24 вересня 2013 року м. Київ К/9991/1255/11
Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:
Карася О.В. (головуючого), Голубєвої Г.К., Островича С.Е.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Відкритого акціонерного товариства "Концерн Енергомера" на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 10.06.2010 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 30.11.2010 у справі № 2а-179/10/2670
за позовом Відкритого акціонерного товариства "Концерн Енергомера"
до Державної податкової інспекції у Печерському районі м. Києва
про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення, -
Товариство в судовому порядку (з урахуванням уточнень до адміністративного позову) оскаржило податкове повідомлення-рішення від 15.01.2009 № 0000092240/0/0, яким позивачу визначено податкове зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій з податку на прибуток у сумі 95 896,000 грн.
Постановою суду першої інстанції, залишеною без змін ухвалою апеляційного суду, у задоволенні позову відмовлено.
Дані судові рішення вмотивоване висновком про те, що нерезиденти, які мають право на переваги відповідно до міжнародного договору України щодо звільнення (або зменшення) від оподаткування окремих видів доходів, разом з декларацією про прибуток підприємства або з розрахунками визначення оподатковуваного прибутку та податку на прибуток заповнюють і подають до державного податкового органу відомості про доходи, що звільнені від оподаткування або оподатковуються за спеціальними ставками на підставі міжнародних договорів України, за умови подання разом із декларацією (розрахунком) письмового підтвердження (довідки), виданого компетентним органом відповідної країни, яке підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір.
Не погоджуючись з судовими рішеннями судів попередніх інстанцій, Товариство оскаржило їх в касаційному порядку до Вищого адміністративного суду України.
У касаційній скарзі позивач, посилаючись на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить судові рішення скасувати та позовні вимоги задовольнити.
Відповідач, заперечуючи проти касаційної скарги, просить залишити її без задоволення через необґрунтованість.
Перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, доводи касаційної скарги та заперечення на неї, колегія суддів вважає, що касаційну скаргу необхідно відхилити з наступних підстав.
Як було встановлено попередніми судовими інстанціями, за результатами позапланової невиїзної перевірки Представництва позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 29.07.2003 по 23.12.2008 фахівцями контролюючого органу було складено акт від 30.12.2008, у висновках якого зазначено, що позивачем внаслідок порушення п. 13.8 ст. 13 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" занижено податок на прибуток у сумі 63 931,00 грн. Такий висновок податкового органу мотивовано тим, що Представництво ВАТ "Концерн Енергомера" (Російська Федерація), яке зареєстровано на території України та не є юридичною особою, декларувало відомості про доходи за період з 01.01.2005 по 23.12.2008, що звільнені від оподаткування, без надання довідки про підтвердження резиденства головної компанії за 2007 - 2008 роки. При цьому, актом перевірки встановлено, що на формування показників валового доходу за період з 01.10.2005 по 23.12.2008 мали вплив отриманні Представництвом від Головного підприємства - нерезидента суми цільового фінансування на утримання постійного місця діяльності для підприємництва, які, на думку контролюючого органу, є безповоротною фінансовою допомогою.
За наслідками висновків вказаного акту відповідачем прийняте оспоспорюване податкове повідомлення-рішення.
Відмовляючи у задоволенні позову, суди попередніх інстанцій виходили з того, що позивачем не дотримано Порядок звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України згідно з міжнародними договорами України про уникнення подвійного оподаткування, затверджений Постановою КМУ від 06.05.2001 № 470, щодо подання нерезидентом довідки разом з декларацією (розрахунком) в межах календарного року до податкового органу. При цьому, фактичне існування довідок про підтвердження резиденства головної компанії за 2006, 2007 та 2008 роки, що є підставою для звільнення від оподаткування, судами під час розгляду справи не було прийнято до уваги.
