"15" липня 2013 р. м. Київ К/800/21879/13
Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:
Головуючого Моторного О.А.
Суддів Борисенко І.В.
Кошіля В.В.,
при секретарі - Струсевич Д.С.,
за участю представників:
позивача - Біцюк В.С., Некряч Н.В.,
відповідача - Чернова О.А.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Компанія "Вітава"
на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 02.04.2013
у справі № 2а-2809/12/1070
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Компанія "Вітава"
до Державної податкової інспекції у м. Славутичі Київської області Державної податкової служби
про скасування податкових повідомлень-рішень, -
Постановою Київського окружного адміністративного суду 25.10.2012 позов задоволено: визнано протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення від 10.01.2012 № 0000012301, від 10.01.2012 № 0000032301, від 19.03.2012 № 0000062301.
Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 02.04.2013 скасовано постанову Київського окружного адміністративного суду 25.10.2012 в частині задоволення позовних вимог про визнання неправомірними та скасування податкових повідомлень-рішень від 10.01.2012 №0000032301 та від 19.03.2012 №0000062301; в цій частині у задоволенні позову відмовлено; в іншій частині постанову суду першої інстанції залишено без змін.
В касаційній скарзі позивач просить скасувати рішення суду апеляційної інстанцій та залишити в силі постанову суду першої інстанції, посилаючись на порушення судом норм матеріального права.
В запереченнях на касаційну скаргу відповідач з доводами та вимогами заявника не погодився, просив скаргу залишити без задоволення, оскаржуване рішення - без змін.
Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, враховуючи наступне.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що за результатами проведеної відповідачем документальної планової виїзної перевірки позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2010 по 30.09.2010, складено акт перевірки від 23.12.2011 № 1038/23/30239245, в якому встановлено порушення позивачем вимог:
- підпунктів 7.2.3, 7.2.6 пункту 7.2, підпунктів 7.4.1, 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України від 03.04.1997 № 168/97-ВР "Про податок на додану вартість", що призвело до заниження податкових зобов'язань з податку на додану вартість за червень 2010 року на загальну суму 17981,11 грн.;
- підпунктів 7.2.3, 7.2.6 пункту 7.2, підпунктів 7.4.1, 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України від 03.04.1997 № 168/97-ВР "Про податок на додану вартість", пунктів 198.3, 198.4, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено суми податку, що підлягає (підлягала) бюджетному відшкодуванню на загальну суму 53589,43 грн., у тому числі: за травень 2010 року в сумі 12544,06 грн.; за серпень 2010 року в сумі 6099,87 грн.; за вересень 2010 року в сумі 580,03 грн.; за жовтень 2010 року в сумі 3333,33 грн.; за листопад 2010 року в сумі 6155,14 грн.; за січень 2011 року в сумі 833,33 грн.; за лютий 2011 року в сумі 11964,00 грн.; за вересень 2011 року в сумі 12079,67 грн.;
- підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, пункту 1 підрозділу 4 розділу ХХ Податкового кодексу України, підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", в результаті чого завищено від'ємне значення об'єкту оподаткування податком на прибуток за IV квартал 2010 року в сумі 78497,35 грн., за І квартал 2011 року в сумі 16295531,35 грн., за ІІ квартал 2011 року в сумі 22997024,00 грн., за ІІІ квартал 2011 року в сумі 23057422,33 грн.;
- підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5, підпункту 5.4.4 пункту 5.4 статті 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 10866,00 грн., в т.ч. за ІІ квартал 2010 року в сумі 4261,62 грн., за ІІІ квартал 2010 року в сумі 6604,38 грн.
На підставі акта перевірки, відповідачем 10.01.2012 прийняті податкові повідомлення-рішення:
- № 0000012301, згідно з яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем "Податок на додану вартість" на загальну суму 22476,34 грн., з яких: 17981,11 грн. - за основним платежем, 4495,23 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями;
- № 0000022301, згідно з яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем "Податок на прибуток підприємств" на загальну суму 13582,51 грн., з яких: 10866,00 грн. - за основним платежем; 2716,51 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями;
- № 0000032301, згідно з яким позивачу зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 23057422,00 грн. та нараховані штрафні (фінансові) санкції у розмірі 1,00 грн.;
- № 0000042301, згідно з яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 53589,43 грн. та нараховані штрафні (фінансові) санкції у розмірі 6041,84 грн.
За результатом адміністративного оскарження, рішенням ДПС у Київській області від 19.03.2012 № 445/10/10-206/67-224 податкове повідомлення-рішення від 10.01.2012 № 0000022301 - скасовано; податкове повідомлення-рішення від 11.01.2012 № 0000042301 скасовано в частині застосовування штрафної (фінансової) санкції в сумі 1 грн.; податкові повідомлення-рішення від 10.01.2012 №0000012301, № 0000032301 - залишено без змін.
