17 червня 2021 рокуЛьвівСправа № 500/6/21 пров. № А/857/9487/21
Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого судді Шевчук С.М.,
суддів Обрізка І.М., Шинкар Т.І.,
за участі секретаря судового засідання Чопко Ю.Т.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Тернопільській області на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 30 березня 2021 року (рішення ухвалене в м. Тернопіль за правилами спрощеного позовного провадження, судом під головуванням судді Баранюка А.З., дата складення повного тексту рішення - 01 квітня 2021 року) у справі № 500/6/21 за адміністративним позовом Приватного агропромислового підприємства "Поділля - Агро" до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС в Тернопільській області про визнання протиправним, скасування рішення та зобов'язання вчинити дії, суд-
І. ОПИСОВА ЧАСТИНА
Приватне агропромислове підприємство "Поділля-Агро" (далі - позивач, ПАП "Поділля-Агро") звернулося до Тернопільського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Тернопільській області (далі - відповідач 1), Державної податкової служби України (далі - відповідач 2), в якому просило:
визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних від 10.08.2020 року №1817005/30749378;
зобов'язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №105 від 26.12.2019 року подану ПАП “Поділля-Агро”.
Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 30 березня 2021 року позов задоволено.
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС в Тернопільській області (надалі по тексту іменовано - відповідач-1) звернулося з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.
В обґрунтування апеляційної скарги відповідач-1 вказує, що контролюючим органом дотримано усіх вимог, які визначені у Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Причиною віднесення позивача до ризикових платників стало часткова підміна товарних позицій, формування податкового кредиту по нетипових операціях, завищення врожайності по відношенню до середніх показників по району, реалізація яєць курячих у квітні та червні 2019 року, які придбані у жовтні 2018 року, не простеження реалізації цукру за даними ЄДРПН, продаж автомобіля за ціною 4900 грн. Причиною винесення рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області №1817005/30749378 від 10.08.2020 року про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних стало ненадання позивачем усіх передбачених документів щодо здійснення господарської діяльності по зберіганню та якості товару. У протоколі №111 від 10.08.2020 року з питань зупинення реєстрації податкових накладних вказано, що платником не долучено розрахункових документів.
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, у якому заперечує проти задоволення апеляційної скарги та просить суд залишити рішення суду першої інстанції без змін, з мотивів аналогічних тим, що викладені судом першої інстанції в оскаржуваному рішенні.
Учасники справи були повідомлені про дату, час та місце розгляду апеляційної скарги у відповідності до вимог ст.124 КАС України, шляхом надіслання позивачу повідомлень засобами поштового зв'язку, що підтверджується зворотнім рекомендованим повідомленням про вручення поштового відправлення та на електронну пошту відповідачів, зазначену даними учасниками справи, про що в матеріалах справи містяться відповідні докази. В судове засідання учасники справи не прибули, про причини неприбуття не повідомили. Клопотань про відкладення слухання справи учасник справи не направляли.
В силу вимог ч.4 ст.229 КАС України якщо відповідно до положень цього Кодексу розгляд справи здійснюється за відсутності учасників справи (у тому числі при розгляді справи в порядку письмового провадження), фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.
ІІ. ОЦІНКА СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ
Ухвалюючи рішення про задоволення позову, суд першої інстанції виходив з того, що реєстрацію поданої позивачем податкової накладної зупинено на підставі пп. 1.6 п. 1 Критеріїв ризиковості платника податку, однак відповідачами не надано доказів з яких можливо встановити обставини, через які контролюючий орган дійшов висновку про відповідність податкової накладної критеріям ризиковості платника податку і не довів правомірності зупинення реєстрації зазначеної податкової накладної. При цьому, судом враховано, що контролюючим органом не було доведено до відому позивача конкретного переліку документів який йому слід було подати, чим позбавлено позивача можливості подати до податкового органу переліку документів, яких було б достатньо для прийняття рішення про реєстрацію вказаної податкової накладної.
ІІІ. ОБСТАВИНИ, ВСТАНОВЛЕНІ СУДОМ
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи, що ПАП "Поділля-Агро" зареєстроване як юридична особа, здійснює діяльність згідно з КВЕД 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (основний).
