П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
23 лютого 2022 р.м.ОдесаСправа № 420/15698/21
Головуючий в 1 інстанції: Свида Л.І.
П'ятий апеляційний адміністративний суду складі колегії:
головуючого судді -Кравченка К.В.,
судді -Джабурія О.В.,
судді -Вербицької Н.В.,
при секретарі -Яценюк О.Р.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 05 листопада 2021 року по справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Агроіновація-2020» до Головного управління ДПС в Одеській області, ДПС України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов'язання вчинити певні дії,-
В серпні 2021 року товариство з обмеженою відповідальністю «Агроіновація-2020» (надалі - позивач, ТОВ) звернулось до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України, в якому просило:
- визнати протиправними та скасувати рішення Комісії ГУ ДПС України в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних:
від 15.06.2021 року №2771853/43515475, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної від 10.06.2020 року №19;
від 15.06.2021 року №2771854/43515475, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної від 12.06.2020 року №20;
від 01.07.2021 року №2822598/43515475, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної від 03.07.2020 року №1.
- зобов'язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних датою подання на реєстрацію податкові накладні ТОВ «Агроіновація-2020» від 10.06.2020 року №19, від 12.06.2020 року №20, від 03.07.2020 року №1.
В обґрунтування заявлених позовних вимог позивач зазначив, що відповідачем не зазначено в рішеннях про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних яких саме документів не вистачає, при цьому на підтвердження інформації, зазначеної у письмових поясненнях, підприємством було надано відповідачу весь перелік документів необхідних для прийняття рішень про реєстрацію податкових накладних, а також всі документи, які підтверджують здійснення господарських операцій.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 05.11.2021 року позов задоволено.
Не погоджуючись з таким рішенням, Головне управління ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог в повному обсязі.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів прийшла до наступного.
Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, ТОВ «Агроіновація-2020» є юридичною особою, основним видом діяльності якого є оптова торгівля хімічними продуктами (КВЕД 46.75).
13.04.2020 року між ТОВ «Агроіновація-2020» (постачальник) та Селянським (фермерським) господарством «Колос» (покупець) укладений договір поставки товару №7, за умовами якого постачальник зобов'язується поставити, а покупець прийняти та оплатити товар в асортименті, кількості, одиницях виміру та за ціною, зазначених у рахунках та/чи видаткових накладних, які є невід'ємною частиною даного договору (а.с.99-100).
В подальшому ТОВ «Агроіновація-2020» (постачальник) та Селянським (фермерським) господарством «Колос» (покупець) складено та підписано до Договору поставки №7 від 13.04.2020 року Додаток №3 від 10.06.2020 року, згідно якого поставці підлягає Товар - «Хімік,р», добриво Бор (20л) у кількості 260 л вартістю 24700,00 грн., в т.ч. ПДВ 4116,67 грн.; Додаток №4 від 10.06.2020 року, згідно якого поставці підлягає Товар - «Інплант, к.с.,фунгіцид (5л) у кількості 70 л вартістю 28000,00 грн., в т.ч. ПДВ 4666,67 грн..
17.06.2020 року на виконання умов договору №7 та Додатку №3 до нього ТОВ «Агроіновація-2020» передано, а СФГ «Колос» прийнято товар: «Хімік,р., добриво Бор (20л) у кількості 260л вартістю 24700,00 грн., в т.ч. ПДВ 4116,67 грн., що підтверджується видатковою накладною №25 від 17.06.2020 року. Вартість товару була сплачена СФГ «Колос» у повному обсязі 10.06.2020 року у розмірі 24700,00 грн., в т.ч. ПДВ 4116,67 грн..
За фактом оплати СФГ «Колос» товару ТОВ «Агроіновація-2020» виписало та подало на реєстрацію в Єдиному державному реєстрі податкових накладних податкову накладну №19 від 10.06.2020 року на загальну суму 24700,00 грн., в тому числі ПДВ 4116,67 грн..
