22 квітня 2025 року Справа № 280/11081/24 м.Запоріжжя
Запорізький окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Максименко Л.Я. розглянувши в письмовому порядку за правилами загального позовного провадження адміністративну справу
за позовною заявою Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 )
до Головного управління Державної податкової служби у Запорізькій області (проспект Соборний, 166, місто Запоріжжя, Запорізька область, 69107, код ЄДРПОУ 44118663),
третя особа, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору на стороні відповідача - Головне управління ДПС у Хмельницькій області (код за ЄДРПОУ 44070171; адреса: 29000, місто Хмельницький, вул. Пилипчука, буд. 17)
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - позивач) звернулась із позовною заявою до Головного управління Державної податкової служби у Запорізькій області (далі - відповідач), в якій позивач просить суд визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Запорізькій області від 23 серпня 2024 року №00154710709 про застосування відносно фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 92458,00грн.
В обґрунтування позову посилається на те, що наведені в наказі про проведення фактичної перевірки формулювання підстав перевірки не дають цілковите розуміння, що підставою для перевірки стала наявність інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи. Разом із цим, податковим органом не надано жодної інформації щодо того, в рамках яких заходів податковим органом встановлено невідповідність діяльності позивача вимогам чинного законодавства; на підставі яких відомостей або документів (дата, номер, підпис уповноваженої особи) встановлені факти сумнівності; сумнівність яких саме операцій (дата операції, характер та наслідки такої операції та інші докази вчинення таких операцій, показання свідків, працівників) встановлена податковим органом. З огляду на вищевикладене, позивач вважає, що були відсутні правові підстави для проведення фактичної перевірки. Також зазначає, що на виконання вимог пункту 85.2 статті 85 ПК України на початку перевірки та під час перевірки ФОП ОСОБА_1 надала всі можливі первинні документи, обов'язковість ведення яких передбачена чинним законодавством, які, в свою чергу, належать або пов'язані з предметом перевірки та підтверджують факт реальності господарських операцій, у тому числі походження товарно-матеріальних цінностей, які знаходились в магазині. При цьому вказане зафіксовано й інспекторами в акті перевірки (пункти 2.1.11, 2.2.13, 4.5). Стверджує, що контролюючому органу були надані такі первинні документи: договір комісії від 29.04.2024 № ТМ-29-04-24-АК, акт приймання-передачі товарів від 01.07.2024 до договору комісії, форма обліку товарних запасів, а також інші документи. Отже, товарно-матеріальні цінності, які знаходились у магазині, відображені у вказаних вище документах, які суб'єктом господарювання були надані на початку та під час перевірки податковому органу. При цьому факт отримання вказаних первинних документів не заперечується й самими податківцями та випливає із тексту акту фактичної перевірки. Відтак, висновок податкового органу про ненадання первинних документів, які підтверджують облік і походження товару, реалізацію необлікованого товару не відповідає дійсності. Крім того зазначає, що акт перевірки не містить чіткого викладення та доказової інформації щодо виявлених інспекторами ГУ ДПС у Хмельницькій області порушень. Інспектори нібито встановили факт реалізації товарів, які необліковані, при цьому не вказали жодних часових проміжків, коли здійснено відповідну реалізацію товарів, відомостей, який саме товар був проданий, коли був проданий. У зв'язку з цим, контролюючий орган не довів факту вчинення платником податків указаних в акті порушень. Зауважує, що документи на підтвердження обліку та походження товарних запасів можуть надаватися платником податків виключно на той товар, що знаходиться у місці продажу. Факт його реалізації виключає обов'язок платника податків надавати такі документи. Просить задовольнити позовні вимоги в повному обсязі.
