"12" вересня 2013 р. м. Київ К/9991/49144/11
Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:
Головуючого Степашка О.І.
Суддів Островича С.Е.
Федорова М.О.
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_2
на постанову Сумського окружного адміністративного суду від 14.04.2011
та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 05.07.2011
у справі №2а-1870/104/11
за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_2
до Сумської міжрайонної державної податкової інспекції
про визнання притиправними податкових повідомлень-рішень
Фізична особа-підприємець ОСОБА_2 (далі по тексту - позивач, ФОП ОСОБА_2) звернувся до суду з позовом до Сумської міжрайонної державної податкової інспекції (далі по тексту - відповідач, Сумська МДПІ) про визнання протиправним податкове повідомлення-рішення від 19.07.2010 №0002421702/0 винесеного на підставі акта перевірки від 01.07.2010 №10/17-НОМЕР_1-300, яким позивачу визначено (донараховано) суму податкового зобов'язання за платежем «податок з доходів фізичних осіб» в сумі 31315,27 грн. та визнати протиправним податкове повідомлення-рішення від 19.07.2010 №0002431702/0 винесеного на підставі акта перевірки від 01.07.2010 №10/17-НОМЕР_1-300, яким позивачу визначено (донараховано) суму податкового зобов'язання за платежем «податок з доходів найманих працівників» з урахуванням штрафних фінансових санкцій в загальному розмірі 41006,43 грн.
Постановою Сумського окружного адміністративного суду від 14.04.2011, яка залишена без мін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 05.07.2011, в задоволені позову відмовлено.
В касаційній скарзі позивач просить скасувати рішення суду апеляційної інстанцій та прийняти нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права.
Колегія суддів Вищого адміністративного суду України вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з таких підстав.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, згідно акту перевірки позивача встановлено порушення: ст. 13 Декрету Кабінету Міністрів України №13-92 від 26.12.1992 «Про прибутковий податок з громадян» (далі по тексту - Декрет №13-92), який діє в частині оподаткування доходів фізичних осіб від зайняття підприємницькою діяльністю, який застосовується з урахуванням положень п. 9.12 ст. 9 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» чинного на час виникнення спірних правовідносин (далі по тексту - Закон №889- IV), в результаті чого донараховано податок з доходів фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності за період, що перевірявся, на суму 31315,27 грн., в т.ч. по періодах: І квартал 2010 року в сумі 31315,27 грн.; пп. 6.3.2 п. 6.3 ст. 6, пп. 6.3.3 п. 6.3 ст. 6; пп. 8.1.1 п. 8.1 ст. 8, пп. «а» п. 19.2 ст. 19, пп. 4.2.1 п. 4.2 ст. 4, пп. «а» п.17.2 ст. 17, п. 19.2 ст. 19 Закону №889- IV.
Щодо порушення позивачем вимог ст. 13 Декрету №13-92 колегія суддів зазначає наступне.
Як вбачається з акта перевірки та списку-опису вибуткових товарно-транспортних накладних, наданих на перевірку, позивач за 2008 рік придбав товарно-матеріальні цінності на суму 79416,97 грн., з якого згідно даних реєстратора розрахункових операцій та декларації про доходи за 2008 рік, реалізовано на суму 73663,75 грн., тобто залишок нереалізованої продукції фактично повинна була становити 5753,22 грн. (79416,97 грн.-73663,75 грн.). Під час обрахування таким чином суми залишку, в тому числі за наступні періоди, згідно товарно-транспортних накладних, наданих на перевірку за 2008 рік, 2009 рік, з 01.01.2010 по 31.03.2010, даних реєстратора розрахункових операцій, поданих звітів за 2008 рік, 2009 рік, за 1 квартал 2010 року, та враховуючи придбаний товар за період з 01.04.2010 по 13.06.2010 на суму 50538,38 грн. та реалізований на суму 25300,50 грн., станом на 31.03.2010 у позивача повинно було обліковуватись товару на суму 244242,73 грн. Однак, інвентаризацією, проведеної під час перевірки встановлено, що станом на 31.03.2010 залишок товарно-матеріальних цінностей, обрахованого згідно акту інвентаризації, враховуючи 100% надбавку на товар, склав на суму 7986,77 грн. (33224,65 грн.+25300,50 грн.), 50538,38 грн.). Таким чином, встановлено, що позивачем крім іншого було реалізовано також товару на суму 236255,96 грн. (244242,73 грн.-7986,77 грн.), оскільки в залишках він не значився.
