20 січня 2021 року м. Львів справа №380/2377/20
Львівський окружний адміністративний суд в складі:
головуючого-судді Карп'як О.О.,
секретар судового засідання Винник В.М.,
за участю:
представника позивача - Кріль О.М.,
представника відповідача - Чубак Н.В.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду в м. Львові справу за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень та податкової вимоги,-
До суду надійшла позовна заява ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 ) до Головного управління ДПС у Львівській області (79003, м. Львів, вул. Стрийська, 35) про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень та податкової вимоги, в якій просить суд:
- визнати протиправними і скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Львівській області від 28.02.2018 року № 0082591311 про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб на 55 233,30 грн. та за штрафними санкціями 13 808,33 грн.;
- визнати протиправними і скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Львівській області від 28.02.2018 року № 00830313111 про збільшення суми грошового зобов'язання з військового збору на 4 602,78 грн. та за штрафними санкціями 1 150,70 грн.;
- визнати протиправною і скасувати податкову вимогу від 02.05.2018 року № 47043-17.
Ухвалою суду від 24 березня 2020 року прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження у справі в порядку спрощеного позовного провадження з повідомленням (викликом) сторін.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначає, що згідно рішення Львівського окружного адміністративного суду від 06.02.2019 року податковий борг позивача з податку на доходи фізичних осіб в сумі 81 434, 46 грн., виник на підставі податкових повідомлень - рішень Головного управління ДПС у Львівській області від 28.02.2018 року № 0082591311, № 00830313111 винесених на підставі акту про результати перевірки № 357/13-01-13-11/ НОМЕР_1 від 13.02.2018 року. Позивач стверджує, що про оскаржувані податкові повідомлення - рішення контролюючого органу та податкову вимогу від 02 травня 2018 року № 47043-17 стало відомо після ознайомлення з матеріалами справи його представником 12.02.2020 року. Вважає, прийняті податкові повідомлення-рішення та податкову вимогу незаконними та необґрунтованими, оскільки в загальну суму боргу, яка була прощена ПАТ «ВіЕсБанк» за кредитним зобов'язанням, було включено основну суму боргу, проценти та штрафні санкції які не є додатковим благом та не включається до розрахунку загального (річного) доходу. Також позивач зазначає, що у встановленому порядку не було повідомлено про жодне прощення (анулювання) кредитного боргу та про відповідні обов'язки податкового агента, то такі обов'язки повинен виконати кредитор - ПАТ «ВіЕс Банк». Крім того позивач вказує, що жодного наказу про проведення відповідної перевірки позивач не отримував, про проведення такої із зазначенням дати та місця проведення його попереджено не було, що свідчить про незаконність даної перевірки та її наслідків.
Представник позивача в судовому засіданні позовні вимоги підтримала повністю з підстав викладених у позовній заяві.
Відповідач щодо задоволення позову заперечив з підстав, викладених у відзиві на позовну заяву. Суть заперечень полягає у правомірності оскаржених податкових повідомлень-рішень та повноті проведення перевірки. На повідомлення - виклики ГУ ДФС у Львівській області від 07.09.2017 року за № 13506 та від 25.10.2017 № 18488 з питань декларування доходів громадян від отриманого додаткового блага у 2016 році фізичною особою - платником податків ОСОБА_1 , не надано жодних документів, щодо отриманого доходу у вигляді додаткового блага. Відповідно до листів ПАТ «ВіЕс Банк» від 06.07.2017 року за № 03-1/10199 та листа ПАТ «ВіЕс Банк» від 18.10.2016 року № 09-4/17747 фізичній особі - платнику податків ОСОБА_1 , прощено борг (тіло кредиту) згідно кредитного договору № KF40849 від 25.09.2006 року в ІV квартал 2016 року в сумі 306 851, 67 грн., що відображено в «Податковому розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку» (форма 1ДФ) за ознакою доходу « 126». Таким чином банк виконав всі законодавчі передумови для нарахування та сплати позивачем податку з доходів фізичних осіб з сум прощеної кредитної заборгованості. Фізична особа ОСОБА_1 , податкову декларацію про майновий стан і доходи до контролюючих органів за 2016 рік не подавав, доходи, отримані у вигляді додаткового блага за 2016 рік не декларував, податок на доходи фізичних осіб та військовий збір від доходу у вигляді додаткового блага за 2016 рік не сплачував. З огляду на викладене, вважає, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийнято на підставі та в межах встановлених законом.