ГУ ДПС у Запорізькій області позовні вимоги не визнало. У відзиві від 20.12.2024 вх.№ 58592 посилається на те, що наказ містить посилання на конкретний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України, як визначення підстав для перевірки, та всі обов'язкові реквізити, передбачені статтею 81 ПК України, а тому позовні вимоги щодо протиправності ППР з цих підстав є необґрунтованими. Вказує, що після початку проведення перевірки у позивача виникає обов'язок надання контролюючому органу інформації та її документального підтвердження з питань та в межах предмету перевірки. Тобто, на початок фактичної перевірки (в день отримання наказу про проведення перевірки) особа, яка проводила розрахункові операції, була зобов'язана надати фахівцям податкового органу Форму обліку, яка ведеться в магазині, та первинні документи на товари, які знаходяться на початок перевірки в реалізації. У разі якщо оригінали первинних документів відсутні у місці продажу, посадовій особі контролюючого органу можуть бути надані копії таких первинних документів з подальшим пред'явленням їх оригіналів до закінчення перевірки. У разі вибуття товару, позивач мав надати Форму обліку з підшитими для зберігання такими документами, що згруповані в хронологічному порядку їх відображення у Формі обліку. Проте, під час перевірки такі документи не надані, про об'єктивні причини неможливості їх надання до перевірки позивач не повідомив, а також не повідомив поважні причини для внесення змін до облікових документів саме під час перевірки. При цьому неподання або несвоєчасне подання до контролюючого органу документів при здійсненні податкового контролю має наслідком застосування до платника податків відповідальності у вигляді штрафу. Аналогічна позиція міститься в постанові ВС від 17.07.2019 року в справі № 0840/3758/18. На підставі викладеного, просить відмовити у задоволенні позову.
Третя особа у письмових поясненнях від 20.01.2025 вх.№ 2866 проти позовних вимог ФОП ОСОБА_1 також заперечила, зазначивши про те, що у контролюючого органу були наявні правові підстави для проведення фактичної перевірки позивача, а відсутність в наказі детального опису підстав для проведення перевірок жодним чином не порушує вимог ст.81 ПК України та не зумовлює протиправність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень. Також зазначає, що в ході проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 на об'єкті торгівлі за адресою АДРЕСА_2 , 09.07.2024 року було здійснено зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, за результатами якого встановлено порушення п. 12 Закону №265/95-ВР, а саме, позивачем не було надано первинні документи, які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходилися у місці продажу на загальну суму 77577 грн: Мишка Magic Mouse кількості 1 шт. по ціні 2899 грн; Мобільний телефон Iphone 13, 128, в кількості 1 шт. по ціні 23699 грн; Мобільний телефон Iphone 13, 128 , в кількості 1 шт. по ціні 23517 грн; Мобільний телефон Iphone 11, 128, в кількості 1 шт. по ціні 11000 грн; Планшет Apple IPad 10.9, в кількості 1 шт. по ціні 14850 грн. В наданому позивачем Акті приймання-передачі товарів від 01.07.2024 до договору комісії №ТМ-29-04-24-АК від 29.04.2024 відсутня інформація про отримання позивачем не облікованих товарів. Зважаючи на викладене, ФОП ОСОБА_1 на початок проведення перевірки не надала документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарів, які на момент перевірки знаходилися у місці продажу. Відтак, вважає, що підстави для скасування податкового повідомлення-рішення відсутні.
Ухвалою суду від 04.12.2024 відкрито спрощене позовне провадження в адміністративній справі №280/11081/24, призначено її розгляд без виклику сторін та проведення судового засідання протягом шістдесяти днів із дня відкриття провадження у справі.
Ухвалою суду від 24.12.2024 залучено до участі у справі №280/11081/24 в якості третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору на стороні відповідача - Головне управління ДПС у Хмельницькій області (код за ЄДРПОУ 44070171; адреса: 29000, місто Хмельницький, вул. Пилипчука, буд. 17).
Ухвалою суду від 11.02.2025 вирішено продовжити розгляд справи за правилами загального позовного провадження, призначено підготовче засідання на 05.03.2025.
Ухвалою суду від 26.02.2025 у задоволенні клопотання представника Головного управління ДПС у Хмельницькій області у підготовчому засіданні в режимі відеоконференції, - відмовлено у зв'язку із тим, що в обраних судах відсутня технічна можливість для забезпечення проведення судового засідання 05.03.2025 року о 12 год. 00 хв. в режимі відеоконференції (відсутні або зайняті зали для бронювання).
Ухвалою суду від 03.03.2025 забезпечено участь представника Головного управління ДПС у Хмельницькій області у підготовчих та судових засіданнях по даній справі в режимі відеоконференції поза межами приміщення суду за допомогою програмного забезпечення за посиланням на офіційному веб-порталі судової влади України https://vkz.court.gov.ua.
Також, ухвалою суду від 03.03.2025 забезпечено участь представника Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 у підготовчих та судових засіданнях по даній справі в режимі відеоконференції поза межами приміщення суду за допомогою програмного забезпечення за посиланням на офіційному веб-порталі судової влади України https://vkz.court.gov.ua.
