ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД міста КИЄВА 01051, м. Київ, вул. Болбочана Петра 8, корпус 1
30 червня 2021 року м. Київ № 640/9172/21
Окружний адміністративний суд міста Києва у складі судді Пащенка К.С., за участю секретаря судового засідання Легейди Я.А., розглянувши у порядку письмового провадження адміністративну справу за позовом
Підприємства об'єднання громадян «Батур»
доДержавної податкової служби України, Головне управління ДПС у Київській області
провизнання протиправним та скасування рішення контролюючого органу,
присутні у судовому засіданні представники сторін:позивача - Васильчук С.С., відповідачів - Бондарчук Д.В.,
(у судовому засіданні 30.06.2021, відповідно до ст. 250 Кодексу адміністративного судочинства України (по тексту - КАС України), проголошено вступну та резолютивну частини рішення (скорочене рішення)),
Підприємство об'єднання громадян «Батур» (адреса: 08130, Київська область, Києво-Святошинський район, село Петропавлівська Борщагівка, вул. Черкаська, буд. 26, ідентифікаційний код 43224531) звернулося до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до Державної податкової служби України (адреса: 04053, м. Київ, Львівська площа, 8, ідентифікаційний код 43005393) та Головного управління ДПС у Київській області (адреса: 03151, м. Київ, вул. Народного Ополчення, 5а, ідентифікаційний код відокремленого підрозділу 44096797), в якому просить суд:
визнати протиправним та скасувати рішення Державної податкової служби України від 26.11.2020 № 33589/6/99-00-06-02-01-06 про результати розгляду скарги;
визнати протиправним та скасувати прийняте Головним управлінням ДПС у Київській області податкові повідомлення-рішення від 15.09.2020 № 002880402 та від 15.09.2020 № 002890402.
В обґрунтування позову зазначено, що внаслідок проведення перевірки контролюючим органом прийнято протиправні податкові повідомлення-рішення про відмову у наданні бюджетного відшкодування.
Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 15.04.2021 (суддя Пащенко К.С.) відкрито провадження у адміністративній справі № 640/9172/21, призначено справу до розгляду за правилами загального позовного провадження в підготовчому судовому засіданні на 27.05.2021.
27.05.2021 та 10.06.2021 судом оголошувались перерви, справу призначено до розгляду на 17.06.2021.
Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 17.06.2021 закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду по суті на 30.06.2021.
17.05.2021 до канцелярії Окружного адміністративного суду міста Києва надійшло клопотання представника Головного управління ДПС у Київській області про зловживання позивачем процесуальними правами та залишення позову без розгляду.
Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 30.06.2021 у задоволенні клопотання «Про зловживання процесуальними правами» представника ГУ ДПС у Київській області - Леошко Д. відмовлено.
Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 30.06.2021 задоволено заяву «Про поновлення строку на звернення до адміністративного суду» представника Підприємства об'єднання громадян «Батур»; поновлено Підприємству об'єднання громадян «Батур» строк звернення до суду; відмовлено у задоволенні клопотання «Про залишення позову без розгляду» представника Головного управління ДПС у Київській області - Леошко Д.
Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 30.06.2021 відмовлено у задоволенні клопотань представника Головного управління ДПС у Київській області від 30.06.2021 б/н про витребування доказів від СУ ФР ГУ ДФС у Київській області, Прокуратури міста Києва та Офісу Генерального прокурора.
У відкритому судовому засіданні 30.06.2021 представник позивача позовні вимоги підтримав, присутній представник відповідача проти задоволення позовних вимог заперечив. Судом оголошено вступну та резолютивну частину рішення.
В якості підстав позову зазначено, що відповідачем прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення без урахування істотних фактичних обставин справи, а відтак висновки податкового органу є неправомірними, необґрунтованими та безпідставними. Позивач переконаний, що контролюючим органом неправильно надано оцінку обліку браку, що виник на виробництві, та його значення при визначенні податкових зобов'язань з податку на додану вартість.
Відповідачами у відзивах вказано, що перевіркою встановлено заниження ПОГ «Батур» податкових зобов'язань за травень 2020 року внаслідок не нарахування податку на додану вартість браку та втрат від відходів, включених до складу собівартості виготовленої продукції, внаслідок чого завищено суму від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду.
У відповіді на відзив позивач наголосив, що відповідачем не аргументовано в чому полягають порушення позивача, у зв'язку з чим йому було відмовлено в бюджетному відшкодуванні податку на додану вартість, а також не надано жодних конкретних фактів, доказів на підтвердження висновку акту перевірки та обґрунтованості прийняття спірних рішень. Щодо посилання відповідача на нереальність господарських операцій на наявність кримінальних проваджень позивач зазначив, що такі доводи не є належним доказом протиправності дій платника податків та не були покладені в основу оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
Розглянувши подані документи і матеріали, всебічно і повно з'ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, об'єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив таке.
ПОГ «БАТУР» є підприємством, заснованим громадською організацією інвалідів більша частина працівників є інвалідами, зареєстровано відповідно до даних Єдиного державного реєстру 10.09.2019, номер запису: 10721020000043852 та має, зокрема такі види діяльності:
Код КВЕД 13.91 Виробництво трикотажного полотна;
Код КВЕД 13.92 Виробництво готових текстильних виробів, крім одягу;
Код КВЕД 13.95 Виробництво нетканих текстильних матеріалів і виробів із них крім одягу;
Код КВЕД 13.96 Виробництво інших текстильних виробів технічного та промислового призначення;
Код КВЕД 13.99 Виробництво інших текстильних виробів, н. в. і. у.;
Код КВЕД 14.11 Виробництво одягу зі шкіри;
Код КВЕД 14.12 Виробництво робочого одягу;
Код КВЕД 14.19 Виробництво іншого одягу й аксесуарів;
Код КВЕД 14.39 Виробництво іншого трикотажного та в'язаного одягу;
Код КВЕД 15.12 Виробництво дорожніх виробів, сумок, лимарно-сідельних виробів зі шкіри та інших матеріалів;
Код КВЕД 15.20 Виробництво взуття.
Розпорядженням № 315 від 24.02.2020 року «Про надання та відмову в наданні дозволів на право користування пільгами з оподаткування підприємствам та організаціям громадських організацій осіб з інвалідністю» ПОГ «Батур» надано дозвіл на користування пільгою.
