08 червня 2011 року 2а-1893/11/1070
Київський окружний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді Спиридонової В.О., суддів: Журавля В.О., Шевченко А.В., за участю секретаря судового засідання Волощука О.М., розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Києві адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Виробничо-торгівельна фірма «ЕКМІ» до Державної податкової адміністрації України та Державної податкової інспекції у Обухівському районі Київської області про скасування рішення та податкового повідомлення-рішення,
У квітні 2011 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Виробничо-торгівельна фірма «ЕКМІ»(надалі -позивач або товариство) звернулося до суду з адміністративним позовом до (з урахуванням ухвали суду про заміну належного відповідача та залучення другого відповідача від 12.05.2011) Державної податкової адміністрації України (надалі -відповідач № 1 або ДПА України) та Державної податкової інспекції у Обухівському районі Київської області ( надалі -відповідач № 2 або ДПІ в Обухівському районі) про скасування рішення ДПА України від 07.04.2011 № 6731/6/25-0415, прийняте за результатом розгляду скарги позивача, та про повне скасування податкового повідомлення-рішення ДПІ в Обухівському районі від 09.03.2011 № 0000092301/0/209, з урахуванням рішення Державної податкової адміністрації України в Київській області від 11.02.2011 № 304/10/25-017/10-174 як такі, що прийняті без достатніх підстав та не відповідають вимогам чинного законодавства України.
В обґрунтування позовних вимог позивач вказує на відсутність порушення ним вимог податкового законодавства, а саме: пп. 7.2.6 п. 7.2, пп. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість»від 03.04.1997 № 168/97-ВР (надалі - Закон України № 168/97-ВР) та вважає податкове повідомлення-рішення винесене ДПІ в Обухівському районі та рішення ДПА України за результатом розгляду скарги незаконними, оскільки в основу прийняття податкового повідомлення-рішення відповідачем № 2 були покладені невірно встановлені факти, що призвело до протиправного застосування норми закону, а відповідач № 1 під час винесення рішення за результатом розгляду скарги не врахував дані помилки відповідача № 2.
Відповідач № 1 позов не визнав, представник відповідача № 1 проти позову заперечував з підстав, викладених у письмових запереченнях, в яких зазначав наступне.
Позовні вимоги до відповідача № 1 пред'явлені на підставі винесення останнім рішення від 07.04.2011 № 6731/6/25-0415 за результатом розгляду скарги позивача. Оскільки рішення про результати розгляду скарги, яке прийнято відповідачем № 1 є актом, який не має обов'язкового характеру та не тягне за собою юридичних наслідків, оскарження такого рішення суперечить положенням ст. 17 КАС України. На підставі наведеного представник відповідача № 1 просив закрити провадження у справі в частині цих позовних вимог.
Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 12.05.2011, розглянувши у попередньому судовому засіданні клопотання представника відповідача № 1 про закриття провадження, у задоволенні цього клопотання відмовлено.
Відповідач № 2 позов не визнав, представник відповідача № 2 проти позову заперечував з підстав, викладених у письмових запереченнях. В обґрунтування заперечень зазначив, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийняте ним з урахуванням вимог чинного законодавства, оскільки відповідач діяв у межах повноважень, наданих йому законами України та підзаконними нормативно-правовими актами.
Заслухавши пояснення представників сторін, з'ясувавши фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, оцінивши докази, що мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті суд дійшов наступних висновків.
Як вбачається з матеріалів справи, у період з 29.10.2010 по 09.12.2010 посадовими особами Державної податкової інспекції в Обухівському районі Київської області було проведено планову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.10.2008 по 30.06.2010, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2008 по 30.06.2010, за результатом якої було складено акт від 16.12.2010 № 2460/2301/20007642 (надалі -акт перевірки).
У ході перевірки перевіряючими встановлено порушення позивачем положень пп. 7.2.6 п. 7.2, пп. 7.4.1 п. 7.4, пп. 7.5.1 п. 7.5 ст. 7 Закону України № 168/97-ВР, що виявилось у завищенні позивачем податкового кредиту за період з 01.10.2008 по 30.06.2010 на загальну суму 539431 грн. 00 коп.
В порядку адміністративного оскарження позивачем 21.12.2010 було направлено заперечення на акт перевірки від 21.12.2010 вих. № 399.
Відповіддю від 24.12.2010 вих. № 4251.10.231, ДПІ в Обухівському районів повідомило про підтвердження правильності висновків перевіряючих, щодо порушення позивачем вимог податкового законодавства, що відображені у акті перевірки.