Протокольною ухвалою суду від 05.03.2025 відкладено підготовче засідання до 20.03.2025.
Ухвалою суду від 17.03.2025 забезпечено участь представника Головного управління Державної податкової служби у Запорізькій області у підготовчих та судових засіданнях по даній справі в режимі відеоконференції поза межами приміщення суду за допомогою програмного забезпечення за посиланням на офіційному веб-порталі судової влади України https://vkz.court.gov.ua.
Протокольною ухвалою суду від 20.03.2025 закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду на 17.04.2025.
У судовому засіданні 17.04.2025 представники відповідача та третьої особи підтримали свої заперечення проти позову.
Представник позивача клопотанням від 16.04.2025 просив суд розглянути справу за його відсутності. На позовних вимогах наполягав.
На підставі приписів ч.4 ст.229 КАС України, у разі неявки у судове засідання всіх учасників справи або якщо відповідно до положень цього Кодексу розгляд справи здійснюється за відсутності учасників справи (у тому числі при розгляді справи в порядку письмового провадження), фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.
Відповідно до ч. 4 ст. 243 КАС України, судове рішення, постановлене у письмовому провадженні, повинно бути складено у повному обсязі не пізніше закінчення встановлених цим Кодексом строків розгляду відповідної справи, заяви або клопотання.
Розглянувши матеріали справи, суд встановив наступне.
На підставі пп.20.1.10 п.20.1 ст.20, п.75.1 ст.75, пп.80.2.2, пп.80.2.7 п.80.2 ст.80 Податкового кодексу України (далі - ПК України), керівником Головного управління ДПС у Хмельницькій області 08.07.2024 видано наказ № 2850-п та направлення №4498 і №4499 на проведення фактичної перевірки об'єкта господарювання (магазин « ІНФОРМАЦІЯ_1 ») за адресою: АДРЕСА_2 , де здійснює діяльність ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ), з 09.07.2024 протягом 10 діб, за період діяльності відповідно до ст.102 ПК України.
В ході проведення фактичної перевірки, яка розпочата 09.07.2024, встановлено наступне. Особою, що проводила розрахункові операції, ОСОБА_2 09.07.2024 о 14:57 год. під особистий підпис отримано наказ, направлення та посвідчення на проведення фактичної перевірки. ОСОБА_2 зареєстрований як фізична особа-підприємець та за договором про співпрацю від 26.04.2024 з ФОП ОСОБА_1 здійснює управління та організацію роботи торгової точки, де знаходиться товар, що належить ФОП ОСОБА_1 ОСОБА_2 також отримано два запити на надання ФОП ОСОБА_1 до перевірки документів, пов'язаних з предметом перевірки. Після початку перевірки ОСОБА_2 25.06.2024 надані завірені копії наступних документів: - Договір про співпрацю від 26.04.2024 - Договір суборенди від 11.04.2024 - Договір комісії від 29.04.2024 №ТМ-29-04-24-АК з комітентом ФОП ОСОБА_3 - акт приймання-передачі від 01.07.2024 з комітентом ФОП ОСОБА_3 - Форма ведення обліку товарних запасів за адресою: м. Кам'янець-Подільський, проспект Грушевського, 23. Відповідно до інформації з фіскальних чеків ПРРО фіскальний номер 4000860153, що використовується в магазині, 09.07.2024, 10.07.2024, 11.07.2024, 15.07.2024 та 16.07.2024 реалізовано товар на загальну суму 77 577,00 грн. Проте, документи на походження товару до перевірки позивачем не надані, відповідно факти отримання проданих товарів не відображені в наданих до перевірки копіях Форми обліку товарних запасів. Зазначене свідчить про порушення вимог пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 №265/95-ВР, із змінами та доповненнями (далі - Закон №265) та Порядку ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, затв. наказом Мінфіну України від 03.09.2021 №496, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 02.11.2021 року за №1411/37033 (далі - Порядок № 496).
За результатами фактичної перевірки складено акт, зареєстрований 18.07.2024 за №17607/22-01-07-05/ НОМЕР_1 .
На підставі акту фактичної перевірки та відповіді Головного управління ДПС у Хмельницькій області на заперечення на акт перевірки, Головним управлінням ДПС у Запорізькій області прийнято податкове повідомлення-рішення форми «С» від 23.08.2024 № 00155360709 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) на суму 77 577,00 грн.
