13 січня 2021 року
м. Київ
справа № 808/4413/14
адміністративне провадження № К/9901/38149/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Блажівської Н.Є.,
суддів: Білоуса О.В., Желтобрюх І.Л.,
розглянувши у письмовому провадженні касаційну скаргу Вільнянської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області
на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 21 лютого 2017 року (суддя Семененко М.О.)
та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 08 червня 2017 року (головуючий суддя: Ясенова Т.І., судді: Суховаров А.В., Головко О.В.)
у справі позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1
до Вільнянської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області
про визнання протиправною та скасування вимоги,
1. ІСТОРІЯ СПРАВИ
1.1. Короткий зміст позовних вимог
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (надалі також - Позивач, ФОП ОСОБА_1 ) звернувся до суду з позовом до Вільнянської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області (надалі також - Відповідач, скаржник), в якому просив визнати протиправною та скасувати вимогу Державної податкової інспекції у Запорізькому районі м. Запоріжжя Головного управління Міндоходів у Запорізькій області про сплату боргу (недоїмки) від 12 травня 2014 року №Ф-168У.
Обґрунтовуючи позовні вимоги Позивач зазначив, що частина визначеної у вимозі суми заборгованості зі сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування вже стягнута у виконавчому провадженні №37277958 ВДВС Запорізького РУЮ за вимогою №Ф-110 від 1 березня 2013 року, сформованою управлінням ПФУ в Запорізькому районі Запорізької області. Разом з тим, Позивач здійснює часткове погашення боргу за зведеним виконавчим провадженням ВП №39391181. Також, вказував на те, що виставлення вимог про сплату боргу кожного звітного періоду на загальну суму боргу, без урахування попередніх вимог, є порушенням чинного законодавства.
1.2. Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій
Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 21 лютого 2017 року, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 08 червня 2017 року, позов задоволено. Визнано протиправною та скасовано вимогу Державної податкової інспекції у Запорізькому районі м. Запоріжжя Головного управління Міндоходів у Запорізькій області про сплату боргу (недоїмки) від 12 травня 2014 року №ф-168у.
Ухвалюючи рішення про задоволення позовних вимог суди першої та апеляційної інстанцій дійшли висновку, що спірна вимога не сформована на підставі даних облікової картки платника.
Визначаючись щодо позовних вимог суди також виходили з того, що недоїмка зі сплати єдиного внеску, зазначена у спірній вимозі від 12 травня 2014 року, виникла у минулих звітних періодах (у 2012 році) та обліковувалась у встановленому порядку органом Пенсійного фонду України, яким вживались заходи щодо стягнення сум недоїмки за єдиним внеском.
Суди врахували, що сума збільшення боргу Позивача зі сплати єдиного внеску протягом наступного базового звітного періоду з терміном сплати 30 травня 2014 року склала 2486,62 грн, а тому зробили висновок, що переведення Позивача як платника єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування на облік до податкового органу не є підставою для формування контролюючим органом вимоги на всю суму боргу без урахування виконавчих документів щодо стягнення заборгованості за єдиним внеском.
1.3. Короткий зміст касаційної скарги та відзиву на неї
Не погоджуючись з рішенням судів першої та апеляційної інстанцій, Відповідач звернувся з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просив їх скасувати та ухвалити нове судове рішення про відмову у задоволенні позову повністю.
Позивач правом подання відзиву на касаційну скаргу не скористався.
2. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПОПЕРЕДНІХ ІНСТАНЦІЙ
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що ДПІ у Запорізькому районі ГУ Міндоходів у Запорізькій області 12 травня 2014 року було складено та направлено Позивачу вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф168-у, якою Позивача зобов'язано протягом 10 дів з дня отримання вимоги сплатити суми недоїмки за єдиним внеском на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, штрафів та пені в сумі 10410,22 грн, з яких 10410,22 грн - недоїмка, 0,00 грн - штрафи та 0,00 грн - пеня.
3. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
3.1. Доводи Відповідача (особи, яка подала касаційну скаргу)
У касаційні скарзі Відповідач наполягає, що при винесенні спірної вимоги контролюючий орган діяв відповідно до положень Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування», а спірну вимогу про сплату боргу сформовано на підставі даних облікової картки платника за встановленою формою відповідно до положень пунктів 6.3, 6.4 Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування.
Зауважує, що подання до органу виконавчої служби вимоги тільки на суму зростання боргу у разі збільшення суми боргу згідно з нормою пункту 6.9 Інструкції виключає повторність стягнення заборгованості за єдиним внеском.
4. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
4.1. Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанцій
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам касаційної скарги, а також виходячи з меж касаційного перегляду справи, визначених статтею 341 КАС України, колегія суддів зазначає таке.
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до змісту частини першої статті 2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб'єктів владних повноважень.