В судовому засіданні представник відповідача проти позову заперечила з підстав викладених у відзиві на позовну заяву, просила відмовити у задоволенні позову повністю.
Суд, заслухавши вступне слово учасників справи, з'ясувавши обставини, на які учасники справи посилаються як на підставу своїх вимог та заперечень, дослідивши докази, якими вони обґрунтовуються, встановив наступне.
Начальником ГУ ДФС у Львівській області прийнято наказ від 23 січня 2018 №363, яким призначено проведення документальної позапланову невиїзну перевірку фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) з питань дотримання вимог податкового законодавства, своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів за період з 01.01.2016 по 31.12.2016 року тривалістю 5 робочих днів з 06.02.2018 року.
З метою повідомлення ОСОБА_1 про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ГУ ДФС у Львівській області направлено позивачу за адресою: АДРЕСА_2 , проте не вручено останньому з причин закінчення терміну зберігання поштового відправлення (а.с.99).
Головним управлінням ДФС у Львівській області, проведена документальна позапланова невиїзна перевірка, щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати до бюджет податку на доходи фізичних осіб фізичною особою ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) за період з 01.01.2016 по 31.12.2016, за результатами якої складений акт № 357/13-01-13-11/ НОМЕР_1 від 13.02.2018 року (а.с. 11-20).
Згідно висновку, викладеного в акті, під час перевірки було встановлено порушення:
абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164, підпункту 167.1 ст.167 Податкового кодексу України, від 02.12.2010 року № 2755- VІ із змінами та доповненнями донараховано податок на доходи фізичних осіб за 2016 рік на загальну суму 55233, 30 грн.;
підпункту 1.2, підпункту 1.3, підпункту 1.5, підпункту 1.6, пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ кодексу, підпункту 168.1.1, підпункту 168.1.2 пункту 168.1. ст. 168 Закону України від 28.12.2014 р., № 71- VII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» в результаті чого донараховано військового збору за 2016 рік на загальну суму 4602, 78 грн.
На підставі акту перевірки Головним управлінням ДФС у Львівській області були винесені:
- податкове повідомлення-рішення від 28.02.2018 року № 0082591311, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичним особами за результатами річного декларування на 69041,63 грн., в тому числі за податковим зобов'язанням - 55233,30 грн; за штрафними санкціями - 13808, 33 грн. (а.с. 9);
- податкове повідомлення-рішення від 28.02.2018 року № 0083031311, яким збільшено суму грошового зобов'язання з військового збору, що сплачується фізичною особою за результатами річного декларування на 5753,48 грн., в тому числі за податковим зобов'язанням - 4602,78 грн; за штрафними санкціями - 1150,7 грн. (а.с. 10).
Фактичною підставою прийняття вказаних податкових повідомлень-рішень стали висновки відповідача про те, що оскільки кредитором (банком) позивача здійснено прощення (анулювання) основної суми боргу (кредиту), з метою оподаткування така сума анульованого боргу вважається додатковим благом та включається до загального місячного оподатковуваного доходу і є підставою для подання декларації про майновий стан та сплати військового збору.
Відповідачем 02 травня 2018 року було винесено податкову вимогу форми «Ф» від 05 травня 2018 року № 47043-17.
Як встановлено судом, між Публічним акціонерним товариством «ВіЕс Банк» (Банк) та ОСОБА_1 (Позичальник) було укладено договір про погашення заборгованості від 30.09.2016 року.
Згідно п.2 Договору визначено, що позичальник бере на себе зобов'язання не пізніше 30 вересня 2016 року здійснити погашення заборгованості по кредитному договорі № KF40849 від 25 вересня 2006 року в сумі 16 140, 00 доларів США.
