ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД міста КИЄВА 01051, м. Київ, вул. Болбочана Петра 8, корпус 1
25 січня 2021 року м. Київ № 640/13055/20
Окружний адміністративний суд міста Києва у складі головуючого судді Аблова Є.В., розглянувши у письмовому провадженні адміністративну справу
за позовомАкціонерного товариства «ПЕРШИЙ УКРАЇНСЬКИЙ МІЖНАРОДНИЙ БАНК»
до1) Офісу великих платників податків ДПС, 2) Державної податкової служби України,
провизнання протиправним та скасування вимоги про сплату боргу (недоїмки), рішення про застосування штрафних санкцій, рішення про результатами розгляду скарги, -
Акціонерне товариство «ПЕРШИЙ УКРАЇНСЬКИЙ МІЖНАРОДНИЙ БАНК» (далі по тексту - позивач, АТ «ПЕРШИЙ УКРАЇНСЬКИЙ МІЖНАРОДНИЙ БАНК») звернулось до Окружного адміністративного суду міста Києва з адміністративним позовом до Офісу великих платників податків ДПС (далі по тексту - відповідач 1, Офісу ВПП ДПС) та Державної податкової служби України (далі по тексту - відповідач 2, ДПС України, в якому просить:
1) визнати протиправною та скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) №0001590502 від 01.04.2020;
2) визнати протиправним та скасувати рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску №0001580502 від 01.04.2020;
3) визнати протиправним та скасувати рішення про результати розгляду скарги №17867/6/99-00/08-06-01-06 від 01.06.2020.
В обґрунтування позову позивач зазначив про безпідставність та необґрунтованість висновків контролюючого органу, які викладені в акті перевірки та стали підставою для прийняття спірних рішень, оскільки висновки відповідача, викладені в акті перевірки не відповідають дійсним обставинам справи, ґрунтуються виключно на припущеннях та не підтверджуються наданими доказами.
Так, в акті перевірки відповідач-1 дійшов висновку, що позивач занизив зобов'язання з єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування (далі по тексту -ЄСВ) на 4 917 869,12 грн., оскільки між позивачем та фізичними особами-підприємцями, які надавали позивачу послуги з програмування та інші послуги в сфері інформаційних технологій, існували трудові, а не господарські правовідносини.
Тобто, на думку відповідача-1, фізичні особи-підприємці, які вказані в акті перевірки є прихованими працівниками позивача, а тому у позивача виникли зобов'язання щодо сплати ЄСВ із сум винагороди, які їм сплачувалися.
Однак, позивач вказує на те, що не є роботодавцем фізичних осіб-підприємців, а виступає у якості замовника робіт і послуг, всі роботи, які виконувались фізичними особами-підприємцями, були в межах зареєстрованих ними видів економічної діяльності, а тому вважає висновок відповідача-1 необґрунтованим.
Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 16 червня 2020 року відкрито загальне позовне провадження та справу призначено в підготовче судове засідання.
Вказаною ухвалою суду відповідачу надано п'ятнадцятиденний строк з дня вручення йому даної ухвали надати відзив на позовну заяву, який повинен відповідати вимогам статті 162 Кодексу адміністративного судочинства України, або заяву про визнання позову.
13 липня 2020 року (вх.№ 03-14/97381/20) через відділ документального обігу, контролю та забезпечення розгляду звернень громадян (канцелярію) Окружного адміністративного суду міста Києва від представника Офісу ВПП ДПС до суду надійшов відзив, в якому відповідач-1 проти задоволення адміністративного позову заперечує та просить відмовити в його задоволенні. Відзив обґрунтовано тим, що позивач в періоді, що підлягав перевірці, здійснював виплати 23 фізичним особам-підприємцям щомісячно за послуги в ІТ-сфері «керування процесом», «контролю за процесом», «аналіз інформаційних потреб», «координація процесом підтримки якості», «розробка програмного забезпечення» на загальну суму 35 804 828,19 грн.
Під час перевірки банком надавались договори з зазначеними фізичними особами-підприємцями, додаткові угоди, додатки, акти, регістри бухгалтерського обліку з датами виплат, положення про департамент інформаційних технологій, посадові інструкції окремих працівників цього департаменту, пояснення банку.
Як зазначає відповідач-1, укладені договори про надання послуг у сфері інформаційних технологій є «прихованими трудовими відносини», про що свідчать: зміст договору, укладений між сторонами, який вказує на те, що предметом цього договору та актами наданих послуг є процес праці, а не її кінцевий результат; фізичні особи-підприємці виконували систематично доручення посадових осіб суб'єкта господарювання, а обсяг обов'язків збігався з колом обов'язків за відповідною посадою; фізичні особи-підприємці отримували регулярні щомісячні виплати, які не залежать від обсягів виконаної роботи.
14.07.2020 (вх.№ 03-14/98083/20), (вх.№ 03-14/98071/20), (вх.№ 03-14/98067/20) через відділ документального обігу, контролю та забезпечення розгляду звернень громадян (канцелярію) Окружного адміністративного суду міста Києва від представника позивача надійшли додаткові пояснення про надання послуг фізичним особам-підприємцям у приміщенні позивача, додаткові пояснення про самостійну сплату ЄСВ фізичними особами-підприємцями, додаткові пояснення про надання послуг фізичних осіб-підприємців іншим контрагентам та клопотання про приєднання письмових доказів до матеріалів справи. Так, у своїх поясненнях позивач зазначає, що фізичні особи-підприємці надавали послуги у приміщенні позивача не постійно, надання послуг в приміщенні позивача обумовлене приписами внутрішніх політик позивача. Фізичні особи-підприємці, з якими працював позивач є самостійними платниками ЄСВ, які декларували та самостійно сплачували ЄСВ з такого доходу. Тобто, на думку позивача, оскаржувані рішення призводять до подвійного оподаткування, що є несправедливим та незаконним.
21 липня 2020 року (вх.№ 03-14/101768/20) через відділ документального обігу, контролю та забезпечення розгляду звернень громадян (канцелярію) Окружного адміністративного суду міста Києва від представника позивача надійшла відповідь на відзив відповідача-1, згідно якої позивач вказує на те, що співпрацював саме з незалежними підприємцями, які не є його працівниками.
Крім того, представник позивача зазначив, що всі послуги, які закріплені в замовленнях та актах приймання-передачі наданих послуг передбачали кінцевий результат, а саме розробку конкретного ІТ-продукту для інтернет-банкінгу або іншого програмного забезпечення.
Також, позивач вказує на те, що надав внутрішні положення про безпеку на території банку, отже надання послуг в приміщенні банку обумовлене вимогами безпеки.