Частинами 2, 3 ст. 13 розділу ІV Декрету Кабінету Міністрів України від 26.12.1992 №13-92 обумовлено, що оподатковуваним доходом вважається сукупний чистий доход, тобто різниця між валовим доходом (виручки у грошовій та натуральній формі) i документально підтвердженими витратами, безпосередньо пов'язаними з одержанням доходу. Якщо ці витрати не можуть бути підтверджені документально, то вони враховуються податковими органами при проведенні остаточних розрахунків за нормами, визначеними Головною державною податковою інспекцією України за погодженням з Міністерством економіки України та Державним комітетом України по сприянню малим підприємствам та підприємництву.
До складу витрат, безпосередньо пов'язаних з одержанням доходів, належать витрати, які включаються до складу валових витрат виробництва (обігу) або підлягають амортизації згідно з Законом України «Про оподаткування прибутку підприємств».
Відповідно до додатку №7 «Про склад валових витрат виробництва (обігу), що виключаються з валового доходу платників податку - фізичних осіб» до Інструкції про оподаткування доходів фізичних осіб від зайняття підприємницькою діяльністю, затвердженої наказом від 21.04.1993 №12, положення ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» застосовуються в частині підтвердження первинними документами витрачених сум згідно із операціями (які відповідають переліку ст. 5), за результатами або за участю яких у податковому періоді (у звітному кварталі) безпосередньо отриманий доход.
До декларації про доходи, одержані за звітний період, включаються тільки прямі валові витрати і суми амортизаційних відрахувань, що відповідають фактичній сумі отриманого в цьому періоді валового доходу в будь-якій формі від визначеного виду діяльності та підтверджені документально. Виключно факт одержання доходу може бути підставою для включення до валових витрат звітного періоду не всіх підряд видатків, а тільки тієї їх частини, яка прямо цьому доходу відповідає.
Будь-які суми витрат фізичної особи - суб'єкта підприємницької діяльності до моменту одержання доходу від результату такої діяльності є його власним ризиком. Тобто, виключно факт одержання доходу може бути підставою для включення до валових витрат звітного періоду не всіх підряд видатків, а тільки тієї їх частини, яка прямо цьому доходу відповідає.
Аналіз наведених правових норм свідчить про те, що при визначенні сукупного чистого доходу, як об'єкту оподаткування, до розрахунку приймаються фактично отримана у звітному періоді фізичною особою - суб'єктом підприємницької діяльності сума валового доходу та фактично витрачена у зв'язку з отриманням цього доходу сума витрат.
Так, судами попередніх інстанцій не досліджено питання формування валових витрат позивача у перевіряємий період, а взято до уваги лише розрахунки наведені податковим органом у акті перевірки зроблені на основі списку-опису вибуткових товарно-транспортних накладних.
Щодо порушення позивачем вимог пп. 6.3.2 п. 6.3 ст. 6 Закону №889- ІV слід зазначити наступне.