З урахуванням інших донарахованих сум за результатами перевірки ДПІ в Обухівському районі було винесено, серед іншого, податкове повідомлення-рішення від 29.12.2010 № 0001222301/3816, яким визначило позивачу суму податкового зобов'язання з податку на додану вартість за основним платежем на суму 1605611 грн. 00 коп., та 802805 грн. 50 коп. - штрафних (фінансових) санкцій.
Не погоджуючись з даним податковим повідомленням-рішенням, позивач оскаржив його подавши первинну скаргу до Державної податкової адміністрації України в Київській області (надалі -ДПА в Київській області) від 10.01.2011 вих. № 3 та додаток до скарги від 12.01.2011 вих. № 5.
Рішенням про результати розгляду скарги від 11.02.2011 № 304/10/25-017/10-174 ДПА в Київській області скаргу позивача було частково задоволено, та частково скасовано податкове повідомлення-рішення від 29.12.2010 № 0001222301/3816 в частині 1599270 грн. 00 коп. (1066180 грн. 00 коп. -за основним платежем та 533090 грн. 00 коп. -штрафної (фінансової) санкції), в іншій частині оскаржуване податкове повідомлення-рішення було залишено без змін.
Позивачем було подано скаргу від 24.02.2011 вих. № 11 до ДПА України на рішення про результати розгляду скарги від 11.02.2011 № 304/10/25-017/10-174 ДПА в Київській області та на податкове повідомлення-рішення від 29.12.2010 № 0001222301/3816.
Як зазначав представник позивача, що не спростовувалось представником відповідача № 2, 09.03.2011 позивач отримав поштою податкове повідомлення-рішення від 09.03.2011 № 0000092301/0/209, яким позивачу визначено податкове зобов'язання з податку на додану вартість у сумі 539431 грн. 00 коп. за основним платежем та 269715 грн. 50 коп. штрафної (фінансової) санкції.
З урахуванням рішення про продовження розгляду скарги, ДПА України винесено рішення за результатом розгляду скарги від 07.04.2011 № 6731/6/25-0415, яким в задоволенні скарги відмовлено, а вищевказані рішення залишено без змін.
Як пояснив представник позивача, товариством було включено до податкового кредиту суми податку на додану вартість по податкових накладних, отриманих від постачальників (за березень - травень 2008 року, липень -серпень 2008 року) у періоди відмінні від дати фактичної виписки і відображення в деклараціях з податку на додану вартість.
Представник відповідача № 2 пояснив, що висновки податкового органу ґрунтуються на тому, що у разі виникнення у платника податку права на податковий кредит на підставі податкових накладних, отриманих у попередніх звітних періодах, платник самостійно в установлений Законом України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами»строк вносить у декларацію з податку на додану вартість відомості, зазначені у такій податковій накладній та реєстри отриманих і виданих податкових накладних, відповідно до пп. 7.2.8 п. 7.2 ст. 7 Закону України від 03.04.1997 № 168/97-ВР. При цьому, при формуванні податкового кредиту платники податку мають право на включення до складу податкового кредиту податкових накладних, фактичне отримання яких відбулося в податкових періодах, наступних за тим податковим періодом, в якому такі податкові накладні були виписані, але за умови документального підтвердження затримки такого отримання.
На думку представника відповідача № 2, позивач неправомірно сформував податковий кредит з використанням зазначених сум податку, оскільки на момент виникнення права на податковий кредит таким правом не скористався -одночасно з поданням декларацій по податку на додану вартість не подав до податкового органу скарги на контрагентів постачальників щодо відмови у наданні податкових накладних. Однак, позивачем при формуванні податкового кредиту за березень -травень 2008 року та липень -серпень 2008 року, було включено до його складу суми податку, зазначеного у податкових накладних, які складені у попередніх податкових періодах. Водночас, належних та достатніх доказів щодо несвоєчасного отримання цих податкових накладних поштою перевіряючим не надано. А відтак, позивач в порушення вимог чинного законодавства відніс суми податку на додану вартість до податкового кредиту у періоді, що відмінний від періоду складання таких податкових накладних.
Формування податкового кредиту з урахуванням сум податку, що містяться у податкових накладних, які були виписані у попередніх податкових періодах позивач обґрунтовував тим, що суми податку, що були сплачені позивачем не були підтверджені належним чином оформленими податковими накладними, які в подальшому отримані працівниками позивача із запізненням.