Головним управлінням ДПС у Київській області була проведена документальна позапланова виїзна перевірка підприємства об'єднання громадян «БАТУР» (далі - ПОГ «БАТУР», підприємство, платник податків) з питання правомірності нарахування бюджетного відшкодування податку на додану вартість у сумі 1 379 089 грн. відповідно до податкової декларації з ПДВ за травень 2020 року (вх. від 22.06.2020 за № 9141673740), заявленої до бюджетного відшкодування на рахунок платника в банку, за результатами якої складено акт від 11.08.2020 № 235/26-15-05-01-06/34191239.
В акті встановлено, що причиною виникнення від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту (із зазначенням частки загальної суми податкового кредиту звітного (податкового) періоду, у якому виникло від'ємне значення ПДВ) є: імпорт одягу, що був у користуванні, для подальшого використання, несортований з текстильних матеріалів (SecondHand) з Швейцарії, Німеччини, Великої Британії, Латвії та Польщі які в подальшому відремонтовано та відсортовано і реалізовано за нульовою ставкою відповідно до п. 8 Розділу XX перехідних положень.
До перевірки надано акт № 4 про зворотні відходи на виробництві від 29.05.2020 відповідно до якого комісією ПОГ «Батур» під час виробничого процесу підтверджено отриманий в процесі виробництва брак готової продукції та відходи у вигляді уживаних речей, що за станом та якістю не відповідають вимогам до матеріалів, які можуть бути використані для виготовлення готової продукції.
Так, залишкова вартість відходів за 35 068,20 кг склала 175 341,00 грн., а собівартість відходів, зменшених на їх залишкову вартість, становить 865 272,85 грн.
Контролюючий орган прийшов до висновку, що у разі використання придбаних товарів в операціях, що не є господарською діяльність платника податку (у тому числі у разі списання таких товарів), податкові зобов'язання відповідно до п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України нараховуються виходячи з тієї вартості, за якою відбулося придбання цих товарів.
З метою застосування п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України, податкові зобов'язання визначаються по товарах/послугах, необоротних активах:
придбаних для використання в неоподатковуваних операціях - на дату їх придбання;
придбаних для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
За висновком контролюючого органу у результаті проведеної перевірки було встановлено порушення ПОГ «БАТУР» п. 189.1 ст. 189, п. 198.5 ст. 198, п. 200.1 п. 200.4 п. 200.14 ст. 200 Податкового кодексу України (далі - ПК України), в результаті чого зменшено суму від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (р. 21 декларації) у сумі податку на додану вартість 173 055,00 грн.
На підставі вказаних висновків Акту перевірки Головним управлінням ДПС у Київській області прийнято податкове повідомлення-рішення:
№ 0002890402 від 15.09.2020 про зменшення суми від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду, на 173 055 грн.;
№ 002880402 від 15.09.2020 про відмову у бюджетному відшкодуванні податку на додану вартість на суму 1 379 089 грн.
Не погоджуючись з прийнятим податковими повідомленнями-рішеннями, позивачем їх оскаржено в адміністративному порядку.
Рішенням Державної податкової служби України від 26.11.2020 № 33589/6/99-00-06-02-01-06 про результати розгляду скарги у задоволенні скарги було відмовлено, а висновки Акту перевірки повністю підтримано.
Розглянувши подані документи і матеріали, всебічно і повно з'ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, об'єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив таке.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України № 2755-VI від 02.12.2010 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, далі - Податковий кодекс України).
Згідно з пп. 14.1.36 п. 14.1. ст.14 Податкового кодексу України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Пунктом 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України, передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
За приписом п. 185.1 ст. 185 Податкового кодексу України, об'єктом оподаткування є операції платників податку з:
а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю;
б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу;
в) ввезення товарів на митну територію України;
г) вивезення товарів за межі митної території України;
е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
З метою оподаткування цим податком до операцій з ввезення товарів на митну територію України та вивезення товарів за межі митної території України прирівнюється поміщення товарів у будь-який митний режим, визначений Митним кодексом України.
Відповідно до п.188.1 ст. 188 Податкового кодексу України, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку та реалізацію суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та підакцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних та інфляційні, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов'язань.
До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються (за виключенням суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету та/або суми відшкодування орендодавцю - бюджетній установі витрат на утримання наданого в оренду нерухомого майна, на комунальні послуги та на енергоносії), та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку. У випадках, передбачених ст. 189 цього Кодексу, база оподаткування визначається з урахуванням положень ст. 189 цього Кодексу.
Пунктом 1.3 Інструкції з бухгалтерського обліку податку на додану вартість, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 01.07.1997 №141, регламентовано, що до витрат діяльності потрапляє податкове зобовязання з ПДВ, нараховане у випадку втрат і витрат матеріальних цінностей та інших ресурсів понад установлені норми та невиробничого використання матеріальних цінностей (окрім основних засобів), робіт і послуг.
У разі здійснення операцій відповідно до п. 198.5 ст. 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання (п.189.1 ст. 189 Податкового кодексу України).
Пунктами 198.2, 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України визначено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Для операцій із ввезення на митну територію України товарів датою віднесення сум податку до податкового кредиту є дата сплати податку за податковими зобов'язаннями згідно з п. 187.8 ст. 187 цього Кодексу, а для операцій з постачання послуг нерезидентом на митній території України - дата складення платником податкової накладної за такими операціями, за умови реєстрації такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Згідно з п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України, платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:
а) в операціях, що не є об'єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених пп. 196.1.7 п. 196.1 ст. 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;
б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до ст. 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених пп. 197.1.28 п. 197.1 ст. 197 цього Кодексу та операцій, передбачених п. 197.11 ст. 197 цього Кодексу);
в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;
г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених п. 189.9 ст. 189 цього Кодексу).
У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов'язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних.
З метою застосування цього пункту податкові зобов'язання визначаються по товарах/послугах, необоротних активах:
придбаних для використання в неоподатковуваних операціях - на дату їх придбання;
придбаних для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні.
У разі якщо на момент перевірки платника податку контролюючим органом в акті вибіркової (часткової) інвентаризації, проведеної платником податку на вимогу такого органу, виявлено нестачу придбаних таким платником товарів (крім випадку, якщо така нестача обумовлена знищенням внаслідок дії обставин непереборної сили, що підтверджується відповідно до законодавства), для цілей розділу V цього Кодексу такі товари вважаються використаними платником податку в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу) (пункт 198.6).
Відповідно до приписів статті 200 Податкового кодексу України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду (пункт 200.1).