Так, діяльність представництв нерезидентів в Україні на момент виникнення спірних правовідносин регулювалась Цивільним кодексом, Законом України "Про оподаткування прибутку підприємств", Законом України "Про зовнішньоекономічну діяльність", Порядком звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України згідно з міжнародними договорами України про уникнення подвійного оподаткування, затвердженим постановою КМУ від 06.05.2001 № 470, Порядком складання розрахунку податку на прибуток нерезидента, що проводить діяльність на території України через постійне представництво, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 31.07.1997 № 274, міжнародними договорами про уникнення подвійного оподаткування.
Статтею 1 Закону України від 16.04.1991 № 959-ХІІ "Про зовнішньоекономічну діяльність" представництво іноземного суб'єкта господарської діяльності визначено як установа або особа, що представляє іноземного суб'єкта господарської діяльності в Україні i має на це належно оформлені відповідні повноваження.
Закон України від 28.12.1994 № 334/94-ВР "Про оподаткування прибутку підприємств" (втратив чинність з 01.01.2013) дає розгорнуте визначення "постійного представництва" - за аналогією з міжнародними податковими договорами (конвенціями) про усунення подвійного оподаткування: постійне представництво нерезидента в Україні - це постійне місце діяльності, через яке повністю або частково здійснюється господарська діяльність нерезидента на території України (п. 1.17 Закону № 334/94-ВР).
Зокрема, до постійних представництв належать: місце управління, філія, офіс, завод, фабрика, майстерня, шахта, нафтова або газова свердловина, кар'єр або інше місце розвідки чи видобування корисних копалин.
З метою оподаткування до постійних представництв також прирівнюються резиденти, які мають повноваження діяти від імені нерезидента, що зумовлює виникнення у нерезидента громадянських прав та обов'язків: - укладати договори (контракти) від імені нерезидента; - зберігати запаси товарів з подальшою поставкою покупцю від імені нерезидента (крім резидентів, які мають статус митного складу).
Таким чином, постійні представництва на території України не мають статусу юридичної особи і діють на підставі наданих нерезидентом повноважень. При цьому постійні представництва можуть як здійснювати підприємницьку діяльність на території України, так і виконувати виключно функції, які носять допоміжний та підготовчий характер (зберігання, демонстрація, закупівля або доставка товарів, збирання інформації тощо). Ці умови можна охарактеризувати як ознаки, що дозволяють відносити представництво нерезидента до розряду "непостійних", тобто некомерційних.
Чинне законодавство на момент спірних правовідносин не містило визначення терміна "непостійне представництво", однак його положення вказують, що постійне представництво не виникає, якщо місце діяльності на території України міститься лише для здійснення в інтересах нерезидента будь-яких операцій підготовчого або допоміжного характеру.
Представництва, що не займаються господарською діяльністю, а ведуть виключно "підготовчу і допоміжну діяльність", звільняються від податку на прибуток у випадках, передбачених міжнародними конвенціями про уникнення подвійного оподаткування, ратифікованими Верховною Радою України.
Відповідно до п. 1 ст. 7 Угоди між Урядом України і Урядом Російської Федерації про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна та попередження ухилень від сплати податків, яка набула чинності з 03.08.1999, прибуток підприємства Договірної Держави оподатковується лише в цій Договірній Державі, якщо тільки це підприємство не здійснює підприємницької діяльності у другій Договірній Державі через розташоване в ній постійне представництво. Якщо підприємство здійснює підприємницьку діяльність як вказано вище, прибуток підприємства оподатковується в другій Державі, але тільки в тій частині, яка стосується постійного представництва.
Згідно з пп. "б", "в", "г" п. 4 ст. 5 зазначеної Угоди вираз "постійне представництво" не включає: утримання запасів товарів або виробів, що належать цьому підприємству, виключно з метою переробки іншим підприємством, утримання постійного місця діяльності виключно для збирання інформації, утримання постійного місця діяльності виключно з метою здійснення для підприємства будь-якої діяльності підготовчого чи допоміжного характеру.
Механізм застосування міжнародних договорів про уникнення подвійного оподаткування визначено Порядком звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України згідно з міжнародними договорами України про уникнення подвійного оподаткування, затвердженим постановою КМУ від 06.05.2001 № 470.
