереченнях на скаргу позивач просить у задоволенні скарги відповідача відмовити через її необґрунтованість.
Перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, доводи касаційної скарги та заперечення на неї, колегія суддів вважає, що касаційну скаргу необхідно відхилити з наступних підстав.
Як встановлено судами, фактичною підставою для зменшення Товариству суми бюджетного відшкодування ПДВ оспорюваним податковим повідомленням - рішенням став висновок фахівців контролюючого органу, викладений в акті позапланової виїзної перевірки від 16.08.2010, про порушення позивачем п. 1.8 ст. 1, пп. 7.7.2 п. 7.7 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість" внаслідок завищення суми бюджетного відшкодування у травні 2010 року через завищення податкового кредиту у квітні 2010 року по господарським операціям з ТОВ ТК "Оптимум". При цьому висновок неправомірності формування податкового кредиту у квітні 2010 року фахівцями контролюючого органу вмотивовано результатами попередньої перевірки (акт від 14.07.2010), у ході якої було встановлено завищення Товариством податкового кредиту по декларації з ПДВ за квітень 2010 року по операціям з ТОВ ТК "Оптимум" у розмірі 2 092 082,00 грн. внаслідок порушення останнім податкової дисципліни (відсутність декларування податкових зобов'язань у період виписки податкових накладних - у квітні 2010 року), що призвело до несплати податкових зобов'язань з ПДВ до бюджету, та відсутністю постачальника товару (послуг) за місцем реєстрації. При цьому, як вбачається з акту перевірки, укладення суб'єктом господарювання нікчемних (недійсних) правочинів за результатами перевірки не встановлено.
Судами також встановлено, що передумовою проведення позапланової виїзної перевірки Товариства з питань достовірності нарахування суми бюджетного відшкодування ПДВ на рахунок платника у банку за травень 2010 року, яка виникла за рахунок від'ємного значення з ПДВ, що декларувалось за період з 01.01.2010 по 30.04.2010, була подана Товариством декларація з ПДВ за травень 2010 року. За даними, задекларованими Товариством у вказаній декларації, сума, що підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку склала 9 971 834,00 грн. (рядки 25, 25.1 Декларації), залишок від'ємного значення попереднього звітного податкового періоду за вирахуванням суми податку, яка підлягає сплаті до бюджету за підсумками поточного звітного періоду, - 33 735 660,00 грн. (рядок 24 Декларації). У рядку 26 податкової декларації позивач вказав залишок від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду, - 23 763 826,00 грн. Разом із декларацією позивачем було подано розрахунок суми бюджетного відшкодування на суму 9 971 834,00 грн. та заяву про повернення вказаної суми бюджетного відшкодування.
Вирішуючи спір, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли правильного висновку, що спеціальним законом, який визначає платників ПДВ, об'єкти, базу та ставки оподаткування, перелік неоподатковуваних і звільнених від оподаткування операцій, особливості оподаткування експортних та імпортних операцій, поняття податкової накладної, порядок обліку, звітування та внесення податку до бюджету, є Закон України від 03.04.1997 № 168/97-ВР "Про податок на додану вартість" (втратив чинність 01.01.2011). Тому при визначенні податкового кредиту з ПДВ та порядку визначення суми бюджетного відшкодування слід керуватися нормами цього Закону, враховуючи також положення інших законодавчих актів з питань оподаткування, які регулюють порядок та підстави виникнення податкового кредиту з податків, бюджетного відшкодування і не суперечать спеціальному Закону.
Згідно положення пп. 7.7.2 п. 7.7 ст. 7 Закону № 168/97ВР, якщо у наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з пп. 7.7.1 цього пункту, має від'ємне значення (різниця між податковими зобов'язаннями та податковим кредитом), то бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів (послуг).
З аналізу вище наведених норм вбачається, що право на відшкодування в наступному податковому періоді виникає лише при фактичній надмірній сплаті ПДВ постачальникам товарів (послуг) у попередніх податкових періодах, яка позивачем була здійснена, що підтверджується дослідженими судами матеріалами справи, а не з самого факту існування зобов'язання по сплаті останнього в ціні товару.