При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом (пункт 200.2).
При від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу;
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов'язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (пункт 200.4).
Відповідно п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Таким чином, право на нарахування податкового кредиту обумовлюється наявністю факту придбання платником податку товарів, робіт, послуг, основних фондів, нематеріальних активів, в ціні яких платником податку-покупцем сплачений (нарахований) податок на додану вартість, та їх використання у власній господарській діяльності.
В силу приписів ч. 1, ч. 2 ст. 3, ч. 1, ч. 5 ст. 9, ст. 10 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансовий стан та результати діяльності підприємства. Бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.
Статтею 1 Закону України ,,Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення, господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.
Відповідно до ч. 1, ч. 2 ст. 9 Закону України ,,Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.
Згідно Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 року № 291та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 21.12.1999 за № 893/4186, відходи виробництва обліковуються на субрахунку 209 «Інші матеріали».
На субрахунку 209 «Інші матеріали» обліковуються бланки суворого обліку (за вартістю придбання) відходи виробництва (обрубки, обрізка, стружка тощо), невиправний брак, матеріальні цінності, одержані від ліквідації основних засобів, які не можуть бути використані як матеріали, паливо або запасні частини на цьому підприємстві (металобрухт, утиль), зношені шини тощо.
В свою чергу рахунок 24 «Брак у виробництві» призначено для обліку та узагальнення інформації про втрати від браку у виробництві.
Браком у виробництві вважається продукція, напівфабрикати, деталі, вузли й роботи, які не відповідають за своєю якістю встановленим стандартам або технічним умовам і не можуть бути використані за своїм прямим призначенням або можуть бути використані тільки після додаткових витрат на виправлення.
Брак продукції поділяється на зовнішній, тобто виявлений споживачем і пред'явлений для відшкодування збитків, та внутрішній, який виявлений в процесі виробництва.
У залежності від характеру відхилень від нормативів він може бути остаточним або виправним.
За дебетом рахунку 24 «Брак у виробництві» відображаються витрати через виявлений зовнішній та внутрішній брак (вартість невиправного, остаточного браку та витрати на виправлення браку), витрати на гарантійний ремонт в обсязі, що перевищує норму, витрати на утримання гарантійних майстерень; за кредитом - суми, що відносяться на зменшення витрат на брак, та сума, що списується на витрати на виробництво як втрати від браку, суми зменшення втрат від браку продукції: вартість відходів від бракованої продукції або реалізації її за зменшеною ціною; вартість утримання з винуватців браку; суми відшкодувань, одержаних від постачальників недоброякісних матеріалів та напівфабрикатів, які спричинили брак продукції.
Відповідно до п. 14 П(С)БО 16, до складу інших прямих витрат включаються, зокрема, втрати від браку, котрі складаються з вартості остаточно забракованої з технологічних причин продукції (виробів, вузлів, напівфабрикатів), зменшеної на її справедливу вартість.
Так, у ході перевірки ПОГ «Батор» контролюючим органом досліджено Акт № 4 від 29.05.2020 про зворотні відходи на виробництві, відповідно до якого комісією підприємства під час виробничого процесу підтверджено отримані в процесі виробництва браку готової продукції та відходи у вигляді вживаних речей, що за станом та якістю не відповідають вимогам до матеріалів, які не можуть бути використані для виготовлення готової продукції:
1) відходи, брак виробництва/ремонт взуття - 1452,900 кг, залишкова вартість відходів - 7264,50 грн., собівартість відходів, зменшених на їх залишкову вартість - 37978,32 грн.;
2) відходи, брак виробництва/ремонт одягу - 32659,00 кг, залишкова вартість відходів - 163295,00 грн., собівартість відходів, зменшених на їх залишкову вартість - 804940,97 грн.;
3) відходи, брак виробництва/ремонт одягу - 956,300 кг, залишкова вартість відходів - 4781,50 грн., собівартість відходів, зменшених на їх залишкову вартість - 22353,56 грн.;
Всього: кількість 35068,200 кг, залишкова вартість відходів - 175 341,00 грн., собівартість відходів, зменшених на їх залишкову вартість - 865 272,85 грн.
Рішенням комісії ПОГ «Батор» визначено залишкову вартість браку та виробничих відходів у розмірі 5,00 грн./кг.
Собівартість браку та зворотніх відходів, отриманих в результаті виробництва в травні 2020 року та зменшених на їх залишкову вартість, визначено у складі витрат на виробництво у розмірі 865272,85 грн.
Списано до складу витрат на собівартість браку та виробничих відходів, зменшену на їх залишкову вартість.
При перевірці податковим органом розглянуто:
оборотно-сальдову відомість по рахунку 24 «Брак у виробництві» за травень 2020 року (обороти за період: Дт 865272,85 грн.; Кт 865 272,85 грн.);
оборотно-сальдову відомість по рахунку 209 «Інші запаси» за травень 2020 року (обороти за період: Дт 525311,00 грн.; Кт 698 372,00 грн.).
Окрім того, до перевірки надано калькуляцію собівартості виготовленої продукції до травень 2020 року, відповідно до якої сума витрат, понесених на переробку (обробку, інші види перетворення) сировини, комплектуючих, складових частин, інших покупних товарів, які використовуються у виготовленні таких товарів складається з: витрат 6 043 625,53 грн., об'єм реалізації - 5 957 355,00 грн.
До витрат віднесено, зокрема, втрати від відходів - 76 876,87 грн.; втрати від браку - 788395,98 грн. Разом витрати становлять 865 272,85 грн.
Отже, як встановлено податковим органом до собівартості виготовленої продукції було включено витрати, а саме: брак та виробничі відходи, визначені актом № 4 від 29.05.2020 на суму 865 272,85 грн.
При цьому, вартість безповоротних відходів та технічного браку відносно вартості загального обсягу виробництва не перевищують розміру нормативу безповоротних відходів, визначеного обліковою політикою бухгалтерського обліку підприємства ПОГ «Батур», затвердженої наказом № 2402ОП від 24.02.2020.
Відповідність даних, визначених у регістрах бухгалтерського обліку 26, 231, 901, 201, 209 в частині відходів 788 395,98 грн. та втрат від браку у сумі 76 876,87 грн. підтверджуються документально та нормативно висновком експерта за результатами проведення судово-економічної експертиз від 05.08.2020 № 1-05/08/2020-се.
