03 червня 2021 року м. Дніпросправа № 280/5657/19
Третій апеляційний адміністративний суд
у складі колегії суддів: головуючого - судді Божко Л.А. (доповідач),
суддів: Лукманової О.М., Дурасової Ю.В.,
розглянувши у письмовому провадженні адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 30 липня 2020 року в адміністративній справі №280/5657/19 (м. Запоріжжя, суддя І інстанції Сіпака А.В.) за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Запорізькій області, Головного управління ДФС у Запорізькій області про скасування податкових повідомлень-рішень,-
2019 року Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до Запорізького окружного адміністративного суду з адміністративним позовом, до Головного управління ДПС у Запорізькій області, Головного управління ДФС у Запорізькій області, в якому просив скасувати податкові повідомлення-рішення від 27.08.2019 №0020101305, №0020121305, №0020151305, № 0020111305.
17 лютого 2020 року ОСОБА_1 подав уточнену позовну заяву, подання якої зумовлено відкликанням відповідачем №0020101305 та №0020121305 у зв'язку з самостійним частковим скасуванням донарахованих податкових зобов'язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору.
Відповідно до поданої уточненої позовної заяви ОСОБА_1 просив суд скасувати податкові повідомлення-рішення від 27.08.2019 №0020151305, №0020111305 та від 03.02.2020р. №0001731305, №0001771305.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 30 липня 2020 року в адміністративній справі №280/5657/19 позовні вимоги задоволені частково.
Визнано протиправними та скасовано:
-податкове повідомлення-рішення форми «Р» від 03 лютого 2020 року №0001731305 винесене ГУ ДПС у Запорізькій області, в частині донарахування податкових зобов'язань з податку на доходи фізичних осіб в сумі 656778,59 грн. в т.ч. податок 525422,87 гри., штраф 131355,72 грн.
-податкове повідомлення-рішення форми «Р» від 03 лютого 2020 року №0001771305 винесене ГУ ДПС у Запорізькій області, в частині донарахування податкових зобов'язань з Військового збору в сумі 54731,54 грн. в т.ч. податок 43785,23 грн., штраф 10946,31 грн.
-податкове повідомлення-рішення форми «Р» від 27 серпня 2019 року №0020151305 винесене ГУ ДФС у Запорізькій області, яким донараховано податкові зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 173937,00 грн. в тому числі податок 115958,00 грн. , штраф 57979,00 грн.
В задоволенні решти позовних вимог - відмовлено.
Рішення суду обґрунтовано тим, що Акт перевірки не містить належного обґрунтування часткового неприйняття контролюючим органом результатів Актів інвентаризації станом на 01.01.2018 та на 01.01.2019. Виключення перевіркою ТМЦ, які зазначені в Актах інвентаризації і відповідно не враховані позивачем при формування декларації є зі сторони контролюючого органу повторним виключенням витрат, що суперечить Податковому кодексу України. Актом перевірки не заперечується, що всі придбані ТМЦ підтверджуються первинними документами, які досліджені під час перевірки. В Акті перевірки не зазначено жодних претензій до їх оформлення, неповноти або нереальності операцій з придбання та документів. Обсяг придбаних ТМЦ підтверджується даними банківської виписки, яка перевірялась під час перевірки та залучена до матеріалів справи. Обсяг витрат ТМЦ зазначений в Декларації з податку на доходи фізичних осіб за 2017 та 2018 роки відповідає вище зазначеним положенням Податкового кодексу України та первинним документам які надавались до перевірки.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції відповідач оскаржив його в апеляційному порядку, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права. В апеляційній скарзі відповідач зазначає, що видаткові та податкові накладні на придбання ТМЦ, а також платіжні доручення на їх оплату доводять лише факт їх отримання (придбання), проте документального підтвердження щодо подальшого використання їх у підприємницькій діяльності ФОП ОСОБА_1 проведеною перевіркою не встановлено. Об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця. Будь-які інші документи на підтвердження подальшого використання у підприємницькій діяльності придбаних ТМЦ підприємцем до перевірки не надавалися. Ненадання вищевказаних первинних документів в повному обсязі підприємцем, унеможливлює визначити та довести зв'язок їх з господарською діяльністю ФОП ОСОБА_1 , що в свою чергу, не дає можливості достовірно перевірити задекларовані суб'єктом господарювання валові витрати. Просить апеляційну скаргу задовольнити, оскаржуване рішення скасувати, та винести нове, яким відмови в задоволенні позовних вимог в повному обсязі.