У випадку надходження не пізніше 30 вересня 2016 року коштів в сумі 16 140, 00 доларів США Банк бере на себе зобов'язання звільнити Позичальника від обов'язку погашення залишку заборгованості по кредитному договорі KF40849 від 25 вересня 2006 року.
Згідно повідомлення ПАТ «ВіЕс Банк» від 18.10.2016 № 09-4/17747, про подання податкової декларації, отриманого позивачем 27.10.2016 року, повідомлено наступне:
«Як Вам відомо, 30 вересня 2016 року між Вами та ПАТ ««ВіЕс Банк» укладено договір про погашення заборгованості по кредитному договорі № KF40849 від 25 вересня 2006 року. Відповідно до умов вищевказаного договору, Банком частково анульовано кредитний борг 42305, 36 дол. США (сорок дві тисячі триста п'ять доларів США 36 центів, у тому числі 38390, 05 дол. США кредиту та 3915,31 дол. США - відсотків).
Суму анульованого боргу включено до податкового розрахунку суми доходу нарахованого (сплаченого) на Вашу користь, за підсумками звітного періоду, у якому такий бог було анульовано саме: тіла кредиту 306 851, 67 грн., за офіційним курсом НБУ 7,993 станом на 01.01.2014 року та відсотків в сумі 100 949, 19 за офіційним курсом НБУ 25,783191 станом на 18.10.2016 року.
У зв'язку з цим, на підставі підпункту «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України, Вам необхідно сплатити податок з таких доходів та відобразити їх у річній податковій декларації.
Додатково повідомлено, що відповідно до чинного законодавства термін подання річної податкової декларації за звітний рік - до 01 травня 2017 року наступного за звітним».
На запит ГУ ДПС у Львівській області від 09.10.2020 № 40189/10/13-01-05-03-05 АТ «Таскомбанк» (правонаступником ПАТ «ВіЕс Банк») листом від 30.10.2020 року №25955/29 повідомило наступне:
«Відповідно до рішення Засідання Правління №25 від 02 серпня 2016 року та Розпорядження від 18.10.2016 року № 180 банком було здійснено анулювання (прощення) частини боргу ОСОБА_1 (податковий номер НОМЕР_1 ) за кредитним договором № KF40849 від 25 вересня 2006 року в сумі 306 8151, 67 грн. - тіло кредиту.
У зв'язку з чим у податковій звітності за формою 1-ДФ ПАТ «ВіЕс Банк» було відображено суму анульованого основного боргу (кредиту) в розмірі 306 851, 67 грн., за 4 кв. 2016 року по громадянину ОСОБА_1 (податковий номер НОМЕР_1 ) з ознакою доходу « 126- дохід, отриманий платником податку як додаткове благо».
ПАТ «ВіЕс Банк» відповідно до вимог підпункту «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України, повідомив вказану фізичну особу про прощення (анулювання) боргу шляхом надання листом відь18.10.2016 № 09-4/17747 з повідомленням про вручення.
Крім цього, зазначаємо що протягом дії кредитного договору KF40849 від 25 вересня 2006 року валюта зобов'язання не змінювалась.»
Даючи правову оцінку обставинам вказаної справи, суд зважає на наступне.
Відповідно до статті 19 Конституції України правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством. Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства визначено положеннями Податкового кодексу України.
Згідно з підпунктами 163.1.1 та 163.1.2 пункту 163.1 статті 163 Податкового кодексу України об'єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).
Відповідно до абзацу другого пункту 164.1 статті 164 Податкового кодексу України загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
Підпунктом 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначено, що дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні.
За правилами підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу).
Відповідно до підпункту 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України додаткові блага - це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов'язаний з виконанням обов'язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).
Перелік додаткових благ, які включаються до оподатковуваного доходу, встановлений підпунктом 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України є вичерпним.
Так, відповідно до підпункту «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України (в редакції, чинній з 01.01.2015) до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов'язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов'язаний виконати всі обов'язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.
Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов'язань» № 321-VIII від 09.04.2015, положення якого набрали чинності 07.05.2015, підрозділ 1 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України доповнено пунктом 8, у відповідності з яким не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов'язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 1 січня 2014 року.
Дія абзацу першого цього пункту поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися починаючи з 1 січня 2015 року.
