Справа № 640/23598/19 Суддя (судді) суду 1-ї інстанції:
Федорчук А.Б.
Іменем України
15 червня 2021 року м. Київ
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого судді Сорочка Є.О.,
суддів Єгорової Н.М.,
Коротких А.Ю.,
за участю секретаря с/з Грисюк Г.Г.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Київській області на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 16 липня 2020 року у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби у Київській області про визнання протиправним та скасування рішення,
Позивач звернувся до суду з адміністративним позовом, в якому просив визнати протиправними та скасувати, винесені 12.09.2019 Головним управлінням ДПС у Київській області:
- рішення №0001103304 про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування»;
- вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф-0001113304;
- рішення №0001123304 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску;
- податкові повідомлення-рішення №№0001133304, 0001143304, 0001153304, 0001163304, 0001173304.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 16.07.2020 позов задоволено.
Відповідач в апеляційній скарзі просить скасувати вказане судове рішення та ухвалити нове, яким відмовити у задоволенні позову, оскільки вважає, що судом першої інстанції неповно з'ясовано обставини справи, висновки суду не відповідають обставинам справи, судом неправильно застосовано норми матеріального права, порушено норми процесуального права.
Доводи апеляційної скарги ґрунтуються на тому, що оскаржувані рішення є правомірними та не підлягають скасуванню.
Позивач у відзиві на апеляційну скаргу просить відмовити у її задоволенні, посилаючись на необґрунтованість доводів скаржника.
Дослідивши матеріали справи, перевіривши підстави для апеляційного перегляду, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.
Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджується, що на підставі підпункту 78.1.1, підпункту 78.1.2, підпункту 78.1.3 пункту 78.1 статті 78, статті 79 Податкового кодексу України (далі - ПК), відповідно до наказу Головного управління ДФС у Київській області №1460 від 11.07.2019, заступником начальника відділу планування контрольно-перевірочної роботи та контрольно-перевірочної роботи фізичних осіб і самозайнятих осіб Головного управління ДФС у Київській області Щербиною Миколою Вікторовичем, проведена документальна позапланова невиїзна перевірка діяльності фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплат належних податків і зборів при отриманні доходу від здійснення діяльності, пов'язаної з будівництвом та продажем об'єктів нерухомого майна за період з 01.01.2015 по 31.12.2018.
За результатами перевірки складено акт від 01.08.2019 №688/10-36-13-03/ НОМЕР_1 , згідно висновків якого за позивачем встановлено порушення:
- пункту 44.1 статті 44, пункту 177.10 статті 177 ПК в частині не надання книги обліку доходів і витрат та первинних документів, які пов'язані з предметом перевірки;
- пункту 49.2, підпункту 49.18.5 пункту 49.18 статті 49, абзацу 2 пункту 177.11 статті 177 ПК в частині неподання ОСОБА_1 декларацій про майновий стан і доходи за 2015, 2016, 2017 та 2018 роки;
- пункту 177.1, пункту 177.2 статті 177 ПК, в частині заниження податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 1 259 714,59 грн., у тому числі за 2015 рік - 141 069,07 грн., за 2016 рік - 476 741,80 грн., за 2017 рік - 590 373,34 грн. та за 2018 рік - 51 630,38 гривень;
- абзацу 1 пункту 2 частини 1 статті 7, пункту 11 статті 8, частини 2 статті 9 Закону України від 08 липня 2010 року №2464-VІ «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» (із змінами та доповненнями) в частині заниження єдиного соціального внеску за період з 01.01.2015 по 31.12.2018 в розмірі 384 612,08 грн., в т.ч. за 2015 рік 32 515,28 грн, 2016 рік 94 941,00 грн., за 2017 рік 109 725,00 грн., за 2018 рік 147 430,80 грн;
- пункту 2, п.9, п.11 розділу III Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14.04.2015 №435 в частині неподання звітів щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за 2015,2016, 2017, 2018 роки;
- пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188, пункту 200.1, пункту 200.2 статті 200, пункту 203.2 статті 203 ПК в частині заниження фізичною особою - платником податку ОСОБА_1 в період з 01.07.2016 по 31.12.2018 податкових зобов'язань по податку на додану вартість, що підлягають декларуванню та сплаті до бюджету у сумі 13 164 334,32 грн., в т.ч. за 2016 рік в сумі 594 976,80 грн., за 2017 рік в сумі 908 266,68 грн. та за 2018 рік в сумі 79 431,36 грн;
- пункту 161 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК, в частині заниження фізичною особою - платником податків ОСОБА_1 військового збору від здійснення підприємницької діяльності за період з 01.01.2015 по 31.12.2018 на загальну суму 47 116,28 грн., в т.ч. за 2015 року - 12 274,86 грн., за 2016 рік - 13 619,82 грн., за 2017 рік - 20 771,60 грн. та за 2018 рік - 450 грн;
- статті 58, частини 6 статті 128 Господарського кодексу України в частині здійснення господарської діяльності без державної реєстрації фізичної особи - підприємця та не забезпечення ведення обліку результатів своєї підприємницької діяльності відповідно до вимог законодавства;
- статті 18 Закону України від 15 травня 2003 року №755-1V «Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань», в частині неподання державному реєстратору документів для державної реєстрації фізичної особи - підприємця».
