"24" жовтня 2012 р. м. Київ К/9991/17608/12
Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі:
Головуючого Бившевої Л.І.,
суддів: Лосєва А.М., Шипуліної Т.М.,
секретар судового засідання Малюга Ю.В.,
за участю:
представника позивача -Чумака Ю.Я.,
представника відповідача - Сиротіної О.Б.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Подільському районі міста Києва Державної податково служби
на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 03 жовтня 2011 року
та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 01 березня 2012 року
у справі № 2а-9844/11/2670
за позовом Представництва «Джонсон енд Джонсон Медікал Лімітед»
до Державної податкової інспекції у Подільському районі міста Києва
про визнання нечинними податкових повідомлень-рішень, -
Представництво «Джонсон енд Джонсон Медікал Лімітед»(далі -позивач) звернулось до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Подільському районі міста Києва (далі -відповідач) про визнання нечинним податкового повідомлення-рішення ДПІ у Подільському районі м. Києва № 0000272210 від 08 червня 2011 року повністю; визнання нечинним податкового повідомлення-рішення ДПІ у Подільському районі м. Києва №0000571750 від 08 червня 2011 року в частині збільшення грошового зобов'язання за основним платежем на суму 72181,50 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на суму 18045,38 грн.
Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 03 жовтня 2011 року позов задоволено повністю. Визнано нечинним податкове повідомлення-рішення ДПІ у Подільському районі м. Києва № 0000272210 від 08 червня 2011 року повністю. Визнано нечинним податкове повідомлення-рішення ДПІ у Подільському районі м. Києва №0000571750 від 08 червня 2011 року в частині збільшення грошового зобов'язання за основним платежем на суму 72181,50 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на суму 18045,38 грн.
Ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 01 березня 2012 року постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 03 жовтня 2011 року залишено без змін.
В касаційній скарзі ДПІ у Подільському районі м. Києва, посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 03 жовтня 2011 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 01 березня 2012 року і ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.
У запереченні на касаційну скаргу Представництво «Джонсон енд Джонсон Медікал Лімітед», посилаючись на те, що постанова Окружного адміністративного суду міста Києва від 03 жовтня 2011 року та ухвала Київського апеляційного адміністративного суду від 01 березня 2012 року є законними та обґрунтованими, а положення касаційної скарги жодним чином це не спростовують, просить відмовити в задоволенні касаційної скарги та залишити без змін рішення судів попередніх інстанцій.
Заслухавши доповідь судді -доповідача, пояснення присутніх у судовому засіданні представників сторін, перевіривши доводи касаційної скарги щодо дотримання правильності застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з наступних підстав.
Судами попередніх інстанцій встановлено наступне.
ДПІ у Подільському районі м. Києва провела планову виїзну перевірку Представництва «Джонсон енд Джонсон Медікал Лімітед»з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 04 листопада 2008 року по 31 грудня 2010 року, валютного та іншого законодавства за період з 04 листопада 2008 року по 31 грудня 2010 року, за результатами якої був складений акт від 24 травня 2011 року № 43/22-10/26608041.
За висновками акта перевірки, позивачем були порушені, зокрема, вимоги абзацу 1 пункту 13.8 статті 13 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», пунктів 3.4, 3.5 розділу 3 Порядку складання розрахунку податку на прибуток нерезидента, що проводить діяльність на території України через постійне представництво, затвердженого наказом ДПА України від 31 липня 1997 року № 274, в результаті чого за період з 04 листопада 2008 року по 31 грудня 2010 року занижено податок на прибуток на загальну суму 2576985,00 грн., у тому числі по періодах: за 1 квартал 2009 року у сумі 144375,00 грн., за півріччя 2009 року у сумі 325040,00 грн. (за 2 квартал 2009 року -180665,00 грн.), за 3 квартали 2009 року у сумі 415117,00 грн. (за 3 квартал 2009 року -90077,00 грн.), за 2009 рік у сумі 924538,00 грн. (за 4 квартал 2009 року -509421,00 грн.), за 1 квартал 2010 року у сумі 540018,00 грн., за півріччя 2010 року у сумі 1163809,00 грн. (за 2 квартал 2010 року -623791,00 грн.), за 3 квартали 2010 року у сумі 1501107,00 грн. (за 3 квартал 2010 року -337298,00 грн.) за 2010 рік у сумі 1652447,00 грн. (за 4 квартал 2010 року - 151340,00 грн.); вимоги підпунктів 4.2.1, 4.2.9 пункту 4.2 статті 4, підпунктів 8.1.1, 8.1.2 пункту 8.1 статті 8, пункту 19.2 статті 19 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб», внаслідок чого позивачу донараховано податок з доходів фізичних осіб на суму 97168,38 грн., у тому числі: за жовтень 2010 року у сумі 24671,88 грн., за вересень 2010 року у сумі 315,00 грн., за грудень 2009 року у сумі 72181,50 грн.