Отже, з метою оподаткування доходи, отримані платником податку у вигляді основної суми боргу (кредиту), прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним із процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, та суми прощеної (анульованої) кредитором у розмірі різниці, розрахованої відповідно до пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, слід розглядати окремо.
За змістом наведених положень у разі якщо кредитором (банком) здійснено анулювання (прощення) основної суми боргу (кредиту), а не суми у розмірі різниці, розрахованої кредитором відповідно до пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, то з метою оподаткування сума такого анульованого боргу вважається додатковим благом і включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу у відповідності до підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідної суми податку.
Наведені норми також вказують на те, що основна сума боргу (кредиту) платника податку прощена (анульована) кредитором за його самостійним рішенням є доходом такого платника. Визначальною ознакою доходу платника податку, як об'єкта та бази оподаткування податком з доходу фізичних осіб, в тому числі у вигляді додаткового блага, є приріст показників фінансового та/або майнового стану платника податку.
При прощенні (анулюванні) заборгованості особа одержує економічну вигоду у вигляді збереження активів у силу припинення належного кредитору права вимоги та кореспондуючого цій вимозі обов'язку боржника витрачати кошти на погашення заборгованості за кредитом.
Крім того, кредитор в свою чергу має належним чином повідомити платника податку - боржника про анулювання (прощеного) боргу (рекомендованим листом з повідомленням про вручення, шляхом укладення відповідного договору, шляхом надання повідомлення боржнику під підпис особисто) та включити суму анульованого (прощеного) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку. Боржник (платник податків), який отримав додаткове благо у вигляді прощення (анулювання) суми основного боргу за кредитом та який був належним чином повідомлений про прощення (анулювання) такого боргу, зобов'язаний відобразити анульовану суму боргу у складі оподатковуваного доходу з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідних сум податку, в тому числі і військового збору.
До загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включається основна сума боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, у сумі, що не перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені), прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності.
Аналогічна правова позиція вже неодноразово була викладена у постановах Верховного Суду від 24 жовтня 2018 року у справі № 826/6896/17, від 1 жовтня 2019 року № 826/4578/17, від 29 січня 2019 року № 821/707/17, від 26 березня 2020 року у справі №821/297/17.
При цьому суд вважає за необхідне звернути увагу на те, що чинне на час виникнення спірних правовідносин законодавство чітко визначало, що сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов'язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 01.01.2014 не є додатковим благом, у силу визначеного пунктом 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України правового врегулювання, однак необхідною передумовою є саме зміна валюти кредитування.
На запит ГУ ДПС у Львівській області від 09.10.2020 № 40189/10/13-01-05-03-05 АТ «Таскомбанк» (правонаступником ПАТ «ВіЕс Банк») листом від 30.10.2020 року №25955/29 повідомило, що протягом дії кредитного договору KF40849 від 25 вересня 2006 року валюта зобов'язання не змінювалась.»
Відтак, позивач помилково вважає, що до нього мають бути застосовані норми пункту 8 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, за якими сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов'язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року не є додатковим благом.
У силу визначеного пунктом 8 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" ПК України правового врегулювання необхідною передумовою застосування цієї норми є саме зміна валюти кредитування.
Доказів того, що така умова мала місце, або що позивачу відмовлено банком у застосуванні такої умови сторонами не надано, а судом не встановлено.
Такого ж правового висновку дійшов Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду у постанові від 29.01.2019 у справі № 821/707/17, від 05.11.2019 у справі № 821/465/17, від 25.03.2020 у справі № 813/3283/17, від 10.04.2020 у справі № 500/583/19.
В постанові Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 05 вересня 2018 року по справі №821/1294/17 зазначено, що «…у разі якщо кредитором (банком) здійснено анулювання (прощення) основної суми боргу (кредиту), а не суми у розмірі різниці, розрахованої кредитором відповідно до пункту 8 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, то з метою оподаткування сума такого анульованого боргу вважається додатковим благом і включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу у відповідності до підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідної суми податку…».