В межах господарської діяльності позивачем укладено договір №ТЕР0057-С від 18.12.2019 з Акціонерним товариством "Державна продовольчо-зернова корпорація України" (покупець за договором) про реалізацію зерна українського походження врожаю 2019 року (аркуші справи 26 зворот-29).
Обставини щодо фактичного виконання позивачем та вказаним контрагентом умов договору поставки №ТЕР0057-С від 18.12.2019 підтверджуються:
-товарно-транспортними накладними №18 від 23.12.2019, №19 від 23.12.2019, №21 від 24.12.2019, №22 від 24.12.2019, №23 від 24.12.2019, №24 від 24.12.2019, №25 від 24.12.209 (аркуші справи 31-34);
- видатковою накладною №РН-000079 від 26.12.2019 на суму 708125055 грн, в тому числі ПДВ, у розмірі 141625,11рн (аркуш справи 30 зворот);
- випискою з банку по рахунку від 10.01.2020 (аркуш справи 34 зворот - 36), щодо здійснення оплати за товар 27.12.2019 в сумі 708125,54 грн.
За наслідками даної господарської операції ПАП "Поділля-Агро" складено податкову накладну №105 від 26.12.2019, яку направлено на реєстрацію засобами електронного зв'язку на адресу ДФС України (аркуш справи 14).
Отож, як слідує із змісту приведених первинних документів підставою для складання вказаної податкової накладної 26.12.2019року є перша подія - поставка товару.
За результатами перевірки зазначеної податкової накладної, ДПС України направлено позивачу квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної №30749378 від 15.01.2020 (аркуш справи 15).
В зазначеній квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної відповідачем 2 повідомлено позивача про те, що реєстрація податкових накладних зупинена відповідно до пункту 201.16. статті 201 Податкового кодексу України, оскільки, податкові накладні відповідають пп. 1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку. Водночас, запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН. При цьому, вказана квитанція про зупинення податкової накладної не містить чіткого переліку документів які слід подати платнику.
07.08.2020 року позивачем згідно квитанції №2 (а.с. 17) подано до контролюючого органу повідомлення разом з поясненнями та копії документів на підтвердження господарських операцій, необхідних для реєстрації податкових накладних в кількості 5 додатків.
За результатами розгляду поданих позивачем пояснень та документів Головним управлінням ДПС в Тернопільській області прийнято рішення від 10.08.2020 №1817005/30749378 про відмову в реєстрації податкової накладної у зв'язку із ненаданням платником податку копій розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунок (аркуш справи 15 зворот-16).
Не погоджуючись із зазначеним рішенням про відмову в реєстрації податкової накладної, позивач звернувся з даним позовом до суду.
ІV. ПОЗИЦІЯ АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ
Перевіривши за наявними у справі матеріалами доводи, викладені у апеляційній скарзі, правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права і правової оцінки обставин у справі у межах, визначених статтею 308 Кодексу адміністративного судочинства України (КАС України), колегія суддів встановила таке.
Статтею 55 Конституції України визначено, що кожному гарантується право на оскарження в суді рішень, дій чи бездіяльності органів державної влади, органів місцевого самоврядування, посадових і службових осіб.
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до підпункту 14.1.160 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
Платник податку зобов'язаний на дату виникнення податкових зобов'язань скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін (пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України)
Згідно із абзацами першим-третім пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Отож, відповідно до абзацу першого пункту 201.7 статті 201 Податкового кодексу України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
Відповідно до абзацу п'ятого пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин (абзац десятий пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України).
Відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
На дату складання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної №30749378 від 15.01.2020 була чинна Постанова Кабінету Міністрів України №117 від 21 лютого 2018 року «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», якою, зокрема, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок № 117). Вказана постанова була прийнята КМ на виконання вимог Закону №2245-VIII.
Згідно з пунктом 5 Порядку №117 податкова накладна/розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.