Частиною першою статті 6 КАС України закріплено, що суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого, зокрема, людина, її права та свободи визначаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави.
Згідно з частиною другою наведеної статті, суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини (надалі - ЄСПЛ).
Спеціальним законодавчим актом, який регулює спірні правовідносини, є Закон України від 8 липня 2010 року № 2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" (надалі - Закон №2464-VI), який підлягає застосуванню у редакції на час виникнення спірних правовідносин.
Згідно з частиною четвертою статті 8 Закону №2464-VI порядок нарахування, обчислення і сплати єдиного внеску визначається цим Законом, в частині адміністрування - Податковим кодексом України, та прийнятими відповідно до них нормативно-правовими актами центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.
Пунктом 6 частини першої статті 1 Закону №2464-VI визначено, що недоїмка - сума єдиного внеску, своєчасно не нарахована та/або не сплачена у строки, встановлені цим Законом, обчислена органом доходів і зборів у випадках, передбачених цим Законом.
Відповідно до частини четвертої статті 25 Закону №2464-VI орган доходів і зборів у порядку, за формою та у строки, встановлені центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, надсилає платникам єдиного внеску, які мають недоїмку, вимогу про її сплату. Вимога про сплату недоїмки є виконавчим документом.
Наказом Міністерства доходів і зборів України від 9 вересня 2013 року №455, який зберігав чинність на час спірних правовідносин, було затверджено Інструкцію про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування (надалі за текстом - Інструкція №455). Цей наказ в подальшому втратив чинність на підставі Наказу Міністерства фінансів від 20 квітня 2015 року №449.
Вказана Інструкція №455 визначала процедуру нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, нарахування і сплати фінансових санкцій, стягнення заборгованості зі сплати страхових коштів органами доходів і зборів на час виникнення спірних правовідносин у даній справі.
Відповідно до пунктів 6.1, 6.2 Інструкції №455 до платників, які несуть обов'язок нараховувати, обчислювати та сплачувати єдиний внесок застосовуються заходи стягнення та впливу. Суми недоїмки стягуються з нарахуванням пені та застосуванням штрафів.
Пунктами 6.3, 6.4 Інструкції №455 передбачено надіслання платникам органами доходів і зборів вимоги про сплату недоїмки у випадку, зокрема, якщо платник має на кінець календарного місяця недоїмку зі сплати єдиного внеску та борги зі сплати фінансових санкцій.
У цьому випадку платникам фізичним особам-підприємцям вимога надсилається протягом п'ятнадцяти робочих днів, наступних за календарним місяцем, у якому виникла або зросла недоїмка зі сплати єдиного внеску (заборгованість зі сплати фінансових санкцій).
Вимога формується на підставі даних особових рахунків платників на суму боргу, що перевищує 10 гривень.
Вимога про сплату недоїмки є виконавчим документом.
Вимога про сплату боргу формується на підставі актів документальних перевірок, звітів платника про нарахування єдиного внеску та облікових даних з карток особових рахунків платників за формою згідно з додатком 4 до цієї Інструкції (для платника - юридичної особи) або за формою згідно з додатком 5 до цієї Інструкції (для платника - фізичної особи).
За змістом реквізитів форми вимоги про сплату боргу згідно з додатком 5 до Інструкції №455 сума боргу зазначається у розрізі суми недоїмки, штрафів та пені окремими сумами.
Висновки про задоволення позовних вимог суди попередніх інстанцій обґрунтовували, насамперед, невідповідністю визначеної у спірній вимозі заборгованістю даним облікової картки платника, чим встановлено порушення пункту 6.4 Інструкції №455.
Так, за даними дослідженої у ході судового розгляду картки особового рахунку платника станом на 12 травня 2014 року за ФОП ОСОБА_1 обліковується 10410,22 грн заборгованості за єдиним внеском, з яких: 8870,98 грн - недоїмка, 1539,24 грн - пеня.
Констатуючи невідповідність сформованої спірної вимоги на суму недоїмки 10410,22 грн (0,00 - штрафи; 0,00 - пеня) даним особового рахунку платника, суди зробили висновок, що спірна вимога всупереч пункту 6.4 Інструкції №455 не сформована на підставі даних картки особового рахунку Позивача, що також слугувало підставою для висновків судів попередніх інстанцій про задоволення позову.
Верховний Суд вважає, що суди вдалися до формального підходу в оцінці спірної вимоги на предмет відповідності визначення суми заборгованості та винесення спірної вимоги положенням чинної на час спірних правовідносин Інструкції №455.
Верховний Суд не погоджується з такими висновками судів першої та апеляційної інстанцій та вважає необхідним зазначити, що якщо спірний акт індивідуальної дії прийнято контролюючим органом у межах своєї компетенції та з його змісту можна чітко встановити його зміст (зокрема, порушення законодавства, суму заборгованості, період виникнення боргу), таке рішення суб'єкта владних повноважень може бути визнане правомірним навіть у разі, коли не дотримано окремих елементів форми спірного рішення.