Позивач зауважує на тому, що винагорода за актами приймання-передачі сплачувалась після отримання послуг, а не за графіком, як це передбачено для працівників: двічі на місяць
Протокольною ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 08 вересня 2020 року підготовче провадження було закрито та справу призначено до судового розгляду по суті.
Протокольною ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 27 жовтня 2020 року здійснено перехід до розгляду справи за правилами письмового провадження.
Розглянувши подані документи і матеріали, всебічно і повно з'ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, об'єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, Окружний адміністративний суд міста Києва, -
Офісом великих платників податків ДПС, на підставі наказу ГУ ДПС у м. Києві від 02 жовтня 2019 року №1405, проведена планова виїзна документальна перевірка АТ «ПЕРШИЙ УКРАЇНСЬКИЙ МІЖНАРОДНИЙ БАНК» в м. Києві з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 липня 2016 року по 30 червня 2019 року, валютного законодавства за період з 01 липня 2016 року по 30 червня 2019, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 16 березня 2015 року по 30 червня 2019 року та іншого законодавства за відповідний період.
За результатами проведення перевірки контролюючим органом складено акт від 02 березня 2020 року №455/28-10-05-02-01/14282829 (далі по тексту - Акт перевірки), яким встановлено порушення вимог пункт 1 частини другої статті 6, пункт 1 частини першої статті 7, частини п'ятої статті 8 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» (далі по тексту -Закон №2464-VI), а саме не нараховано та не сплачено єдиний внесок із суми заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску за 2016-2019 роки на загальну суму 4 917 869,12 грн.
На підставі висновків акту перевірки від 02 березня 2020 року №455/28-10-05-02-01/14282829, з урахуванням висновку про розгляд заперечення на акт перевірки від 27.03.2020 №13213/10/28-10-05-02-01, Офісом великих платників податків ДПС винесено
- рішення від 01.04.2020 №0001580502, яким донараховано 4 917 869,12 грн. єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, а також застосовано штрафні санкції в сумі 2 187 286,93 грн.
- сформовано вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 01.04.2020 №Ю-0001590502 в сумі 4 917 869,12 грн.
17.04.2020 АТ «ПЕРШИЙ УКРАЇНСЬКИЙ МІЖНАРОДНИЙ БАНК» було подано скаргу до ДПС України на вимогу про сплату боргу (недоїмки) №0001590502 від 01.04.2020 та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску №0001580502 від 01.04.2020.
Рішенням ДПС України від 01 червня 2020 року №17867/6/99-00-08-06-01-06 вимогу про сплату боргу (недоїмки) №0001590502 від 01.04.2020, рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску №0001580502 від 01.04.2020 Офісу великих платників податків ДПС залишено без змін, а скаргу позивача - без задоволення.
Незгода позивача з вказаними рішеннями відповідачів обумовила його звернення до адміністративного суду за захистом своїх прав.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд зазначає наступне.
Згідно з частиною другою статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до статті 1 Податкового кодексу України цей Кодекс регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
У відповідності до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України (тут і далі в редакції, чинній на момент проведення перевірки) контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України) в порядку, встановленому цим Кодексом.
Відповідно до пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Згідно з підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Згідно з пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Положеннями статті 14 Податкового кодексу України (надалі - надалі ПК України) надано визначення таких понять:
- заробітна плата для цілей розділу IV цього Кодексу - основна та додаткова заробітна плата, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, які виплачуються (надаються) платнику податку у зв'язку з відносинами трудового найму згідно із законом (підпункт 14.1.48.);
- податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов'язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу; (підпункт 14.1.180.);
- працівник - фізична особа, яка безпосередньо власною працею виконує трудову функцію згідно з укладеним з роботодавцем трудовим договором (контрактом) відповідно до закону (підпункт14.1.195);
- роботодавець - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ чи її представництво) або самозайнята особа, яка використовує найману працю фізичних осіб на підставі укладених трудових договорів (контрактів) та несе обов'язки із сплати їм заробітної плати, а також нарахування, утримання та сплати податку на доходи фізичних осіб до бюджету, нарахувань на фонд оплати праці, інші обов'язки, передбачені законами.
Для цілей розділу IV цього Кодексу до роботодавця прирівнюються юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ чи її представництво), постійне представництво нерезидента або самозайнята особа, які нараховують (виплачують) дохід за виконання роботи та/або надання послуги згідно із цивільно-правовим договором у разі, якщо буде встановлено, що відносини за таким договором фактично є трудовими (підпункт 14.1.222 ПК України).
Відповідно до пункту 164.1 статті 164 ПК України базою оподаткування податком на доходи фізичних осіб є загальний оподатковуваний дохід з урахуванням особливостей, визначених цим розділом.
Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
Згідно з положеннями підпункту 164.2.1 пункту164.2 статті 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються: доходи у вигляді заробітної плати, нараховані (виплачені) платнику податку відповідно до умов трудового договору (контракту).
Відповідно до підпунктів 168.1.1, 168.1.2 пункту 168.1 статті 168 ПК України податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов'язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу. Податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету.
За змістом підпункту 168.1.5 пункту 168.1 статті 168 ПК України якщо оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується (не надається) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду.
Особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з доходів у вигляді заробітної плати, є роботодавець, який виплачує такі доходи на користь платника податку (пункт 171.1 статті 171 ПК України).
Пунктом 177.8 статті 177 Податкового кодексу України передбачено, що під час нарахування (виплати) фізичній особі - підприємцю доходу від здійснення нею підприємницької діяльності, суб'єкт господарювання та/або самозайнята особа, які нараховують (виплачують) такий дохід, не утримують податок на доходи у джерела виплати, якщо фізичною особою - підприємцем, яка отримує такий дохід, надано копію документу, що підтверджує її державну реєстрацію відповідно до закону як суб'єкта підприємницької діяльності. Це правило не застосовується в разі нарахування (виплати) доходу за виконання певної роботи та/або надання послуги згідно з цивільно-правовим договором, коли буде встановлено, що відносини за таким договором фактично є трудовими, а сторони договору можуть бути прирівняні до працівника чи роботодавця відповідно до підпунктів 14.1.195 та 14.1.222 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу.
Як вбачається з акту перевірки, податковий орган при перевірці правильності нарахування єдиного внеску на суми заробітної плати встановив, що банком порушено пункт 1 частини другої статті 6, пункт 1 частини першої статті 7, частини п'ятої статті 8 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування».
Так, в ході перевірки банку, актом перевірки встановлено виплати на 23 фізичних осіб-підприємців щомісячно за послуги в ІТ-сфері «керування процесом», «контролю за процесом», «аналіз інформаційних потреб», «координація процесом підтримки якості», «розробка загального забезпечення» на загальну суму 35 804 828,19 грн.