Не погоджуючись із податковим повідомленням-рішенням від 23 серпня 2024 року №00154710709 позивач звернувся із вказаною позовною заявою до суду.
Всебічно і повно з'ясувавши фактичні обставини справи, на яких ґрунтується позов, дослідивши надані позивачем та відповідачем докази, суд приходить до наступних висновків.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України (далі - ПК України).
Відповідно до пункту 75.1. статті 75 Податкового кодексу України (далі - ПК України), контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
За правилами підпункту 75.1.3. пункту 75.1 статті 75 ПК України, фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Відповідно до пункту 80.1. статті 80 ПК України, фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
Пунктом 80.2. статті 80 ПК України визначено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав…
Судом установлено, що в Наказі №2850-п міститься посилання на норми ПК України, зокрема: підпункт 80.2.2, підпункт 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України, як на підставу призначення перевірки: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів (підпункт 80.2.2); у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації (підпункт 80.2.7).
Підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України містить перелік сфер об'єктів податкового контрою, інформація про можливі порушення в яких має бути перевірена на предмет її підтвердження/спростування, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Застосована законодавцем у цій нормі конструкція щодо наявної/отриманої інформації - «яка свідчить про можливі порушення» - дає підстави для висновку, що вона має вказувати саме на можливі порушення платником податків законодавства у визначеній сфері, тобто ті ймовірні, засновані на обґрунтованих припущеннях, порушення, які підлягають перевірці на підставі цієї інформації.
Водночас аналіз абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України не дає підстав для висновку, що в наказі про проведення перевірки в обов'язковому порядку має бути зазначено конкретну норму податкового або іншого законодавства, контроль за якими покладено на контролюючи органи, яка порушується платником.
Верховний Суд у постанові від 26.03.2024 (справа №420/9909/23, адміністративне провадження № К/990/67/24) виснував: «Аналіз підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України дає підстави для висновку, що в ньому достатньою мірою розкривається як правова, так і фактична підстави для призначення фактичної перевірки, а саме - наявність/отримання інформації від визначеного кола суб'єктів щодо можливого допущеного порушення податкової дисципліни у сферах здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів. Саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з'ясувати питання дотримання суб'єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію. Іншими словами, наявність/отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб'єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації. Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов'язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки.
У випадку оскарження до суду платником наказу про призначення фактичної перевірки та/або прийнятого рішення податковим органом за наслідками такої перевірки, яка здійснена відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України з підстав не зазначення деталізованої інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства, доказів цього, суд, здійснюючи розгляд справи та оцінюючи обставини, підстави позову, не позбавлений можливості встановити та перевірити наявність або відсутність такої інформації про ймовірні порушення, що є законодавчо встановленою передумовою та підставою для призначення такої перевірки.
Реалізуючи мету, з якою ця справа розглядається у складі Судової палати, Верховний Суд формулює такий правовий висновок, який має забезпечити єдині підходи до оцінки правомірності наказів про призначення фактичних перевірок. У спорах цієї категорії перевірці підлягають як питання наявності обґрунтованих підстав для призначення перевірки, так і дотримання контролюючим органом вимог абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України під час оформлення рішення про призначення перевірки у формі наказу, їх узгодженість між собою.
У випадку наявності обґрунтованих підстав для призначення фактичної перевірки, не можна вважати протиправним наказ про її призначення, у якому наявне покликання на вимоги підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, але не розкрито зміст наявної/отриманої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про можливі порушення податкового законодавства, не конкретизовано норми права, які ймовірно порушив платник, із зазначенням доказів такого порушення.
Покликання у наказі на підпункт 80.2.2 пункт 80.2 статті 80 ПК України, що утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Тому такий наказ не можна вважати протиправним».
З матеріалів справи слідує, що підставою для проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 слала інформація, викладена в листі ДПС України від 12.06.2024 №17177/7/99-00-07-04-02-07 (а.с.115), про можливі порушення вимог законодавства при проведенні розрахунків за товари в торгівельній мережі під торговою маркою « ІНФОРМАЦІЯ_1 », а також факти можливих порушень Закону №265/95-ВР, які встановлено за результатами аналізу інформаційних систем ДПС України, в тому числі фіскальних чеків із системи обліку даних РРО в магазинах « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою АДРЕСА_2 , про що повідомлено керівника Головного управління ДПС у Хмельницькій області доповідною запискою відділу фактичних перевірок управління податкового аудиту від 08.07.2024 року №1767/22-01-07-05-11 (а.с.114).