Так, відповідно до п. 4 цього Порядку підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 5 і 6 цього Порядку, особі, яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір, а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором.
Така довідка видається компетентними органами країни, що уклала міжнародний договір з Україною, за формою, наведеною в додатку 1 до Порядку № 470, або згідно із законодавством такої країни.
Відповідно до наказу Федеральної податкової служби Російської Федерації "Про підтвердження статусу податкового резидента Російської Федерації" від 18.02.2008 № ШТ-4-3/6дсп функція видачі довідки, що підтверджує статус податкового резидента Російської Федерації для цілей застосування угод про уникнення подвійного оподаткування, здійснюється Міжрегіональною інспекцією Федеральної податкової служби Росії з централізованої обробки даних (російською мовою: МИ ФНС России по ЦОД).
Довідка, що підтверджує статус організації (фізичної особи) як податкового резидента Російської Федерації, видається в одному примірнику і дійсна протягом календарного року, в якому була видана.
Тобто, право на використання переваг міжнародного договору у особи виникає, якщо подано письмове підтвердження (довідка) того, що на нерезидента поширюються положення міжнародного договору.
Вказані положення кореспондують з положеннями Порядку складання розрахунку податку на прибуток нерезидента, що проводить діяльність на території України через постійне представництво, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 31.07.1997 № 274, п. 4.1 якого передбачено, що нерезиденти, які мають право на переваги відповідно до міжнародного договору України (надалі - договір) щодо звільнення (або зменшення) від оподаткування окремих видів доходів, повинні подавати до податкових органів декларацію про прибуток підприємства та письмове підтвердження про те, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір, розрахунок оподатковуваного прибутку та податку на прибуток постійного представництва нерезидента, що здійснюється податковим органом за формою, наведеною в додатку 2 до Порядку № 274.
Письмове підтвердження подається не рідше, ніж один раз на звітний (податковий) рік одночасно з поданням першої декларації або розрахунку у поточному році (п. 4.4 ст. 4 Наказу).
Як вірно встановлено попередніми судовими інстанціями, у період, що перевірявся, Представництво здійснювало діяльність, яка відповідно до п. "г" п. 4 ст. 5 Угоди між Урядом України і Урядом Російської Федерації про уникнення подвійного оподаткування доходів не утворює постійного представництва, а саме, - утримання постійного місця діяльності виключно з метою здійснення для підприємства будь - якої іншої діяльності підготовчого або допоміжного характеру за рахунок фінансування Головним підприємством.
У період з 01.10.2005 по 23.12.2008 Представництво декларувало доходи, що звільнені від оподаткування.
Разом з тим, як встановлено судами, довідку Федеральної податкової служби Росії стосовно підтвердження резиденції Головного підприємства Представництвом було надало лише за 2005 рік. Довідки про підтвердження резиденства головної компанії Товариства разом із деклараціями про прибуток за 2006- 2008 роки до органів податкової служби не подавались.
При цьому, наявні довідки в матеріалах справи, що підтверджує статус податкового резидента Російської Федерації для цілей застосування угод про уникнення подвійного оподаткування за 2006 - 2008 роки, правомірно не прийняті судом до уваги, оскільки вказані довідки видані Федеральною податковою службою Росії наприкінці грудня 2008 (29.12.2008 - довідки за 2006, 2007 роки) та лютого 2009 (27.02.2009 - довідка за 2008 рік).
З урахуванням викладеного, суд касаційної інстанції відхиляє доводи Товариства, викладені у касаційній скарзі, і не вбачає підстав для скасування законних і обґрунтованих судових рішень.
Керуючись ст. ст. 160, 167, 210 - 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Касаційну скаргу Відкритого акціонерного товариства "Концерн Енергомера" відхилити.
Постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 10.06.2010 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 30.11.2010 у справі № 2а-179/10/2670 залишити без змін.
Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення і оскарженню не підлягає, крім як з підстав, у строк та в порядку, визначеними ст. ст. 237-239 1 Кодексу адміністративного судочинства України.
Головуючий О.В. Карась
Судді Г.К. Голубєва
С.Е. Острович