"21" березня 2013 р. м. Київ К/9991/25537/11
Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:
Головуючого: Маринчак Н.Є.
Суддів: Костенка М.І., Усенко Є.А.,
при секретарі: Сачко Г.Л.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м.Чернігові
на постанову Чернігівського окружного адміністративного суду від 23 грудня 2010 року
та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 14 квітня 2011 року
по справі №2а-5979/10/2570
за позовом Дочірнього підприємства «Чернігівський Облавтодор» Відкритого акціонерного товариства «Державна акціонерна компанія «Автомобільні дороги України» (надалі - ДП «Чернігівський Облавтодор» ВАТ«Державна акціонерна компанія «Автомобільні дороги України» )
до Державної податкової інспекції у м.Чернігові (надалі - ДПІ у м.Чернігові)
про скасування податкових повідомлень-рішень, -
встановив:
У листопаді 2010р. позивач звернувся до суду з позовом просить скасувати податкові повідомлення - рішення ДПІ у м. Чернігові від 09.11.2010р. №0006342320/2 та №0006372320/2.
Постановою Чернігівського окружного адміністративного суду від 23.12.2010р. залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 14.04.2011р., позов задоволено.
Не погоджуючись з рішеннями попередніх судових інстанцій, ДПІ у м.Чернігові звернулась із касаційною скаргою до Вищого адміністративного суду України, в якій просить скасувати судові рішення та постановити нове - про відмову у задоволені позовних вимог, посилаючись на неправильне застосування судами попередніх інстанції норм матеріального та порушення норм процесуального права.
В письмових запереченнях на касаційну скаргу позивач зазначає, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій постановлені з додержанням норм матеріального та процесуального права, правову оцінку обставинам справи судами надано правильно, а доводи касаційної скарги є необґрунтованими. Отже, позивач просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін.
Заслухавши доповідь судді, пояснення представників сторін, перевіривши матеріали справи та обговоривши доводи наведені у скарзі, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з таких підстав.
Як встановлено судами попередніх інстанції, ДПІ у м. Чернігові проведена планова виїзна перевірка позивача з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства за період з 01.01.2008р. по 30.03.2010р., про що складено акт №461/23/32016315 від 09.07.2010р., в якому, на думку податкового органу, встановлено порушення п.п.4.1.1, п.п.4.1.6 п.4.1 ст.4, п.п.5.2.1 п.5.2, п.5.1, п.п.5.3.9 п.5.3 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» у зв'язку з чим позивачем занижено суму податку на прибуток; п.п.4.1.1 п.4.1, п.4.2 ст.4, п.п.7.2.6 п.7.2, п.п.7.4.1, п.п.7.4.4, п.п.7.4.5 п.7.4, п.7.5 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» в результаті чого позивачем занижено податок на додану вартість.
На підставі зазначеного акта відповідачем 23.07.2010р. було прийняті податкові повідомлення-рішення №0003982320/0 та №0003992320/0.
За результатами адміністративного оскарження скасовано податкові повідомлення-рішення від 23.07.2010р. №0003982320/0 та №0003992320/0 (від 27.08.2010р. №0003982320/1 та №0003992320/1) в частині визначення податкового зобов'язання по податку на прибуток в сумі 90306грн., та визначення податкового зобов'язання по ПДВ в сумі 150103,50грн. В іншій частині податкові повідомлення-рішення залишено без змін та прийняті нові податкові повідомлення-рішення №0006352320/2 та №0006372320/2 від 09.11.2010р., яким позивачу визначено суму податкового зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 3273954,50грн. та визначено суму податкового зобов'язання по податку на прибуток підприємств в сумі 5633680грн.
Задовольняючи позовні вимоги та скасовуючи спірні податкові повідомлення - рішення, суд першої інстанції, з висновками якими погодилась колегія апеляційного суду, з урахуванням приписів ч.2 ст.71 КАС України виходив, зокрема, з того, що відповідачем, як суб'єктом владних повноважень, на якого покладено обов'язок доведення правомірності прийнятого ним рішення, не навів та не надав належних доказів на підтвердження обґрунтованості оскаржуваного податкового повідомлення - рішення.
Проте, колегія суддів Вищого адміністративного суду України вважає такі висновки суддів попередніх інстанції передчасними з огляду на таке.