08 червня 2011 року ДПІ у Подільському районі м. Києва на підставі акта перевірки прийняла податкове повідомлення-рішення № 0000272210, яким згідно з підпунктом 54.3.2 пункту 54.3 статті 54, абзацом 2 пункту 123.1 статті 123 Податкового кодексу України збільшила Представництву «Джонсон енд Джонсон Медікал Лімітед»суму грошового зобов'язання за платежем: податок на прибуток іноземних юридичних осіб на загальну суму 3221231,25 грн., з яких 2576985,00 грн. -за основним платежем, 644246,25 грн. -за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).
08 червня 2011 року ДПІ у Подільському районі м. Києва на підставі акта перевірки прийняла податкове повідомлення-рішення № 0000272210, яким згідно з підпунктом 54.3.2 пункту 54.3 статті 54, абзацом 2 пункту 123.1 статті 123 Податкового кодексу України збільшила Представництву «Джонсон енд Джонсон Медікал Лімітед»суму грошового зобов'язання за платежем: податок на доходи фізичних осіб на загальну суму 121460,48 грн., з яких 97168,38 грн. -за основним платежем, 24292,10 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).
Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що діяльність позивача має підготовчий та допоміжний характер відносно діяльності материнської компанії, основним видом якої є виробництво та збут медичних виробів, з огляду на що збільшення податковим органом позивачу грошового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) за платежем: податок на прибуток іноземних юридичних осіб є неправомірним, з урахуванням того, що доказів отримання позивачем доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах від здійснення діяльності з реєстрації медичних виробів податковим органом також не надано. Також суд виходив з того, що у податкового органу були відсутні правові підстави для донарахування позивачу податку з доходів фізичних осіб по операціях з надання консультаційних послуг фізичною особою -підприємцем ОСОБА_4, оскільки норми законодавства не передбачають утримання суб'єктом господарювання податку з доходів, виплачуваних ним фізичним особам, зареєстрованим як суб'єкти підприємницької діяльності, у межах їхньої підприємницької діяльності, з урахуванням того, що вироків суду щодо знищення, пошкодження майна чи незаконного заволодіння ним тощо, які б підтверджували вину, що виражається в намірі порушити публічний порядок сторонами правочину або однією зі сторін, ДПІ у Подільському районі м. Києва не надано.
Колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, з огляду на наступне.
Як вбачається з акту перевірки, підставою для збільшення позивачу грошового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) за платежем: податок на прибуток іноземних юридичних осіб спірним податковим повідомленням-рішенням слугував висновок податкового органу про те, що характер діяльності Представництва «Джонсон енд Джонсон Медікал Лімітед»в Україні є звичайною діяльністю іноземної компанії, яка здійснюється через постійне представництво, а тому не підпадає під дію пункту 5.4 статті 5 Конвенції між Урядом України і Урядом Сполученого Королівства Великобританії і Північної Ірландії про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доход і на приріст вартості майна.