На обґрунтування вказаних висновків контролюючий орган зазначає, що під час перевірки банком надавались договори з зазначеними фізичними особами-підприємцями, додаткові угоди, додатки, акти, регістри бухгалтерського обліку з датами виплат, положення про департамент інформаційних технологій, посадові інструкції окремих працівників цього департаменту, пояснення банку.
Як зазначається в акті перевірки, аналізом зазначених документів встановлено наступне:
1) в преамбулі договорів міститься така фраза: «сторони уклали цей Господарсько-правовий договір, який по своїй суті в силу специфіки надання послуг у сфері інформаційних технологій є змішаним договором, що поєднує окремі ознаки договору надання послуг, купівлі-продажу, ліцензійного договору, договору підряду». Господарські договори укладаються за правилами, встановленими Цивільним кодексом України (ч.7 ст.179 ГКУ).
Так, договори підряду та надання послуг регулюються відповідно главами 61 та 63 ЦКУ. Тобто дві рівноправних сторони домовляються: про виконання робіт або надання послуг, із зазначенням їх вичерпного переліку в договорі; про конкретні строки виконання робіт/надання послуг або кожного окремого їх етапу; щодо вартості виконання робіт, надання послуг. Але надані до перевірки договори містять загальні визначення послуг без обсягів та строків їх виконання. А в наданих актах замість результатів виконаної роботи наведені лише процеси: «керування процесом», «контролю за процесом», «аналіз інформаційних потреб», «координація процесом підтримки якості», «розробка програмного забезпечення», «виконання щоденних та планових задач». Тобто жодного акту з результатом роботи/послуги. За ліцензійним договором одна сторона (ліцензіар) надає другій стороні (ліцензіату) дозвіл на використання об'єкта права інтелектуальної власності (ліцензію) на умовах, визначених за взаємною згодою сторін. Предметом ліцензійного договору не можуть бути права на використання об'єкта права інтелектуальної власності, які на момент укладення договору не були чинними (ч.І, ч.5 ст. 1109 ЦКУ) - але на момент укладання договору фізичні особи-підприємці не мали ніяких прав інтелектуальної власності та до перевірки не було надано документального підтвердження передачі дозволу на використання об'єкта права інтелектуальної власності фізичними особами-підприємцями банку.
За договором купівлі-продажу одна сторона (продавець) передає або зобов'язується передати майно (товар) у власність другій стороні (покупцеві), а покупець приймає або зобов'язується прийняти майно (товар) і сплатити за нього певну грошову суму. Предметом договору купівлі- продажу може бути товар, який є у продавця на момент укладення договору або буде створений (придбаний, набутий) продавцем у майбутньому (частина перша статті 655, частина перша статті 656 Цивільного кодексу України) - але в наданих до перевірки актах не міститься інформації про передачу товару фізичними особами-підприємцями банку.
2) Предмет договорів ідентичний та сформульовано загальними фразами:
відповідно до умов цього Договору Замовник замовляє, а Виконавець зобов'язується надавати Замовнику послуги у сфері інформаційних технологій, які є сукупністю окремо замовлених, в окремі часові періоди, послуг, в т.ч. із створення об'єктів інтелектуальної власності (зокрема, але не обмежуючись, комп'ютерними програмами) (надалі - «Послуги»), котрі споживатимуться/використовуються Замовником в процесі здійснення ним своєї господарської діяльності (п.1.1 договору);
послуги, що надаються Виконавцем Замовнику за цим Договором, включають в себе: послуги з комп'ютерного програмування (розроблення, модифікація, тестування та технічна підтримка програмного забезпечення), в т.ч. - розроблення структури та контенту та/або розроблення системи команд, необхідних для створення та виконання системного програмного забезпечення (у т.ч. оновленого й актуалізованого), прикладних програм (у т.ч. оновлених і актуалізованих), баз даних, веб-сайтів; налаштування програмного забезпечення, тобто модифікацію та конфігурацію існуючих програмних додатків, таким чином, щоб воно функціонувало в рамках інформаційної системи Замовника належним (прийнятним) для Замовника чином. Істотною умовою є те, що всі без винятку майнові права інтелектуальної власності на об'єкти інтелектуальної власності, створені на замовлення Замовника за цим Договором, належать повністю та виключно Замовнику з моменту створення; консультування з питань інформатизації (в т.ч. - планування та проектування інтегрованих комп'ютерних систем, які поєднують апаратні засоби, програмне забезпечення та комунікаційні технології); керування комп'ютерним устаткуванням (в т. ч. - керування й експлуатацію комп'ютерних систем Замовника та/або засобів оброблення даних таким чином, щоб вони функціонували в рамках інформаційної системи Замовника належним (прийнятним) для Замовника чином); інші послуги у сфері інформаційних технологій і комп'ютерних систем (в т.ч. - відновлення комп'ютерів Замовника після ушкодження, установлення (настроювання) персональних комп'ютерів Замовника, інсталяцію програмного забезпечення в апаратні засоби Замовника). (п.1.2 договору):
перелік послуг, окремі особливості послуг, строки надання послуг, період, за який надаються послуги, вартість таких послуг та інше вказується Сторонами в Замовленнях - Додатках до Договору (далі - Додатки), котрі складаються та узгоджуються Сторонами перед наданням послуг. Додатки мають послідовну нумерацію (просту або складену) та після підписання Сторонами стають невід'ємними частинами цього Договору. У разі зміни протягом звітного періоду переліку, обсягу послуг, а також - вартості послуг, це узгоджується та підтверджується у відповідною угодою про внесення змін до відповідного Додатку та підписаних Сторонами Актах приймання-передачі наданих послуг (п.1.4 договору). При цьому «окремі особливості послуг» що нібито мають міститися в додатках також містять назви процесів, а не замовлення роботи. І з такими ж самими формулюваннями надані акти. Детальний опис актів наведено в додатку №5 до акту перевірки та є невід'ємною його частиною.
Перевіркою встановлено, що деякі фізичні особи-підприємці попередньо були працівниками банку та займали посади у департаменті інформаційних технологій. Наприклад, ОСОБА_1 - відповідно до штатного розпису станом на 01.07.2016 займав посаду старшого інженеру відділу розробки - загальних бізнес процесів управління розробки та супроводження програмного департаменту інформаційних технологій. Для дослідження функціональних обов'язків працівників департаменту ІТ в ході перевірки отримано положення про департамент та ряд посадових інструкцій.
