21 жовтня 2010 року Справа № 2а-2760/10/1170
Кіровоградський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Черниш О.А., при секретарі судового засідання Оводенко І.О., розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Кіровограді адміністративну справу за позовом фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 до Новоукраїнської міжрайонної державної податкової інспекції (Добровеличківське відділення) про скасування рішення, -
Фізична особа - підприємець ОСОБА_1 (надалі - ФОП ОСОБА_1) звернувся до суду з позовом до Новоукраїнської міжрайонної державної податкової інспекції (Добровеличківське відділення) про скасування рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій №0000542320 від 08.07.10 у розмірі 187 548 грн.
Позов мотивований тим, що 23.06.10 працівниками Новоукраїнської МДПІ проведено перевірку за дотриманням порядку проведення розрахунків за товари (послуги), вимог з регулювання обігу готівки, наявності торгових патентів і ліцензій в магазині "ІНФОРМАЦІЯ_1", де позивач здійснює свою підприємницьку діяльність. За результатами перевірки Новоукраїнською МДПІ винесено рішення №0000542320 від 08.07.10 про застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 187 548 грн. за порушення встановленого порядку обліку товарів за місцем їх реалізації. Позивач, стверджуючи, що ним, як особою, яка перебуває на спрощеній системі оподаткування, обліку та звітності, ведеться книга обліку доходів та витрат, а тому на нього не поширюються вимоги п.12 ст.3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", крім того, посилаючись на порушення при складанні акту перевірки Порядку оформлення результатів документальних перевірок щодо дотримання податкового та валютного законодавства суб'єктами підприємницької діяльності - фізичними особами, затвердженого наказом ДПА від 11.06.04 №326, просив визнати нечинним та скасувати оскаржуване рішення.
Позивач та його представник у судовому засіданні позовні вимоги підтримали у повному обсязі, посилаючись на обставини, викладені у позовній заяві, та надані у справу матеріали і документи.
Представники відповідача у письмових запереченнях та у судовому засіданні позовні вимоги не визнали. Стверджували, що порушення позивачем п.5 постанови Кабінету Міністрів України від 26.09.01 №1269 "Про затвердження Порядку ведення книги обліку доходів і витрат", а саме внесення до графи 3 книги обліку доходів та витрат записів щодо сум придбання товару без наявності підтверджуючих документів свідчить про необлікування ним придбаного (отриманого для реалізації) товару, що є порушенням п.12 ст.3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", відповідальність за що передбачена ст. 21 вказаного Закону. Доводячи правомірність оспорюваного позивачем рішення, просили у позові відмовити.
Вивчивши матеріали справи, заслухавши пояснення позивача, його представника та представників відповідача, дослідивши та оцінивши надані докази, суд встановив такі обставини.
ОСОБА_1 з 27.04.05 зареєстрований Добровеличківською районною державною адміністрацією Кіровоградської області як фізична особа-підприємець (а.с.7), перебуває на обліку платників податків у Добровеличківському відділенні Новоукраїнської МДПІ.
У 2010 році ФОП ОСОБА_1 обрав спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, одержавши свідоцтво про сплату єдиного податку №НОМЕР_1 від 18.12.09 за видом діяльності: 52.44.9 (роздрібна торгівля) (а с. 13).
Посадовими особами Новоукраїнської МДПІ на підставі направлення №0002 від 23.06.10 (а.с. 12) у період 23.06.10 - 02.07.10 проведено перевірку за дотриманням порядку проведення розрахунків за товари (послуги), вимог з регулювання обігу готівки, наявності торгових патентів і ліцензій господарської одиниці - магазину "ІНФОРМАЦІЯ_1", належного ФОП ОСОБА_1, розташованого у АДРЕСА_1, за результатами якої складено акт від 02.07.10 (а.с. 8-11).
Як вбачається зі змісту акту перевірки, в ході перевірки встановлено факт неведення книги обліку доходів та витрат у порядку, визначеному постановою Кабінету Міністрів України від 26.09.01 №1269 "Про затвердження Порядку ведення книги обліку доходів і витрат", а саме у графі №3 книги обліку доходів та витрат №2477/2154 від (без дати) "Витрати" відсутнє хронологічне відображення господарських та фінансових операцій. У ході перевірки приватний підприємець відмовився надати документи, які свідчать про понесені витрати при придбанні товарів, а також відмовився надавати письмові пояснення щодо ведення книги обліку доходів та витрат. У зв'язку з цим в акті перевірки констатовано порушення порядку обліку товарів, внаслідок чого виявлено не облікованих товарів за місцем їх реалізації у сумі 93 774 грн. (п.2.2.14 акту перевірки).