12.06.2020 року на виконання умов договору №7 та Додатку №4 до нього ТОВ «Агроіновація-2020» передано, а СФГ «Колос» прийнято товар: «Інплант,к.с., фунгіцид (5л)» у кількості 70 л вартістю 28000,00 грн., в т.ч. ПДВ 4666,67 грн., що підтверджується видатковою накладною №26 від 12.06.2020 року. Вартість товару була сплачена СФГ «Колос» у повному обсязі 12.06.2020 року у розмірі 28000,00 грн., в т.ч. ПДВ 4666,67 грн..
За фактом поставки та оплати СФГ «Колос» товару ТОВ «Агроіновація-2020» виписало та подало на реєстрацію в Єдиному державному реєстрі податкових накладних податкову накладну №20 від 12.06.2020 року на загальну суму 28000,00 грн., в т.ч. ПДВ 4666,67 грн..
Також 02.07.2020 року між ТОВ «Агроіновація-2020» (постачальник) та Сільськогосподарським товариством з обмеженою відповідальністю «Роздільнянське» (покупець) укладено договір поставки товару №8 за умовами якого постачальник зобов'язується поставити, а покупець прийняти та оплатити товар в асортименті, кількості, одиницях виміру та за ціною, зазначених у рахунках та/чи видаткових накладних, які є невід'ємною частиною даного договору.
В подальшому між ТОВ «Агроіновація-2020» (постачальник) та Сільськогосподарським товариством з обмеженою відповідальністю «Роздільнянське» (покупець) складено та підписано Додаток №1 від 02.07.2020 року до Договору поставки №8 від 02.07.2020 року, згідно якого поставці підлягає Товар - «Диктор, РК, гербіцид (20л)» у кількості 60л вартістю 8100,00 грн., в т.ч. ПДВ 1350,00 грн..
23.07.2020 року на виконання умов Договору №8 від 02.07.2020 року ТОВ «Агроіновація-2020» передано, а СТОВ «Роздільнянське» прийнято товар: «Диктор, РК, гербіцид (20л) у кількості 60л вартістю 8100,00 грн., в т.ч. ПДВ 1350,00 грн., що підтверджується видатковою накладною №41 від 23.07.2020 року. Вартість товару була плачена СТОВ «Роздільнянське» у повному обсязі 03.07.2020 року у розмірі 8100,00 грн., в т.ч. ПДВ 1350,00 грн..
За фактом здійснення оплати СТОВ «Роздільнянське» вартості товару ТОВ «Агроіновація-2020» виписало та подало на реєстрацію в Єдиному державному реєстрі податкових накладних податкову накладну №1 від 03.07.2020 року на загальну суму 8100,00 грн., в т.ч. ПДВ 1350,00 грн..
При цьому, реалізований товар позивачем придбаний у контрагента ТОВ «Дар Агро» за договором купівлі - продажу товару №640104 від 01.04.2020 року, що підтверджується договором, видатковими накладними, актом прийому-передачі товару, рахунками на оплату, виписками з банку (аркуші справи 115-127).
09.07.2020 року та 31.12.2020 року на адресу ТОВ «Агроіновація-2020» надійшли квитанції, згідно яких ДПС України повідомлено про прийняття документів та про зупинення реєстрації податкових накладних №19 від 10.06.2020 року, №20 від 12.06.2020 року та №1 від 03.07.2020 року відповідно до п.201.16. ст.201 ПК України. Також у квитанції вказано, що платник податку, яким подано для реєстрації в ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку; запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
ТОВ «Агроіновація-2020» направлено до ГУ ДПС в Одеській області засобами електронного зв'язку повідомлення про подання пояснень та копій документів:
- від 10.06.2021 року №7 щодо ПН від 10.06.2020 року №19, до якого додано копії наступних документів: зокрема: договір оренди складу від 01.04.2020 року №01/04; договір оренди нерухомого майна від 17.02.2020 року №01; договір поставки №7 від 13.04.2020 року; додаток №3 від 10.06.2020 року; рахунок на оплату №20 від 10.06.2020 року; банківські виписки, видаткову накладну від 17.06.2020 року №25; договір купівлі-продажу від 01.04.2020 року №640104; акт приймання-передачі від 16.06.2020 року; рахунок від 16.06.2020 року №359; видаткову накладну від 16.06.2020 року №347; договір перевезення вантажу віл 01.04.2020 року; рахунок на оплату від 16.06.2020 року №6/2; акт надання послуг від 16.06.2020 року №6/2; ТТН від 16.06.2020 року №Р2;
- від 10.06.2021 року №8 щодо ПН від 12.06.2020 року №20, до якого додано копії наступних документів, зокрема: договір оренди складу від 01.04.2020 року №01/04; договір оренди нерухомого майна від 17.02.2020 року №01; договір поставки №7 від 13.04.2020 року; додаток №4 від 10.06.2020 року; рахунок на оплату №21 від 11.06.2020 року; банківські виписки; видаткову накладну від 12.06.2020 року №26; договір купівлі-продажу від 01.04.2020 року №640104; акт приймання-передачі від 10.06.2020 року; рахунок від 10.06.2020 року №330; видаткову накладну від 10.06.2020 року №333;