Як встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджується матеріалами справи, діяльністю Компанії «Джонсон енд Джонсон Медікал Лімітед»(товариства) є продаж та виробництво продукції медичного призначення (згідно коду промислових стандартів (SIC) -3310), що підтверджується офіційною довідкою Британського Департаменту Митниці та податкової від 10 травня 2011 року № 397 (т.1 арк. справи 48).
Зокрема, 20 червня 2008 року Компанія «Джонсон енд Джонсон Медікал Лімітед»(товариство) звернулась до Міністерства економіки України із заявою про реєстрацію Представництва «Джонсон енд Джонсон Медікал Лімітед», метою створення і сферою діяльності представництва якого визначила: «Надання підтримки товариству в усіх питаннях, пов'язаних з метою його діяльності; представництво інтересів товариства, а також збір, розробка і надання інформації товариству; розповсюдження інформації про діяльність товариства (т.1 арк. справи 52-53).
Відповідно до пунктів 3.3, 3.4 статті 3 Положення про Представництво «Джонсон енд Джонсон Медікал Лімітед», затвердженого Компанією «Джонсон енд Джонсон Медікал Лімітед», не передбачається отримання представництвом будь-яких доходів від його діяльності в Україні. Представництво не є постійним представництвом в розумінні норм українського законодавства та міжнародних договорів України, що стосуються уникнення подвійного оподаткування.
22 вересня 2008 року Міністерством економіки України було зареєстроване Представництво «Джонсон енд Джонсон Медікал Лімітед»(т.1 арк. справи 139).
За приписами абзацу 1 пункту 13.8 статті 13 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»(в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) суми прибутків нерезидентів, які здійснюють свою діяльність на території України через постійне представництво, оподатковуються у загальному порядку. При цьому таке постійне представництво прирівнюється з метою оподаткування до платника податку, який здійснює свою діяльність незалежно від такого нерезидента.
За визначенням, наведеним в пункті 1.17 статті 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»(в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), постійне представництво нерезидента в Україні (далі - постійне представництво) -постійне місце діяльності, через яке повністю або частково здійснюється господарська діяльність нерезидента на території України. До постійних представництв, зокрема, відносяться: місце управління, філіал, офіс, завод, фабрика, майстерня, шахта, нафтова чи газова свердловина, кар'єр або інше місце розвідки чи видобутку корисних копалин. З метою оподаткування до постійних представництв прирівнюються резиденти, які мають повноваження діяти від імені нерезидента, що тягне за собою виникнення у нерезидента цивільних прав та обов'язків (укладати договори (контракти) від імені нерезидента; утримувати (зберігати) запаси товарів, що належать нерезиденту, із складу яких здійснюється поставка товару від імені нерезидента, крім резидентів, що мають статус складу митниці). Резиденти, що з метою оподаткування прирівнюються до постійних представництв, не підлягають додатковій реєстрації в податкових органах як платники податку.
Пунктом 1.2 статті 1 Положення про порядок реєстрації та обліку постійних представництв нерезидентів в Україні як платників податку на прибуток, затвердженого наказом ДПА України від 16 січня 1998 року № 23 (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), встановлено, що постійне представництво нерезидента в Україні -це постійне місце діяльності, через яке повністю або частково здійснюється господарська діяльність нерезидента на території України. До постійних представництв, зокрема, відносяться: місце управління, філіал, офіс, завод, фабрика, майстерня, шахта, нафтова чи газова свердловина, кар'єр або інше місце розвідки чи видобутку корисних копалин.
При цьому, пунктом 18.1 статті 18 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»(в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) визначено, що якщо міжнародним договором, ратифікованим Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Законом, застосовуються норми міжнародного договору.
Відповідно до пункту 1 статті 5 Конвенції між Урядом України і Урядом Сполученого Королівства Великобританії і Північної Ірландії про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доход і на приріст вартості майна (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), для цілей цієї Конвенції термін «постійне представництво»означає постійне місце діяльності, через яке підприємство повністю або частково здійснює свою комерційну діяльність.