Вартість не облікованих товарів визначена на підставі складених у ході перевірки відомостей про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків товарно-матеріальних цінностей (а.с. 41-45).
Висновками акту перевірки констатовано порушення вимог п.12 ст.3, ст.6 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", п.8 ст.9, п.6 ст.128 Господарського кодексу України, постанови Кабінету Міністрів України "Про затвердження Порядку ведення книги обліку доходів та витрат" від 26.09.01 №1269, наказу ДПА України "Про затвердження свідоцтва про сплату єдиного податку та порядок його видачі" від 29.10.99 №599 (п.3.1 акту перевірки).
На підставі висновків вказаного акту, за порушення пункту 12 ст.3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", заступником начальника Новоукраїнської МДПІ (Добровеличків-ського відділення) на підставі п.11 ст.11 Закону України "Про державну податкову службу в Україні", згідно зі ст. 21 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" винесено рішення №0000542320 від 08.07.10 про застосування до ФОП ОСОБА_1 штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 187 548 грн. (а.с. 6).
Перевіряючи у відповідності з вимогами ч.3 ст.2 КАС України вказане рішення суб'єкта владних повноважень, суд дійшов до таких висновків.
Статтею 1 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (надалі - Закон) передбачено, що реєстратори розрахункових операцій застосовуються фізичними особами - суб'єктами підприємницької діяльності або юридичними особами (їх філіями, відділеннями, іншими відокремленими підрозділами), які здійснюють операції з розрахунків в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також уповноваженими банками та суб'єктами підприємницької діяльності, які виконують операції купівлі-продажу іноземної валюти. Встановлення норм щодо застосування або незастосування реєстраторів розрахункових операцій в інших законах не допускається.
Відповідно до п. 12 ст. 3 Закону суб'єкти підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобов'язані вести у порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів, які відображені в такому обліку, за винятком продажу товарів особами, які відповідно до законодавства оподатковуються за правилами, що не передбачають ведення обліку обсягів реалізованих товарів (наданих послуг).
Статтею 21 Закону передбачено, що до суб'єктів підприємницької діяльності, що не ведуть або ведуть з порушенням встановленого порядку облік товарів за місцем реалізації та зберігання, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
Між тим, статтею 6 Закону визначено, що облік товарних запасів фізичною особою - суб'єктом підприємницької діяльності ведеться у порядку, визначеному чинним законодавством, а юридичною особою (її філією, відділенням, іншим відокремленим підрозділом) - у порядку, визначеному відповідним національним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку. Облік ведеться з урахуванням особливостей, встановлених для суб'єктів малого підприємництва. Обов'язок із ведення обліку товарних запасів не застосовується до осіб, які відповідно до законодавства оподатковуються за правилами, що не передбачають ведення обліку придбаних або проданих товарів.
Згідно з абзацами 1 та 8 пункту 4 Указу Президента України від 03.07.98 №727/98 "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва" спрощена система оподаткування, обліку та звітності для суб'єктів малого підприємництва може застосовуватися поряд з діючою системою оподаткування, обліку та звітності, передбаченою законодавством, на вибір суб'єкта малого підприємництва.
Форма книги обліку доходів та витрат, що підлягають оподаткуванню відповідно до цього Указу, і порядок її ведення суб'єктами малого підприємництва, які застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, встановлюються Державною податковою адміністрацією України.
Кабінетом Міністрів України на виконання ст. 9 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" прийнято постанову від 26.09.01 №1269 "Про затвердження Порядку ведення книги обліку доходів і витрат" (надалі - Порядок).
Відповідно до пунктів 1 та 5 Порядку Книга обліку доходів і витрат ведеться суб'єктами підприємницької діяльності - фізичними особами, оподаткування доходів яких здійснюється згідно із законодавством з питань оподаткування суб'єктів малого підприємництва (у тому числі шляхом отримання свідоцтва про сплату єдиного податку). При цьому до Книги заносяться такі відомості: порядковий номер запису; дата здійснення операції, пов'язаної з проведенням витрат і/або отриманим доходом; суми витрат за фактом їх здійснення, в тому числі заробітна плата найманого працівника; сума вартості товарів, отриманих для їх продажу (надання послуг); сума виручки від продажу товарів (надання послуг) - з підсумком за день.