Тобто, у податкового органу була наявна інформація про можливі порушення норм податкового законодавства суб'єктами господарювання, які здійснюють свою діяльність у магазинах мережі «Ябко», тому правові підстави для проведення фактичної перевірки об'єктивно існували.
Відповідно до правового висновку Верховного Суду у постанові від 22.05.2020 у справі №825/2328/16, порушення процедури прийняття рішення суб'єктом владних повноважень саме по собі може бути підставою для визнання його протиправним та скасування у разі, коли таке порушення безпосередньо могло вплинути на зміст прийнятого рішення.
Певні дефекти адміністративного акта можуть не пов'язуватись з його змістом, а стосуватися процедури його ухвалення. У такому разі можливі дві ситуації: внаслідок процедурного порушення такий акт суперечитиме закону (тоді акт є нікчемним), або допущене порушення не вплинуло на зміст акта (тоді наслідків для його дійсності не повинно наставати взагалі).
Отже, саме по собі можливе порушення процедури прийняття акта не повинно породжувати правових наслідків для його дійсності, крім випадків, прямо передбачених законом.
Виходячи з міркувань розумності та доцільності, деякі вимоги до процедури прийняття акта необхідно розуміти не як вимоги до самого акта, а як вимоги до суб'єктів владних повноважень, уповноважених на їх прийняття.
Так, дефектні процедури прийняття адміністративного акта, як правило, тягнуть настання дефектних наслідків (ultra vires action - invalid act). Разом із тим, не кожен дефект акта робить його неправомірним.
Стосовно ж процедурних порушень, то в залежності від їх характеру такі можуть мати наслідком нікчемність або оспорюваність акта, а в певних випадках, коли йдеться про порушення суто формальні, взагалі не впливають на його дійсність.
Суд наголошує, що у відповідності до практики Європейського суду з прав людини, скасування акта адміністративного органу з одних лише формальних мотивів не буде забезпечувати дотримання балансу принципу правової стабільності та справедливості.
Таким чином, ключовим питанням при наданні оцінки можливим процедурним порушенням, допущеним під час прийняття суб'єктом владних повноважень рішення, є співвідношення двох базових принципів права: «протиправні дії не тягнуть за собою правомірних наслідків» і, на противагу йому, принцип «формальне порушення процедури не може мати наслідком скасування правильного по суті рішення».
Межею, що розділяє істотне (фундаментальне) порушення від неістотного, є встановлення такої обставини: чи могло бути іншим рішення суб'єкта владних повноважень за умови дотримання ним передбаченої законом процедури його прийняття.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 23.04.2020 у справі №813/1790/18.
Отже, суд не знаходить підстав для визнання протиправним та скасування оскаржуваного ППР у зв'язку з процедурними порушеннями (на думку позивача) при призначенні та проведенні фактичної перевірки. Зазначене вище свідчить про те, що оцінка оскаржуваному ППР повинна надаватися судом по суті встановлених під час проведення перевірки порушень.
Перевіряючи доводи сторін стосовно наявності (відсутності) порушень вимог Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі Закон № 265/95-ВР), суд зазначає наступне.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначає Закон №265/95-ВР, дія якого поширюється на усіх суб'єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
Слід зазначити, що до 01 січня 2022 року пункт 12 статті 3 Закону №265/95-ВР передбачав, що суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов'язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку. При цьому суб'єкт господарювання зобов'язаний надати контролюючим органам під час проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті).
Законом №1914-IX, який набрав чинності 01 січня 2022 року, пункт 12 статті 3 Закону №265/95-ВР викладено в наступній редакції (чинній на час існування спірних правовідносин): "Суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов'язані: вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб'єкт господарювання зобов'язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб'єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті). Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння)".
