"11" вересня 2013 р. м. Київ К/800/34510/13
Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі:
Лосєва А.М.,
Вербицької О.В.,
Шипуліної Т.М.,
за участю секретаря Титенко М.П.
за участю представників
позивача:Бабенка А.І.,
відповідача:не з'явився,
розглянувши у відкритому судовому засіданні
касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Хмарочос Медіа»
на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 13.06.2013
у справі № 2а-6378/12/2670
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Хмарочос Медіа»
до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Києва Державної податкової служби
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 22.01.2013 задоволено позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Хмарочос Медіа» (надалі - позивач, ТОВ «Хмарочос Медіа») до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Києва Державної податкової служби (надалі - відповідач, ДПІ у Шевченківському районі м. Києва ДПС) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 30.11.2011 № 0159221511.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції дійшов висновку про те, що від'ємне значення об'єкта оподаткування, сформоване у першому кварталі 2011 року з урахуванням від'ємного значення, що увійшло до складу першого кварталу 2011 року з 2010 року, повністю враховується при розрахунку (формуванні) об'єкта оподаткування за другий квартал 2011 року.
Додатковою постановою від 05.02.2013 Окружний адміністративний суд міста Києва вирішив питання щодо повернення на користь позивача понесених ним судових витрат у розмірі 20 341,20 грн.
Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 13.06.2013 скасовано постанови Окружного адміністративного суду міста Києва від 22.01.2013 та від 05.02.2013 і відмовлено у задоволенні позовних вимог.
Вважаючи, що рішення суду апеляційної інстанції прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права, позивач звернувся до Вищого адміністративного суду України із касаційною скаргою, у якій просить скасувати постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 13.06.2013 та залишити в силі рішення суду першої інстанції.
Відповідач не надав письмових заперечень на касаційну скаргу, що не перешкоджає її розгляду.
Відповідно до частини першої статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що на підставі акта камеральної перевірки податкової звітності з податку на прибуток від 07.11.2011 № 19/15-11/35649449 ДПІ у Шевченківському районі м. Києва ДПС було прийнято податкове повідомлення-рішення від 30.11.2011 № 159221511, яким ТОВ «Хмарочос Медіа» зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за ІІ квартал 2011 року на суму 31 328 574,00 грн.
В акті за результатами перевірки уточнюючої декларації з податку на прибуток підприємства за ІІ квартал 2011 року встановлено, що в порушення пункту 3 підрозділу 4 розділу ХХ Податкового кодексу України позивачем включено до складу від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього звітного (податкового) періоду, що є частиною валових витрат ІІ кварталу 2011 року, від'ємне значення об'єкта оподаткування, отримане за результатами діяльності в 2010 році, що призвело до завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток.
Суд апеляційної інстанції, відмовляючи в позові, обґрунтовував свою позицію тим, що у зв'язку із набранням 01.04.2011 чинності розділом III Податкового кодексу України та відсутністю у ньому посилання на врахування у другому кварталі 2011 року від'ємного значення об'єкта оподаткування, крім того, що виник за результатами діяльності у першому кварталі 2011 року, від'ємне значення об'єкта оподаткування 2010 року, що увійшло до першого кварталу 2011 року відповідно до п. 22.4 ст. 22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», до складу від'ємного значення другого кварталу 2011 року не включається.
Переглянувши судове рішення у межах касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про помилковість таких висновків колегії суддів апеляційної інстанції та наявність підстав для задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.
Пунктом 3 Підрозділу 4 Розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України визначено особливості застосування у 2011 році пункту 150.1 статті 150 цього Кодексу.
Зазначена законодавча норма застосовується у 2011 році з урахуванням такого: якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року.
Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками другого, другого і третього кварталів, другого-четвертого кварталів 2011 року здійснюється з урахуванням від'ємного значення, отриманого платником податку за перший квартал 2011 року, у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.
Абзац другий пункту 3 Підрозділу 4 Розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України передбачає право платника податку на прибуток відобразити у складі витрат другого кварталу 2011 року суму від'ємного значення, що є результатом розрахунку об'єкта оподаткування за підсумками першого кварталу 2011 року.
В свою чергу, розрахунок об'єкта оподаткування за перший квартал 2011 року здійснювався на підставі чинних до 1 квітня 2011 року норм Закону України від 28.12.1994 № 334/94-ВР «Про оподаткування прибутку підприємств» (надалі - Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств»).
Пунктом 6.1 статті 6 наведеного Закону було визначено, що якщо об'єкт оподаткування платника податку з числа резидентів за результатами податкового року має від'ємне значення об'єкта оподаткування (з урахуванням суми амортизаційних відрахувань), сума такого від'ємного значення підлягає включенню до складу валових витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього року у складі валових витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.
У 2010 році зазначена норма застосовувалася з урахуванням пункту 22.4 статті 22 Закону.
Особливості, встановлені пунктом 22.4 статті 22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», полягали в обмеженні врахування у складі валових витрат у порядку статті 6 Закону сум від'ємного значення об'єкту оподаткування з податку на прибуток, яке утворилося станом на 1 січня 2010 року. До складу валових витрат платника податку на прибуток за III квартал 2010 року підлягало включенню лише 20 відсотків від'ємного значення, що утворилося станом на 1 січня 2010 року (після набрання зазначеною нормою законної сили).