Пунктом 3 Порядку визначено, що форма Книги обліку доходів і витрат затверджується Державною податковою адміністрацією України.
Форма Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - суб'єкти підприємницької діяльності, визначена Інструкцією про прибутковий податок з громадян, затвердженою наказом ДПА України від 21.04.93 №12, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 09.06.93 за №64.
Пунктом 8 Порядку видачі свідоцтва про сплату єдиного податку, затвердженого наказом ДПА України від 29.10.99 №599, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 01.11.99 за №752/4045, встановлено, що для визначення результатів власної підприємницької діяльності на підставі хронологічного відображення здійснених господарських і фінансових операцій платник єдиного податку веде Книгу обліку доходів і витрат згідно із додатком №10 до Інструкції про прибутковий податок з громадян, затвердженої наказом Головної державної податкової інспекції України від 21.04.93 №12, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 09.06.93 за №64. При цьому обов'язковому заповненню підлягають лише графи "період обліку", "витрати на виробництво продукції", "сума виручки (доходу)", "чистий доход".
Аналіз наведених правових норм свідчить, що спрощена система оподаткування полягає саме у відсутності обов'язку платника єдиного податку вести облік і звітність у повному обсязі. При цьому жодним нормативним актом на фізичних осіб - підприємців - платників єдиного податку не покладено обов'язку ведення обліку товарів за місцем реалізації або зберігання та не передбачено порядок здійснення такого обліку.
Вказані нормативні акти передбачають обов'язок фізичних осіб-підприємців, що перебувають на спрощеній системі оподаткування, здійснювати облік здійснених господарських і фінансових операцій шляхом зазначення лише відповідних сум доходів та витрат, а не первинних бухгалтерських документів, якими ці суми підтверджуються.
У зв'язку з цим суд визнає неспроможними доводи відповідача, про те, що облік товарно-матеріальних цінностей за місцем їх реалізації полягає у відображенні у книзі обліку доходів та витрат суми вартості товарів, отриманих для продажу на підставі первинних документів, оскільки вказана книга призначена виключно для обліку доходів та витрат підприємця, а не для обліку товарів.
Як вбачається з матеріалів справи, на момент перевірки позивач перебував на спрощеній системі оподаткування, обліку та звітності, оскільки отримав свідоцтво про сплату єдиного податку №НОМЕР_1 від 18.12.09. У судовому засіданні встановлено, що у позивача наявна книга обліку доходів та витрат №2477/2157, видана Добровеличківською МДПІ. Упродовж 31.08.08 - 28.04.10 у вказаній книзі позивачем заповнювалися графи 1 "період обліку" та 6 "сума виручки (доходу)", а з 29.04.10 - заповнювалися графи 1 "період обліку", 3 "витрати на виробництво продукції", 6 "сума виручки (доходу)", 7 "чистий доход". (а.с. 46-51).
Посилання відповідача в акті перевірки на те, що неведення у книзі обліку доходів та витрат графи 3 "витрати на виробництво продукції" та відсутність відповідних первинних документів, які підтверджують рух товарно-матеріальних цінностей, є порушенням установленого порядку ведення обліку товарних запасів, суд вважає безпідставним, оскільки жодним нормативно-правовим актом не передбачено обов'язок суб'єкта підприємницької діяльності - фізичної особи - платника єдиного податку обліковувати за місцем реалізації товарів, зокрема, у книзі обліку доходів та витрат, накладні, товарно-транспортні накладні та інші первинні бухгалтерські документи.
Стаття 2 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" передбачає, що цей Закон поширюється на всіх юридичних осіб, створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно-правових форм і форм власності, а також на представництва іноземних суб'єктів господарської діяльності (далі - підприємства), які зобов'язані вести бухгалтерський облік та подавати фінансову звітність згідно з законодавством. Суб'єкти підприємницької діяльності, яким відповідно до законодавства надано дозвіл на ведення спрощеного обліку доходів і витрат, ведуть бухгалтерський облік і подають фінансову звітність у порядку, встановленому законодавством про спрощену систему обліку і звітності.