Згідно з абз. 60 ст. 2 Закону №265/95 термін "технічно складні побутові товари, що підлягають гарантійному ремонту" для цілей цього Закону вживається у значенні, наведеному в Законі України "Про захист прав споживачів". Перелік груп технічно складних побутових товарів, які підлягають гарантійному ремонту (обслуговуванню) або гарантійній заміні, в цілях застосування реєстраторів розрахункових операцій встановлюється Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до п. 251 ст. 1 Закону №265/95 технічно складні побутові товари - непродовольчі товари широкого вжитку (прилади, машини, устаткування та інші), які складаються з вузлів, блоків, комплектуючих виробів, відповідають вимогам нормативних документів, мають технічні характеристики, супроводжуються експлуатаційними документами і на які встановлено гарантійний строк. Перелік груп технічно складних побутових товарів, які підлягають гарантійному ремонту (обслуговуванню) або гарантійній заміні, в цілях застосування реєстраторів розрахункових операцій затверджений Постановою Кабінету міністрів України від 16.03.2017 №231. Смартфони, мобільні телефони, пилососи, роботи-пилососи та навушники відносяться до даного переліку.
Отже, ФОП ОСОБА_1 провадить діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, та відповідно зобов'язана надати контролюючому органу на початок проведення перевірки документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу.
Відповідно до статті 20 Закону №265/95-ВР до суб'єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об'єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 03.09.2021 № 496 (далі - Порядок № 496) визначає правила ведення обліку товарних запасів та поширюється на фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку (далі - ФОП), які відповідно до Закону №265/95-ВР зобов'язані вести облік товарних запасів та здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку, та осіб, які фактично здійснюють продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об'єкті) такого ФОП.
Нормами пункту 2 розділу ІІ Порядку № 496 визначено, що цьому Порядку терміни вживаються в таких значеннях:
документи, які підтверджують облік та походження товарів - Форма ведення обліку товарних запасів, визначена додатком до цього Порядку (далі - Форма обліку), та первинні документи;
первинні документи - опис залишку товарів на початок обліку, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару (найменування суб'єкта господарювання, реєстраційний номер облікової картки платника податків (далі - РНОКПП) або код згідно з ЄДРПОУ суб'єкта господарювання, серія та номер паспорта / номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару.
товарні запаси - сукупність товарів, що утримуються ФОП для подальшого продажу (надання послуг).
Відповідно до пункту 1 розділу ІІ Порядку №496 облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід'ємною частиною такого обліку.
Під час проведення перевірки суб'єктом господарювання до перевірки надано: договір комісії №ТМ-29-04-24-АК від 29.04.2024; акт приймання-передачі товарів від 01.07.2024 року до Договору комісії №ТМ-29-04- 24-АК від 29.04.2024; форму ведення обліку товарних запасів за квітень-липень 2024 року по господарській одиниці, що за адресою область, АДРЕСА_2 ; договір про співпрацю від 26.04.2024 року; договір суборенди нежитлового приміщення від 11.04.2024 року.
Також копії вказаних документів ФОП ОСОБА_1 надіслала на адресу Головного управління ДПС у Хмельницькій області листом від 09.07.2024 року (вх. №31048/6 від 11.07.2024). Копії зазначених вище документів приєднані до Акта фактичної перевірки від 03.07.2024 року №17607/22-01-05-07-05/ НОМЕР_1 як додатки.
В ході проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 на об'єкті торгівлі за адресою АДРЕСА_2 , 09.07.2024 року було здійснено зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, за результатами якого встановлено порушення п. 12 Закону №265/95-ВР, а саме, позивачем не було надано первинні документи, які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходилися у місці продажу на загальну суму 77577 грн: - Мишка Magic Mouse кількості 1 шт. по ціні 2899 грн; - Мобільний телефон Iphone 13, 128, в кількості 1 шт. по ціні 23699 грн; - Мобільний телефон Iphone 13, 128 , в кількості 1 шт. по ціні 23517 грн; - Мобільний телефон Iphone 11, 128, в кількості 1 шт. по ціні 11000 грн; - Планшет Apple IPad 10.9, в кількості 1 шт. по ціні 14850 грн;
Перелік не облікованих товарів наведено у Відомості про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей) станом на 09.07.2024, що є додатком до Акта фактичної перевірки.
В подальшому, вказані вище не обліковані товари у період з 10.07.2024 по 16.07.2024 були реалізовані суб'єктом господарювання кінцевим споживачам, що підтверджується почековою інформацією з системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій ДПС України (долучені до справи).