Підпунктом (e) пункту 4 статті 5 Конвенції між Урядом України і Урядом Сполученого Королівства Великобританії і Північної Ірландії про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доход і на приріст вартості майна (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), встановлено, що утримання постійного місця діяльності виключно з метою здійснення для підприємства будь-якої діяльності, яка має підготовчий або допоміжний характер, не вважається постійним представництвом.
Як вказано у пункті 4 довідки про загальну інформацію щодо Представництва «Джонсон енд Джонсон Медікал Лімітед», яка є додатком № 2 до акту перевірки від 24 травня 2011 року № 43/22-10/26608041, у періоді, що перевірявся, Представництво «Джонсон енд Джонсон Медікал Лімітед»здійснювало такі види діяльності за КВЕД: 74.13.0 -дослідження кон'юктури ринку та виявлення суспільної думки; 74.14.0 -консультації з питань комерційної діяльності та управління.
З огляду на встановлене, а також виходячи з аналізу наведених вище правових норм, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що діяльність Представництва «Джонсон енд Джонсон Медікал Лімітед»має підготовчий та допоміжний характер відносно діяльності материнської компанії, основним видом діяльності якої є виробництво та збут медичних виробів, у зв'язку з чим збільшення позивачу грошового зобов'язання з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) за платежем: податок на прибуток іноземних юридичних осіб спірним податковим повідомленням-рішенням є безпідставним.
Як вбачається з акту перевірки, підставою для збільшення позивачу грошового зобов'язання за платежем: податок на доходи фізичних осіб спірним податковим повідомленням-рішенням, зокрема, в частині збільшення грошового зобов'язання за основним платежем на суму 72181,50 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на суму 18045,38 грн., слугував висновок податкового органу про те, що грошові кошти в розмірі 481210,00 грн., перераховані Представництва «Джонсон енд Джонсон Медікал Лімітед»на розрахунковий рахунок ОСОБА_4, являються доходами, отриманими фізичною особою не в межах її підприємницької діяльності та підлягають оподаткуванню податком з доходів фізичних осіб на загальних підставах.
Як встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджується матеріалами справи, між фізичною особою -підприємцем ОСОБА_4, що є платником єдиного податку та діє на підставі свідоцтва про державну реєстрацію фізичної особи -підприємця (виконавець) та Представництвом «Джонсон енд Джонсон Медікал Лімітед»(замовник) були укладені договори про надання консультаційних послуг № 0212/09 від 14 грудня 2009 року, № 0312/09 від 14 грудня 2009 року, № 0412/09 від 17 грудня 2009 року, № 0512/09 від 17 грудня 2009 року, № 0612/09 від 17 грудня 2009 року (з урахуванням додатків) відповідно до умов яких замовник доручає, а виконавець зобов'язується надати йому за плату всі необхідні консультаційні послуги з організації державної реєстрації виробів медичного призначення.
На підставі актів приймання-передачі наданих послуг виконання умов вказаних вище договорів Представництвом «Джонсон енд Джонсон Медікал Лімітед»на розрахунковий рахунок фізичної особи -підприємця ОСОБА_4 були перерахованіф грошові кошти на загальну суму 481210,00 грн., що підтверджується банківськими виписками (т.1 арк. справи 117-125).
Згідно свідоцтва про сплату єдиного податку серії НОМЕР_1 від 01 січня 2009 року, з терміном дії свідоцтва -2009 рік, видами діяльності фізичної особи -підприємця ОСОБА_4 є, зокрема, консультування з питань комерційної діяльності та управління (т.1 арк. справи 59).
Витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб -підприємців також підтверджується, що фізична особа -підприємець ОСОБА_4 здійснює такий вид діяльності як консультування з питань комерційної діяльності та управління (74.14.0) (т.1 арк. справи 56-57).
Після набрання чинності Законом України «Про податок з доходів фізичних осіб», втратив чинність Декрет Кабінету Міністрів від 26 грудня 1992 року № 13-92 «Про прибутковий податок з громадян», крім розділу IV у частині оподаткування доходів фізичних осіб від зайняття підприємницькою діяльністю, який застосовується з урахуванням положень пункту 9.12 статті 9 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб»та діє до набрання чинності спеціальним законом з питань оподаткування фізичних осіб - суб'єктів підприємницької діяльності.