В подальшому, у зв'язку із частковим скасуванням податкового повідомлення-рішення №0000042301 від 11.01.2012, відповідачем було прийняте нове податкове повідомлення-рішення від 19.03.2012 № 0000062301, згідно з яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 53589,43 грн. та нараховані штрафні (фінансові) санкції у розмірі 6040,84 грн.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що факти придбання позивачем товарів (робіт, послуг) та оплати їх вартості підтверджується документально, господарські операції належним чином відображено у бухгалтерському обліку та податковій звітності; право на формування податкового кредиту з податку на додану вартість підтверджується податковими накладними та іншими платіжними чи розрахунковими документами. Кошти сплачені позивачем ТОВ "Епіцентр К", ТОВ "Сила світла", ТОВ "Асоціація світлотехніка", ТОВ "Кран Сервіс Україна" в оплату за товар (роботи, послуги), є пов'язаними з основною діяльністю позивача, а витрати підтверджуються документально. Крім того, податковий орган не взяв до уваги обставини щодо правомірності формування позивачем валових витрат у минулих податкових періодах; правильності визначення та декларування показника від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у ІІ-му кварталі 2011 року з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування за 2010 рік та І-й квартал 2011 року; невірно з'ясував зміст пункту 3 підрозділу 4 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України та прийняв незаконне податкове повідомлення-рішення.
Скасовуючи постанову суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог про визнання неправомірними та скасування податкових повідомлень-рішень від 10.01.2012 №0000032301 та від 19.03.2012 №0000062301, суд апеляційної інстанції виходив з недоведеності факту здійснення господарських операцій між ТОВ «Епіцентр К», ТОВ «Сила світла», ТОВ «Асоціація «Світлотехніка» та позивачем, а відтак, і відсутність у останнього права на формування податкового кредиту з податку на додану вартість по взаємовідносинах з вказаними контрагентами - продавцями. Також, відповідач дійшов правомірного висновку щодо завищення позивачем валових витрат в розмірі 16157214,00 грн. у першому кварталі 2011 року, оскільки такі витрати не підтверджені документально.
Крім того, суд апеляційної інстанції зазначив, що позивачем допущено завищення задекларованих показників на загальну суму 22949956, 00 грн. Так, позивач до декларації з податку на прибуток за ІІ квартал 2011 року включив від'ємне значення попереднього звітного періоду в сумі 34936385,00 грн. Зазначене від'ємне значення виникло у І кварталі 2011 р., в томі числі від'ємне значення об'єкту оподаткування попереднього податкового року в сумі 6732922 грн.
Однак, колегія суддів вважає, що рішення судів попередніх інстанцій не можна вважати такими, що відповідають вимогам, передбачених ст. ст. 69, 159 КАС України.
Матеріали справи свідчать, що в основу податкових повідомлень-рішень від 10.01.2012 № 0000012301 (про збільшення суми грошового зобов'язання за платежем "Податок на додану вартість" у сумі 17981,11 грн. за основним платежем) та від 19.03.2012 № 0000062301 (про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 53589,43 грн.), податковим органом покладено одні й ті ж обставини, а саме: формування позивачем податкового кредиту та заявлення до бюджетного відшкодування сум податку на додану вартість, сплачених контрагентам (ТОВ "Епіцентр К", ТОВ "Сила світла", ТОВ "Асоціація світлотехніка", ТОВ "Кран Сервіс Україна") за господарськими операціями, які мають безтоварний (фіктивний) характер.
Так, судами встановлено, що позивачем було укладено договори з ТОВ "Епіцентр К" про надання консультацій з метою забезпечення продажу товару, що постачається Замовником - ТОВ «Компанія «Вітава». Також, позивачем було укладено договори з ТОВ "Сила світла" та ТОВ "Асоціація світлотехніка" про надання маркетингових послуг.
На підтвердження виконання вказаних договорів, в матеріалах справи наявні акти виконання робіт; банківські виписки; податкові накладні; звіти щодо порівняння залишків, цін та торгових націнок в мережі гіпермаркетів "Епіцентр"; звіти щодо проведення семінарів по просуванню товарів серед потенційних покупців; звіти щодо проведення опитування потенційних покупців з метою дослідження преференцій споживачів; звіти щодо моніторингу цін освітлювального обладнання на ринку України та СНД.
Крім того, між позивачем та ТОВ "Кран Сервіс Україна" було укладено договір №2-16/10 від 24.03.2010 на поставку та монтаж на суму 182695,20 грн. (у тому числі ПДВ - 30449,20 грн.). Факт здійснення господарських операцій згідно даного договору підтверджується: видатковою накладною; технічними паспортами; свідоцтвом про приймання; актом здачі-приймання робіт (надання послуг); актом приймання виконаних підрядних робіт; дозволом на експлуатацію крану; висновком експертизи стану охорони праці та безпеки промислового виробництва суб'єкта господарювання, документацією технічного обстеження крану.