Матеріалами справи підтверджуються обставини реалізації ПОГ «Батур» за період травень 2020 року для ТОВ «Клоуз Мікс» товару на 132385,6664 кг на загальну суму 5 957 355 грн., в тому числі:
речі б/в відремонтовані та сортовані (УКТЗЕД 6309000090) в кількості 3351 кілограм на загальну суму - 150795 грн.,
одяг б/в відремонтований та сортований (УКТЗЕД 6309000020) в кількості 123209,664 кілограм на загальну суму - 5544435 грн.,
брак виробництва/ремонту одягу (код УКТЗЕД 6309000010) в кількості 5825 кілограм на загальну суму - 262125 грн.
Вказане підтверджується також договором з ТОВ «Клоуз Мікс» від 25.02.2020 № 24/02-1, видатковими накладними від 18.05.2020 № 42, від 19.05.2020 № 43, від 20.05.2020 № 44, від 21.05.2020 № 45, від 21 05 2020 № 46, від 22.05.2020 № 47, від 28.05.2020 № 51, від 29.05.2020 № 53, від 29.05.2020 № 54 актами приймання-передачі від 18.05.2020 № 42, від 19.05.2020 № 43, від 20 05 2020 № 44, від 21.05.2020 № 45, від 21.05.2020 № 46, від 22.05.2020 № 47, від 28.05.2020 № 51 від 29.05.2020 № 53, від 29.05.2020 № 54/1, від 29.05.2020 № 54/2, договором з ТОВ «Клоуз Мікс» від 25.02.2020 № б/н, додатковою угодою від 05.03.2020 № 1 до договору від 25.02.2020 № б/н, видатковими накладними від 25.05.2020 № 48, від 26.05 2020 № 49, від 27.05.2020 № 50, від 29.05.2020 № 52, від 29.05.2020 № 55, від 29.05.2020 № 56, актами приймання-передачі від 25.05.2020 № 48, 26.05.2020 № 49, від 27.05.2020 № 50, від 29 05 2020 № 52, від 29.05.2020 № 55, від 29.05.2020 № 56.
Слід відмітити, що під час реалізації товару позивач користувався пільгою відповідно до п. 8 Розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України.
На період до 1 січня 2025 року за нульовою ставкою оподатковується податком на додану вартість постачання товарів (крім підакцизних товарів) та послуг (крім послуг, що надаються під час проведення лотерей і розважальних ігор та послуг з постачання товарів, отриманих у межах договорів комісії (консигнації), поруки, доручення, довірчого управління, інших цивільно-правових договорів, що уповноважують такого платника податку (далі - комісіонера) здійснювати постачання товарів від імені та за дорученням іншої особи (далі - комітента) без передання права власності на такі товари), що безпосередньо виготовляються підприємствами та організаціями громадських об'єднань осіб з інвалідністю, які засновані громадськими об'єднаннями осіб з інвалідністю і є їх власністю, де кількість осіб з інвалідністю, які мають там основне місце роботи, становить протягом попереднього звітного періоду не менше 50 відсотків середньооблікової кількості штатних працівників, і за умови, що фонд оплати праці таких осіб з інвалідністю становить протягом звітного періоду не менше 25 відсотків суми загальних витрат на оплату праці, що відносяться до складу витрат виробництва.
Безпосереднім вважається виготовлення товарів/послуг, внаслідок якого сума витрат, понесених на переробку (обробку, інші види перетворення) сировини, комплектуючих, складових частин, інших покупних товарів, які використовуються у виготовленні таких товарів, становить не менше 8 відсотків продажної ціни таких виготовлених товарів.
Зазначені підприємства та організації громадських об'єднань осіб з інвалідністю мають право застосовувати цю пільгу за наявності реєстрації у відповідному контролюючому органі, яка здійснюється на підставі подання відповідної заяви платника податку про бажання отримати таку пільгу та позитивного рішення уповноваженого органу відповідно до Закону України «Про основи соціальної захищеності осіб з інвалідністю в Україні».
Відповідачем не заперечується наявність у позивача податкової пільги, а відповідність ПОГ «Батур» нормативно визначеним вимогам у перевіряємий період підтверджується висновком судово-економічної експертизи від 05.08.2020 № 1-05/08/2020-се.
Отже, товари, реалізовані, ПОГ «Батур» підлягали оподаткуванню податком на додану вартість постачання товарів за нульовою ставкою.
Таким чином, враховуючи, що вартість втрат товарно-матеріальних цінностей від технологічного браку включено до вартості продажу готової продукції, яка використовується в оподатковуваних операціях, пов'язаних з отриманням доходів, то суд приходить до висновку, що такі цінності призначаються для використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податків, а тому податкові зобов'язання з ПДВ відповідно до п. 185.1 ст. 185 та п. 198.5 ст. 198 Розділу V Податкового кодексу України під час здійснення операцій з їх списання не застосовуються.
При цьому, будь-яких окремих коригувань фінансового результату у зв'язку з обліком відходів розділом ІІІ Податкового кодексу України не передбачено. При оприбуткуванні зворотних відходів виробництва не виникає податкових наслідків з ПДВ, податкове зобов'язання нараховується при подальшому використанні відходів, виходячи з напряму такого використання.
Таким чином, податковий орган, донараховуючи податок на додану вартість від безповоротних відходів, списаних в межах норм та вартість якого включена до вартості готової продукції, фактично двічі оподатковує одну і ту ж операцію, тобто застосовує подвійне оподаткування.
Наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 року №727, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 26.10.2015 року за №1300/27745 затверджено Порядок оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами (далі - Порядок №727), який розроблено відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Податковий кодекс) та Митного кодексу України (далі - Митний кодекс) для застосування посадовими особами контролюючих органів при оформленні результатів документальних перевірок платників податків - юридичних осіб, їх відокремлених підрозділів, постійних представництв та представництв нерезидентів (далі - платники податків) дотримання законодавства з питань державної митної справи, про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок), податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
У відповідності до пункту 2 Порядку №727 акт документальної перевірки - службовий документ, який підтверджує факт проведення документальної перевірки, відображає її результати і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Згідно із пунктами 1-5 розділу II Порядку №727 результати документальних перевірок оформлюються у формі акта або довідки документальної перевірки. У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт документальної перевірки, а у разі відсутності порушень - довідка документальної перевірки.
Акт (довідка) документальної перевірки складається у двох примірниках та підписується посадовими особами контролюючого органу, який проводив перевірку, а також посадовими особами платника податків (керівником платника податків або уповноваженою ним особою).