Положенням про департамент ІТ встановлено функції (далі мовою оригіналу): «Разработка бизнес-приложений своими сипами подразделения; сопровождение и обслуживание существующего программного обеспечения; обеспечение максимально возможной доступности и качества предоставляемых ИТ сервисов; разработка нового, доработка и внесение исправлений и обновлений в существующее программное обеспечение; внедрение и администрирование бизнес-приложений; совместно с другими подразделениями Департамента информационных технологий формирование архитектуры бизнес-приложений, данных и СОА в рамках компетенций Управления развития и администрирования бизнес-приложений Департамента информационных технологий; подготовка сред для тестирования изменений в бизнес-приложениях; выработка политики в отношении проведения изменений и релизов бизнес- приложений; внедрение новых бизнес-приложений; планирование, контроль и выполнение изменений (релизов, обновлений) в существующих бизнес-приложениях и другие».
Тобто, і функції працівників і «послуги» фізичних осіб-підприємців мають назву процесу: розробка, контроль, координація, координування, адміністрування, впровадження, аналіз.
Відповідно до наданих до перевірки прикладів посадових інструкцій встановлено, що на співробітників було покладено, зокрема (але не виключно), наступні завдання та обов'язки: - проектує та здійснює програмну реалізацію комплексних частин ІТ-інфраструктури банка;
- розробляє технічну документацію та документацію для користувачів;
- координує, виконує та контролює роботи по тестуванню та впровадження змін ПЗ у ІТ- інфраструктури банка.
Зважаючи на викладене, за результатами співставлення функцій та обов'язків, що виконують вищевказані фізичні особи у відповідності договорів про надання послуг у сфері інформаційних технологій та згідно із посадовими інструкціями проведеною перевіркою встановлено, що за своєю суттю та змістом такі виконувані фізичними особами функції є тотожними та ідентичними.
3) Додатками до договорів передбачено виконання роботи на визначеному АТ «ПЕРШИЙ УКРАЇНСЬКИЙ МІЖНАРОДНИЙ БАНК» робочому місці за місцезнаходженням банку та на обладнані банку за наступними адресами: м. Київ, вул. Андріївська, буд.4, вул. Ільїнська, буд.8, вул. Раїси Окіпної, буд.8Б, вул. Спаська. буд.5.
4) Згідно актів фізичні особи-підприємці приймають участь у різних проектах (різні назви програмного забезпечення) при цьому щомісячна плата еквівалентна певній сумі в доларах - скоріше схожа на зарплату ніж на оплату за проект. Тобто, оплата не залежить від кількості (обсягу) виконаної роботи.
Суд, дослідивши висновки контролюючого органу, не погоджується з вказаними вище обставинами з огляду на наступне.
Так, відповідач 1 посилається на те, що відсутні документи про передання прав інтелектуальної власності за договорами.
Проте, згідно з пунктом 2.7 договорів про надання послуг, які укладалися з фізичними особами- підприємцями, передбачено, що майнові права інтелектуальної власності на продукти, створені за договорами належатимуть позивачеві.
Тобто, уже самими договорами передбачено розподіл прав інтелектуальної власності.
Підпунктом 2.7.4 договорів передбачено, що лише в разі необхідності можуть оформлятися окремі об'єкти авторського права та права на них можуть передаватися за окремим актом від виконавця до позивача.
Відповідач 1 у висновках акту зазначає, що Положенням про департамент інформаційних технологій позивача передбачено аналогічні з договорами функції та роботи. Зокрема, що формулювання функцій ІТ- департаменту позивача є схожим із послугами, які передбачені договорами.
З досліджених судом положень про департамент інформаційних технологій, зокрема, передбачено загальні норми щодо функцій та завдань ІТ-департаменту позивача, в тому числі розробку та усунення недоліків програмного забезпечення.
Однак, це є лише загальними положеннями щодо функцій ІТ-департаменту. В Положенні про департамент інформаційних технологій не передбачено, що працівники департаменту розробляють чи модифікують програмне забезпечення інтернет-банкінгу.
Натомість договори детально передбачають, що саме виконуватимуть залучені фізичні особи-підприємці.
Очевидно, що в деяких випадках працівники не можуть виконати певні завдання, які потребують, наприклад, специфічної кваліфікації, або, якщо не вистачає персоналу для виконання певної роботи.
В такому разі, залучаються незалежні фізичні особи-підприємці для надання послуг.
Зокрема, Положення про департамент інформаційних технологій прямо встановлює право відділів залучати «сторонні організації для розробки програмного забезпечення» (сторінка 13 Положення про департамент інформаційних технологій).
За аналогією - у всіх компаній є юридичні департаменти, однак вони все рівно залучають зовнішніх адвокатів та юридичних радників для надання послуг. І положеннями про такі департаменти також передбачено загальні умови щодо функцій таких департаментів.
В акті перевірки Офіс великих платників податків ДПС вказує, що фізичні особи-підприємці є прихованими працівниками позивача через використання, в тому числі приміщення позивача для надання послуг без укладення договору оренди.
Однак, з наданих суду внутрішніх звітів позивача щодо використання гостьових перепусток позивача фізичним особам-підприємцям, вбачається, що на території позивача послуги надавалися нерегулярно.
Пунктом 3.2 Положення про структурний підрозділ «Департаменту інформаційних технологій» передбачено, що передачі на аутсорсинг надання ІТ-сервісів, в тому випадку, якщо це не входить в протиріччя з вимогами політики захисту інформації банку .
Отже, залучення фізичних осіб-підприємців є можливим лише, коли умови надання послуг відповідають політиці захисту інформації банку.
В свою чергу, у пунктах 5.13 та 5.14 Політики інформаційної безпеки позивача встановлено, що АТ «ПЕРШИЙ УКРАЇНСЬКИЙ МІЖНАРОДНИЙ БАНК» забезпечує фізичну безпеку інформаційних ресурсів АТ «ПЕРШИЙ УКРАЇНСЬКИЙ МІЖНАРОДНИЙ БАНК» виключно в межах адміністративних будівель та приміщень, якими АТ «ПЕРШИЙ УКРАЇНСЬКИЙ МІЖНАРОДНИЙ БАНК» володіє або орендує (фізичний периметр АТ «ПЕРШИЙ УКРАЇНСЬКИЙ МІЖНАРОДНИЙ БАНК»).
Будь-які інформаційні ресурси, які розташовані за межами фізичного периметру АТ «ПЕРШИЙ УКРАЇНСЬКИЙ МІЖНАРОДНИЙ БАНК» вважаються публічними і небезпечними. Переміщення інформації з обмеженим доступом за межі фізичного периметру АТ «ПЕРШИЙ УКРАЇНСЬКИЙ МІЖНАРОДНИЙ БАНК» потребує додаткових заходів безпеки, узгоджених відповідно вимог нормативних документів АТ «ПЕРШИЙ УКРАЇНСЬКИЙ МІЖНАРОДНИЙ БАНК».