Відповідно до пункту 6 Порядку №117 у разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Підпунктами 3, 4 пункту 13 Порядку №117 зазначено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку. Пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 14 порядку №117 визначено перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, який включає в себе: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.
Відповідно до пункту 21 Порядку №117 підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.
Форма рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, визначена Порядком №117 (додаток 2 до Порядку), передбачає, що у разі відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН через ненадання платником податку копій документів, документи, які не надано, повинні бути підкреслені.
Окремими положеннями Порядку №117 не визначено конкретних критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, натомість на підставі пункту 10 цього Порядку зобов'язано Державну фіскальну службу України визначити такі критерії та погодити їх з Міністерством фінансів України.
На час виникнення спірних у цій справі правовідносин критерії ризиковості платника податку були затверджені в.о. Голови Державної фіскальної служби України, що зареєстровані в ДФС за №1962/99-99-29-01 від 07.08.2019.
Так, відповідно до пункту 1.6. вказаних вище Критеріїв ризиковості платника податку комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків, а саме:
керівник платника податку та/або головний бухгалтер, та/або особа, що має право підпису, згідно з даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, зареєстровані (перереєстровані) за адресою, що знаходиться на тимчасово окупованих територіях у Донецькій та Луганській областях і тимчасово окупованій території, в розумінні Закону України «Про забезпечення прав і свобод громадян та правовий режим на тимчасово окупованій території України»;
платник податку юридична особа, який не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах Державної казначейської служби України (крім бюджетних установ);
платник податку, посадова особа та/або засновник якого був посадовою особою та/або засновником суб'єкта господарювання, якого ліквідовано за процедурою банкрутства протягом останніх трьох років;
платником податку не подано контролюючому органу податкову звітність з податку на додану вартість за два останні звітні періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України;
платником податку на прибуток не подано контролюючому органу фінансову звітність за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України (далі Кодекс);
в органах ДФС наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі поточної діяльності при реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданій на реєстрацію податковій накладній/розрахунку коригування.
Отже, на час виникнення спірних правовідносин та прийняття спірного у цій справі акта індивідуальної дії, хоча й набула чинності змінена редакція пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, відповідно до вимог якої прийнято Порядок №117, проте реалізація механізму зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних поставлена у залежність від наявності критеріїв ризиковості господарських операцій.
Зміст наведених вище правових норм дає підстави для висновку про те, що наявність повноважень на здійснення моніторингу податкових накладних, зупинення їх реєстрації та прийняття подальшого рішення про відмову у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних - це одна з обставин, які входять до предмета доказування у справах цієї категорії, але не єдина. Надання податковому органу відповідних повноважень - це лише передумова подальшої реалізації його управлінських функцій, результатом реалізації чого є прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.
Відтак, вирішуючи питання щодо законності рішень відповідача про відмову у реєстрації податкових накладних, суд зобов'язаний надати оцінку рішенню (діям) щодо зупинення реєстрації податкових накладних, які за своїм змістом є передумовою для прийняття відповідачем оскаржуваних рішень про відмову у реєстрації податкової накладної.
Отож, первинним об'єктом судового дослідження у даній справі є обставини, за яких контролюючий орган вчинив дії щодо зупинення реєстрації податкових накладних та прийняв рішення про відмову у їх реєстрації. Підставою для таких дій мають бути: чіткі критерії оцінки ступеня ризиків відповідних господарських операцій; конкретний перелік документів, встановлений податковим законодавством, який підлягав наданню контролюючому органу для дослідження при прийнятті ним оспорюваних рішень.
З матеріалів справи вбачається, що відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України, реєстрація податкових накладних позивача в Єдиному реєстрі зупинена у зв'язку з тим, що вона відповідає вимогам підпункту 1.6 пункту 1 «Критеріїв ризиковості платника податку». Разом з тим, жодного посилання на конкретний критерій, перерахованих у пункті 1.6 названого листа не наведено.