Підпунктом 6.3.2 п. 6.3 ст. 6 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» (зі змінами та доповненнями) передбачено, що платник податку подає працедавцю заяву про самостійне обрання місця застосування податкової соціальної пільги за формою, визначеною центральним податковим органом. Податкова соціальна пільга починає застосовуватися до нарахованих доходів у вигляді заробітної плати з дня отримання працедавцем заяви платника податку про застосування пільги. Пільга не застосовується до доходу, нарахованого до моменту отримання такої заяви, крім випадків, зазначених у підпункті 6.3.3 цього пункту Закону. Платник податку, який змінює за самостійним рішенням місце отримання податкової соціальної пільги, зобов'язаний подати працедавцю за попереднім місцем її застосування заяву про відмову від такої пільги за формою, визначеною центральним податковим органом. Така заява не подається, якщо платник податку припиняє трудові відносини з таким працедавцем з будь-яких підстав, а також у випадках, визначених у підпункті 6.3.3 цього пункту. Працедавець відображає у складі річної податкової звітності всі випадки отримання заяв платників податку про застосування пільги та заяв про відмову від такої пільги.
Перевіркою встановлено , що позивачем під час виплати працівникам заробітної плати надавалась соціальна пільга без заяви щодо права на її застосування. Проте, в матеріалах справи містяться заяви зазначених працівників надані позивачем під час розгляду справи. Судами попередніх інстанцій відмова у позові в цій частині мотивована виключно наявністю пояснювальної записки позивача наданої під час проведення перевірки стосовно відсутності таких заяв. При цьому судами не досліджено ні момент, ні підстави подання таких заяв працівниками позивача, зазначені особи не були допитані у якості свідків щодо підтвердження факту подання заяв про надання соціальної пільги.
Стосовно порушення позивачем вимог пп. 4.2.1 п. 4.2 ст. 4, пп. 8.1.1 п. 8, пп. «а» п. 17.2 ст. 17, пп. «а» п. 19.2 ст. 19 Закону №889- ІV, то зокрема позивачем не було утримано та перераховано податок з доходів фізичних осіб. Перевіркою встановлено, що підприємець в період з 8 травня 2007 року по 31 жовтня 2007 року здійснював закупівлю товару у фізичних осіб, який у подальшому було реалізовано. В порушення вимог пп. 4.2.1 п. 4.2 ст. 4, пп. 8.1.1 п. 8, пп. «а» п. 17.2 ст. 17, пп. «а» п. 19.2 ст. 19 Закону №889- ІV, податок з доходів фізичних осіб з виплаченого громадянам доходу позивач не утримував та до бюджету не перераховував; податкові рахунки сум доходів (форма 1-ДФ), нарахованих (сплачених) на користь платників податку, а також сум утриманого з них податку до Лебединського відділення Сумської МДПІ не подавав.
Суди попередніх інстанцій свої висновки щодо правомірності встановлення податковим органом порушення позивачем зазначених норм законодавства обґрунтовували виключно наявністю пояснень позивача та його бухгалтера. При цьому судами попередніх інстанцій не з'ясовано питання підтвердження первинними документами факт придбання товару та взагалі не встановлені фізичні особи у яких було придбано відповідний товар.
Встановлення даних обставин має важливе значення для правильного вирішення даного спору.
Враховуючи, що передбачені процесуальним законодавством межі перегляду справи в касаційній інстанції не дають їй права встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені попередніми судовими інстанціями, оскаржувані судові рішення у справі підлягають скасуванню з направленням справи на новий судовий розгляд до суду першої інстанції відповідно до ч. 2 ст. 227 КАС України.
Під час нового розгляду справи суду першої інстанції необхідно врахувати, що рішення є законним тоді, коли суд, виконавши всі вимоги процесуального закону і всебічно перевіривши обставини справи, вирішив спір відповідно до норм матеріального права, а обґрунтованим визнається рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи, висновки суду про встановлені обставини і правові наслідки є вичерпними, відповідають дійсності і підтверджуються достовірними доказами, дослідженими у судовому засіданні.
На підставі викладеного, керуючись ст. ст. 222, 223, 227, 230 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -
Касаційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 задовольнити частково
Постанову Сумського окружного адміністративного суду від 14.04.2011 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 05.07.2011скасувати.
Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі та оскарженню не підлягає.
.
Головуючий (підпис)О.І. Степашко
Судді(підпис)С.Е. Острович
(підпис)М.О. Федоров