Відзив на апеляційну скаргу на адресу суду не надходив.
Дослідивши докази, наявні в матеріалах справи, перевіривши дотримання судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права в межах доводів апеляційної скарги, колегія суддів дійшла наступного висновку.
Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджено, що Фізична особа підприємець ОСОБА_1 , зареєстрований як суб'єкт підприємницької діяльності Оріхівською районною державною адміністрацією Запорізької області. 20.04.1999 ОСОБА_1 взятий на податковий облік в органах державної податкової служби та перебуває обліку в Оріхівському управлінні ГУ ДПС у Запорізькій області. Основний вид діяльності оптова торгівля сільськогосподарськими машинами, устаткуванням та запасними частинами до них та діяльність з механічного оброблення металевих виробів (виготовлення запасних частин до сх. машин), перевезення вантажів автомобільним транспортом.
Для своєї діяльності підприємець використовує виробничу базу за адресою АДРЕСА_1 .
У період з 26.06.2019 по 10.07.2019, фахівцями ГУ ДФС у Запорізькій області, проведено документальну планову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, виконання вимог валютного та іншого законодавства, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2017 по 31.12.2018 за результатами якої складено Акт перевірки №602/08-01-13-05/ НОМЕР_1 від 24.07.2019.
Висновками Акту перевірки №602/08-01-13-05/ НОМЕР_1 від 24.07.2019 встановлено порушення ФОП ОСОБА_1 вимог:
- п. 177.2, п.177.4 ст. 177 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-УІ (із змінами та доповненнями), в результаті чого занижено суму податку на доходи фізичних осіб в періоді, що перевірявся, на загальну суму 535418,83 грн., в т.ч. за 2017 рік у сумі 334832,82 грн. за 2018 рік - 200586,01грн.;
- п.п. 1.2. п, 16-1 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-УІ (із змінами та доповненнями), в результаті чого занижено суму військового збору в періоді, що перевірявся, на загальну суму 44618,24грн., в т.ч. за 2017 рік у сумі 27902,73 грн. за2018 рік - 16715,51грн
- п.п.14.1.181. п.14.1 ст. 14, п.187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, п. 198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.5. ст.198 п.200.1 ст.200 Податкового Кодексу України від 02.12.2010 №2755-УІ (із змінами та доповненнями), що призвело до заниження податку на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету у загальній сумі 115958 грн. в т.ч. по періодах: січень 2017р.- 3183грн., лютий 2017р.-963грн., квітень 2017р.-3300грн., травень 2017р.-17051грн., червень 2017р.-15904грн., липень 2017р.-1536грн., серпень 2017р.-7152грн., вересень 2017р.- 4827грн., жовтень 2017р.-705грн., листопад 2017р.-239грн., грудень 2017р.-328грн., травень 2018р.-182грн., червень 2018р.-15639грн., липень 2018р.-1604грн., серпень 2018р.- 13242грн., вересень 2018р.-9546грн., жовтень 2018р.-16984грн., листопад 2018р,-3574грн.;
- п.51.1 ст.51, п.49.2, п.п.49.18.2 п.49.18 ст.49 Податкового Кодексу України від 02.12.2010 №2755-УІ (із змінами та доповненнями), у зв'язку з поданням податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку (Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма N 1ДФ) за звітні періоди 2017 та 2018р. з недостовірними відомостями щодо нарахованих сум доходів найманим працівникам
Не погодившись із результатами перевірки викладеними в акті, позивач 12.08.2019 подав до ГУ ДФС у Запорізькій області Заперечення на Акт перевірки №№602/08-01-13-05/ НОМЕР_1 від 24.07.2019.
Зазначені В Акті перевірки висновки стали підставою донарахування податку на доходи фізичних осіб, військового збору, податку на додану вартість та штрафних санкцій, які є предметом даного спору.