Водночас, колегія суддів зазначає, що підпункт 1.6. пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податку не визначає самостійні критерії ризиковості платника податків, а лише дає підстави комісіям головних управлінь ДФС обласного рівня винести відповідного платника податків на розгляд Комісії, і лише за результатами проведення засідання Комісії - прийняти рішення про віднесення його до переліку ризикових суб'єктів господарювання. Натомість в квитанціях не міститься жодної інформації стосовно відповідного рішення комісії, відповідно до якого позивача віднесено до ризикових платників податків.
Судова колегія приходить до висновку, що акти, які затверджують критерії ризиковості здійснення операцій мають на меті встановити норми права, які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян, а відтак підлягають обов'язковій реєстрації у порядку, визначеному діючим законодавством. Листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами.
Відтак, лист ДФС за №1962/99-99-29-01 від 07.08.2019 на підставі якого було здійснено віднесення позивача до переліку ризикових платників податків у розумінні статті 117 Конституції України не є джерелом права відповідно до статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України.
Прийняття суб'єктом владних повноважень відповідного рішення, як акта індивідуальної дії повинно відповідати критеріям обґрунтованості та вмотивованості.
Відповідно до положень пп. 56.4 ст. 56 ПКУ обов'язок доведення того, що … будь-яке інше рішення контролюючого органу є правомірним, покладається на контролюючий орган.
Аналогічне правило містить і в Кодексі адміністративного судочинства. Так ч. 2 ст. 77 КАС України передбачає, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Такий підхід цілком узгоджується з практикою Європейського Суду з прав людини. Зокрема, у пункті 110 рішення від 23 липня 2002 року у справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції» визначив, що «…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління».
Натомість, відповідачем не надано доказів правомірності прийняття оскаржуваного рішення, як не надано і доказів того, що таке рішення прийнято на підставі нормативно-правових актів, що є обов'язковими як для платника податку, так і для контролюючого органу, тоді як невиконання контролюючим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії, що є предметом оскарження в даній справі, призводить до протиправності такого рішення.
Враховуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку, що зупинення реєстрації податкових накладних на підставі критеріїв ризиковості, встановлених обумовленим листом ДФС є неправомірним, позаяк порушує принцип правової визначеності та передбачуваності.
Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду по справі № 560/279/19 від 20 листопада 2019 року, від 2 квітня 2019 року у справі № 822/1878/18, від 21 травня 2019 року у справі № 815/2791/18, від 9 липня 2019 року у справі №140/2093/18 та 30 липня 2019 року у справі №320/6312/18.
Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165 затверджений Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок №1165).
Перелік критеріїв ризиковості здійснення операцій наведений в Додатку 3 до Порядку №1165. Проте, на момент зупинення реєстрації перелічених податкових накладних вказаний порядок та критерії ризикованості не набули чинності у встановленому порядку.
Також колегія суддів зазначає, що у квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних контролюючий орган не конкретизував, які саме документи необхідно надати платнику податків, та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, щоб реєстрація податкової накладної стала можливою та відповідала вимогам, які встановлені підпунктами 3, 4 пункту 13 Порядку №117.
Станом на дату прийняття оскаржуваних рішень про відмову у реєстрації податкових накладних набув чинності наказ Міністерства фінансів України № 520 від 12 грудня 2019 року (далі - Порядок № 520), яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до пункту 2 названого Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі (пункт 4 Порядку № 520).
За змістом пункту Порядку № 520, перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
За приведених положень законодавства, колегія суддів приходить до висновку, що вжите у цій нормі словосполучення може включати переконує, що у кожному окремому випадку перелік таких документів є індивідуальним.
При цьому, форма рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, передбачена у додатку до Порядку № 520, чітко встановлює, що документи, які не надано необхідно підкреслити. А отже контролюючий орган повинен визначити конкретно ті документи, яких не надано платником податків.
Як наслідок оскаржуване рішення не відповідає критеріям чіткості та зрозумілості, що породжує його неоднозначні трактування, які, у свою чергу, перешкоджають платнику податків своєчасно і повністю виконати власні обов'язки та скористатися своїми правами, передбаченими податковим законодавством, що регулює порядок реєстрації податкових накладних.