На підставі висновків акта перевірки, з урахуванням листа Головного управління ДФС у Київській області від 09.09.2019 №539/С/10-36-33-04 «Про розгляд заперечень», яким пункт 6 висновків акту викладено в новій редакції, 12.09.2019 відповідачем прийнято:
- рішення №0001103304 про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування», яким застосовано штрафні санції у розмірі 680,00 грн. на підставі пункту 7 частини одинадцятої статті 25 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності;
- вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф-0001113304 зі сплати єдиного внеску в сумі 384 612,08 грн.;
- рішення №0001123304 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску у розмірі 78 176,49 грн.;
- податкове повідомлення-рішення №0001133304, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем «Податок на доходи фіз осіб, що спл фіз особами за результатами річного декларування», код платежу 11010500 на суму у розмірі 1 574 643,24 грн., з яких за податковим зобов'язання - 1 259 714,59 грн.; за штрафними (фінансовими) санкціями - 314 928,65 грн.;
- податкове повідомлення-рішення №0001143304, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за платежем «Податок на доходи фіз осіб, що спл фіз особами за результатами річного декларування» код платежу 11010500 у сумі 680,00 грн.;
- податкове повідомлення-рішення №0001153304, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за платежем «Податок на доходи фіз осіб, що спл фіз особами за результатами річного декларування» код платежу 11010500 у сумі 510,00 грн.;
- податкове повідомлення-рішення №0001163304, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем «Податок на додану вартість», код платежу 14010100 на суму у розмірі 1 978 343,55 грн., з яких за податковим зобов'язанням - 1 582 674,84 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями - 395 668,71 грн.;
- податкове повідомлення-рішення №0001173304, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем «Військовий збір», код платежу 11011001 на суму у розмірі 58 895,35 грн., з яких за податковим зобов'язанням - 47 116,28 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями - 11 779,07 грн.
Не погодившись з такими рішеннями, вважаючи свої права порушеними, позивач звернувся до суду з позовом.
Суд першої інстанції в оскаржуваному рішенні дійшов висновків про те, що положення діючого законодавства в тому числі й податкового, не містять норм, які б уповноважували контролюючі органи нараховувати податкові зобов'язання фізичній особі у разі виявлення факту провадження такою особою підприємницької діяльності без державної реєстрації як суб'єкта господарювання.
Окрім того, суд зазначив, що у даному випадку нарахування контролюючим органом податкових зобов'язань в будь-якому випадку не може вважатись обґрунтованим та правомірним, оскільки існують вимоги щодо визначення бази оподаткування, яку фактично визначити не можливо, у зв'язку із відсутністю відомостей про склад та розмір витрат позивача, пов'язаних із здійсненою діяльністю. При цьому, визначення податкового зобов'язання виключно виходячи з розміру доходу є абсолютно необґрунтованим втручанням в майнові права позивача, а відтак охоплюється предметом регулювання за статтею 1 Першого протоколу до Конвенції.
Колегія суддів суду апеляційної інстанції при прийнятті цієї постанови виходить з такого.