- від 29.06.2021 року №18 щодо ПН від 03.07.2020 року №1, до якого додано копії наступних документів, зокрема: договір оренди складу віл 01.04.2020 року №01/04; договір оренди нерухомого майна від 17.02.2020 року №01; договір поставки №8 від 02.07.2020 року; додаток №1 від 02.07.2020 року; рахунок на оплату; банківські виписки; видаткову накладну від 23.07.2020 року №41; договір купівлі-продажу від 01.04.2020 року №640104; акт приймання-передачі від 23.07.2020 року; видаткову накладну від 23.07.2020 року №543; рахунок на оплату від 23.07.2020 року №528; договір перевезення вантажу від 01.04.2020 року; рахунок на оплату від 23.07.2020 року №5; ТТН від 23.07.2020 року №Р2; акт надання послуг від 23.07.2020 року №5.
За результатом розгляду вказаних документів ГУ ДПС в особі Комісії прийнято наступні рішення:
- від 15.06.2021 року №2771853/43515475, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної від 10.06.2020 року №19;
- від 15.06.2021 року №2771854/43515475, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної від 12.06.2020 року №20;
- від 01.07.2021 року №2822598/43515475, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної від 03.07.2020 року №1.
Рішення прийняті з підстав ненадання платником податку копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання - передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні (документи, які не надано підкреслити).
Позивачем на адресу ДПС засобами електронного зв'язку було направлено скарги на рішення Комісії про відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН, на що Державною податковою службою України було прийнято рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, якими скарги залишено без задоволення, а рішення без змін з тих же підстав.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що в оскаржуваних рішеннях не зазначено конкретних причин відмови в реєстрації податкових накладних, оскільки не зазначено конкретного переліку документів, яких не вистачає для прийняття рішень про реєстрацію податкових накладних.
Колегія суддів погоджується з цим висновком суду першої інстанції, виходячи з наступного.
Відповідно до п.201.1 ст.201 ПК України на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з п.201.7 ст.201 ПК України накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
Положенням п.201.10 ст.201 ПК України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня. Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин. Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
На виконання вказаних вище норм законодавства ТОВ «Агроіновація-2020» було складено податкові накладні №19 від 10.06.2020 року, №20 від 12.06.2020 року, №1 від 03.07.2020 року а направлено їх на реєстрацію до податкового органу.
Відповідно до п.2 Постанови Кабінету Міністрів України «Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних» №1246 від 29.12.2010 року (далі - Порядок №1246), податкова накладна електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Відповідно до п.12 Порядку №1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування: реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов'язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 року); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами: відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу; дотримання вимог Законів України Про електронний цифровий підпис, Про електронні документи та електронний документообіг та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до п.13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Наведені норми дають підстави для висновку, що законодавець встановлює перелік обов'язкової для фіксації в рамках квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної інформації. Без деталізації такого роду інформації відповідна квитанція не може вважатися належним чином оформленою. При цьому, квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної повинна фіксувати: 1) порядковий номер та дату складення податкової накладної; 2) конкретний критерій або ж критерії, на підставі яких було здійснено зупинення реєстрації податкової накладної; 3) пропозицію про надання платником податків пояснень та/або перелік конкретних документів, що є достатніми для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної.