Так, відповідно до підпункту 9.12.1 пункту 9.12 статті 9 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб»(в редакції на момент виникнення спірних правовідносин) оподаткування доходів, отриманих фізичною особою від продажу нею товарів (надання послуг, виконання робіт) у межах її підприємницької діяльності без створення юридичної особи, а також фізичною особою, яка сплачує ринковий збір, здійснюється за правилами, встановленими спеціальним законодавством з цих питань, з урахуванням норм цього пункту.
До спеціального законодавства, в даному випадку, належать спеціальна система оподаткування, запроваджена Указом Президента України від 3 липня 1998 року № 727/98 «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва»та загальна система оподаткування, чинна відповідно до розділу IV Декрету Кабінету Міністрів від 26 грудня 1992 року № 13-92 «Про прибутковий податок з громадян».
Відповідно до частини 2 статті 13 Декрету Кабінету Міністрів від 26 грудня 1992 року № 13-92 «Про прибутковий податок з громадян»(в редакції на момент виникнення спірних правовідносин) оподатковуваним доходом вважається сукупний чистий доход, тобто різниця між валовим доходом (виручки у грошовій та натуральній формі) i документально підтвердженими витратами, безпосередньо пов'язаними з одержанням доходу.
З огляду на встановлене, а також виходячи з аналізу наведених вище правових норм, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що Представництво «Джонсон енд Джонсон Медікал Лімітед»не мало законодавчих підстав для утримання податку з доходів, виплачуваних фізичній особі, зареєстрованій у встановленому законом порядку як суб'єкт підприємницької діяльності, в межах її підприємницької діяльності.
При цьому, колегія судді також погоджує висновок судів попередніх інстанцій про безпідставність доводів податкового органу щодо нікчемності договорів, укладених між фізичною особою -підприємцем ОСОБА_4 та Представництвом «Джонсон енд Джонсон Медікал Лімітед»у розумінні положень статті 228 Цивільного кодексу України, оскільки при кваліфікації правочину за статтею 228 Цивільного кодексу України має враховуватися вина, яка виражається у намірі порушити публічний порядок, тоді як доказом вини може бути вирок суду, постановлений у кримінальній справі, щодо знищення, пошкодження майна чи незаконного заволодіння ним.
Разом з цим вироків суду щодо знищення, пошкодження майна чи незаконного заволодіння ним тощо, які б підтверджували вину, що виражається в намірі порушити публічний порядок сторонами правочину або однією зі сторін, ДПІ у Подільському районі м. Києва судам попередніх інстанцій не надано. Не надано судам і доказів звернення податковим органом до суду із позовами про стягнення в дохід держави коштів, одержаних за правочинами, вчиненими з метою, яка завідомо суперечить інтересам держави і суспільства, посилаючись на їхню нікчемність. Не додано таких доказів і до касаційної скарги.
Доводи касаційної скарги викладеного не спростовують.
Відповідно до частини 1 статті 224 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили порушень норм матеріального і процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
Враховуючи вищевикладене, касаційна скарга ДПІ у Подільському районі м. Києва ДПС підлягає залишенню без задоволення, а постанова Окружного адміністративного суду міста Києва від 03 жовтня 2011 року та ухвала Київського апеляційного адміністративного суду від 01 березня 2012 року підлягають залишенню без змін.
Керуючись ст. ст. 160, 167, 210, 220, 221, 223, 224, 230, 231, ч. 5 ст. 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія, -
Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Подільському районі міста Києва Державної податково служби залишити без задоволення, а постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 03 жовтня 2011 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 01 березня 2012 року залишити без змін.
Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення і може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, у строк та у порядку, визначеному статтями 237, 238, 2391 Кодексу адміністративного судочинства України.
Головуючий: _____________________ Л.І. Бившева
Судді: _____________________ А.М. Лосєв
_____________________ Т.М. Шипуліна