Як вірно встановив суд першої інстанції, висновки про вищевказані порушення в акті перевірки ґрунтуються на тому, що відповідно до наданої інформації Департаментом Державної архітектурно- будівельної інспекції у Київській області листом від 19 червня 2019 року №1010-959/03, фізична особа платник податків ОСОБА_1 являвся замовником будівництва індивідуальних житлових будинків на підставі декларацій про готовність до експлуатації об'єктів, які належать до II категорії складності за наступними адресами: АДРЕСА_1 (декларація №КС014212233482); АДРЕСА_2 (Декларація № КС 14215301104 ); АДРЕСА_2 (Декларація № КС 142153011080); АДРЕСА_3 (Декларація № КС 142163071215); АДРЕСА_6 (Декларація № KC 142163071209); АДРЕСА_7 (Декларація №КС 142163071205); АДРЕСА_8 (Декларація № КС 1421623911941); АДРЕСА_9 (Декларація № КС 1421623911938); АДРЕСА_10 (Декларація № КС 142161590094 ); АДРЕСА_11 (Декларація № КС 142161590091 ); АДРЕСА_12 (Декларація № КС 142161260065); АДРЕСА_13 (Декларація № КС 142161260061); АДРЕСА_4 (Декларація № КС 142160820052); АДРЕСА_4 (Декларація № КС 142160820048); АДРЕСА_5 (Декларація № 142160820044).
Також, згідно з інформації, наявної в Державному реєстрі речових прав на нерухоме майно ОСОБА_1 був власником земельних ділянок на яких відбувається будівництво даних об'єктів нерухомості.
Перевіркою встановлено, що платник податків - фізична особа ОСОБА_1 набував у власність об'єкти нерухомого майна шляхом їх будівництва, замовником якого він безпосередньо виступав, після введення об'єктів нерухомості в експлуатацію на підставі внесення записів до Державного реєстру речових прав на нерухоме майно державними реєстраторами та приватними нотаріусами. Згідно наявних декларацій про готовність об'єктів до експлуатації, відсутня інформація про підрядні організації, за допомогою яких здійснювалось будівництво. У подальшому, ОСОБА_1 реалізовував об'єкти нерухомого майна на підставі договорів купівлі-продажу, які посвідчувались нотаріально.
В акті перевірки також зазначено, що відповідно до відомостей, які містяться в центральній базі даних державного реєстру фізичних осіб ДФС України за період з 01 січня 2015 року по 31 грудня 2018 року фізичною особою - платником податків ОСОБА_1 отримано дохід від реалізації нерухомого майна за ознакою доходу « 104» - частина доходів від операцій з продажу (обміну) об'єктів нерухомого всього у сумі 7 011 310,70 грн, у тому числі за 2015 рік - 818 324,00 грн, 2016 рік - 3 156 560,00 грн, 2017 рік - 3 156 560,00 грн, 2018 рік - 367 156,70 грн.
Крім того, в ході перевірки встановлено, згідно з інформацією, яка міститься в інтегрованих картках ІC «Податковий блок» встановлено, що фізичною особою - платником податків ОСОБА_1 за період з 01 січня 2015 року по 31 грудня 2018 року на постійній основі відповідно до пункту 172.5 статті 172 Податкового кодексу України, сплачувались податкові зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб від продажу об'єктів нерухомого майна фізичним особам - покупцям до нотаріального посвідчення договору купівлі-продажу всього у сумі 353 751,24 грн у тому числі за 2015 рік - 15 287,73 грн, 2016 рік - 91 539,00 грн, 2017 рік - 227 066,67 грн та 2018 рік - 19 857,84 грн, виходячи з чого, сума отриманого доходу платником податків від продажу об'єктів нерухомого майна за 2017 рік 4 541 333,40 грн та за 2018 рік - 397 156,80 гривень.
На думку контролюючого органу, вищезазначена інформація підтверджує, що діяльність фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 з будівництва багатоповерхових житлових будинків з метою подальшої реалізації об'єктів нерухомого майна спрямована на досягнення економічних і соціальних результатів та здійснюється з метою одержання доходу, а відтак, систематичний продаж нерухомого майна, у тому числі власного, з метою одержання прибутку є підприємницькою діяльністю, та підтверджує, що діяльність фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 з будівництва та реалізації квартир у багатоповерхових житлових будинках спрямована на досягнення економічних і соціальних результатів та здійснюється з метою одержання прибутку, а тому є підприємництвом, а суб'єкт підприємництва - підприємцем.