У ході судового розгляду справи судом встановлено, що спір між сторонами виник внаслідок різного тлумачення сторонами приписів законодавства, що регулюють питання формування податкового кредиту поточного звітного періоду, зокрема, чи правомірними є дії позивача по формуванню податкового кредиту у березні -травні 2008 року та липні -серпні 2008 року на підставі даних податкових накладних, складених продавцями товарів -контрагентами позивача у попередніх звітних періодах.
Надаючи правову оцінку відносинам, що виникли між сторонами, суд виходить з такого.
Порядок формування податкового кредиту, підстави його виникнення, встановлені п. 7.4, 7.5, 7.7 ст. 7 Закону України № 168/97-ВР (у редакції, чинній на час формування позивачем податкового кредиту).
Відповідно до пп. 7.5.1 п. 7.5 ст. 7 Закону України № 168/97-ВР, датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається дата здійснення першої з подій: або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) - в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків; або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг).
При цьому, законодавець не встановлює, що період виникнення права платника податку на податковий кредит та дата складання податкової накладної обов'язково збігаються у часі.
Обмеження лише існують щодо строків подання заяви на повернення надміру сплачених податків, зборів (обов'язкових платежів) або на їх відшкодування у випадках, передбачених податковими законами, а саме, такі заяви можуть бути подані не пізніше 1095 дня, наступного за днем здійснення такої переплати або отримання права на таке відшкодування (пп. 15.3.1 п. 15.3 ст. 15 Закону України № 2181).
В силу положень пп. 7.7.1 п. 7.1 ст. 7 Закону України № 168/97-ВР, сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного податкового періоду та сумою податкового кредиту такого звітного податкового періоду. При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пп. 7.7.1 цього пункту, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені законом для відповідного податкового періоду. При від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пп. 7.7.1 цього пункту, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з цього податку, що виник за попередні податкові періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до закону), а при його відсутності - зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.
Якщо у наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з пп. 7.7.1 цього пункту, має від'ємне значення, то: а) бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів (послуг); б) залишок від'ємного значення після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (пп. 7.7.2 п. 7.7 ст. 7 Закону України від 03.04.1997 № 168/97-ВР).
З матеріалів справи вбачається, що відповідач № 2 не оспорює розмір суми податку на додану вартість, сплаченої позивачем своїм контрагентам у попередніх звітних періодах, та що такі суми підтверджені належно оформленими податковими накладними, що підтверджується тим, що в період проведення попередньої перевірки з 27.02.2009 по 08.04.2009 та після неї, ніяких виправлень показників декларації та відображень податкових зобов'язань та податкового кредиту за перевірений період до 01.10.2008 в деклараціях з податку на додану вартість не було відображено.
Тобто, з урахуванням викладеного суд дійшов висновку, що податкові накладні, одержані із запізненням, включаються до реєстру отриманих податкових накладних того звітного періоду, в якому їх отримано, суми податкового кредиту по таких податкових накладних відображаються в загальній сумі податкового кредиту звітного податкового періоду (рядок 10.1 декларації з податку на додану вартість).
Відповідно до вимог Закону України № 168/97-ВР, єдиною підставою для формування податкового кредиту є наявність у платника податку -покупця товару належним чином оформленої податкової накладної.
Тобто, можливість включення відповідної суми податку на додану вартість до складу податкового кредиту пов'язується з моментом отримання платником від контрагента належно оформленої податкової накладної.
Позивач формував податковий кредит, включаючи до нього відповідні суми податку на додану вартість по мірі отримання податкових накладних від контрагентів, що узгоджується з нормами Закону.
Суд не приймає до уваги посилання податкового органу на необхідність подання позивачем скарг на постачальників щодо відмови від надання податкових накладних, оскільки за змістом пп. 7.2.6 п. 7.2 ст. 7 Закону України № 168/97-ВР звернення з такими скаргами є правом платника, а не його обов'язком. Крім того, подання таких скарг передбачено у випадках відмови контрагента від надання податкової накладної. В даному випадку, податкові накладні були складені контрагентами позивача, але отримані ним у інших звітних періодах від дати складання, що не зумовлює необхідність звернення платника податку до податкового органу з відповідними скаргами.
Закон України № 168/97-ВР містить пряму заборону на включення до податкового кредиту витрат, пов'язаних зі сплатою податку на додану вартість, які не підтверджені податковими накладними чи іншими документами, передбаченими підпунктом 7.2.6 пункту 7.2 статті 7цього Закону.