З огляду на встановлені судом обставини нарахування сум податку на доходи фізичних осіб та військового збору саме за прощення (анулювання) кредитором за його самостійним рішенням основної суми боргу (кредиту), відсутності доказів зміни валюти за відповідним кредитом з іноземної валюти у гривню, суд прийшов до висновку про те, що такий борг набуває статусу додаткового блага та відповідно до вимог підпункту «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку.
В силу абзацу «в» пункту 176.1 статті 176 Податкового кодексу України платники податку зобов'язані подавати податкову декларацію за встановленою формою у визначені строки у випадках, коли згідно з нормами цього розділу таке подання є обов'язковим.
Відповідно до пунктів 179.1, 179.2, 179.7 статті 179 Податкового кодексу України платник податку зобов'язаний подавати річну декларацію про майновий стан і доходи (податкову декларацію) відповідно до цього Кодексу. Відповідно до цього розділу обов'язок платника податку щодо подання податкової декларації вважається виконаним і податкова декларація не подається, якщо такий платник податку отримував доходи: від податкових агентів, які згідно з цим розділом не включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу; виключно від податкових агентів незалежно від виду та розміру нарахованого (виплаченого, наданого) доходу, крім випадків, прямо передбачених цим розділом; від операцій продажу (обміну) майна, дарування, дохід від яких відповідно до цього розділу не оподатковується, оподатковується за нульовою ставкою та/або з яких при нотаріальному посвідченні договорів, за якими був сплачений податок відповідно до цього розділу; у вигляді об'єктів спадщини, які відповідно до цього розділу оподатковуються за нульовою ставкою податку та/або з яких сплачено податок відповідно до пункту 174.3 статті 174 цього Кодексу. Фізична особа зобов'язана самостійно до 1 серпня року, що настає за звітним, сплатити суму податкового зобов'язання, зазначену в поданій нею податковій декларації.
Згідно підпункту 49.18.4 пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України податкові декларації, крім випадків, передбачених цим Кодексом, подаються за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює: календарному року для платників податку на доходи фізичних осіб - до 1 травня року, що настає за звітним, крім випадків, передбачених розділом IV цього Кодексу.
Фізичною особою - ОСОБА_1 не виконані вище наведені норми податкового законодавства.
Як встановлено в ході розгляду цієї справи, предметом перевірки податкового органу щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати до бюджету податку на доходи фізичних осіб фізичною особою ОСОБА_1 за період з 01.01.2016 по 31.12.2016 року.
За змістом встановлених обставин, судом встановлено, що фізична особа - платник податку ОСОБА_1 податкову декларацію про майновий стан і доходи до Галицької ОДПІ ГУ ДФС у Львівській області за 2016 рік подав 09.02.2017 року, як фізична особа - платник податку від отриманого доходу у вигляді додаткового блага за 2016 рік, не декларував.
Згідно повідомлення ПАТ «ВіЕс Банк» від 18.10.2016 № 09-4/17747, про подання податкової декларації, отриманого позивачем 27.10.2016 року, повідомлено наступне:
« 30 вересня 2016 року між Вами та ПАТ ««ВіЕс Банк» укладено договір прот погашення заборгованості по кредитному договорі № KF40849 від 25 вересня 2006 року. Відповідно до умов вищевказаного договору, Банком частково анульовано кредитний борг 42305, 36 дол. США (сорок дві тисячі триста п'ять доларів США 36 центів, у тому числі 38390, 05 дол. США кредиту та 3915,31 дол. США - відсотків).
Суму анульованого боргу включено до податкового розрахунку суми доходу нарахованого (сплаченого) на Вашу користь, за підсумками звітного періоду, у якому такий бог було анульовано саме: тіла кредиту 306 851, 67 грн., за офіційним курсом НБУ 7,993 станом на 01.01.2014 року та відсотків в сумі 100 949, 19 за офіційним курсом НБУ 25,783191 станом на 18.10.2016 року.
У зв'язку з цим, на підставі підпункту «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України, Вам необхідно сплатити податок з таких доходів та відобразити їх у річній податковій декларації.
Додатково повідомлено, що відповідно до чинного законодавства термін подання річної податкової декларації за звітний рік - до 01 травня 2017 року наступного за звітним».