Акт документальної перевірки повинен містити систематизований виклад виявлених під час перевірки фактів порушень норм законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
В акті документальної перевірки викладаються всі суттєві обставини фінансово-господарської діяльності платника податків, які стосуються фактів виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Факти виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об'єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб'єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджують наявність зазначених фактів.
Звідси слідує, що акт перевірки є носієм доказової інформації, у якому, серед іншого, має бути чітко описано факти виявлених порушень.
В свою чергу, акт перевірки є підставою для прийняття податкових повідомлень-рішень, у випадку фіксації в них порушень платником податків, серед іншого валютного законодавства.
Разом з тим, відповідачем як у акті перевірки, так і під час розгляду адміністративної нормативно не доведено наявність у позивача обов'язку нарахування податку на додану вартість на вартість браку та витрат, включених у собівартість виготовленої продукції, що реалізована у оприбуткованих операціях, а також належного обґрунтування наявності підстав для застосування п.п. «а» -«г» п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України. Відповідач у оскаржуваному податковому повідомленні-рішенні від 15.09.2020 № 0002890402 лише послався на п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України та повної кваліфікації вчиненого платником податку порушення з аналізом господарських операцій позивача у акті перевірки не надав.
Отже, враховуючи викладене, суд дійшов до висновку, що матеріалами справи не підтверджено факту заниження позивачем в період, що перевірявся податку на додану вартість, як то зазначено в акті перевірки, на загальну суму 173 055 грн., а відтак спростовано висновок податкового органу щодо порушення ПОГ «Батур» п. 189.1 ст. 189, п. 198.5 ст. 198 та п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України.
Таким чином, оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 15.09.2020 № 0002890402 є протиправним та підлягає скасуванню.
Щодо правомірності прийняття відповідачем податкового повідомлення-рішення від 15.09.2020 № 002880402, суд вказує таке.
Бюджетне відшкодування, відповідно до підпункту 14.1.18 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, є відшкодуванням від'ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника.
Порядок визначення суми податку, що підлягає відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків визначені статтею 200 Податкового кодексу України.
Сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду (пункт 200.1 статті 200 Податкового кодексу України).
При від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума, згідно із приписами підпунктів «а-в» пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 2001.3 статті 2001 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу - або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 2001.3 статті 2001 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов'язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Згідно із пунктом 200.7 статті 200 Податкового кодексу України платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.
До податкової декларації або уточнюючих розрахунків (в разі їх подання) платником податків додаються розрахунок суми бюджетного відшкодування та оригінали митних декларацій (пункт 200.8 статті 200 Податкового кодексу України).
Форма заяви про відшкодування та форма розрахунку суми бюджетного відшкодування, згідно із пунктом 200.9 статті 200 Податкового кодексу України, визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики.
Так, наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за № 159/28289, затверджений Порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість (нижче - Порядок).
Як передбачено пунктом 6 розділу I Порядку, до податкової звітності з податку на додану вартість (далі - податкова звітність) належать, зокрема податкова декларація з податку на додану вартість з додатками.
У відповідності до приписів підпунктів 1-5 пункту 5 розділу V Порядку:
- якщо в результаті розрахунку різниці між сумою податкових зобов'язань (рядок 9) і податкового кредиту (рядок 17) отримано позитивне значення, то заповнюється рядок 18 декларації. У рядку 18 вказується сума податку на додану вартість, яка підлягає нарахуванню за підсумками поточного звітного (податкового) періоду та сплачується до загального фонду державного бюджету у порядку, визначеному у статті 200 Кодексу;
- якщо в результаті розрахунку значення різниці між сумою податкових зобов'язань (рядок 9) і податкового кредиту (рядок 17) отримано від'ємне значення, то заповнюється рядок 19 декларації. При від'ємному значенні суми податку на додану вартість, розрахованої інвестором (оператором) за угодою про розподіл продукції, така сума підлягає відшкодуванню інвестору (оператору) в порядку та строки, передбачені угодою про розподіл продукції, затвердженою Кабінетом Міністрів України. При цьому інвестор (оператор) має право на автоматичне бюджетне відшкодування такої суми в повному обсязі. З рядка 19 визначається сума перевищення від'ємного значення над сумою, обчисленою відповідно до пункту 2001.3 статті 2001 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації. Визначена сума вказується у рядку 19.1 та зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21). У разі якщо сума від'ємного значення (рядок 19) менша або дорівнює сумі, обчисленій відповідно до пункту 2001.3 статті 2001 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації, рядок 19.1 не заповнюється. Сума, обчислена відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації, зазначається у відповідному службовому полі у рядку 19.1;
- сума від'ємного значення, що не перевищує суми, обчисленої відповідно до пункту 2001.3 статті 200-1 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації (рядок 19 - рядок 19.1), зазначається у рядку 20;
- сума від'ємного значення (рядок 20 у декларації): зараховується у зменшення суми податкового боргу, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до Кодексу) (відображається у рядку 20.1); підлягає бюджетному відшкодуванню (відображається у рядку 20.2): на рахунок платника у банку (відображається у рядку 20.2.1) та/або у рахунок сплати грошових зобов'язань або погашення податкового боргу з інших платежів, що сплачуються до Державного бюджету України (відображається у рядку 20.2.2). Платники податку, які відповідно до статті 200 розділу V Кодексу мають право на бюджетне відшкодування податку на додану вартість, здійснюють розрахунок бюджетного відшкодування та додають до декларації (Д3) (додаток 3) та (Д4) (додаток 4). Розрахунок суми бюджетного відшкодування здійснюється в межах суми, обчисленої відповідно до пункту 2001.3 статті 2001 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації, за вирахуванням від'ємного значення поточного звітного (податкового) періоду, зарахованого у зменшення суми податкового боргу з податку на додану вартість. Значення рядка 3 таблиці 1 (Д3) (додаток 3) переноситься до рядка 20.2 декларації; зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду. При заповненні рядка 20.2 обов'язковим є подання (Д3) (додаток 3) та (Д4) (додаток 4). Залишок від'ємного значення після вирахування суми податкового боргу та суми бюджетного відшкодування (рядок 20 - рядок 20.1 - рядок 20.2) відображається у рядку 20.3;
- сума від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19.1 + рядок 20.3), відображається у рядку 21 та переноситься до рядка 16.1 наступного звітного (податкового) періоду.