29 серпня 2019 року, Позивач поштою отримав податкові повідомлення-рішення:
- форми «Р» від 27 серпня 2019 року №0020101305 винесене ГУ ДФС у Запорізькій області, яким ФОП ОСОБА_1 податковий номер НОМЕР_1 донараховано податкові зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб в сумі 669273,66 грн., в тому числі податок 535418,92 грн.. штраф 133854,74 грн.
-форми «ПС» від 27 серпня 2019 року №0020111305 винесене ГУ ДФС у Запорізькій області, яким ФОП ОСОБА_1 податковий номер НОМЕР_1 застосовано штраф в сумі 510,00 грн.
-форми «Р» від 27 серпня 2019 року №0020101305 винесене ГУ ДФС у Запорізькій області, яким ФОП ОСОБА_1 податковий номер НОМЕР_1 донараховано податкові зобов'язання з Військового збору в сумі 55772,80 грн.. в тому числі податок 44618,24 грн., штраф 11154,56 грн.
-форми «Р» від 27 серпня 2019 року №0020151305 винесене ГУ ДФС у Запорізькій області, яким ФОП ОСОБА_1 податковий номер НОМЕР_1 донараховано податкові зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 173937,00 грн. в тому числі податок 115958,00 грн. , штраф 57979,00 грн.
Не погоджуючись із винесеними рішеннями позивачем 06.09.2019 подано до ДФС України скаргу на податкові повідомлення-рішення від 27.08.2019.
08.11.2019 ФОП ОСОБА_1 отримав Рішення ДПС України №8319/6/99-00-08-05-04 від 05.11.2019 за яким скарга ФОП ОСОБА_1 частково задоволено та визнано неправомірним збільшення мені податкових зобов'язань з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 3024,35 грн. та військового збору в розмірі 252,03 грн. в іншій частині скарга залишена без задоволення.
10 лютого 2020 року ФОП ОСОБА_1 отримав від ГУ ДПС у Запорізькій області податкове повідомлення-рішення форми «Р» від 03 лютого 2020 року №0001731305 винесене ГУ ДПС у Запорізькій області, яким ФОП ОСОБА_1 податковий номер НОМЕР_1 донараховано податкові зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб в сумі 665493,22 грн., в тому числі податок 532394,57 грн.. штраф 133098,65 грн.
-Податкове повідомлення-рішення форми «Р» від 03 лютого 2020 року №0001771305 винесене ГУ ДПС у Запорізькій області, яким ФОП ОСОБА_1 податковий номер НОМЕР_1 донараховано податкові зобов'язання з Військового збору в сумі 55457,76 грн.. в тому числі податок 44366,21 грн., штраф 11091,55 грн.
У зв'язку з чим податкові повідомлення від 27.08.2019 №0020101305 та №0020101305 (заявлені по первинному позову) є відкликаними.
Не погоджуючись із висновками акту перевірки та прийнятими рішеннями, позивач звернувся до суду з про скасування (з урахуванням уточненої позовної заяви):
- податкового повідомлення-рішення форми «ПС» від 27.08.2019 №0020111305;
- податкового повідомлення-рішення форми «Р» від 27.08.2019 №0020151305;
- податкового повідомлення-рішення форми «Р» від 03.02.2020 №0001731305;
- податкового повідомлення-рішення форми «Р» від 03.02.2020 №0001771305.
Позивач, вважаючи дії відповідача протиправними, звернувся до суду за захистом своїх порушених прав.
Правомірність прийняття податкових повідомлень-рішень форми «ПС» від 27.08.2019 №0020111305, форми «Р» від 27.08.2019 №0020151305 форми «Р» від 03.02.2020 №0001731305 та №0001771305 є предметом спору в цій справі.
Перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла такого висновку.
Відповідно до вимог ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до ч. 1 та ч. 2 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених ст.78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Згідно п. 177.1 ст. 177 Кодексу, доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в пункті 167.1 статті 167 Кодексу.