На запит ГУ ДПС у Львівській області від 09.10.2020 № 40189/10/13-01-05-03-05 АТ «Таскомбанк» (правонаступником ПАТ «ВіЕс Банк») листом від 30.10.2020 року №25955/29 повідомило наступне:
«Відповідно до рішення Засідання Правління №25 від 02 серпня 2016 року та Розпорядження від 18.10.2016 року № 180 банком було здійснено анулювання (прощення) частини боргу ОСОБА_1 (податковий номер НОМЕР_1 ) за кредитним договором № KF40849 від 25 вересня 2006 року в сумі 306 8151, 67 грн. - тіло кредиту.
У зв'язку з чим у податковій звітності за формою 1-ДФ ПАТ «ВіЕс Банк» було відображено суму анульованого основного боргу (кредиту) в розмірі 306 851, 67 грн., за 4 кв. 2016 року по громадянину ОСОБА_1 (податковий номер НОМЕР_1 ) з ознакою доходу «126- дохід, отриманий платником податку як додаткове благо».
ПАТ «ВіЕс Банк» відповідно до вимог підпункту «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України, повідомив вказану фізичну особу про прощення (анулювання) боргу шляхом надання листом відь18.10.2016 № 09-4/17747 з повідомленням про вручення.
Крім цього, зазначаємо що протягом дії кредитного договору KF40849 від 25 вересня 2006 року валюта зобов'язання не змінювалась.»
Вказане в сукупності свідчить про те, що фізична особа - платник податків ОСОБА_1 за 2016 рік отримав дохід від ПАТ «ВіЕс Банк» у вигляді прощеного (анульованого) боргу (тіла кредиту) на суму заборгованості за кредитом 306 851, 67 грн., в результаті чого занизив за 2016 рік військовий збір на суму 4602, 78 грн.
Як вірно встановлено контролюючим органом, ОСОБА_1 за 2016 рік податкову декларацію про майновий стан і доходи до Галицької ОДПІ ГУ ДФС у Львівській області подав 09.02.2017, доходи у вигляді додаткового блага за 2016 рік не декларував, податок на доходи фізичних осіб та військовий збір від отриманого доходу у вигляді додаткового блага за 2016 рік не сплатив.
Відповідно до п.167.1 ст.167 ПК України, ставка податку становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2-167.5 цієї статті) у тому числі, але не виключно у формі: заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв'язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами.
Відповідно до пп.165.1.55 п.165.1 ст.165 ПК України, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включаються такі доходи: основна сума боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності у сумі, що не перевищує 25 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року; сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені), прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності.
Таким чином, наведеними нормами ПК прямо передбачено обов'язок платника податку відобразити суму боргу, анульовану кредитором за його самостійним рішенням до закінчення строку позовної давності, у складі загального місячного (річного) оподатковуваного доходу з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідної суми податку. Виключно у разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у визначеному пп.«д» пп.164.2.17 п.164.2 ст.164 ПК України порядку такий кредитор зобов'язаний виконати всі обов'язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом. Наведене цілком відповідає економічній сутності доходу, оскільки при списанні заборгованості особа одержує економічну вигоду у вигляді збереження активів у силу припинення належного кредитору права вимоги та кореспондуючого цій вимозі обов'язку боржника витрачати кошти на погашення заборгованості за кредитом.
Також, згідно з вимогами підпункту 1.2 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень Кодексу, об'єктом оподаткування військовим збором є доходи, визначені статтею 163 Кодексу, зокрема загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід та доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).
Відповідно до вимог підпункту 1.3 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень Кодексу ставка збору становить 1,5 відсотка від об'єкта оподаткування.
Отже, встановлені судом фактичні обставини справи свідчить про правильність висновків Акту перевірки, які беруться судом до уваги, та законність винесених на його підставі податкових повідомлень-рішень від 28 лютого 2018 року за № 0082591311 та № 0083031311 та податкової вимоги від 02.05.2018 №47043-17. Доводи позивача про те, що у встановленому порядку позивача не було повідомлено про жодні прощення (анулювання) кредитного боргу та про відповідні обов'язки податкового агента, та такі обов'язки повинен виконати кредитор - ПАТ «ВіЕс Банк» не знайшли свого підтвердження.