Згідно Форми ведення обліку товарних запасів за квітень-липень 2024 року, позивач отримала товари загальною вартість 730067 грн. на підставі Акта передачі товарів від 01.07.2024 до договору комісії №ТМ-29-04-24-АК від 29.04.2024.
В наданому позивачем Акті приймання-передачі товарів від 01.07.2024 до договору комісії №ТМ-29-04-24-АК від 29.04.2024 відсутня інформація про отримання позивачем не облікованих товарів, що вказані вище.
Зважаючи на викладене, ФОП ОСОБА_1 на початок проведення перевірки не надала документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарів, які на момент перевірки знаходилися у місці продажу.
В свою чергу, представник позивача, у наданих на вимогу суду письмових поясненнях від 14.03.2025 вх.№ 12019, посилається на те, що весь товар, зазначений у відомості ТМЦ відображений в акті приймання-передачі від 10.07.2024 під номерами 1, 2, 3, 4, 6. При цьому зазначає, що у даті акту приймання-передачі було допущено описку, а саме замість «09» липня 2024 року вказано «10» липня 2024 року.
Однак, наданий позивачем до суду акт приймання-передачі товарів від 10.07.2024 до договору комісії №ТМ-29-04- 24-АК від 29.04.2024 суд до уваги не приймає, так як він був відсутній 09.07.2024 на момент зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, також він не був наданий представникам контролюючого органу до моменту завершення перевірки та не відображений у наданій позивачем Формі ведення обліку товарних запасів за квітень-липень 2024 року.
Відсутність та неподання контролюючому органу акту від 10.07.2024 (чи то 09.07.2024) підтверджується змістом самого акту фактичної перевірки, де зазначена кількість сторінок акту приймання-передачі, запереченнями ФОП ОСОБА_1 до акту фактичної перевірки та скаргою підприємця до ДПС України, де взагалі не згадується про існування вказаного акту приймання-передачі.
Більш того, позивач не надавав такий акт від 10.07.2024 (чи то 09.07.2024) і до матеріалів позовної заяви. Він фактично з'явився після вимоги суду відмітити порядкові номери «не облікованих товарів» в акті приймання-передачі від 01.07.2024.
Отже, суд висновує, що в ході перевірки третьою особою правомірно встановлено порушення позивачем вимог пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР, за яке відповідачем застосовано штрафні санкції на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР.
Відтак, підстави для визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення ГУ ДПС у Запорізькій області від 23 серпня 2024 року №00154710709 про застосування відносно фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 92458,00грн. - відсутні.
Відповідно до пункту 30 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Hirvisaari v. Finland» від 27.09.2001, рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя.
Згідно пункту 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 09.12.1994, статтю 6 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов'язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи.
Згідно пункту 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов'язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Отже, суд вказує, що інші аргументи та підстави, зазначені сторонами, не спростовують висновків суду, викладених вище, оскільки судом надано правову оцінку основним аргументам, на яких ґрунтувалися доводи та заперечення учасників справи та оцінено їх в розрізі норм чинного законодавства та встановлених обставин справи.
Відповідно до ч.1 ст.9 КАС України, розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
Згідно з ч.1 ст.77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Відповідно до ч. 2 ст. 77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Отже, виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України, оцінки поданих сторонами доказів за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному і об'єктивному розгляді всіх обставин справи в їх сукупності, суд дійшов висновку, про відсутність підстав для задоволення позовних вимог.
Суд вирішує питання щодо судових витрат у рішенні, постанові або ухвалі (ч. 1 ст. 143 КАС України).
У зв'язку із відмовою у задоволенні позовних вимог, розподіл судових витрат в порядку ст. 139 КАС України не здійснюється.
Керуючись статтями 2, 77, 139, 241, 243-246, 255 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
У задоволенні позовної заяви Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 ) до Головного управління Державної податкової служби у Запорізькій області (проспект Соборний, 166, місто Запоріжжя, Запорізька область, 69107, код ЄДРПОУ 44118663), третя особа, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору на стороні відповідача - Головне управління ДПС у Хмельницькій області (код за ЄДРПОУ 44070171; адреса: 29000, місто Хмельницький, вул. Пилипчука, буд. 17) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, - відмовити повністю.
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Рішення суду може бути оскаржено в апеляційному порядку до Третього апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його (її) проголошення, а якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.
Рішення в повному обсязі складено та підписано 22.04.2025.
Суддя Л.Я. Максименко