Тобто, відповідно до політики інформаційної безпеки позивача безпека конфіденційної інформації може бути забезпечена виключно в межах приміщень позивача.
Таким чином, виконання послуг в офісі позивача не містить ознак трудових відносин, коли роботодавець забезпечує працівнику визначене робоче місце, в межах якого він зобов'язаний працювати.
Дані обставини підтверджуються наданими позивачем додатками, а саме: роздруківкою внутрішніх звітів використання гостьових перепусток у приміщенні позивача; роздруківкою політики інформаційної безпеки від 2018 та 2019 років; копією положення про «Департамент інформаційних технологій», затверджений Наглядовою радою АТ «ПУМБ» протоколом №328 від 06.11.2019; копією Положення про структурний підрозділ «Департаменту інформаційних технологій», затверджений Наглядовою радою АТ «ПУМБ» протоколом №290 від 10.04.2018.
Отже, аргументи відповідача 1 про надання послуг фізичних осіб-підприємців в приміщенні позивача не підтверджують наявність ознак трудових відносин.
Відповідач 1 посилається на те, що суми оплати за послуги були ідентичними щомісячно, що, на думку відповідача 1, вказує на схожість цих виплат на заробітну плату.
Однак, з досліджених судом актів та платіжних доручень про оплату послуги, випливає, що суми змінювалися.
Тобто, в залежності від виконуваних робіт суми винагороди були різними, що відрізняється від заробітної плати, яка сплачується незалежно від об'єму чи складності виконуваних завдань.
Також слід звернути увагу, що винагорода за актами приймання-передачі сплачувались після отримання послуги, а не за графіком як, наприклад, це передбачено для працівників: двічі на місяць.
Зокрема, відповідно до ст. 24 Закону України «Про оплату праці» заробітна плата виплачується мінімум двічі на місяць:
Згідно статті 24 Кодексу законів про працю України заробітна плата виплачується працівникам регулярно в робочі дні у строки, встановлені колективним договором або нормативним актом роботодавця, погодженим з виборним органом первинної профспілкової організації чи іншим уповноваженим на представництво трудовим колективом органом (а в разі відсутності таких органів - представниками, обраними і уповноваженими трудовим колективом), але не рідше двох разів на місяць через проміжок часу, що не перевищує шістнадцяти календарних днів, та не пізніше семи днів після закінчення періоду, за який здійснюється виплата-».
Тому посилання відповідача 1 на те, що послуги оплачувалися щомісячно не заслуговують на увагу, оскільки заробітна плата сплачується двічі на місяць з перервою в 16 днів.
Крім того, сплачені суми були перераховані на відкриті рахунки фізичних осіб-підприємців у банках, а не на рахунки фізичних осіб (працівників), що підтверджується копіями платіжних доручень, які містяться у матеріалах справи.
Відповідач в акті перевірки вказує, що позивач зобов'язаний був сплачувати єдиний внесок з винагороди, яку він виплачував фізичним особам-підприємцям за надані ІТ-послуги.
Однак, судом встановлено, що фізичні особи-підприємці є самостійними платниками єдиного внеску, що підтверджується роздруківками з веб-сайту Єдиного реєстру страхувальників, які були надані з позовом щодо кожної фізичної особи-підприємця яких стосується акт перевірки.
Фізичні особи-підприємці, яких стосується акт перевірки декларували та самостійно сплачували єдиний внесок з такого доходу, що підтверджується наступними документами: копіями звітів фізичних осіб-підприємців про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску; копіями платіжних доручень про сплату єдиного внеску; витягами та роздруківками з електронного кабінету платника податків фізичних осіб-підприємців щодо сплати сум єдиного внеску; роздруківками електронних платіжних доручень фізичних осіб-підприємців.
Відповідно до частини першої статті 901 Цивільного кодексу України за договором про надання послуг одна сторона (виконавець) зобов'язується за завданням другої сторони (замовника) надати послугу, яка споживається в процесі вчинення певної дії або здійснення певної діяльності, а замовник зобов'язується оплатити виконавцеві зазначену послугу, якщо інше не встановлено договором».
Відповідно до статті 628 Цивільного кодексу України, зміст договору становлять умови (пункти), визначені на розсуд сторін і погоджені ними, та умови, які є обов'язковими відповідно до актів цивільного законодавства. Сторони мають право укласти договір, в якому містяться елементи різних договорів (змішаний договір). До відносин сторін у змішаному договорі застосовуються у відповідних частинах положення актів цивільного законодавства про договори, елементи яких містяться у змішаному договорі, якщо інше не встановлено договором або не випливає із суті змішаного договору.
З наведеного слідує, що основною ознакою, яка відрізняє цивільні (підрядні) відносини від трудових є те, що трудовим законодавством регулюється процес організації трудової діяльності. За цивільно-правовим договором процес організації трудової діяльності залишається за його межами, метою договору є отримання певного матеріального результату.
Виконавець, який працює за цивільно-правовим договором, на відміну від працівника, який виконує роботу відповідно до трудового договору, не підпорядковується правилам внутрішнього трудового розпорядку, він сам організовує свою роботу і виконує її на власний ризик.
Аналогічну позицію висловив Верховний Суд в постанові від 08.05.2018 у справі №127/21595/16-ц.
З аналізу наведених норм слідує, що трудовий договір - це угода щодо здійснення і забезпечення трудової функції. За трудовим договором працівник зобов'язаний виконувати не якусь індивідуально-визначену роботу, а роботу з визначеної однієї або кількох професій, спеціальностей, посади відповідної кваліфікації, виконувати визначену трудову функцію в діяльності підприємства. Після закінчення виконання визначеного завдання трудова діяльність не припиняється. Предметом трудового договору є власне праця працівника в процесі виробництва, тоді як предметом договору цивільно-правового характеру є виконання його стороною певного визначеного обсягу робіт.
З урахуванням викладеного, а також аналізуючи зміст укладених договорів, вбачається, що вищевказані фізичні особи-підприємці надавали послуги, а не здійснювали трудову функцію.
Відповідно до приписів статті 42 Конституції України, кожний громадянин має право на підприємницьку діяльність, яка не заборонена законом. Це право закріплено також у статті 50 Цивільного кодексу України. При цьому, визначено, що фізична особа здійснює своє право на підприємницьку діяльність за умови її державної реєстрації у порядку, встановлену законом.
Юридичний статус «фізична особа-підприємець» сам по собі ніяким чином не обмежує будь-яких прав фізичної особи, які випливають з її цивільної право - та дієздатності.
Тобто, фізична особа перебуваючи у статусі суб'єкта підприємницької діяльності може здійснювати договірні відносини від свого імені, як фізична особа, разом з тим, слід враховувати наступне.
