15 грудня 2020 р.м.ОдесаСправа № 420/7039/19
Головуючий в 1 інстанції: Завальнюк І.В.
П'ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого судді: Димерлія О.О.
суддів: Єщенка О.В. , Танасогло Т.М.
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 13 лютого 2020 року по справі № 420/7039/19 за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
У листопаді 2019 року ОСОБА_1 звернулась до Одеського окружного адміністративного суду з позовом, у якому просила суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС в Одеській області від 02.08.2019р. №0026621305, №0026571305, №0026631305.
В обґрунтування позовних вимог позивачка зазначала, що після завершення позасудового врегулювання та набуття 16.07.2015р. ТОВ «КЕЙ-КОЛЕКТ» права власності на предмет іпотеки - квартиру, розташовану за адресою: АДРЕСА_1 в рахунок виконання зобов'язань ОСОБА_1 за Договором про надання споживчого кредиту №11233553000 від 12.10.2007р. За таких обставин, з урахуванням установленої ч.4 ст.36 Закону України «Про іпотеку» недійсності вимог до ОСОБА_1 щодо сплати нею заборгованості за Договором про надання споживчого кредиту №11233553000 від 12.10.2007р., у неї відсутній установлений абз. «д» п.п. 164.2.17 п.164.2 ст. 164 Податкового кодексу України об'єкт оподаткування, а саме дохід у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку. Крім того, позивачка наголошувала на тому, що оскільки вона 14.05.2010 р. отримала від банку лист про дострокове повернення кредиту в термін до 15.06.2010р., строк позовної давності у три роки сплинув 15.06.2013р., у зв'язку з чим в силу пп. 164.2.17 п.164.2 ст. 164 Податкового кодексу України дохід від прощення (анулювання) такого боргу не вважається оподатковуваним доходом платника податків. Більш того, за результатами адміністративного оскарження ДПС України в рішенні від 17.10.2019 р. № 993/Т/99-00-08-05-04-14 фактично визнала неправомірність висновків податкового органу, відображених у акті перевірки від 17.07.2019 № 1391/15-32-13-05/ НОМЕР_1 , проте це не знайшло свого логічного відображення в резолютивній частині.
Відповідач з позовними вимогами не погоджувався з підстав викладених у письмовому відзиві на позовну заяву зазначаючи, що відповідно до наявної податкової інформації платник податків - фізична особа ОСОБА_1 у 2015 році отримала дохід, який, згідно із ст.164 п. 164.1 Податковим кодексом України, підлягає включенню до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу та відображенню платником в податковій декларації про майновий стан і доходи. З метою з'ясування виду отриманого доходу податковим управлінням на адресу ТОВ «Кей-Колект» надіслало лист №12966/10/15-32-13-08-12 від 11.09.2018 р. За наслідками розгляду вказаного листа отримано інформацію №17/09-18/27 від 17.09.2018 р., № 01-07/2019/1 від 01.07.2019 р., згідно якої між ОСОБА_1 та АКБ «УкрСиббанк» укладено кредитний договір №11233553000. За умовами вказаного правочину ОСОБА_1 зобов'язувалась повернути кредит, сплатити проценти за користування кредитом та виконати свої зобов'язання у повному обсязі у строки, передбачені цим договором. 12.12.2011 року на підставі укладеного договору факторингу №1 відбулося відступлення права вимоги заборгованості (заміни кредитора у зобов'язанні) включаючи суму наданого кредиту, відсотки нараховані банком за користування кредитом, комісії, штрафні санкції. В результаті задоволення вимог іпотекодержателя, шляхом звернення стягнення на предмет іпотеки, ОСОБА_1 передано на користь ТОВ «Кей-Колект» нерухоме майно, а саме квартиру за адресою: АДРЕСА_1 , у сумі 350456 грн. Залишок заборгованості, який підлягав анулюванню всього становив 1244826,38 грн. Крім того, ТОВ «Кей-Колект» надано копію повідомлення про анулювання боргу №1 44-19318 від 29.09.2015 р., яке надіслане ОСОБА_1 згідно вимог пп. 164.2.17 р.164.2 ст.164 Податкового кодексу України. За результатами опрацювання зазначеної інформації перевіряючий дійшов висновку про порушення позивачем вимог пп. 162.1.1 п.162.1 ст. 162, пп. 164.2.17 п.164.2 ст. 164, ст. 167, п. 171.2 (б) ст.,171, п. 179.1 ст. 179, пп. 49.18.4 п. 49.18 ст. 49 Податкового кодексу України, так як останньою до контролюючого органу не надано та відповідно не нараховано і не сплачено з прощеного (анульованого) боргу 1071607,03 грн. податок на доходи з фізичних осіб у сумі 213712,41 грн. та військовий збір у сумі 16074,11 грн.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 13.02.2020 р. по справі № 420/7039/19 адміністративний позов ОСОБА_1 задоволено.
Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС в Одеській області від 02.08.2019 р. №0026621305, №0026571305, №0026631305.