Якщо за результатами камеральної або документальної перевірки, контролюючий орган виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то такий орган:
у разі перевищення заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування над сумою, визначеною контролюючим органом за результатами перевірок, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються сума такого перевищення та підстави для її вирахування;
у разі з'ясування за результатами проведення перевірок факту, за яким платник податку не має права на отримання бюджетного відшкодування, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються підстави відмови в наданні бюджетного відшкодування (підпункти «б», «в» пункту 200.14 статті 200 ПК України).
Абзацом 1 підпункту 78.1.8 пункту 78.1 Податкового кодексу України визначено, що документальна позапланова перевірка може бути проведена у разі, коли платником подано декларацію, в якій заявлено до відшкодування з бюджету податок на додану вартість, за наявності підстав для перевірки, визначених у розділі V цього Кодексу, та/або з від'ємним значенням з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.
В такому випадку документальна позапланова перевірка проводиться виключно щодо законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та/або з від'ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн. (абзац 2 підпункту 78.1.8 пункту 78.1 Податкового кодексу України).
Як вбачається з матеріалів перевірки, контролюючим органом визначено позивачу суму завищення бюджетного відшкодування у розмірі 173 055,00 грн. за травень 2020 року, відповідно, відмовлено у бюджетному відшкодуванні на суму 1 379 089,00 грн. згідно з заявою про повернення суми бюджетного відшкодування за травень 2020 року (документ J0200121 від 22.06.2020).
Контролюючим органом у акті перевірки самостійно встановлено, що розрахунок бюджетного відшкодування ПДВ на суму 1 379 089 грн. за травень 2020 року підтверджується даними первинних документів (п. 3.16 акту перевірки), та сформований внаслідок імпортних операцій:
UA209140/2020/045945 від 29.05.2020 на суму ПДВ 143 114,60 грн.;
UA209140/2020/045788 від 29.05.2020 на суму ПДВ 143 945,20 грн.;
UA209140/2020/044392 від 26.05.2020 на суму ПДВ 141 395,70 грн.;
UA209140/2020/044503 від 26.05.2020 на суму ПДВ 135 625,10 грн.;
UA209140/2020/043902 від 25.05.2020 на суму ПДВ 138 678,00 грн.;
UA209140/2020/042507 від 20.05.2020 на суму ПДВ 127 128,00 грн.;
UA209140/2020/040377 від 14.05.2020 на суму ПДВ 143 701,50 грн.;
UA209140/2020/039974 від 13.05.2020 на суму ПДВ 132 199,20 грн.;
UA209140/2020/038328 від 07.05.2020 на суму ПДВ 145 668,80 грн.;
UA209140/2020/037121 від 04.05.2020 на суму ПДВ 127 632,50 грн.
Фактична оплата сум ПДВ підтверджується платіжними дорученнями № 21 від 05.05.2020 на суму 350 000 грн.; № 23 від 13.05.2020 на суму 500 000 грн.; № 32 від 22.05.2020 на суму 500 000 грн.; № 31 від 21.05.2020 на суму 50 000 грн.
Згідно з п. 3.17 акту станом на подання податкової декларації за травень сума ліміту становила 7 603 124,03 грн.
Станом на момент складання довідки/акту перевірки сума податкового боргу складає 0 грн. (п. 3.18 акту перевірки).
Таким чином, контролюючим органом не заперечується відсутність у позивача податкової заборгованості, підтверджується наявність податкового кредиту з податку на додану вартість, що був сформований у минулих періодах, та факт сплати відповідних сум до Державного бюджету України при імпорті товарів.
При цьому суд відмічає, що сума податку, що підлягає бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду, отже, на відміну від доводів відповідача, така сума не залежить від обставин реалізації конкретного виду товару за яким нараховані суми податку на додану вартість внаслідок імпорту та визначається у відповідний податковий період.
В обґрунтування рішення щодо відмови у бюджетному відшкодуванні податку на додану вартість контролюючий орган у п. 3.19 вказав, що документальна позапланова виїзна перевірка з питання правомірності нарахування суми бюджетного відшкодування з ПДВ також передбачає дослідження реальності здійснення господарських операцій, що є підставою для виникнення на податковий кредит та бюджетне відшкодування: добросовісність дій платника податку, яка полягає у відповідності вчинених ним дій господарській меті, а також реальність усіх даних, наведених v документах, що дають право на податковий кредит та / або бюджетне відшкодування.
Відповідачем вказано, що листом Офісу Генерального прокурора від 29.07.2020 надано інформацію щодо здійснення процесуального керівництва у кримінальному правопорушенні за ч. 2 ст. 364, ч. 3 ст. 209 КК України ряду платників податків, що тим чи іншим чином поязані з ПОГ «Батур».
Листом від 02.06.2020 Офіс Генерального прокурора повідомив про керівництво у кримінальному провадженні за ч. 5 ст. 190 КК України.
Крім того, вказано, що Прокуратурою міста Києва до ГУ ДПС у Київській області направлено лист від 05.08.2020 щодо здійснення процесуального керівництва у кримінальному провадженні від 10.05.2020 за ч. 5 ст. 191 КК України за фактом вчинення кримінального правопорушення.
Листом ДПС України від 17.07.2020 за травень 2020 року ПОГ «Батур» доведено як ризикового платника.
Крім того, у контролюючого органу наявна інформація від правоохоронних органів щодо причетності ПОГ «Батур» до незаконної схеми направленої на відшкодування ПДВ з Державного бюджету України в особливо великих розмірах.
Суд критично ставиться до наведених обґрунтувань як підстави для відмови у бюджетному відшкодуванні податку на додану вартість, оскільки такі доводи є припущеннями, які не доведено належними доказами.
Як встановлено судом з матеріалів справи, ні на момент проведення податкової перевірки та фіксації її наслідків, ні станом на час розгляду даної справи, інформація стосовно винесення вироку або інших рішень, що стосуються господарської діяльності ПОГ «Батур» та мають значення для вирішення справи по суті, відсутня.
Разом з тим, сам факт порушення будь-яких кримінальних проваджень до винесення судом обвинувального вироку в рамках такого провадження не може вважатись належним доказом в адміністративному судочинстві.