Цивільний кодекс України (стаття 50) передбачає право фізичної особи на здійснення нею підприємницької діяльності, не забороненої законом. Фізична особа здійснює своє право на підприємницьку діяльність за умови її державної реєстрації в порядку, встановленому законом. Інформація про державну реєстрацію фізичних осіб-підприємців є відкритою.
Стаття 51 Цивільного кодексу України передбачає, що до підприємницької діяльності фізичних осіб застосовуються нормативно-правові акти, що регулюють підприємницьку діяльність юридичних осіб, якщо інше не встановлено законом або не випливає із суті відносин.
При здійсненні фізичною особою підприємницької діяльності необхідно чітко розмежувати - в яких відносинах фізична особа виступає як підприємець, а в яких - як фізична особа.
Відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Згідно з частиною другою статті 3 Господарського кодексу України господарська діяльність, що здійснюється для досягнення економічних і соціальних результатів та з метою одержання прибутку, є підприємництвом, а суб'єкти підприємництва - підприємцями.
За своєю правовою природою підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб'єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку (стаття 42 Господарського кодексу України).
Отже, підприємницькою діяльністю можна вважати сукупність постійно або систематично здійснюваних дій щодо виробництва матеріальних і нематеріальних благ, реалізації товарів, виконання робіт або надання послуг з метою отримання прибутку.
Аналізуючи ознаки притаманні підприємницькій діяльності, можна зробити висновок про те, що остання передбачає систематичне прийняття особою самостійних рішень щодо здійснення операцій, спрямованих на отримання прибутку, що супроводжується прийняттям взятих на себе ризиків, що пов'язані з такою діяльністю.
Аналізуючи вищевикладене, суд приходить до висновку, що твердження відповідача про трудовий характер відносин не знайшли свого підтвердження під час судового розгляду даної справи, таким чином, судом зроблено висновок про відсутність приховування товариством трудових відносин.
Законом України від 08.07.2010 р. № 2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» (далі - Закон; в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) врегульовано умови та порядок нарахування і сплати єдиного внеску.
Пунктом 1 частини першої статті 4 Закону встановлено, що платниками єдиного внеску є роботодавці: підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою - підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності, відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців), у тому числі філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи зазначених підприємств, установ і організацій, інших юридичних осіб, які мають окремий баланс і самостійно ведуть розрахунки із застрахованими особами.
Єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пунктах 1 (крім абзацу сьомого) частини першої статті 4 цього Закону, - на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України «Про оплату праці», та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами (п. 1 ч. 1 ст. 7 Закону).
Статтею 9 Закону врегульовано порядок обчислення єдиного внеску.
Так, єдиний внесок обчислюється виключно у національній валюті, у тому числі з виплат (доходу), що здійснюються в натуральній формі.
Обчислення єдиного внеску із сум, виражених в іноземній валюті (крім випадків сплати єдиного внеску в іноземній валюті, передбачених абзацами другим - четвертим частини п'ятої цієї статті), здійснюється шляхом перерахування зазначених сум у національну валюту України за офіційним курсом національної валюти до іноземної валюти, установленим Національним банком України на день обчислення єдиного внеску.
Обчислення єдиного внеску здійснюється на підставі бухгалтерських та інших документів, відповідно до яких провадиться нарахування (обчислення) або які підтверджують нарахування (обчислення) виплат (доходу), на які відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок.
Обчислення єдиного внеску органами доходів і зборів у випадках, передбачених цим Законом, здійснюється на підставі актів перевірки правильності нарахування та сплати єдиного внеску, звітності, що подається платниками до органів доходів і зборів, бухгалтерських та інших документів, що підтверджують суми виплат (доходу), на суми яких (якого) відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок.
Обчислення єдиного внеску за минулі періоди, крім випадків сплати єдиного внеску згідно з частиною п'ятою статті 10 цього Закону, здійснюється виходячи з розміру єдиного внеску, що діяв на день нарахування (обчислення, визначення) заробітної плати (доходу), на яку відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок.
Сплата єдиного внеску здійснюється у національній валюті шляхом внесення відповідних сум єдиного внеску на рахунки органів доходів і зборів, відкриті в центральному органі виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, для його зарахування, крім єдиного внеску, який сплачується в іноземній валюті розташованими за межами України підприємствами, установами, організаціями (у тому числі міжнародними) за працюючих у них громадян України та громадянами України, які працюють або постійно проживають за межами України, відповідно до договорів про добровільну участь у системі загальнообов'язкового державного соціального страхування (далі - договір про добровільну участь).
Відповідно до частини одинадцятої статті 9 Закону у разі несвоєчасної або не в повному обсязі сплати єдиного внеску до платника застосовуються фінансові санкції, передбачені цим Законом, а посадові особи, винні в порушенні законодавства про збір та ведення обліку єдиного внеску, несуть дисциплінарну, адміністративну, цивільно-правову або кримінальну відповідальність згідно із законом.
Згідно із пунктом 3 частини одинадцятої статті 25 Закону орган доходів і зборів застосовує до платника єдиного внеску такі штрафні санкції, зокрема, за донарахування органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску накладається штраф у розмірі 10 відсотків зазначеної суми за кожний повний або неповний звітний період, за який донараховано таку суму, але не більш як 50 відсотків суми донарахованого єдиного внеску.
Як встановлено судом, вартість послуг за надання послуг фізичними особами-підприємцями, які зазначені в оскаржуваному акті перевірки не підпадає під визначення заробітної плати та не відноситься до фонду оплати праці, не підпадає під визначення бази нарахування єдиного соціального внеску, а тому не може бути підставою застосування штрафних санкцій.
Інші доводи сторін не спростовують висновки суду.
Відповідно до пункту 30 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Hirvisaari v. Finland» від 27 вересня 2001 року, рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя .
Згідно пункту 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 9 грудня 1994 року, статтю 6 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов'язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи.
Згідно пункту 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов'язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Отже, виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України, оцінки поданих сторонами доказів за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному і об'єктивному розгляді всіх обставин справи в їх сукупності, суд дійшов висновку про наявність підстав для задоволення позову в частині визнання протиправною та скасування вимоги про сплату боргу (недоїмки) №0001590502 від 01.04.2020; визнати протиправним та скасувати рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску №0001580502 від 01.04.2020;
Щодо вимоги позивача про визнання протиправним та скасування рішення про результати розгляду скарги №17867/6/99-00/08-06-01-06 від 01.06.2020, суд зазначає наступне.