Наведене свідчить, що вимоги п.12 ст.3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" не можуть бути застосовані до фізичних осіб-підприємців, які сплачують єдиний податок, оскільки законодавством не передбачено їх обов'язку ведення обліку товарів за місцем їх реалізації та зберігання, а тому нарахування штрафних (фінансових) санкцій за порушення цієї норми у розмірі, передбаченому ст.21 Закону, є безпідставним.
Суд вважає, що за порушення порядку ведення обліку доходів та витрат або не ведення такого обліку до позивача може бути застосована відповідальність, яка передбачена ст. 164-1 Кодексу України про адміністративні правопорушення за неподання або несвоєчасне подання громадянами декларацій про доходи чи включення до декларацій перекручених даних, неведення обліку або неналежне ведення обліку доходів і витрат, для яких законами України встановлено обов'язкову форму обліку.
Тому застосування до позивача як до фізичної особи -підприємця, який є платником єдиного податку, штрафних санкцій за не ведення (неналежне ведення) обліку товарних запасів на складах та/чи у місці продажу суперечить принципам спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності, яка зобов'язує платника єдиного податку вести лише облік доходів та витрат та встановлює його форму.
З урахуванням цього, суд приходить до висновку, що порушення порядку ведення книги обліку доходів та витрат суб'єктом господарювання - фізичною особою, яка є платником єдиного податку, не може бути підставою для застосування до нього фінансової санкції, передбаченої ст. 21 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".
Згідно з вимогами ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідний обов'язок закріплює і ч.1 ст.13 Закону України "Про державну податкову службу в Україні", відповідно до якої посадові особи органів державної податкової служби зобов'язані дотримувати Конституції і законів України, інших нормативних актів, прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій, забезпечувати виконання покладених на органи державної податкової служби функцій та повною мірою використовувати надані їм права.
Відповідно до ч.3 ст.2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Згідно з ч.2 ст. 71 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
В акті перевірки, спірному рішенні про застосування штрафних (фінансових) санкцій та в судовому засіданні відповідачем документально та нормативно не доведено факт порушення позивачем п.12 ст.3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" та не спростовано його доводи про те, що чинним законодавством не передбачено порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації для суб'єктів підприємницької діяльності, які застосовують спрощену систему оподаткування.
Враховуючи викладене, суд приходить до висновку, що позовні вимоги є обґрунтованими та підлягають задоволенню.
Разом з тим, відповідно до п.1 ч.2 ст.162 Кодексу адміністративного судочинства України у разі задоволення адміністративного позову суд може прийняти постанову, зокрема, про визнання протиправним рішення суб'єкта владних повноважень чи окремих його положень, дій чи бездіяльності і про скасування або визнання нечинним рішення чи окремих його положень, про поворот виконання цього рішення чи окремих його положень із зазначенням способу його здійснення.
Зі змісту даної норми вбачається, що встановлені способи захисту порушеного права носять обмежений характер і не можуть бути застосовані при виникненні будь-якого спору у сфері публічних правовідносин. Так, вимога про визнання нечинним акта може стосуватися лише нормативно-правового акта, а про визнання протиправним - правового акту індивідуальної дії.
Таким чином, враховуючи, що предметом оскарження у даному спорі є рішення суб'єкта владних повноважень, яке є правовим актом індивідуальної дії, наслідком задоволення позовних вимог за правилами Кодексу адміністративного судочинства може бути лише визнання такого акту протиправним та його скасування.
Згідно з ч.1 ст.94 КАС України якщо судове рішення ухвалене на користь сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, суд присуджує всі здійснені нею документально підтверджені судові витрати з Державного бюджету України.
Керуючись ст.ст. 11, 71, 86, 94, 158 - 163, 186, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Адміністративний позов фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати рішення Новоукраїнської міжрайонної державної податкової інспекції (Добровеличківське відділення) про застосування штрафних (фінансових) санкцій №0000542320 від 08.07.10.
Присудити фізичній особі - підприємцю ОСОБА_1 з Державного бюджету України судові витрати у розмірі 3, 40 грн.
Постанова суду набирає законної сили в порядку та строки, передбачені ст. 254 КАС України.
Постанова суду може бути оскаржена до Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду через Кіровоградський окружний адміністративний суд шляхом подачі в 10-денний строк з дня отримання її копії апеляційної скарги, з одночасним надісланням копії апеляційної скарги до суду апеляційної інстанції.
Суддя Кіровоградського окружного
адміністративного суду О.А. Черниш
Повний текст постанови складено 26.10.10.