ПАТ «ВіЕс Банк» 18 жовтня 2016 року скеровував листа, на адресу ОСОБА_1 стосовно анульованого боргу включеного до податкового розрахунку суми доходів частини (сплаченого) за підсумками звітного періоду та повідомлення про подання річної податкової декларації за звітний рік.
Відповідно до повідомлення про вручення поштового відправлення (а.с.49), лист був отриманий позивачем 27.10.2016 року.
Надаючи оцінку доводам позивача щодо порушення процедури проведення перевірки з підстав неотримання наказу суд дійшов до наступних висновків.
Відповідно до пункту 61.1. статті 61, статті 94 Податкового кодексу України в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин, (далі - ПК України) податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом.
Згідно з абзацом 1 підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Відповідно до абзацу 4 підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.
Згідно з абзацом 6 підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу.
У статті 79 ПК визначені особливості проведення документальної невиїзної перевірки.
Відповідно до пункту 79.1 статті 79 ПК України документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.
Згідно з пунктом 79.2 ПК України документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови надіслання платнику податків рекомендованим листом із повідомленням про вручення або вручення йому чи його уповноваженому представнику під розписку копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.
Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.
Згідно з пунктом 42.2 статті 42 ПК України документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).
Відповідно до пункту 79.3 статті 79 ПК України присутність платників податків під час проведення документальних невиїзних перевірок не обов'язкова.
Згідно з підпунктом 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 ПК України платник податків має право бути присутнім під час проведення перевірок та надавати пояснення з питань, що виникають під час таких перевірок, ознайомлюватися та отримувати акти (довідки) перевірок, проведених контролюючими органами, перед підписанням актів (довідок) про проведення перевірки, у разі наявності зауважень щодо змісту (тексту) складених актів (довідок) підписувати їх із застереженням та подавати контролюючому органу письмові заперечення в порядку, встановленому цим Кодексом.
Аналізуючи зазначені норми закону, суд дійшов таких висновків.
Предметом документальної перевірки є, зокрема, своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів.
Документальна невиїзна перевірка проводиться в приміщенні контролюючого органу без обов'язкової присутності платника податку, у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених цим Кодексом, зокрема у статті 78 Податкового кодексу України.
Норми, що регулюють порядок та підстави проведення документальної невиїзної перевірки, не передбачають процедури допуску посадових осіб контролюючого органу до перевірки. Так, позапланова невиїзна документальна перевірка проводиться на підставі рішення керівника податкового органу, оформленого наказом, та за умови надіслання платникові податків рекомендованим листом із повідомленням про вручення копії наказу про призначення перевірки та інформації про дату початку та місце проведення перевірки.
Документальна невиїзна перевірка здійснюється без обов'язкової участі платника податків, проте платник податків має право брати участь під час її проведення, у зв'язку з чим повинен бути ознайомлений з наказом про перевірку, інформацією про дату початку та місце проведення перевірки, у встановлений законом спосіб до її початку.
У разі якщо платник отримує інформацію щодо призначення невиїзної перевірки після її закінчення та оформлення, то він не в змозі висловити свою незгоду із правомірністю призначення щодо нього податкової перевірки до початку її проведення, а також реалізувати свої права, передбачені підпунктами 17.1.2, 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 ПК, на представлення своїх інтересів в контролюючих органах, бути присутнім під час проведення перевірок та надавати пояснення з питань, що виникають під час таких перевірок, ознайомлюватися та отримувати акти (довідки) перевірок, проведених контролюючими органами, перед підписанням актів (довідок) про проведення перевірки, у разі наявності зауважень щодо змісту (тексту) складених актів (довідок) підписувати їх із застереженням та подавати контролюючому органу письмові заперечення в порядку, встановленому цим Кодексом.
Тому, питання правомірності призначення та/або проведення невиїзної документальної перевірки має вирішуватись судом незалежно від того, чи відбулася невиїзна документальна перевірка на час розгляду справи та чи прийнято як її наслідок податкове повідомлення-рішення.