Положеннями п.201.16 ст.201 ПК України передбачено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
При цьому, зазначені норми податкового законодавства конкретизуються у нормах постанови Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 року №1165, якою затверджені Порядки з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних: Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядку зупинення №1165) та Порядок розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до п.п.3, 5 Порядку зупинення №1165 податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності таким ознакам безумовної реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації): 1) податкова накладна, яка не підлягає наданню отримувачу (покупцю) та/або складена за операцією, звільненою від оподаткування; 2) обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних / розрахунках коригування (крім розрахунків коригування, поданих для реєстрації в іншому місяці, ніж місяць, в якому вони складені), зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої для реєстрації в Реєстрі податкової накладної / розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень за умови, що обсяг постачання товарів/послуг, зазначений у них у поточному місяці за операціями з одним отримувачем - платником податку, не перевищує 50 тис. гривень, сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена у попередньому місяці, становить більше 20 тис. гривень, та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку; 3) одночасно виконуються такі умови: загальна сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування, платником податку та його відокремленими підрозділами, якими подано податкову накладну / розрахунок коригування на реєстрацію в Реєстрі, становить більше 1 млн. гривень; значення показника D, розрахованого згідно з цим підпунктом, становить більше 0,05. Показник D розраховується за такою формулою: D = S/T, де S - загальна сума сплачених за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування, сум єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування та податків і зборів, контроль за справлянням яких покладено на ДПС, платником податку та його відокремленими підрозділами; T - загальна сума постачання товарів/послуг на митній території України, що оподатковуються за ставками 0, 20 і 7 відсотків, зазначеними платником податку в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування; значення показника P є меншим, ніж значення, розраховане за такою формулою: P = Pм х 1,4, де P - сума податку на додану вартість, зазначена платником податку в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі у звітному (податковому) періоді, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної / розрахунку коригування; Pм - найбільша місячна сума податку на додану вартість, зазначена у податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих платником податку в Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування. Значення показників D та P відображаються в електронному кабінеті платнику податку; 4) у податковій накладній / розрахунку коригування відображена операція з товаром за кодом згідно з УКТЗЕД та/або послугою за кодом згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, які зазначені у таблиці даних платника податку, врахованій контролюючим органом. Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну / розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна / розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Відповідно до п.п.7, 8 Порядку зупинення №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет.
Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначає Порядок прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений Наказом Міністерства фінансів України 12.12.2019 року №520 (далі - Порядок №520).
Пунктом 2 Порядку №520 встановлено, що прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня протягом п'яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу (п.3 Порядку №520).
У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі (п.4 Порядку №520).
Відповідно до п.5 Порядку №520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у п.5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв'язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку (п.7 Порядку №520).
Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня (п.9 Порядку №520).
Згідно з п.11 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Відповідно до п.12 Порядку №520 рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі набирає чинності в день прийняття відповідного рішення.
Форма такого рішення передбачає, що у разі відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН через ненадання платником податку копій документів, документи, які не надано, повинні бути конкретно вказані.
Первинні документи, оформлені позивачем в рамках господарських відносин із контрагентом, копії яких надані разом із поясненнями для прийняття рішення та наявні в матеріалах справи щодо реєстрації податкової накладної складені у відповідності до вимог законодавства та є первинними документами, які засвідчують факт реального виконання позивачем та його контрагентами господарських зобов'язань та наявність виробничих потужностей для здійснення діяльності за спірними господарськими операціями.
Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Така правова позиція висловлена Верховним Судом в постановах від 23.10.2018 року у справі №822/1817/18, від 21.05.2019 року у справі №0940/1240/18, від 02.07.2019 року у справі №140/2160/18.
Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України (частини друга цієї статті).
При юридичній оцінці рішень про відмову в реєстрації податкової накладної суд враховує, що невідповідність вимог контролюючого органу в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної щодо надання документів правовій визначеності виключала для контролюючого органу можливість прийняття негативного для позивача рішення з підстав невиконання ним вимог.
При зупиненні реєстрації податкових накладних контролюючим органом не було вказано конкретного переліку документів необхідних для прийняття рішення про реєстрацію ПН та розрахунку коригування.