З матеріалів справи вбачається, що позивач отримав від Офісу великих платників податків ДПС вимогу про сплату боргу (недоїмки) №0001590502 від 01.04.2020 та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску №0001580502 від 01.04.2020
17.04.2020 позивач оскаржив до Державної податкової служби України вимогу про сплату боргу (недоїмки) №0001590502 від 01.04.2020 та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску №0001580502 від 01.04.2020.
03.06.2020 позивач отримав від Державної податкової служби України рішення від 01.06.2020 року №17867/6/99-00-08-06-01-06 про результати розгляду скарги, яким скарга позивача залишена без задоволення, а вимога про сплату боргу (недоїмки) №0001590502 від 01.04.2020 та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску №0001580502 від 01.04.2020 без змін.
Відповідно до пункту 56.10 статті 56 Податкового кодексу України, рішення центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, прийняте за розглядом скарги платника податків, є остаточним і не підлягає подальшому адміністративному оскарженню, але може бути оскаржене в судовому порядку.
У свою чергу, приписами пункту 55.1 статті 55 Податкового кодексу України передбачено, що податкове повідомлення-рішення про визначення суми грошового зобов'язання платника податків або будь-яке інше рішення контролюючого органу може бути скасоване контролюючим органом вищого рівня під час проведення процедури його адміністративного оскарження та в інших випадках, у разі встановлення невідповідності таких рішень актам законодавства.
Згідно з пунктами 56.2-56.3 статті 56 Податкового кодексу України, у разі коли платник податків вважає, що контролюючий орган неправильно визначив суму грошового зобов'язання або прийняв будь-яке інше рішення, що суперечить законодавству або виходить за межі повноважень контролюючого органу, встановлених цим Кодексом або іншими законами України, він має право звернутися до контролюючого органу вищого рівня із скаргою про перегляд цього рішення.
Скарга подається до контролюючого органу вищого рівня у письмовій формі (за потреби - з належним чином засвідченими копіями документів, розрахунками та доказами, які платник податків вважає за потрібне надати з урахуванням вимог пункту 44.6 статті 44цього Кодексу) протягом 10 календарних днів, що настають за днем отримання платником податків податкового повідомлення-рішення або іншого рішення контролюючого органу, що оскаржується.
Скарги на рішення державних податкових інспекцій подаються до контролюючих органів в Автономній Республіці Крим, містах Києві та Севастополі, областях, міжрегіональних територіальних органів.
Скарги на рішення контролюючих органів в Автономній Республіці Крим, містах Києві та Севастополі, областях, міжрегіональних територіальних органів та митниць подаються до центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.
Положеннями пункту 56.6 статті 56 Податкового кодексу України визначено, що у разі коли контролюючий орган приймає рішення про повне або часткове незадоволення скарги платника податків, такий платник податків має право звернутися протягом 10 календарних днів, наступних за днем отримання рішення про результати розгляду скарги, зі скаргою до контролюючого органу вищого рівня.
Згідно з пунктами 56.8-56.9 статті 56 Податкового кодексу України, контролюючий орган, який розглядає скаргу платника податків, зобов'язаний прийняти вмотивоване рішення та надіслати його протягом 20 календарних днів, наступних за днем отримання скарги, на адресу платника податків поштою з повідомленням про вручення або надати йому під розписку.
Керівник (його заступник або інша уповноважена посадова особа) відповідного контролюючого органу може прийняти рішення про продовження строку розгляду скарги платника податків понад 20-денний строк, визначений у пункті 56.8 цієї статті, але не більше 60 календарних днів, та письмово повідомити про це платника податків до закінчення строку, визначеного у пункті 56.8 цієї статті.
Порядок розгляду скарг платників податків на податкові повідомлення-рішення про визначення сум грошових зобов'язань платника податків або будь-які інші рішення контролюючих органів щодо податків, зборів, які справляються до бюджетів та державних цільових фондів, а також стосовно законодавства, контроль за дотриманням якого покладається на контролюючі органи врегульований нормами Податкового кодексу України та Порядком оформлення і подання скарг платниками податків та їх розгляду контролюючими органами від 21.10.2015 №916.
Згідно з пунктами 2 - 7 Розділу 7 Порядку контролюючий орган зобов'язаний прийняти вмотивоване рішення та надіслати його протягом двадцяти календарних днів, що настають за днем отримання скарги платника податків, на адресу платника податків поштою з повідомленням про вручення або надати йому під розписку.
Вмотивованим є рішення, яке відповідає таким ознакам:
зазначені конкретні посилання на норми Податкового кодексу України та інші нормативно-правові акти, на яких воно ґрунтується, з урахуванням матеріалів скарги;
по суті вимог чи заперечень платника податків контролюючий орган висловив свою позицію.
Рішення надсилається на адресу, зазначену платником податків у скарзі, а у разі не зазначення такої адреси - на податкову адресу платника податків.
Керівник контролюючого органу (заступник керівника або інша уповноважена посадова особа) може прийняти рішення про продовження строку розгляду скарги платника податків понад двадцяти денний строк, визначений в пункті 2 цього розділу, але не більше шістдесяти календарних днів, та письмово повідомити про це платника податків до закінчення строку, визначеного в пункті 2 цього розділу.
Якщо вмотивоване рішення за скаргою платника податків не надсилається платнику податків протягом двадцяти денного строку або протягом строку, продовженого за рішенням керівника контролюючого органу (заступника керівника або іншої уповноваженої посадової особи), така скарга вважається повністю задоволеною на користь платника податків з дня, що настає за останнім днем зазначених строків.
Скарга вважається також повністю задоволеною на користь платника податків, якщо рішення керівника контролюючого органу (заступника керівника або іншої уповноваженої посадової особи) про продовження строків її розгляду не було надіслано платнику податків до закінчення двадцяти денного строку.
За змістом п.1-3 розділу 8 Порядку за результатами проведення процедури адміністративного оскарження контролюючим органом приймається рішення. Рішення оформляються на бланку контролюючого органу, який розглянув скаргу.
Під час процедури адміністративного оскарження обов'язок доведення того, що будь-яке нарахування, здійснене контролюючим органом, або інше рішення контролюючого органу є правомірним, покладається на контролюючий орган. Під час розгляду матеріалів скарги платника податків в ході адміністративного оскарження враховуються податкові консультації, а також узагальнюючі податкові консультації, надані такому платнику податків контролюючим органом, з урахуванням положень статті 53 глави 3 розділу II Податкового кодексу України.
Розділом 9 Порядку «Зміст рішення про результати розгляду скарги та його вручення», передбачено наступне.
Контролюючий орган у разі розгляду скарги перевіряє правомірність та обґрунтованість рішення, що оскаржується, та приймає рішення про результати розгляду скарги.