Наведеної позиції притримується і Верховний Суд, який в постанові від 27.03.2018 у справі № 816/809/17 (адміністративне провадження № К/9901/1349/17) зазначив: «вирок суду у кримінальному провадженні або постанова суду у справі про адміністративний проступок, які набрали законної сили, є обов'язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, щодо якої ухвалений вирок або постанова суду, лише в питаннях, чи мало місце діяння та чи вчинене воно цією особою, проте контролюючим органом, всупереч вимог ч. 2 ст. 71 КАС України, такого доказу як вирок надано не було».
До того ж, факт порушення кримінальної справи та отримання свідчень (пояснень) посадових осіб господарюючих суб'єктів, в рамках такої кримінальної справи, не є беззаперечним фактом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків всіх господарських операцій проведених позивачем та його контрагентами.
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в постанові від 22.01.2020 року у справі № 824/1042/18-а. прийшов до висновку, що ? ? . , - ? , ? , ? , ? ? , . , , ? ?' ? ( ).
З урахуванням необґрунтованості висновку податкового органу щодо заниження позивачем в період, що перевірявся, податку на додану вартість, враховуючи дотримання позивачем вимог, передбачених Податковим кодексом України щодо отримання бюджетного відшкодування, що підтверджується актом податкової перевірки та наявними у матеріалах адміністративної справи документів, суд прийшов до висновку про протиправність прийнятого Головним управлінням ДПС у Київській області податкового повідомлення-рішення від 15.09.2020 № 002880402 та його скасування.
Щодо вимоги позивача визнати протиправним та скасувати рішення Державної податкової служби України від 26.11.2020 № 33589/6/99-00-06-02-01-06 про результати розгляду скарги, суд вказує таке.
Відповідно до п. 56.10 ст. 56 Податкового кодексу України, рішення центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, прийняте за розглядом скарги платника податків, є остаточним і не підлягає подальшому адміністративному оскарженню, але може бути оскаржене в судовому порядку.
У свою чергу, приписами п. 55.1 ст. 55 Податкового кодексу України, передбачено, що податкове повідомлення-рішення про визначення суми грошового зобов'язання платника податків або будь-яке інше рішення контролюючого органу може бути скасоване контролюючим органом вищого рівня під час проведення процедури його адміністративного оскарження та в інших випадках у разі встановлення невідповідності таких рішень актам законодавства.
Згідно з п.п. 56.2-56.3 ст. 56 Податкового кодексу України, у разі коли платник податків вважає, що контролюючий орган неправильно визначив суму грошового зобов'язання або прийняв будь-яке інше рішення, що суперечить законодавству або виходить за межі повноважень контролюючого органу, встановлених цим Кодексом або іншими законами України, він має право звернутися до контролюючого органу вищого рівня із скаргою про перегляд цього рішення.
Скарга подається до контролюючого органу вищого рівня у письмовій формі (за потреби - з належним чином засвідченими копіями документів, розрахунками та доказами, які платник податків вважає за потрібне надати з урахуванням вимог пункту 44.6 статті 44 цього Кодексу) протягом 10 календарних днів, що настають за днем отримання платником податків податкового повідомлення-рішення або іншого рішення контролюючого органу, що оскаржується.
Скарги на рішення державних податкових інспекцій подаються до контролюючих органів в Автономній Республіці Крим, містах Києві та Севастополі, областях, міжрегіональних територіальних органів.
Скарги на рішення контролюючих органів в Автономній Республіці Крим, містах Києві та Севастополі, областях, міжрегіональних територіальних органів та митниць подаються до центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.
Також, п. 56.6 ст. 56 Податкового кодексу України визначено, що у разі коли контролюючий орган приймає рішення про повне або часткове незадоволення скарги платника податків, такий платник податків має право звернутися протягом 10 календарних днів, наступних за днем отримання рішення про результати розгляду скарги, зі скаргою до контролюючого органу вищого рівня.
Згідно з п.п. 56.8-56.9 ст. 56 Податкового кодексу України, контролюючий орган, який розглядає скаргу платника податків, зобов'язаний прийняти вмотивоване рішення та надіслати його протягом 20 календарних днів, наступних за днем отримання скарги, на адресу платника податків поштою з повідомленням про вручення або надати йому під розписку.
Керівник (його заступник або інша уповноважена посадова особа) відповідного контролюючого органу може прийняти рішення про продовження строку розгляду скарги платника податків понад 20-денний строк, визначений у пункті 56.8 цієї статті, але не більше 60 календарних днів, та письмово повідомити про це платника податків до закінчення строку, визначеного у пункті 56.8 цієї статті.
Матеріали справи свідчать, що ПОГ «Батур» оскаржено податкові повідомлення-рішення від 15.09.2020 № 002880402 та від 15.09.2020 № 002890402 до Державної податкової служби України, в результаті чого останньою прийнято рішення про відмову у задоволенні скарги від 26.11.2020 № 33589/6/99-00-06-02-01-06.
Водночас, як встановлено ч. 1 ст. 2 КАС України, завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб'єктів владних повноважень.
Тобто, спірним правовідносинам, що можуть бути предметом розгляду в адміністративних справах, повинні бути притаманні такі ознаки як порушення прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб, що вчинені обов'язково у сфері публічно-правових відносин.
Відповідно до статті 5 КАС України, кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб'єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси, і просити про їх захист шляхом: визнання протиправним та нечинним нормативно-правового акта чи окремих його положень; визнання протиправним та скасування індивідуального акта чи окремих його положень; визнання дій суб'єкта владних повноважень протиправними та зобов'язання утриматися від вчинення певних дій; визнання бездіяльності суб'єкта владних повноважень протиправною та зобов'язання вчинити певні дії; встановлення наявності чи відсутності компетенції (повноважень) суб'єкта владних повноважень; прийняття судом одного з рішень, зазначених у пунктах 1 - 4 цієї частини та стягнення з відповідача - суб'єкта владних повноважень коштів на відшкодування шкоди, заподіяної його протиправними рішеннями, дією або бездіяльністю.
Захист порушених прав, свобод чи інтересів особи, яка звернулася до суду, може здійснюватися судом також в інший спосіб, який не суперечить закону і забезпечує ефективний захист прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб'єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб'єктів владних повноважень.
Таким чином, до адміністративних судів можуть бути оскаржені будь-які рішення, дії чи бездіяльність суб'єктів владних повноважень, що відносяться до сфери публічно-правових відносин та порушують права, свободи та інтереси фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб, крім випадків, коли щодо таких рішень, дій чи бездіяльності Конституцією чи законами України встановлено інший порядок судового провадження.