Вказані судами попередніх інстанцій недоліки оформлення оскарженої вимоги не можуть бути самостійною підставою для визнання протиправним такого рішення за умови, якщо Позивачем вчинено порушення вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган.
Оскільки у спірній вимозі сума заборгованості вказана правильно, однак не містить деталізації розміру заборгованості: суми недоїмки та окремо по штрафах і пені, таку варто розцінювати як вимогу про сплату боргу з окремими дефектами, які не змінюють суті спірного рішення. При розгляді цієї категорії спорів перевага надається змісту документа порівняно з його зовнішньою формою.
Аналогічний підхід застосовано Верховним Судом у постанові від 11 вересня 2018 року у справі №826/11623/16 за подібних правовідносин.
Помилковими також є висновки судів про порушення Відповідачем норми пункту 6.9 Інструкції №455 формуванням оскарженої вимоги на всю суму боргу за єдиним внеском.
Так, відповідно до пункту 6.9 Інструкції №455 якщо протягом наступного базового звітного періоду платник наростив суми боргу, то після проходження відповідної процедури узгодження та оскарження вимога подається до органу державної виконавчої служби або до органів Державної казначейської служби України тільки на суму зростання боргу.
Закріплене у даній нормі правове регулювання визначає порядок подання саме органу державної виконавчої служби або органам Державної казначейської служби України вимоги про сплату боргу за єдиним внеском у разі збільшення заборгованості обумовлюючи подання відповідної вимоги тільки на суму зростання боргу за наслідком проходження відповідної процедури узгодження та оскарження.
Варто зауважити, що вказаною нормою не визначено порядок винесення вимоги про сплату боргу за єдиним внеском, натомість, законодавець окреслив межі подання вимоги до примусового виконання з урахуванням наступного збільшення боргу, запобігаючи у такий спосіб подвійному стягненню заборгованості.
Окрім викладеного, висновки судів першої та апеляційної інстанцій про безпідставність спірної вимоги про сплату недоїмки від 12 травня 2014 року №Ф-168У на суму 10410,22 грн також основані на тому, що органами Пенсійного Фонду, на які було покладено функції адміністрування єдиного внеску, вживались заходи щодо погашення заборгованості Позивача за єдиним внеском.
Суди виходили з того, що зазначена сума недоїмки у спірній вимозі від 12 травня 2014 року виникла у Позивача, в тому числі, у минулих звітних періодах у 2012 році.
Суди попередніх інстанцій встановили, що 1 березня 2013 року було складено вимогу від №ф-110 на суму 4572,42 грн, яку передано на виконання державній виконавчій службі (виконавче провадження №37277958, постанова про закінчення виконавчого провадження від 21 травня 2013 у зв'язку з фактичним повним виконанням); 3 травня 2013 року було складено вимогу №ф-110 на суму 1194,03 грн, яку передано на виконання державній виконавчій службі (постанова про відкриття виконавчого провадження ВП №39075947); отримано виконавчий лист Запорізького окружного адміністративного суду від 24 квітня 2013 року у справі №0870/5183/12 на суму 2736,42 грн, який передано на виконання державній виконавчій службі (постанова про відкриття виконавчого провадження від 13 травня 2013 року ВП№37843082). Вказане, за висновками судів попередніх інстанції, не дає підстав для формування вимоги на всю суму боргу та без урахування вказаних виконавчих документів.
Верховний Суд зазначає про передчасність таких висновків судів попередніх інстанцій без з'ясування, який період охоплює сума недоїмки за спірною вимогою та у яких сумах вказана заборгованість є предметом стягнення у межах вказаних судами виконавчих проваджень.
Слід врахувати, що відповідно до пункту 6.4 Інструкції №455 при формуванні вимоги їй присвоюється порядковий номер, який складається з трьох частин: 1 частина - літера "Ю" (вимога до юридичної особи) або "Ф" (вимога до фізичної особи), 2 частина - порядковий номер, 3 частина - літера "У" (узгоджена вимога).
Вимога формується під одним порядковим номером до повного погашення сум боргу.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, у межах виконавчих проваджень №37277958 та №39075947 перебували вимоги від 1 березня 2013 року на суму 4572,42 грн та від 3 травня 2013 року на суму 1194,03 грн за №ф-110. Натомість, предметом оскарження у даній справі є вимога контролюючого органу від 12 травня 2014 року, якій присвоєно порядковий №Ф-168У.