Наведені висновки покладені в основу оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, якими до позивача застосовані штрафні санкції за неподання звітності з єдиного внеску, податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, та нараховані зобов'язання та застосовані штрафні санкції зі сплати єдиного внеску, податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, податку на додану вартість, військового збору.
Отже, предметом спору у цій справі є оподаткування фізичною особою доходу, отриманого платником податку внаслідок систематичного продажу нерухомого майна впродовж 2015 - 2018 років, сплата військового збору, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування із доходу, отриманого у такий спосіб, та податку на додану вартість з операцій з продажу нерухомого майна.
Кожна фізична особа має право на підприємницьку діяльність, яка не заборонена законом (стаття 42 Конституції України).
Відповідно до частин другої, третьої статті 50 Цивільного кодексу України (далі - ЦК) фізична особа здійснює своє право на підприємницьку діяльність за умови її державної реєстрації в порядку, встановленому законом. Інформація про державну реєстрацію фізичних осіб - підприємців є відкритою.
Якщо особа розпочала підприємницьку діяльність без державної реєстрації, уклавши відповідні договори, вона не має права оспорювати ці договори на тій підставі, що вона не є підприємцем.
Згідно з частиною першою статті 51 ЦК до підприємницької діяльності фізичних осіб застосовуються нормативно-правові акти, що регулюють підприємницьку діяльність юридичних осіб, якщо інше не встановлено законом або не випливає із суті відносин.
Враховуючи викладене, реалізацію конституційного права фізичної особи на здійснення підприємницької діяльності законодавство пов'язує із виконанням обов'язкової умови - державної реєстрації особи як фізичної особи-підприємця.
При цьому фізична особа, яка бажає реалізувати своє конституційне право на підприємницьку діяльність, після проходження відповідних реєстраційних та інших передбачених законодавством процедур за жодних умов не втрачає і не змінює свого статусу фізичної особи, якого вона набула з моменту народження, а лише набуває до нього нової ознаки - підприємця. У свою чергу, правовий статус фізичної особи - підприємця сам по собі не впливає на будь-які правомочності фізичної особи, зумовлені її цивільною право- і дієздатністю, та не обмежує їх.
Такі висновки були зроблені Великою Палатою Верховного Суду, зокрема, у постановах від 25.02.2020 у справі №916/385/19, від 30.06.2020 у справі №235/445/18, від 03.11.2020 у справі №916/617/17.
Отже, ''фізична особа-підприємець'' та ''фізична особа'' мають різний правовий статус, в тому числі, і у сфері оподаткування, а тому для цілей оподаткування необхідно надавати оцінку конкретним правовідносинам у контексті того, чи виступає особа у них як підприємець, чи як фізична особа.
Оподаткування доходу фізичних осіб регламентовано розділом IV ПК, відповідно до підпункту 163.1.1 пункту 163.1 статті 163 якого об'єктом оподаткування фізичної особи - резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.
Згідно з підпунктом 164.2.4 пункту 164.2 статті 164 ПК до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються частина доходів від операцій з майном, розмір якої визначається згідно з положеннями статей 172- 173 цього Кодексу.
Ставки податку встановлені статтею 167 ПК.
За правилами пункту 167.1 цієї статті ставка податку становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2-167.5 цієї статті) у тому числі, але не виключно у формі: заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв'язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами.
Водночас пунктом 167.2 встановлено, що ставка податку становить 5 відсотків бази оподаткування у випадках, прямо визначених розділом IV ПК.
Такий випадок визначено статтею 172 ПК, якою встановлено оподаткування доходу від операцій з продажу (обміну) об'єктів нерухомого майна.
Абзацом 1 пункту 172.1 цієї статті передбачено, що дохід, отриманий платником податку від продажу (обміну) не частіше одного разу протягом звітного податкового року житлового будинку, квартири або їх частини, кімнати, садового (дачного) будинку (включаючи земельну ділянку, на якій розташовані такі об'єкти, а також господарсько-побутові споруди та будівлі, розташовані на такій земельній ділянці), а також земельної ділянки, що не перевищує норми безоплатної передачі, визначеної статтею 121 Земельного кодексу України залежно від її призначення, та за умови перебування такого майна у власності платника податку понад три роки, не оподатковується.