При цьому, неодмінною ознакою порушення права особи є зміна стану її суб'єктивних прав та обов'язків, тобто припинення чи неможливість реалізації її права та/або виникнення додаткового обов'язку.
Слід зазначити, що право на оскарження в суді рішень, дій чи бездіяльності органів державної влади, органів місцевого самоврядування, посадових і службових осіб гарантується кожному (в тому числі юридичним особам) статтею 55 Конституції України.
Кожен має право будь-якими не забороненими законом засобами захищати свої права і свободи від порушень і протиправних посягань. Відповідно до частини 2 статті 124 Конституції України, юрисдикція судів поширюється на всі правовідносини, що виникають у державі.
Відповідно до частини 1 статті 6 цього ж Закону усім суб'єктам правовідносин гарантується захист їх прав і законних інтересів незалежним і неупередженим судом.
Зазначений принцип полягає у захисті порушеного права від порушення, що вже відбулося, тобто в наявності матеріально - правового інтересу позивача відносно дій (бездіяльності) суб'єкта владних повноважень
З огляду на викладене вище, рішення суб'єкта владних повноважень є таким, що порушує права і свободи особи в тому разі, якщо, по-перше, таке рішення прийняте владним суб'єктом поза межами визначеної законом компетенції, а, по-друге, оспорюване рішення є юридично значимим, тобто такими, що має безпосередній вплив на суб'єктивні права та обов'язки особи шляхом позбавлення можливості реалізувати належне цій особі право або шляхом покладення на цю особу будь-якого обов'язку.
Зі змісту оскаржуваного рішення від 26.11.2020 № 33589/6/99-00-06-02-01-06 вбачається, що останнім залишено без змін податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Київській області від 15.09.2020 № 002880402 та від 15.09.2020 № 002890402.
Отже, вказане рішення від 26.11.2020 № 33589/6/99-00-06-02-01-06 саме по собі не є юридично значеним для позивача, оскільки не має безпосереднього впливу на права та обов'язки позивача шляхом позбавлення його можливості реалізувати належне йому право або шляхом покладення на нього будь-якого обов'язку, а, відтак, рішення Державної податкової служби України про результати розгляду скарги безпосередньо не порушує права та інтереси позивача, з огляду на що суд не вбачає підстав для задоволення позовних вимог в цій частині.
Згідно з частиною 1 статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Відповідно до статті 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
Частиною 2 статті 77 КАС України передбачено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
У таких справах суб'єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.
Отже, оскільки контролюючим органом не доведено порушень при визначенні платником податків податкових зобов'язань з податку на додану вартість, не надано жодних доказів в підтвердження прямої участі позивача у зловживаннях, пов'язаних з несплатою податків чи неправомірним бюджетним відшкодуванням податку на додану вартість, суд приходить до висновку про необґрунтованість та протиправність прийнятих відповідачем податкових повідомлень-рішень.
Статтею 90 КАС України передбачено, що суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності. Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів).
Відповідно до статті 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» суди застосовують як джерело права при розгляді справ положення Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод та протоколів до неї, а також практику Європейського суду з прав людини та Європейської комісії з прав людини.
У пункті 50 рішення Європейського суду з прав людини «Щокін проти України» (№ 23759/03 та № 37943/06) зазначено, що перша та найважливіша вимога статті 1 Першого Протоколу до Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод 1950 року полягає в тому, що будь-яке втручання публічних органів у мирне володіння майном повинно бути законним. Говорячи про «закон», стаття 1 Першого Протоколу до Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод 1950 року посилається на ту саму концепцію, що міститься в інших положеннях цієї Конвенції (див. рішення у справі «Шпачек s.r.о.» проти Чеської Республіки» (SPACEK, s.r.o. v. THE CZECH REPUBLIC № 26449/95). Ця концепція вимагає, перш за все, щоб такі заходи мали підстави в національному законодавстві. Вона також відсилає до якості такого закону, вимагаючи, щоб він був доступним для зацікавлених осіб, чітким та передбачуваним у своєму застосуванні (див. рішення у справі «Бейелер проти Італії» (Beyeler v. Italy № 33202/96).
У Висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32-41), серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов'язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення.
При цьому, зазначений Висновок, крім іншого, акцентує увагу на тому, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.
Суд також враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану, зокрема у справах «Салов проти України» (заява № 65518/01; пункт 89), «Проніна проти України» (заява № 63566/00; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов'язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов'язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов'язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; пункт 29).
Наведена позиція ЄСПЛ також застосовується у практиці Верховним Судом, що, як приклад, відображено у постанові від 20.05.2019 (справа № 417/3668/17).
Суд також враховує висновки Європейського суду з прав людини, викладені в рішенні від 23.07.2002 у справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції», відповідно до яких адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, має саме податкове управління.
З огляду на все викладене вище та виходячи із заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України, оцінки поданих доказів за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному і об'єктивному розгляді всіх обставин справи в їх сукупності, виходячи з наведених висновків в цілому, суд доходить висновку, що позовні вимоги ПОГ «Батур» підлягають задоволенню частково.
Відповідно до ч. 4 ст. 139 КАС України, при частковому задоволенні позову, у випадку покладення судових витрат на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог, суд може зобов'язати сторону, на яку покладено більшу суму судових витрат, сплатити різницю іншій стороні. У такому випадку сторони звільняються від обов'язку сплачувати одна одній іншу частину судових витрат.
Оскільки в даному випадку суд дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення позовних вимог, то судові витрати підлягають відшкодуванню на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень.
Керуючись ст. ст. 1, 2, 9, 72-78, 241-246, 250 КАС України, суд, -
1. Позов Підприємства об'єднання громадян "Батур" - задовольнити частково.
2. Визнати протиправними та скасувати прийняті Головним управлінням ДПС у Київській області податкові повідомлення-рішення від 15.09.2020 № 002880402 та від 15.09.2020 № 0002890402.
3. У іншій частині позову відмовити.
4. Cтягнути на користь Підприємства об'єднання громадян "Батур" (адреса - ідентифікаційний код) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Київській області (адреса - ідентифікаційний код) понесені ПОГ "Батур" витрати по сплаті судового збору у розмірі 22 700,00 грн. (двадцять одна тисяча двадцять гривень).
Рішення, відповідно до ст. 255 КАС України, набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо таку скаргу не було подано, а у разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного провадження.
Повний текст рішення складено 08.07.2021.
Суддя К.С. Пащенко