Відповідно до п.5.1 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.
У п.п.5.2.1 п.5.2 ст.5 цього Закону визначено, що до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.
Не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку (п.п.5.3.9 п.5.3 ст.5 вказаного Закону).
Під визначенням податковий кредит, наведеним у п.1.7 ст.1 Закону України «Про податок на додану вартість» слід розуміти - суму, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов'язання звітного періоду, визначена згідно з цим Законом.
Відповідно до підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 даного Закону податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, сплачених (нарахованих) платником податку у звітному періоді у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до складу валових витрат виробництва (обігу) та основних фондів чи нематеріальних активів, що підлягають амортизації.
Підпункт 7.4.5 пунктом 7.4 ст.7 вказаного Закону передбачає, що не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).
При цьому п.п.7.2.3 п.7.2 ст.7 Закону «Про податок на додану вартість» передбачає, крім визначених судом обов'язкових підстав виникнення у платника податку права на податковий кредит, а в подальшому відшкодування, ще наявність такої підстави, як наявність факту поставки товару та здійснення робіт (послуг).
Так, згідно з п.п.7.2.3 п.7.2 ст.7 Закону податкова накладна виписується на кожну повну або часткову поставку товарів (робіт, послуг). Тобто, поставка товару та здійснення робіт (послуг) є необхідною передумовою правомірності формування податкового кредиту, а в подальшому отримання відшкодування податку на додану вартість.
Однак, поставка товару та факт виконання робіт належним чином судом першої та апеляційної інстанції не перевірялась, тобто не з'ясовано, чи мали операції з придбання та реалізації товарів реальний характер, чи були такі операції взагалі можливі з урахуванням оперативності їх проведення. Також не в повній мірі досліджувались первинні бухгалтерські документи, які підтверджують факт виконання робіт та реалізацію і зберігання товару за період проведення спірних господарських операції з контрагентами позивача.
Так, зокрема, судами попередніх інстанції не надано належної правової оцінки доводам податкового органу про те, що Філія «Чернігівська ДЕД» ДП «Чернігівський облавтодор» ВАТ «ДАК «Автомобільні дороги України» протягом перевіряємого періоду надавала послуги з поточного ремонту, капітального ремонту, експлуатації доріг, що знаходяться на території Чернігівської області та в м.Чернігові (в тому числі автодоріг Кіпті-Бачівськ-Глухів, Київ - Чернігів Н.Яриловичи) Службі автодоріг в Чернігівській області. Філія виконувало роботи власними силами та наймала субпідрядні організації, зокрема. ТОВ «Брейн Бау-Холдінг Шляхбуд». Вказане товариство надало акти здачі-прийняття робіт Філії Чернігівській ДЕД ДП «Чернігівський облавтодор» про надання послуг катка НАММ на автодорозі Кіпті-Бачівськ-Глухів на загальну суму у 284100,41грн.., в т.ч. ПДВ - 47350,07грн. Надані на перевірку акти здачі-прийняття робіт датовані серпнем, вереснем, жовтнем та груднем 2007р., а відображені в бухгалтерському обліку філії у січні та лютому 2008р. При цьому в акті перевірки зазначено, що заборгованість між контрагентами станом на 01.01.2008 р. відсутня.
Крім того, Філією «Чернігівська ДЕД» завищено валові витрати підприємства у І кв. 2008р. на суму 62670,00грн. з наданих ТОВ «Поллуксстар» інформаційних послуг, придбання яких для подальшого їх використання у власній господарській діяльності філії в ході перевірки не встановлено.