Отже, роблячи висновок про виникнення недоїмки з 2012 року за спірною у даній справі вимогою від 12 травня 2014 року за порядковим №Ф-168У та зазначаючи про існування виконавчих проваджень про стягнення боргу за єдиним внеском суди не перевірили чи включає оскаржена вимога недоїмку, визначену у вимогах, примусове виконання яких здійснювалось у межах вказаних виконавчих проваджень, а також залишили поза увагою недоїмку у розмірі 2736,42 грн за виконавчим листом Запорізького окружного адміністративного суду від 24 квітня 2013 року у справі №0870/5183/12 не надавши оцінки встановленим обставинам в контексті наведених норм матеріального закону, застосованих до спірних правовідносин у даній справі.
Також, у позовній заяві Позивач стверджував про погашення частинами боргу за зведеним виконавчим провадженням №39391181.
Однак, наведені доводи Позивача не отримали оцінки судів попередніх інстанцій, а обставини щодо погашення заборгованості за єдиним внеском у межах зведеного виконавчого провадження №39391181, зокрема визначеної у спірній вимозі та чи включена така до цієї вимоги, залишились поза межами перевірки судів.
Разом з тим, у позовній заяві Позивач покликався на те, що у порядку судового оскарження ним оспорюються вимоги про сплату боргу за єдиним внеском від 20 листопада 2013 року за №ф-168-у на суму 8270,34 грн (справа №808/9525/13а) та від 20 лютого 2014 року №ф-168 на суму 9275,38 грн (справа №808/2271/14а).
Так, ухвалою від 29 липня 2014 року Запорізьким окружним адміністративним судом зупинено провадження у даній справі до набрання законної сили рішенням у справі №808/2271/14.
Передумовою цього процесуального рішення суду слугувало заявлене клопотання стороною Позивача про те, що у вимогу від 12 травня 2014 року №ф-168у, яка оскаржується у цій справі, включені суми вимог, які в свою чергу оскаржені Позивачем, а саме, у справі №808/9525/13-а та №808/2271/14.
В ухвалі про зупинення провадження у справі від 29 липня 2014 року суд першої інстанції, аналізуючи викладені обставини, вказав на відсутність можливості розгляду цієї справи до набрання законної сили рішенням у справі №808/2271/14.
Ухвалою від 21 лютого 2017 року суд першої інстанції поновив провадження у даній справі внаслідок набрання законної сили 1 листопада 2016 року рішенням суду у справі №808/2271/14.
Попри висновки суду щодо обставин по справі №808/2271/14, встановлення яких рішенням суду, що набрало законної сили, унеможливило розгляд даної справи та слугувало підставою для зупинення провадження у даній справі, рішення судів попередніх інстанцій не містять ані посилань, ані перевірки відповідних обставин, в контексті доводів Позивача щодо оскарження вимог зі сплати недоїмки за єдиним внеском , та чи включена така недоїмка до спірної вимоги у даній справі.
Наведене свідчить про недотримання судами попередніх інстанцій вимог процесуального закону щодо всебічного, повного та об'єктивного дослідження усіх обставин справи, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.
Визначені статтею 341 КАС України межі касаційного перегляду не надають Верховному Суду як суду касаційної інстанції повноважень щодо встановлення обставин, що не були встановлені у рішенні або постанові суду, та дослідження доказів.
За наведеного Суд доходить висновку, що обставини справи досліджені не у повному обсязі, а тому для повного, об'єктивного та всебічного з'ясування обставин справи суду необхідно надати належну правову оцінку кожному окремому доказу та їх сукупності, які містяться в матеріалах справи або витребовуються, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення, враховуючи при цьому відповідні норми матеріального права при дотриманні норм процесуального права.
Оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій вказаним вимогам не відповідають, оскільки судами не з'ясовано обставини справи, що мають значення для правильного її вирішення.
4.2. Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
Частиною четвертою статті 328 КАС України визначено, що підставами касаційного оскарження є неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права.
Відповідно до частин першої, другої та третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.
Верховний Суд вважає рішення судів першої та апеляційної інстанцій такими, що ухвалені з порушенням процесуальних норм, що унеможливило встановлення обставин, необхідних для вирішення спору.
У цій справі порушення допущені судом першої інстанції, а судом апеляційної інстанції такі не виправлені, а тому справа направляється на новий розгляд до суду першої інстанції.
Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій постанові, встановити наведені у ній обставини, що входять до предмета доказування у даній справі, дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 242 КАС України.
З урахуванням наведеного, касаційну скаргу необхідно задовольнити частково, а рішення судів першої та апеляційної інстанції скасувати з передачею справи на новий судовий розгляд.
Керуючись статтями 3, 344, 353, 355, 359 КАС України, Суд
Касаційну скаргу Вільнянської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області задовольнити частково.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 21 лютого 2017 року та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 08 червня 2017 року скасувати.
Справу №808/4413/14 передати на новий розгляд до суду першої інстанції.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.
Суддя-доповідач Н.Є. Блажівська
Судді О.В. Білоус
І.Л. Желтобрюх