Відповідно до п. 1.8 ст. 1 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин), бюджетне відшкодування - це сума, що підлягає поверненню платнику податку з бюджету у зв'язку з надмірною сплатою податку у випадках, визначених цим Законом.
Згідно з пп.7.7.1 п.7.7 ст. 7 вказаного Закону, сума податку, що підлягає бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного податкового періоду та сумою податкового кредиту такого звітного податкового періоду.
Відповідно до пп.7.7.2 п.7.7 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість», якщо у наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з пп. 7.7.1 цього пункту, має від'ємне значення, то:
а) бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередньому податковому періоді постачальникам таких товарів (послуг);
б) залишок від'ємного значення після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.
Відповідно до пп. 7.4.5. п.7.4. ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість», не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями, а при імпорті робіт (послуг) - актом прийняття робіт (послуг) чи банківським документом (іншим подібним документом згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).
З огляду на викладене, вимога пункту 1.8 статті 1 Закону щодо надмірної сплати податку як необхідної умови бюджетного відшкодування, стосується платника, який згідно із Законом поніс фактичні витрати по сплаті податку.
Проте, суд в кожному конкретному випадку має перевіряти факт надмірної сплати податку на додану вартість платником, який підлягає встановленню в судовому процесі як юридичний факт, оскільки з ним Закон пов'язує виникнення права платника податку на отримання бюджетного відшкодування.
Згідно з пп. 5.2.1. п. 5.2. ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин), до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.
Підпунктом 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» визначено, зокрема, що не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.
В основу податкового повідомлення-рішення від 10.01.2012 № 0000032301 про зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 23057422,00 грн. покладено дані акта перевірки про те, що позивач: у І кварталі 2011 року відніс до складу валових витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами; у ІІ кварталі 2011 року завищив суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток, включивши до цього показника дані про від'ємне значення об'єкту оподаткування, що задеклароване ним за результатами діяльності у I-му кварталі 2011 року з урахуванням збитків, що виникли у позивача за результатами діяльності за попередні податкові періоди; у І, ІІ та ІІІ кварталах 2011 року відніс до складу валових витрат витрати, що не пов'язані з господарською діяльністю.
Так, позивач стверджує, що у І кварталі 2011 року він самостійно, в межах встановленого законом строку позовної давності, виявив помилки, що містились у раніше поданих ним податкових деклараціях, та виправив їх шляхом подання податкової декларації з податку на прибуток за І-й квартал 2011 року з відповідними уточненими показниками.
За наведених обставин, судам слід врахувати наведені вище обставини та з'ясувати характер та зміст спірних операцій між позивачем та ТОВ "Епіцентр К", ТОВ "Сила світла", ТОВ "Асоціація світлотехніка", ТОВ "Кран Сервіс Україна", дослідити усі первинні документи, які належить складати залежно від певного виду господарської операції, наявність у підприємства основних засобів та трудових ресурсів, необхідних для вчинення дій, що становлять зміст відповідних операцій, на підставі яких позивачем сформовано суму бюджетного відшкодування ПДВ. Крім того, судам необхідно встановити факт проведення позивачем коригування валових витрат за перевіряємий період, з урахуванням уточнюючого розрахунку податкових зобов'язань, у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок, а також, правильність заповнення рядків декларації, що відображають коригування валових витрат.
За необхідності, судам слід розглянути питання про призначення судової експертизи, передбаченої статтею 81 Кодексу адміністративного судочинства України.
Враховуючи, що передбачені процесуальним законодавством межі перегляду справи в касаційній інстанції не дають їй права встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені попередніми судовими інстанціями, оскаржувані судові рішення у справі підлягають скасуванню з направленням справи на новий судовий розгляд до суду першої інстанції відповідно до ч. 2 ст. 227 КАС України.
При новому розгляді, слід взяти до уваги вищезазначене та прийняти законне і обґрунтоване рішення відповідно до норм матеріального, процесуального права, надати належну правову оцінку обставинам у справі.
На підставі викладеного, керуючись ст. ст. 221, 223, 227, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд-
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Компанія "Вітава" задовольнити частково.
Постанову Київського окружного адміністративного суду 25.10.2012 та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 02.04.2013 скасувати.
Справу направити на новий судовий розгляд до суду першої інстанції.
Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та оскарженню не підлягає.
Головуючий суддя: (підпис) О.А. Моторний
Судді(підпис) І.В. Борисенко
(підпис) В.В. Кошіль