Відтак, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що посилання відповідача про ненадання позивачем необхідного пакету документів господарської операції позивача з переліченими вище контрагентами є необґрунтованими та безпідставним.
Окрім зазначеного вище, колегія суддів звертає увагу на те, що для виникнення податкового зобов'язання з ПДВ достатньо настання однієї з подій, то обов'язок продавця виписати і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну на відповідну суму ПДВ, кореспондує з правом контролюючого органу вимагати у платника ПДВ ту документацію, яка підтверджує настання саме такої події, а не обох подій одночасно. Якщо мова йде про зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку в якості оплати товарів/послуг, що підлягають постачанню, то документами, достатніми для підтвердження такої операції, будуть розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків, а також відповідні договори та рахунки на оплату, що підтверджують наявність правових підстав для зарахування відповідної суми коштів. Відповідно, саме такі документи можуть вважатися необхідною передумовою для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН. Якщо ж мова йде про відвантаження товару, - то документами, достатніми для підтвердження такої операції будуть видаткові накладні.
Відносно ж доводів апеляційної скарги, які стосуються того, що у протоколі №111 від 10.08.2020 року з питань зупинення реєстрації податкових накладних вказано, що платником не долучено розрахункових документів, то по- перше відповідач не надав доказів надіслання такого протоколу відповідачу. По - друге, підставою для складання податкової накладної була перша подія з поставки товару, а відтак подія щодо проведення розрахунків не була правовою підставою для складання вказаної податкової накладної та реєстрації її в ЄДРПН. Як наслідок витребування розрахункового документа при формуванні податкової накладної за фактом поставки не відповідає приписам податкового законодавства. По- третє, як слідує із змісту апеляційної скарги позивач подав разом з поясненнями виписки по рахунку.
Стосовно ж доводів апеляційної скарги з приводу не надання документів щодо якості товару, то колегія суддів зазначає, що відповідно до правової позиції, Верховного Суду, викладеній у постанові від 21 жовтня 2020 року по справі №620/846/19 сертифікат якості на товар не належить до документів, на підставі яких формується бухгалтерський і податковий облік. Крім того, згідно частини 2 статті 32 Закону України від 23 грудня 1997 року № 771/97-ВР «Про основні принципи та вимоги до безпечності та якості харчових продуктів » Сертифікація харчових продуктів необов'язкова. Зазначене не стосується процедури видачі міжнародного сертифіката, передбаченого цим Законом.
Відносно ж доводів апеляційної скарги щодо ненадання до перевірки первинних документів з приводу зберігання товару, то документи на зберігання товарно - матеріальних цінностей не є обов'язковими при оподаткуванні операцій за договорами купівлі - продажу чи поставки, вони є обов'язковими при оподаткуванні операцій за договорами саме з надання послуг по зберіганню, натомість факт передання товару позивачеві та, відповідно, набуття права власності на нього, підтверджується видатковими накладними.
Судом також встановлено, що реєстрація в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено належить до повноважень центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, яким є Державна податкова служба України.
Обставин, що унеможливлювали реєстрацію обумовленого розрахунку коригувань в Єдиному реєстрі податкових накладних, судом не встановлено.
Доводами апеляційної скарги, висновки суду першої інстанції не спростовуються, а зводяться лише до переоцінки та незгоди з ними.
При цьому, скаржник в апеляційній скарзі обмежилося лише викладом обставин та норм права, проте не обґрунтував у чому саме полягає неправильне застосування (порушення) судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права при прийнятті оскаржуваного рішення, що саме не було досліджено судом першої інстанції, чи в чому полягає невідповідність висновків суду обставинам справи.
Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції та вважає, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального та процесуального права, доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні, не спростовуються і підстав для його скасування не вбачається.
Вказана справа віднесена судом до справ незначної складності.
Керуючись статями 243, 308, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Тернопільській області залишити без задоволення.
Рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 30 березня 2021 року у справі № 500/6/21 залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п'ятої статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Головуючий суддя С. М. Шевчук
судді І. М. Обрізко
Т. І. Шинкар
Повне судове рішення складено 17 червня 2021 року.