Згідно з пунктом 172.2 цієї статті дохід, отриманий платником податку від продажу протягом звітного податкового року більш як одного з об'єктів нерухомості, зазначених у пункті 172.1 цієї статті, або від продажу об'єкта нерухомості, не зазначеного в пункті 172.1 цієї статті, підлягає оподаткуванню за ставкою, визначеною пунктом 167.2 статті 167 цього Кодексу. У такому самому порядку оподатковується дохід від продажу (обміну) об'єкта незавершеного будівництва.
Статтею 177 ПК врегульовано оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування.
Так, доходи фізичних осіб-підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу (пункт 177.1 статті 177 ПК).
Як зазначено вище, впродовж 2015-2018 років позивач, не перебуваючи у статусі суб'єкта підприємницької діяльності, здійснив будівництво об'єктів нерухомого майна (житлові будинки), які в подальшому продав фізичним особам за договорами купівлі-продажу на загальну суму.
Відтак, правильним є висновок суду першої інстанції про те. що відповідно до пункту 172.2 статті 172 ПК у позивача виник обов'язок сплатити податок з отриманого доходу за ставкою, визначеною пунктом 167.2 статті 167 цього Кодексу (у розмірі 5%), і що підстав для застосування до спірних правовідносин правил оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності, встановлених статтею 177 ПК, немає.
Відповідно до частини першої статті 19 Конституції України правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством.
Цей правовий принцип дотично до спірних правовідносин слід розуміти так, що право платника податків зареєструватися підприємцем не може бути обов'язком; платник податку - фізична особа не повинен сплачувати податки в розмірі, встановленому для ФОП.
За визначенням статті 42 Господарського кодексу України (ГК) підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб'єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.
Суб'єктами господарювання у розумінні статті 55 ГК, зокрема, є громадяни України, іноземці та особи без громадянства, які здійснюють господарську діяльність та зареєстровані відповідно до закону як підприємці.
Отже, фізичні особи можуть вважатись суб'єктами господарювання тільки за умови здійснення ними господарської діяльності і реєстрації їх як підприємців. І лише зареєстровані підприємці зобов'язані сплачувати податки, передбачені для підприємців, оскільки саме з моменту реєстрації особа набуває відповідний правовий статус.
При цьому реєстрація суб'єктом господарювання є добровільним рішенням фізичної особи. Чинним законодавством України не передбачено надання фізичній особі статусу ФОП в обхід встановленої процедури, в тому числі й примусово, за рішенням будь-якого суб'єкта владних повноважень.
Аналогічний за змістом висновок щодо застосування норм пунктів 177.1, 172.2 статті 172 ПК у подібних правовідносинах Верховний Суд зробив у постанові від 25.05.2020 у справі №810/1963/18.
Згідно з підпунктом 49.18.5 пункту 49.18 статті 49 ПК податкові декларації, крім випадків, передбачених цим Кодексом, подаються за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному року для платників податку на доходи фізичних осіб-підприємців - протягом 40 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) року.
Неподання або несвоєчасне подання платником податків або іншими особами, зобов'язаними нараховувати та сплачувати податки, збори податкових декларацій (розрахунків), тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 170 гривень, за кожне таке неподання або несвоєчасне подання (пункт 120.1 статті 120 ПК).
Згідно з абзацом 4 пункту 179.2 статті 179 ПК відповідно до цього розділу обов'язок платника податку щодо подання податкової декларації вважається виконаним і податкова декларація не подається, якщо такий платник податку отримував доходи, зокрема від операцій продажу (обміну) майна, дарування, при нотаріальному посвідченні договорів за якими був сплачений податок відповідно до цього розділу.
Судом першої інстанції встановлено, що позивач продав об'єкти нерухомого майна на підставі нотаріально посвідчених договорів зі сплатою податку на доходи в розмірі 5% у передбаченому 172.2 статті 172 ПК порядку. Отже, в силу норми абзацу 4 пункту 179.2 статті 179 ПК у позивача відсутній обов'язок щодо подання податкової декларації.
Оскільки позивачка не є суб'єктом підприємницької діяльності, вона не належить до платників єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування відповідно статті 4 Закону №2464-VI, у зв'язку чим вимога про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого внеску прийняті контролюючим органом також безпідставно.