Водночас, як передбачено абзацом другим пункту 22.4 статті 22 Закону, у 2011 році сума від'ємного значення, яка відповідно до абзацу першого цього пункту не була врахована у складі валових витрат, та від'ємне значення об'єкта оподаткування, яке виникло у 2010 році, підлягають включенню до складу валових витрат у порядку, встановленому статтею 6 цього Закону, без обмежень, встановлених цим пунктом. Отже, в 2011 році встановлені пунктом 22.4 статті 22 Закону обмеження щодо можливості врахування усієї суми від'ємного значення об'єкту оподаткування з податку на прибуток у складі валових витрат не застосовувалися. При цьому, прямо передбачалося право врахувати у складі валових витрат першого кварталу 2011 року всю суму від'ємного значення об'єкту оподаткування, що виникло у 2010 році.
Таким чином, відповідно до зазначених законодавчих норм до складу валових витрат першого кварталу 2011 року підлягали включенню всі суми від'ємного значення об'єкту оподаткування з податку на прибуток: як ті, що утворилися станом на 1 січня 2010 року, так і ті суми від'ємного значення, що виникли протягом 2010 року.
Отже, розрахунок об'єкту оподаткування за перший квартал 2011 року повинен був здійснюватися з урахуванням у складі валових витрат цього податкового періоду всіх сум від'ємного значення, що утворилися станом на 1 січня 2010 року, а також протягом 2010 року.
В свою чергу, на підставі пункту 3 Підрозділу 4 Розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року.
Таким чином, до складу валових витрат другого календарного кварталу 2011 року підлягає включенню сума від'ємного значення об'єкту оподаткування за перший квартал 2011 року, яка, в свою чергу, розраховується з урахуванням у складі валових витрат першого календарного кварталу 2011 року сум від'ємного значення, що утворилися станом на 1 січня 2010 року, а також тих, що виникли протягом 2010 року.
В подальшому, розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками другого, другого і третього кварталів, другого-четвертого кварталів 2011 року здійснюється з урахуванням від'ємного значення, отриманого платником податку за перший квартал 2011 року, у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.
Тлумачення абзацу третього пункту 3 Підрозділу 4 Розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України в системному взаємозв'язку із абзацом другим цього ж пункту дозволяє дійти висновку про те, що зміст поняття від'ємного значення, отриманого в першому кварталі 2011 року, включає від'ємне значення, отримане як розрахунок значення об'єкту оподаткування за перший квартал 2011 року на підставі норм чинного на час проведення розрахунку законодавства, у тому числі: щодо визначення складу валових витрат, які враховувалися при визначенні об'єкту оподаткування за перший квартал 2011 року.
Ні Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств», ні Податковий кодекс України не передбачають можливості обмежити формування витрат другого кварталу 2011 року лише тими сумами від'ємного значення, які виникли як результат діяльності саме першого кварталу 2011 року, без урахування непогашених наростаючим підсумком сум від'ємного значення попередніх податкових періодів. В іншому випадку, таке обмеження суперечило б принципам послідовності й безперервності податкового та бухгалтерського обліку.
Таким чином, до складу витрат другого календарного кварталу 2011 року підлягають включенню від'ємне значення об'єкту оподаткування за перший квартал 2011 року, причому розрахунок суми від'ємного значення об'єкту оподаткування за перший квартал 2011 року здійснюється з урахуванням без будь-яких обмежень сум від'ємного значення, що утворилися станом на 1 січня 2010 року, та тих, що виникли протягом 2010 року, та які не були погашені наростаючим підсумком протягом попередніх звітних періодів.
Враховуючи викладене, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про те, що не може бути підставою для визначення контролюючим органом платникові податку податкових зобов'язань із податку на прибуток факт включення до складу витрат другого кварталу 2011 року сум від'ємного значення з урахуванням збитків 2010 року, що вважаються витратами I кварталу 2011 року, у розмірі 1 942 808,00 грн.
Згідно статті 226 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції скасовує судове рішення суду апеляційної інстанції та залишає в силі рішення суду першої інстанції, яке ухвалено відповідно до закону і скасоване або змінене помилково.
Доводи касаційної скарги наводять достатньо підстав вважати, що при прийнятті рішення судом апеляційної інстанції було порушено норми матеріального права, що свідчить про необхідність скасування оскаржуваного судового рішення.
Керуючись ч. 3 ст. 160, ст.ст. 210, 214, 215, 220, 223, 226, 230, 231, ч. 5 ст. 254 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
1. Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Хмарочос Медіа» задовольнити.
2. Постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 13.06.2013 у справі № 2а-6378/12/2670 скасувати.
Постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 22.01.2013 та додаткову постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 05.02.2013 у справі № 2а-6378/12/2670 залишити в силі.
3. Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, у порядку та в строки, встановлені статтями 236 - 238, 2391 Кодексу адміністративного судочинства України.
Головуючий суддя:(підпис)А.М. Лосєв
Судді(підпис)О.В. Вербицька
(підпис)Т.М. Шипуліна