Якщо платник не скористався правом подачі заяви, передбаченим пп. 7.2.6 п. 7.2 ст. 7 Закону України № 168/97-ВР, і не звернувся до податкової інспекції зі скаргою, то він не має права включати до податкового кредиту суму податку на додану вартість, не підтверджену податковою накладною.
У випадку, коли право платника на податковий кредит підтверджується податковими накладними, отриманими після закінчення податкових періодів, в яких відбулися оплата та поставка товарів, суми податку на додану вартість, вказані у таких податкових накладних, можуть бути включені до складу податкового кредиту в податковому періоді, в якому такі податкові накладні отримані.
Крім того, Закон України № 168/97-ВР не передбачає, що право платника податків на податковий кредит припиняється з підстав несвоєчасного отримання податкових накладних від продавців (постачальників) товарів, а лише забороняє його формування у звітному періоді, в якому такі податкові накладні відсутні.
Так, згідно з пп. 7.4.5 п. 7.4 ст. 7 Закону України № 168/97-ВР, не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями. У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим підпунктом документами, платник податку несе відповідальність у вигляді фінансових санкцій, установлених законодавством, нарахованих на суму податкового кредиту, не підтверджену зазначеними цим підпунктом документами, тобто, належним чином оформленими податковими накладними.
Виходячи із системного аналізу положень пп. 7.4.5 п. 7.4 у взаємозв'язку з пп. 7.5.1 п. 7.5 ст. 7 Закону України № 168/97-ВР суд дійшов висновку, що право на податковий кредит може виникати як і з дати фактичного списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), так і з дати отримання податкової накладної. Проте, скористатися цим правом можливо лише при наявності податкової накладної, оформленої у відповідності до Закону. Відсутність податкових накладних зумовлює неможливість включення позивачем до податкового кредиту сум, що підтверджуються вказаними податковими накладними у періоді фізичного здійснення господарської операції.
Позивачем було подано копії реєстрів отриманих та виданих податкових накладних за періоди: 01.03.2008-31.03.2008, 01.04.2008-30.04.2008, 01.05.2008-31.05.2008, 01.07.2008-31.07.2008, 01.08.2008-31.08.2008.
Одночасно позивачем було надано зведену таблицю-перелік податкових накладних отриманих від постачальників у періоди відмінні від дати їх фактичної виписки, відображених в деклараціях з податку на додану вартість за періоди: жовтень-грудень 2008 року, та копії податкових накладних, зазначених у цій таблиці.
Суд також не приймає до уваги посилання податкового органу, як на підставу правомірності прийнятого ним рішення (відсутність документального підтвердження затримки отриманих податкових накладних) на положення п. 2 розпорядження Кабінету Міністрів України від 09.09.2009 № 1120-р «Деякі питання адміністрування податку на додану вартість», оскільки в силу положень вказаного пункту нарахування податкового кредиту з використанням податкової накладної, отриманої у попередніх звітних періодах, з порушенням вимог пп. 7.5.1 п. 7.5 ст. 7 Закону України № 168/97-ВР є лише підставою для проведення позапланової виїзної перевірки такого платника податку органами державної податкової служби.
А відтак, твердження відповідача про те, що положення даного пункту містить обов'язок платника при формуванні податкового кредиту у звітному періоді на підставі податкових накладних, отриманих у попередніх податкових періодах надати документальне підтвердження затримки отримання таких податкових накладних, не відповідає як змісту вказаного розпорядження, так і змісту Закону України № 168/97-ВР.
Суд звертає увагу, що матеріали справи містять реєстри отриманих податкових накладних, з яких вбачається дата їх отримання.
Представник позивача пояснив суду, що зазначені податкові накладні були доставлені товариству кур'єром.
Суд не бере до уваги твердження відповідача № 2 щодо обов'язковості отримання податкової накладної від контрагенту поштою з рекомендованим повідомленням про вручення, з огляду на таке.
Порядок створення, прийняття і відображення у бухгалтерському обліку, а також зберігання первинних документів, облікових регістрів, бухгалтерської звітності підприємствами, їх об'єднаннями та госпрозрахунковими організаціями (крім банків) незалежно від форм власності (надалі - підприємства), установ та організацій, основна діяльність яких фінансується за рахунок коштів бюджету (надалі - установи) встановлений Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року N 88 і зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 5 червня 1995 р. за N 168/704.
Згідно з п. 2.1. цього Положення первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення.
Таким чином, податкові накладні відносяться до категорії первинних документів.
Водночас, жодних застережень або заборон щодо отримання (передачі) первинних документів за допомогою кур'єрської служби дане Положення не містить.