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платники податків зобов'язані забезпечити зберігання документів, визначених у пункті 44.1 цієї статті, а також документів, пов'язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності (пункт 44.3 статті 44 ПК).
Згідно з пунктом 121.1 статті 121 ПК незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 510 гривень.
Застосування контролюючим органом до позивача штрафних санкцій у розмірі 510,00 грн на підставі пункту 121.1 статті 121 ПК зумовлено не наданням позивачем під час проведення перевірки книги обліку доходів і витрат. З огляду на відсутність у позивача статусу суб'єкта підприємницької діяльності, а відтак і обов'язку щодо ведення книги обліку доходів і витрат, накладення на позивача згаданого штрафу є протиправним..
Відповідно до пункту 15.1 статті 15 ПК платниками податків визнаються фізичні особи (резиденти і нерезиденти України), юридичні особи (резиденти і нерезиденти України) та їх відокремлені підрозділи, які мають, одержують (передають) об'єкти оподаткування або провадять діяльність (операції), що є об'єктом оподаткування згідно з цим Кодексом або податковими законами, і на яких покладено обов'язок із сплати податків та зборів згідно з цим Кодексом.
Згідно з положеннями підпункту 2 пункту 180.1 статті 180 ПК для цілей оподаткування платником податку на додану вартість є будь-яка особа, що зареєстрована або підлягає реєстрації як платник податку;
Пунктом 181.1 статті 181 ПК передбачено, що у разі якщо загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню згідно з цим розділом, у тому числі з використанням локальної або глобальної комп'ютерної мережі, нарахована (сплачена) такій особі протягом останніх 12 календарних місяців, сукупно перевищує 1000000 гривень (без урахування податку на додану вартість), така особа зобов'язана зареєструватися як платник податку у контролюючому органі за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) з дотриманням вимог, передбачених статтею 183 цього Кодексу, крім особи, яка є платником єдиного податку першої - третьої групи.
Відповідно до пункту 183.2 статті 183 ПК у разі обов'язкової реєстрації особи як платника податку реєстраційна заява подається до контролюючого органу не пізніше 10 числа календарного місяця, що настає за місяцем, в якому вперше досягнуто обсягу оподатковуваних операцій, визначеного у статті 181 цього Кодексу.
Пунктом 183.10 статті 183 ПК визначено, що будь-яка особа, яка підлягає обов'язковій реєстрації як платник податку, і у випадках та в порядку, передбачених цією статтею, не подала до контролюючого органу реєстраційну заяву, несе відповідальність за ненарахування або несплату цього податку на рівні зареєстрованого платника без права нарахування податкового кредиту та отримання бюджетного відшкодування.
Приймаючи податкове повідомлення-рішення про визначення позивачу грошових зобов'язань з податку на додану вартість, контролюючий орган виходив з того, що загальна сума від здійснення позивачем операцій з постачання товарів (нерухомого майна), що підлягає оподаткуванню, протягом 12 календарних місяців перевищила сукупно 1 000 000 грн, а тому він зобов'язаний зареєструватися як платник податку на додану вартість з дотриманням вимог статті 183 ПК.
Утім, відповідно до підпункту 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 ПК звільняються від оподаткування операції з постачання житла (об'єктів житлового фонду), крім їх першого постачання, якщо інше не передбачено цим підпунктом.
У цьому підпункті перше постачання житла (об'єкта житлового фонду) означає:
а) першу передачу готового новозбудованого житла (об'єкта житлового фонду) у власність покупця або постачання послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) із спорудження такого житла за рахунок замовника;
б) перший продаж реконструйованого або капітально відремонтованого житла (об'єкта житлового фонду) покупцю, який є особою, іншою, ніж власник такого об'єкта на момент виведення його з експлуатації (використання) у зв'язку з такою реконструкцією або капітальним ремонтом, або постачання послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) на таку реконструкцію чи капітальний ремонт за рахунок замовника.
Норми цього підпункту поширюються також на перший продаж дачних або садових будинків, а також будь-яких інших об'єктів власності, зареєстрованих згідно із законодавством як житло (житловий фонд).
Операції з першого постачання доступного житла та житла, що будується із залученням державних коштів, звільняються від оподаткування.