Рішення про результати розгляду скарги складається із вступної, описової, мотивувальної і резолютивної частин:
1) у вступній частині рішення зазначаються: найменування платника податків - юридичної особи або прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податків; дата отримання скарги (дата і номер визначаються за даними реєстраційної картки або журналу реєстрації вхідної кореспонденції);
2) описова частина рішення має містити: дату і номер рішення контролюючого органу, яке було оскаржено платником податків; вимоги, зазначені у скарзі платника податків, та стислий зміст його позиції; стислий виклад обставин, встановлених перевіркою, та докази, на яких ґрунтуються висновки контролюючого органу;
3) у мотивувальній частині рішення вказуються: результати дослідження матеріалів скарги та обставини, з урахуванням яких приймається рішення; пропозиції (у разі наявності) представника центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, представника центрального органу виконавчої влади, який реалізує державну регуляторну політику, представника Ради бізнес-омбудсмена; мотиви, з яких відхиляються вимоги чи заперечення платника податків, пропозиції центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, представника центрального органу виконавчої влади, який реалізує державну регуляторну політику, представника Ради бізнес-омбудсмена, за умови, що такі пропозиції були надані контролюючому органу за 5 робочих днів до граничної дати прийняття рішення за скаргою платника податків; або мотиви, з яких висновки контролюючого органу, викладені в оскаржуваному рішенні, скасовуються повністю чи частково; посилання на норми Податкового кодексу України та інші нормативно-правові акти, якими обґрунтовано рішення про результати розгляду скарги;
4) у резолютивній частині рішення зазначається висновок про повне чи часткове задоволення скарги або про залишення скарги без задоволення.
У рішенні про результати розгляду скарги також зазначається про право особи, яка подала скаргу, у разі її незгоди з прийнятим рішенням оскаржити таке рішення до контролюючого органу вищого рівня у строки, визначені законодавством, або в судовому порядку.
Рішення за результатами розгляду скарги платника податків приймає керівник контролюючого органу (заступник керівника). Оригінал рішення після зазначення реєстраційного номера вихідної кореспонденції надсилається (надається) платнику податків.
Таким чином, розглядаючи даний позов, суд приходить до висновку, що оскаржуване рішення ДПС України про результати розгляду скарги було прийняте у відповідності до зазначених вище норм законодавства. В свою чергу, ДПС України, як суб'єкт владних повноважень, наділений правом для прийняття рішення про результати розгляду скарги.
При цьому, невірність суджень посадових чи службових осіб контролюючого органу при застосуванні норм Податкового кодексу України, зроблених ними на основі фактичних даних, на думку суду, не може бути достатньою підставою для висновку про порушення прав чи інтересів платника, який в цьому випадку не позбавлений права оскаржити в судовому порядку визначені йому відповідним рішенням контролюючого органу суми грошових зобов'язань.
Аналогічна позиція викладена в ухвалі Вищого адміністративного суду України від 30.06.2015 № К/800/22558/14 та в постанові Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 10.08.2020 у справі № 640/6528/19 (№ К/9901/34018/19).
Крім того, відповідно до правової позиції, викладеної у Постанові Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 12.06.2018 у справі № 826/4406/16(№ К/9901/454/17), вирішуючи спір, суд повинен пересвідчитись у наявності у особи, яка звернулась за судовим захистом, відповідного права або охоронюваного законом інтересу, встановити, чи є відповідне право або інтерес порушеним (встановити факт порушення), а також визначити чи відповідає обраний позивачем спосіб захисту порушеного права тим, що передбачені законодавством, та чи забезпечить такий спосіб захисту відновлення порушеного права позивача. Тобто, обов'язковою умовою судового захисту є наявність порушених прав та охоронюваних законом інтересів безпосередньо позивача з боку відповідача, зокрема, наявність у особи, яка звернулася з позовом, суб'єктивного матеріального права або законного інтересу, на захист якого подано позов.
В зв'язку із тим, що оскаржуване рішення ДПС України про результати розгляду скарги не породжує само по собі настання юридичних наслідків для позивача, суд вважає, що скасування даного рішення не є належним способом захисту порушеного права, а тому суд дійшов до висновку про відсутність підстав для задоволення позовних вимог в цій частині.
Частиною третьою статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Згідно з частиною першою статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України, розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
Відповідно до частин першої, другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Суд, відповідно до статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України, оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності.
Згідно з частинами першою та третьою статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа. При частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб'єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.
Отже, з огляду на задоволення позовних вимог в частині визнання протиправною та скасування вимоги про сплату боргу (недоїмки) №0001590502 від 01.04.2020 та визнання протиправним та скасування рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску №0001580502 від 01.04.2020 існують підстави для покладення на Офіс великих платників податків ДПС витрат позивача на оплату судового збору у розмірі 21 020, 00 грн.
Керуючись статтями 2, 6, 8, 9, 77, 243 - 246, 257 - 263 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -
1. Адміністративний позов Акціонерного товариства «ПЕРШИЙ УКРАЇНСЬКИЙ МІЖНАРОДНИЙ БАНК» - задовольнити частково.
2.Визнати протиправною та скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) №0001590502 від 01.04.2020;
3. Визнати протиправним та скасувати рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску №0001580502 від 01.04.2020;
4. У задоволенні іншої частини позовних вимог відмовити.
5. Присудити за рахунок бюджетних асигнувань Офісу великих платників податків ДПС на користь Акціонерного товариства «ПЕРШИЙ УКРАЇНСЬКИЙ МІЖНАРОДНИЙ БАНК» понесені ним витрати по сплаті судового збору у розмірі 21 020, 00 грн (двадцять одна тисяча двадцять гривень нуль копійок).
Рішення суду набирає законної сили в строк і порядку, передбачені статтею 255 Кодексу адміністративного судочинства України.
Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку шляхом подачі апеляційної скарги протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Відповідно до підпункту 15.5 пункту 15 Розділу VII «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України в редакції Закону № 2147-VIII до дня початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи апеляційні та касаційні скарги подаються учасниками справи до або через відповідні суди, а матеріали справ витребовуються та надсилаються судами за правилами, що діяли до набрання чинності цією редакцією Кодексу.
Суддя Є.В. Аблов
Позивач: Акціонерне товариство «ПЕРШИЙ УКРАЇНСЬКИЙ МІЖНАРОДНИЙ БАНК» (04070, Київ, вул.Андріївська, 4, код ЄДРПОУ 14282829)
Відповідач-1: Офіс великих платників податків ДПС (04119, Київ, вул.Дегтярівська, 11Г, код ЄДРПОУ 43141471)
Відповідач-2: Державна податкова служба України (04053, Київ, Львівська площа, 8, код ЄДРПОУ 43005393)