Право на судовий захист відображене і у частині першій статті 5 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до якої кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб'єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси.
Завданням адміністративного судочинства є ефективний захист прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб'єктів владних повноважень. Відповідно, у випадку звернення зацікавленої особи з позовом до суду, адміністративний суд повинен надати правову оцінку діям суб'єкта владних повноважень при прийнятті того чи іншого рішення та перевірити його відповідність критеріям правомірності, які пред'являються до рішень суб'єктів владних повноважень та які закріплені у статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України.
Враховуючи наведене, незалежно від того, чи проведена невиїзна документальна перевірка та чи прийнято як її наслідок податкове повідомлення-рішення, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо призначення та/або проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність такого податкового повідомлення-рішення.
Водночас процедурні порушення під час призначення та/або проведення перевірки контролюючим органом не можуть сприйматися як безумовне свідчення протиправності податкових повідомлень-рішень, прийнятих за результатами документальної невиїзної перевірки. Вчинені контролюючим органом процедурні порушення під час призначення та проведення зазначеної перевірки підлягають оцінці і з огляду на те, наскільки вони вплинули на можливість платника податків захистити свої права, зокрема, щодо надання відомостей контролюючому органу задля правильного установлення обставин та обґрунтованості висновків, та чи призвели установлені процедурні порушення до необґрунтованості чи помилковості висновків контролюючого органу.
Така позиція суду касаційної інстанції узгоджується з позицією Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду, викладеною у постанові від 21.02.2020 у справі № 826/17123/18 (провадження № К/9901/25669/19).
Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів Касаційного адміністративного суду у цій постанові сформулював правовий висновок, відповідно до якого незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства. Суд зазначив, що така правова позиція відповідає завданням та основним засадам адміністративного судочинства, закріпленим у статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України.
Начальником ГУ ДФС у Львівській області прийнято наказ від 23 січня 2018 №363, яким, зокрема, наказано провести документальну позапланову невиїзну перевірку фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) з питань дотримання вимог податкового законодавства, своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів за період з 01.01.2016 по 31.12.2016 року тривалістю 5 робочих днів з 06.02.2018 року.
З метою повідомлення ОСОБА_1 про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ГУ ДФС у Львівській області направлено позивачу за адресою: АДРЕСА_2 , проте не вручено останньому з причин закінчення терміну зберігання поштового відправлення (а.с.99).
Позивач в позовній заяві заперечує ним отримання наказу про перевірку до її початку.
Суд вважає такі доводи необґрунтованими, зважаючи на те, що наявний письмовий доказ, який підтверджує надіслання ОСОБА_1 наказу від 23 січня 2018 №363 «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ФО ОСОБА_1 ».
Згідно з ч. 1 ст. 9 КАС України, розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
Відповідно до ч. 1 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
За таких обставин, податкові повідомлення - рішення від 28 лютого 2018 року за № 0082591311 та № 0083031311 та податкова вимога від 02 травня 2018 року № 47043-17 прийняті відповідачем у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України, в зв'язку з чим визнанню протиправними та скасуванню не підлягають.
Відповідно до частини першої та другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
У таких справах суб'єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.
Відповідач виконав покладений на нього вказаною нормою обов'язок. Відповідно відсутні підстави для визнання протиправними та скасування винесених відповідачем податкових повідомлень-рішень та податкової вимоги.
За таких обставин, виходячи з системного аналізу положень законодавства України, доказів, наявних в матеріалах справи, суд дійшов висновку про наявність підстав для відмови у задоволенні позовних вимог ОСОБА_1 .
У зв'язку з відмовою у задоволенні позовних вимог, судові витрати відносяться на позивача.
Керуючись ст.ст. 19-21, 72-77, 242-246, 255, 293, 295, підп.15.5 п.15 Перехідних положень КАС України, суд, -
У задоволенні позову відмовити повністю.
Судові витрати стягненню не підлягають.
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Апеляційна скарга на рішення суду подається через Львівський окружний адміністративний суд протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Повний текст рішення складено 25 січня 2021 року.
Суддя Карп'як Оксана Орестівна