Відповідачами не пояснено та не доведено, що складені та подані позивачем первинні документи та надані пояснення щодо видів господарських операцій та наявності можливості їх здійснення не є достатніми для реєстрації податкових накладних та розрахунку коригування, а платник податку (позивач) відповідає критеріям ризиковості згідно п.8 Критеріїв.
Відповідно до пунктів 12, 19 Порядку №1165 зупинення платник податку має право подати до ДПС таблицю даних платника податку за встановленою формою (додаток 5). У разі коли до контролюючого органу надійшла податкова інформація, що свідчить про надання платником податку недостовірної інформації, в таблиці даних платника податку, яка врахована, зокрема в автоматичному режимі, комісії контролюючих органів мають право прийняти рішення про неврахування таблиці даних платника податку, яке надсилається платнику податку в порядку, визначеному статтею 42 Кодексу (додаток 7).
Згідно п.5 Порядку №1165 виключно ті податкові накладні, що згідно п.3 Порядку не підлягають безумовній реєстрації, перевіряються щодо відповідності критеріям ризиковості здійснення господарських операцій, проте відповідачами не подано доказів на підтвердження перевірки спірних податкових накладних щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації, отже не доведено, що було дотримано встановленого порядку зупинення реєстрації податкових накладних з підстав відповідності платника п.8 Критеріїв ризиковості платника податку.
Можливість виконання платником податків обов'язку надати документи, необхідні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного переліку цих документів. Хоча перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН визначено Порядком №520, конкретний перелік таких документів може залежати, зокрема від змісту операції з постачання, суб'єктного складу її учасників, їх податкової поведінки.
Загальними вимогами, яким повинен відповідати акт індивідуальної дії, як акт правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість. В разі не зазначення в індивідуальному акті підстав його прийняття (фактичних і юридичних), чітких та зрозумілих мотивів його прийняття такий акт не може вважатися правомірним.
З огляду на неконкретність вимог контролюючого органу про надання документів при зупиненні реєстрації ПН та при відмові у реєстрації податкових накладних, рішення про відмову в реєстрації податкових накладних не відповідають критерію обґрунтованості.
Такий висновок колегії суддів узгоджується з правовою позицією висловленою Верховним Судом, зокрема у постановах від 16.04.2019 року у справі №826/10649/17, від 28.10.2019 року у справі №640/983/19.
На підтвердження реальності проведених господарських операцій до матеріалів справи позивачем були надані копії первинних документів, перелік яких зазначено вище. Проте, будь-якої оцінки наданим позивачем поясненням та документам при прийнятті оскаржуваних рішень відповідачем надано не було, докази протилежного відсутні у матеріалах справи, як і обґрунтування у відзиві на позов.
За таких обставин, колегія суддів робить висновок про протиправність оскаржуваних рішень Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН ГУ ДПС про відмову в реєстрації податкових накладних №19 від 10.06.2020 року, №20 від 12.06.2020 року, №1 від 03.07.2020 року, а тому такі рішення підлягають скасуванню у зв'язку з їх необґрунтованістю щодо визначених законом підстав для відмови у реєстрації податкових накладних.
Згідно з положеннями п.п.19, 20 Порядку №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Отже, повноваження з реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі покладені на ДПС (з урахуванням організаційних змін податкових органів).
Враховуючи, що контролюючий орган належним чином не дослідив подані позивачем матеріали для підтвердження кількісних і вартісних показників податкових накладних, а висновки в оскаржуваних рішеннях не містять належних обґрунтувань неможливості провести реєстрацію податкових накладних, апеляційний суд вважає, що суд першої інстанції, з урахуванням правильної оцінки обставин справи та застосуванням норм матеріального права дійшов правильного висновку про наявність підстав для скасування рішень суб'єкта владних повноважень із зобов'язанням вчинити дії на виконання вимог закону, а наведені в скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують.
За таких обставин апеляційна скарга задоволенню не підлягає.
Керуючись ст.315, ст.316, ст.321, ст.322, ст.325, ст.328 КАС України, апеляційний суд, -
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області - залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 05 листопада 2021 року - залишити без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Повне судове рішення складено та підписано 24 лютого 2022 року
Головуючий суддя Кравченко К.В.
Судді Джабурія О.В. Вербицька Н. В.