Як вірно встановлено судами, що також не заперечуються сторонами, розрахунки за отримані товари від контрагента ТОВ ТК "Оптимум" у квітні 2010 року Товариство не здійснювало, відповідно, частина від'ємного значення, фактично сплачена позивачем постачальникам товарів (послуг) у попередніх податкових періодах та заявлена до відшкодування за травень 2010 року, не містила у своєму складі ПДВ у ціні придбаного товару у ТОВ ТК "Оптимум". При цьому, сума від'ємного значення за вирахуванням суми податку, яка підлягала сплаті до бюджету за підсумками поточного звітного періоду (травня 2010 року), та заявленої суми до бюджетного відшкодування, зарахована до складу податкового кредиту наступного податкового періоду, склала 23 763 826,00 грн. Тобто, сума ПДВ у розмірі 2 092 082,00 грн. у ціні придбаного товару по господарським операціям з ТОВ ТК "Оптимум" увійшла до складу суми від'ємного значення, яка після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду. У цьому випадку помилка (завищення податкового кредиту по операціях з ТОВ ТК "Оптимум" на суму2 092 082,00 грн.), на чому наполягає контролюючий орган, допущена при розрахунку суми залишку від'ємного значення у квітні 2010 року, не впливає на розмір суми бюджетного відшкодування, заявлена платником податку до повернення на рахунок у банку.
Крім того, суди цілком обґрунтовано зазначили, що Законом № 168/97-ВР не передбачено можливості зменшення суми бюджетного відшкодування вразі несплати сум ПДВ до бюджету контрагентами платника податку, який має право на бюджетне відшкодування.
Щодо висновків фахівців контролюючого органу про завищення позивачем податкового кредиту по декларації з ПДВ за квітень 2010 року по операціям з ТОВ ТК "Оптимум" у розмірі 2 092 082,00 грн. як підстави висновків про завищення суми бюджетного відшкодування за травень 2010 року слід зазначити наступне.
Як вбачається з матеріалів справи та обставин, встановлених попередніми судовими інстанціями, фактичною підставою для зменшення позивачу суми бюджетного відшкодування за травень 2010 року були висновки попередньої перевірки (акт від 14.07.2010) щодо завищення Товариством податкового кредиту по декларації з ПДВ за квітень 2010 року по операціям з ТОВ ТК "Оптимум" у розмірі 2 092 082,00 грн.
Проте, ані висновки акта перевірки та власне сам акт перевірки податкового органу неможливо вважати його рішенням, дією чи бездіяльністю, які породжують, змінюють або припиняють права та обов'язки у сфері публічно-правових відносин, тобто сам по собі акт перевірки не має і не може мати для платника податків будь-яких наслідків. Цей документ не має обов'язкового характеру, а викладені в ньому обставини можуть бути лише підставою для застосування керівником податкового органу чи його заступником відповідних заходів - прийняти на його основі відповідне рішення. І вже це рішення містить конкретні приписи для платника податків.
Державною податковою інспекцією не надано доказів надіслання податкових повідомлень Товариству щодо донараховних податкових зобов'язань на підставі акта перевірки від 14.07.2010.
З урахуванням викладеного, суд касаційної інстанції відхиляє доводи органа податкової служби, викладені у касаційній скарзі, і не вбачає підстав для скасування законних і обґрунтованих судових рішень першої та апеляційної інстанцій.
Керуючись ст. ст. 160, 167, 210 - 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Краматорську Донецької області відхилити.
Постанову Донецького окружного адміністративного суду від 16.11.2010 та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 23.12.2010 у справі № 2а-21204/10/0570 залишити без змін.
Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення і оскарженню не підлягає, крім як з підстав, у строк та в порядку, визначеними ст. ст. 237-2391Кодексу адміністративного судочинства України.
Головуючий О.В. Карась
Судді Г.К. Голубєва
С.Е. Острович