Також відповідачем вказує на те, що згідно умов договору № 23/03 від 23.02.2006р. ПП «Промоптіма» зобов'язувалось продати, а ДП «Чернігівський облавтодор» прийняти й оплатити бітум, ПММ, щебеневу продукцію, сіль технічну, мінеральний порошок, запасні частини та обладнання до асфальтних заводів. Згідно первинних документів в податковому обліку зазначені операції були включені до складу валових витрат в сумі 10624382грн. в т.ч.: 1 кв. 2008р. - 341808грн.; півріччя 2008р. - 3815709грн.; 3 кв. 2008р. - 9762272грн.; 2008р. - 10624382грн. та до податкового кредиту в сумі 2124876грн. В акті перевірки зазначено, що жодних документальних підтверджень взаємовідносин з ПП «Промоптіма» до листа-пояснень ДП «Чернігівський облавтодор» від 17.06.2010р. №03-07/425 на лист ДПІ в м. Чернігові від 14.06.2010р. №7686/10/23-215 - надано не було. Тобто за результатами перевірки ДП «Чернігівський облавтодор» не можна встановити якість та походження товару, отриманого від ПП «Промоптіма» (унеможливлює подальше дослідження первинної документації, та оперативне відпрацювання факту приналежності підписів на первинних документах особам, що підписували господарські договори, видаткові накладні, податкові накладні, товарнотранспортні накладні як зі сторони ПП «Промоптіма» та і зі ДП «Чернігівський облавтодор». Згідно відповіді Кременчуцької ОДПІ провести зустрічну перевірку ПП «Промоптіма» по взаємовідносинах з ДП «Чернігівський облавтодор» ПП «Промоптіма» не можливо, оскільки ПП «Промоптіма» має стан 10 «запит на встановлення місцезнаходження».
Окрім того, податковий орган звертає увагу на те, що в актах приймання-передачі наданих послуг, які укладені між ДП «Чернігівський облавтодор» та ТОВ «ІДЗ ЛТД», ТОВ «АГІ, ЛТД», ТОВ «Поллукстар» зазначено лише вид наданої послуги без зазначення змісту господарської операції, обсягу господарської операції, одиниць виміру господарської операції (у натуральному виразі). В ході проведення перевірки не надало документів (письмових звітів, протоколів, письмових консультацій від вказаних підприємств, інформаційних звітів тощо), неможливо за текстом акту здачі-прийняття робіт встановити, яка робота була проведена.
Враховуючи, що вказані вище обставини справи судами попередніх інстанції досліджені в неповному обсязі, а вони мають вагоме значення для правильно вирішення спору, колегія суддів касаційної інстанції дійшла висновки про неповне встановлення обставин справи та обумовлену цим неможливість надання належної юридичної оцінки всім обставинам у справі.
Отже, суд постановляє ухвалу про закінчення з'ясування обставин у справі та перевірки їх доказами тільки після того, як проведено всі дії, необхідні для повного та всебічного з'ясування обставин справи, перевірено всі вимоги та заперечення осіб, які беруть участь у справі, та вичерпано всі можливості збирання й оцінки доказів.
Згідно з ч.1 ст.69 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються судом на підставі пояснень сторін, третіх осіб та їхніх представників, показань свідків, письмових і речових доказів, висновків експертів.
Хоча частина 2 статті 71 цього Кодексу і передбачає, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
Разом з тим частина 4 та 5 статті 11 даного Кодексу встановлює, що суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з'ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Суд повинен запропонувати особам, які беруть участь у справі, подати докази або з власної ініціативи витребувати докази, яких, на думку суду, не вистачає.
Таким чином, судові рішення не можна визнати законними та обґрунтованими у відповідності до ст.159 КАС України, оскільки вони постановлені на підставі неповно з'ясованих обставин у справі.
Зважаючи на наведене, касаційна інстанція на підставі ст.227 КАС України дійшла висновку про неповне встановлення обставин справи та обумовлену цим неможливість надання належної юридичної оцінки всім обставинам у справі, у зв'язку з чим справа підлягає направленню на новий розгляд для достовірного з'ясування та правильного вирішення цього спору.
Під час нового судового розгляду справи судам необхідно врахувати викладене, повно та об'єктивно дослідити обставини справи, дати їм належну юридичну оцінку, в залежності від встановленого, правильно застосувати до спірних правовідносин норми матеріального права та ухвалити законне і обґрунтоване рішення.
Керуючись ст.ст. 220, 221, 223, 227, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, -
ухвалив:
Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м.Чернігові - задовольнити частково.
Постанову Чернігівського окружного адміністративного суду від 23 грудня 2010 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 14 квітня 2011 року - скасувати та направити справу на новий розгляд в суд першої інстанції.
Ухвала вступає в законну силу з моменту проголошення. Заява про перегляд судового рішення в адміністративній справі Верховним Судом України може бути подана з підстав, в порядку та у строки встановлені ст.ст.236-238 КАС України.
Головуючий: ___________________ Н.Є. Маринчак
Судді: ___________________ М.І. Костенко
___________________ Є.А. Усенко