Зміст норм підпункту 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 ПК дає підстави для висновку, що операцією з першого постачання житла буде вважатися операція з передачі права власності (оформлення правовстановлюючих документів) до першого власника такого житла, незалежно від джерел фінансування будівництва: чи за рахунок власних коштів забудовника, чи за рахунок учасників фонду фінансування будівництва, чи за кошти держателів облігацій. Така операція з першого постачання житла підлягає оподаткуванню податком на додану вартість на загальних підставах.
У свою чергу, операції з подальшого постачання житла (об'єктів житлового фонду) звільняються від оподаткування.
Отже, у випадку, коли після завершення будівництва правовстановлюючі документи на новозбудоване житло оформлюються на підприємство-замовника, а пізніше згідно з договорами купівлі-продажу квартир з фізичними особами переоформлюються на таких фізичних осіб, операцією з першого постачання житла буде вважатись операція оформлення правовстановлюючих документів на замовника. Подальше переоформлення права власності на фізичних осіб, в розумінні норм Податкового кодексу України, не буде вважатись операцією з першого постачання житла, а тому дана операція звільняється від оподаткування податком на додану вартість відповідно до статті 197 ПК.
Такий висновок щодо застосування норм підпункту 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 ПК зробив Верховний Суд, зокрема у постановах від 27.02.2018 у справі №826/1513/17, від 10.12.2019 у справі №817/223/15, від 06.11.2020 у справі №826/6329/16.
Як вбачається з матеріалів справи, продані позивачем об'єкти нерухомого майна (житлові та дачні будинки) були збудовані ним, на ним же були оформлені правовстановлюючі документи на новозбудоване житло та землю під ним. Відтак, операції з продажу позивачем фізичним особам житлових та дачних будинків не є операціями з першого постачання житла в розумінні підпункту 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 ПК та звільнені від оподаткування ПДВ.
Аналогічну позицію у подібних правовідносинах висловив Верховний Суд у постановах від 28.05.2021 по справі № 120/1565/19-а, від 28.05.2021 № 1.380.2019.006091 та ін.
Частиною першою статті 36 Закону України «Про судоустрій і статус суддів» передбачено, що Верховний Суд є найвищим судом у системі судоустрою України, який забезпечує сталість та єдність судової практики у порядку та спосіб, визначені процесуальним законом.
Відповідно до частини п'ятої статті 242 КАС, при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Згідно з частини шостої статті 13 Закону України «Про судоустрій і статус суддів» висновки щодо застосування норм права, викладені у постановах Верховного Суду, враховуються іншими судами при застосуванні таких норм права.
Від наведених вище правових висновків Верховного Суду щодо застосування норм права у подібних правовідносинах палата, об'єднана палата або Велика Палата Верховного Суду у відповідності до статті 346 КАС не відступала, а тому підстав для їх неврахування при вирішенні даного спору немає.
Підсумовуючи викладене, за результатами розгляду апеляційної скарги колегія суддів суду апеляційної інстанції дійшла висновку, що суд першої інстанції прийняв правильне рішення про задоволення позову, оскільки грошові зобов'язання та штрафні санкції згідно оскаржуваних рішень відповідача накладено на позивача протиправно.
Відповідно до пункту 30 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Hirvisaari v. Finland» від 27.09.2001, рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя .
Згідно пункту 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 09.12.1994, статтю 6 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов'язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи
Згідно пункту 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов'язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Решта доводів учасників справи висновків суду не спростовують, оскільки ґрунтуються на невірному трактуванні фактичних обставин та норм матеріального права, що регулюють спірні правовідносини.
Повноваження суду апеляційної інстанції за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення встановлені статтею 315 КАС.
Відповідно до пункту першого частини першої статті 315 КАС за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
За змістом частини першої статті 316 КАС суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Оскільки судове рішення ухвалене судом першої інстанції з додержанням норм матеріального і процесуального права, на підставі правильно встановлених обставин справи, а доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, то суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.
Керуючись статтями 34, 243, 316, 321, 325, 328, 329, 331 КАС, суд
Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Київській області залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 16 липня 2020 року - без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.
Головуючий суддя Є.О. Сорочко
Суддя Н.М. Єгорова
Суддя А.Ю. Коротких
Повний текст постанови складений 22.06.2021.