В свою чергу, у листі ДПА України від 26.10.2010 № 22882/7/16-1517 «Щодо відображення у податкових деклараціях з ПДВ звітного періоду податкових накладних, які було виписано у попередніх періодах», на який у своїх запереченнях посилається відповідач № 2, зазначено, що податкові накладні, які відправляються продавцем поштою покупцю, повинні надсилатися поштовим листом з рекомендованим повідомленням про вручення.
Суд дійшов висновку, що такий порядок направлення податкових накладних застосовується у разі направлення них поштою. Проте, як зазначалось вище, обов'язок направлення податкових накладних лише за допомогою поштового зв'язку у чинному законодавстві відсутній.
За загальним правилом, що випливає з принципу змагальності, кожна сторона повинна подати докази на підтвердження обставин, на які вона посилається, або на спростування обставин, про які стверджує інша сторона.
Водночас, відповідно до ч. 2 ст. 71 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
Тобто, законодавець в адміністративному процесі, як виняток із загального правила, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень, покладає саме на суб'єкта владних повноважень обов'язок аргументовано, посилаючись на докази, довести правомірність свого рішення, дії чи бездіяльності, спростувати твердження позивача про порушення його прав, свобод чи інтересів та довести його недобросовісність.
На виконання цих вимог відповідач, як суб'єкт владних повноважень, не надав суду жодних доказів, які спростовували б твердження позивача, а відтак, не довів правомірності свого рішення.
З огляду на зазначене, суд дійшов висновку про обґрунтованість позовних вимог та вважає їх такими, що підлягають задоволенню у частині скасування податкового повідомлення-рішення Державної податкової інспекції в Обухівському районі Київської області від 9 березня 2011 року № 0000092301/0/209.
Відносно позовної вимоги про визнання протиправним та скасування рішення ДПА України від 07.04.2011 № 6731/6/25-0415, прийняте за результатом розгляду скарги позивача, суд дійшов наступних висновків.
З набранням чинності Податковим кодексом України з 01.01.2011, платники податків наділені правом на оскарження будь-якого рішення контролюючого органу, якщо воно на думку платника податків суперечить законодавству або виходить за межі повноважень контролюючого органу, встановлених Податковим кодексом України (надалі -ПК України) або іншими законами України. Дана позиція законодавця відображена у п. 56.2 ст. 56 ПК України.
Таким чином, і рішення про результати розгляду скарги платника податків, винесене Державною податковою адміністрацією України, може бути оскаржено платником податків і в судовому порядку, що відповідає вимогам п. 56.10 ст. 56 ПК України.
З урахуванням обставин викладених вище, суд дійшов висновку, що рішення про результати розгляду скарги позивача, винесене ДПА України від 07.04.2011 № 6731/6/25-0415 є протиправним та підлягає скасуванню.
Згідно з ч. 1 ст. 94 КАС України, якщо судове рішення ухвалене на користь сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, суд присуджує всі здійснені нею документально підтверджені судові витрати з Державного бюджету України (або відповідного місцевого бюджету, якщо іншою стороною був орган місцевого самоврядування, його посадова чи службова особа).
Документально підтвердженими судовими витратами позивача на час розгляду справи є сплата останнім судового збору, яка підлягає присудженню позивачу.
Керуючись статтями 11, 14, 70-72, 86, 159-163, 254 КАС України, суд
Адміністративний позов задовольнити повністю.
Визнати протиправними та скасувати рішення Державної податкової адміністрації України від 7 квітня 2011 року № 6731/6/25-0415, прийняте за результатом розгляду скарги Товариства з обмеженою відповідальністю «Виробничо-торгівельна фірма «ЕКМІ».
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції в Обухівському районі Київської області від 9 березня 2011 року № 0000092301/0/209.
Стягнути з Державного бюджету України на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Виробничо-торгівельна фірма «ЕКМІ» судовий збір у сумі 3 (три) грн. 40 коп.
Постанова набирає законної сили в порядку, встановленому ст. 254 КАС України.
У разі подання апеляційної скарги судове рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження або набрання законної сили рішенням за наслідками апеляційного провадження.
Постанова може бути оскаржена до Київського апеляційного адміністративного суду у порядку, встановленому статтями 185-187 КАС України, шляхом подання апеляційної скарги через Київський окружний адміністративний суд протягом десяти днів з дня отримання копії постанови.
Суддя В.О. Спиридонова
Суддя В.О. Журавель
Суддя А.В. Шевченко
Постанова у повному обсязі виготовлена 10 червня 2011 року.