Відповідно до п. 177.2 ст. 177 Кодексу, об'єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
Відповідно до п.177.4 ст.177 ПК України до переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать: пп. 177.4.1. витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат; пп. 177.4.2. витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу); обов'язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов'язкове страхування життя або здоров'я працівників у випадках, передбачених законодавством;пп.177.4.3. суми податків, зборів, які пов'язані з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на майно); суми єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, які пов'язані з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця;пп.177.4.4. інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов'язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв'язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов'язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
За правилами пп.177.4.5 п.177.4 ст.177 ПК України не включаються до складу витрат підприємця: витрати, не пов'язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем; витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації; витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею; документально не підтверджені витрати.
Отже, до витрат, які враховуються при визначенні чистого оподатковуваного доходу фізичної особи-підприємця, включаються безпосередньо пов'язані з отриманням доходів витрати, що пов'язані з веденням господарської діяльності такої особи. Відповідно до п.177.10 ст. 177 розділу IV ПКУ фізичні особи - підприємці зобов'язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару.
Пунктом 198.5 ст.198 Податкового кодексу України передбачено, що платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:
а) в операціях, що не є об'єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;
б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);
в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;
г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).
Пунктом 16-1 підрозділу 10 «Інші перехідні положення» Розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України передбачено, що тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.
Згідно до п.п.1.1 п.16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 Кодексу, а саме: фізичні особи-резиденти, які отримують доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи; фізичні особи-нерезиденти, які отримують доходи з джерела їх походження в Україні, а також податкові агенти.
Об'єктом оподаткування військовим збором є доходи, визначені статтею 163 Кодексу, зокрема, для резидента - загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід, доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування та іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.
Відповідно до п.п.1.3 п.16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України ставка збору становить 1,5 відсотка від об'єкта оподаткування.
За вимогами п.п.1.4 п.16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту.
У випадку виявлення нестачі ТМЦ, єдиним та обов'язковим документом для застосування норми п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України є Акт інвентаризації проведений платником на вимогу податкового органу. Під час перевірки інвентаризація не проводилась та не вимагалась контролюючим органом.
Колегія судів погоджується з судом першої інстанції, за принципом віднесення витрат за датою отримання доходу відповідного звітного періоду, вартість залишку придбаного ТМЦ на початок звітного року (придбаних у попередньому році, але не реалізованих), збільшує суму витрат звітного періоду (по даті реалізації). Вартість залишку придбаного ТМЦ на кінець звітного року (придбаних у попередньому або даному році, але не реалізованих), зменшує суму витрат звітного періоду (переходить до періоду в якому буду здійснена реалізація).
При розрахунку чистого доходу фізичної особи - підприємця на загальній системі оподаткування, понесені витрати на придбання товару, враховуються виключно в тому періоді, в періоду в якому відбувається отримання доходу від їх реалізації. При цьому порядок визначення оподатковуваного доходу та заповнення податкових декларацій при здійсненні торгівлі продуктами харчування не передбачає визначення окремого оподатковуваного доходу та нарахування податку по кожній проданій одиниці товару.
Оскільки під час розгляду даної справи не знайшли підтвердження висновки Акта перевірки про відсутність залишків, їх наявність і відповідний облік доведено документально, то відсутні підстави для прийняття податкових повідомлень-рішень форми «Р» від 27.08.2019 №0020151305 форми «Р» від 03.02.2020 №0001731305 та №0001771305.
Згідно ч. 1 ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Проаналізувавши встановлені обставини справи у сукупності, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що доводи, викладені в апеляційній скарзі, не спростовують висновків суду першої інстанції, яким при розгляді адміністративної справи всебічно і об'єктивно встановлено обставини справи, оскаржене рішення суду винесене з дотриманням норм матеріального і процесуального права, що підлягають застосуванню до даних правовідносин, в ньому повно відображені обставини, що мають значення для справи, а висновки щодо встановлених обставин і правові наслідки є вірними, а тому немає підстав для його скасування. Апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, рішення суду першої інстанції без змін.
Керуючись ст.ст. 243, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд, -
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області - залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 30 липня 2020 року в адміністративній справі №280/5657/19 - залишити без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду за наявності підстав, передбачених ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
Головуючий - суддя Л.А. Божко
суддя О.М. Лукманова
суддя Ю. В. Дурасова