Задовольняючи позовні вимоги ОСОБА_1 суд першої інстанції дійшов висновку, що різниця між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату прощення боргу, та сумою такого боргу, з урахуванням звернення стягнення на предмет іпотеки та вибуття нерухомого майна з власності позивача, не є його доходом. Також, оскільки у позивача не виник обов'язок щодо сплати податку на доходи фізичних осіб відповідно до абзацу "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України, у контролюючого органу також були відсутні правові підстави для нарахування грошового зобов'язання зі сплати військового збору.
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції Головним управлінням ДФС в Одеській області подано апеляційну скаргу у якій зазначено, що судом першої інстанції не в повному обсязі з'ясовано фактичні обставини справи, у зв'язку з чим порушено норми матеріального та процесуального права, а тому відповідач просить оскаржуване рішення скасувати та ухвалити нове, яким у задоволенні позовних вимог відмовити.
В обґрунтування апеляційної скарги ГУ ДФС в Одеській області не зазначає, у чому саме полягає неправильність чи неповнота дослідження доказів і встановлення обставин у справі та (або) застосування норм права, а зміст апеляційної скарги повністю дублює зміст відзиву на позовну заяву (а.с.93-101, а.с.141-149).
Ухвалою П'ятого апеляційного адміністративного суду від 14.08.2020р., на задоволення клопотання ГУ ДПС в Одеській області, судом допущено заміну ГУ ДФС в Одеській області на належного відповідача - ГУ ДПС в Одеській області.
В силу приписів пунктів 1, 3 частини 1 статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
Розглянувши доводи апеляційної скарги, перевіривши матеріали справи, у системному зв'язку з положеннями чинного законодавства, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що апеляційна скарга відповідача задоволенню не підлягає, з урахуванням наступного.
Зокрема, колегію суддів установлено, що 12.10.2007р. між ОСОБА_1 (Позичальник) та АКІБ "УкрСиббанк" (Банк) укладено Договір про надання споживчого кредиту №11233553000, за істотними умовами якого Банк зобов'язався надати Позичальнику однією сумою, а Позичальник зобов'язується прийняти, належним чином використовувати і повернути Банку кредит (грошові кошти) в іноземній валюті в сумі 66000 доларів США та сплатити проценти, комісії в порядку і на умовах, визначених цим договором. Вказана сума кредиту дорівнює еквіваленту 333300грн. за курсом Національного банку України на день укладення цього Договору.
Відповідно до п.2.1 Договору про надання споживчого кредиту №11233553000 від 12.10.2007р. у забезпечення виконання зобов'язань Позичальника за даним Договором Банком приймається застава нерухомості, а саме однокімнатна квартира, що розташована за адресою: АДРЕСА_1 , що належить ОСОБА_1 .
12.10.2007р. між ОСОБА_1 (Іпотекодавець) та АКІБ "УкрСиббанк" (Іпотекодержатель) укладено Іпотечний договір, відповідно до п.1.1 якого Іпотекодавець передає в іпотеку Іпотекодержателю наступне нерухоме майно: квартира, що знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 , та є приватною власністю Іпотекодавця на підставі Договору купівлі-продажу квартири, посвідченого приватним нотаріусом Одеського міського нотаріального округу Ситніковою Ю.Д. 12.10.2007р., реєстраційний номер №4856, зареєстрованого в Державному реєстрі правочинів 12.10.2007р. за №2413322, згідно з Витягом з Державного реєстру правочинів №4766159 від 12.10.2007р., наданим приватним нотаріусом Одеського міського нотаріального округу Ситніковою Ю.Д.
Відповідно до п.1.2 Іпотечного договору від 12.10.2007р. ринкова вартість предмета іпотеки, згідно із Звітом про незалежну оцінку ринкової вартості квартири, виданого ПП «Український шлях», станом на 08.10.2007р., становить 337083грн.
11.05.2010р. АТ «УкрСиббанк» на ім'я ОСОБА_1 надіслано лист №138/30-81/1444, яким адресата повідомлено, що згідно з Договором про надання споживчого кредиту №11233553000 від 12.10.2007р. АТ «УкрСиббанк» надав ОСОБА_1 кредит у сумі 66000 доларів США.
В забезпечення виконання зобов'язань за Кредитним договором, 12.10.2007р. між ОСОБА_1 та АКІБ "УкрСиббанк" укладено договір іпотеки. За умовами вказаного правочину Іпотекодавцем передано в іпотеку нерухоме майно, а саме квартиру, що розташована за адресою: АДРЕСА_1 . Відповідно до умов кредитного договору ОСОБА_1 зобов'язалась своєчасно повернути отриманий кредит, сплачувати нараховані відсотки і комісію у встановлені строки. Однак, прийняті на себе зобов'язання не виконуються. Станом на 07.05.2010р. розмір заборгованості за кредитним договором складає 52947,76 доларів США, без врахування нарахованої пені. За порушення строків повернення кредиту й сплати відсотків Банком нарахована пеня за весь строк прострочення. Нарахування пені буде тривати до повного погашення сум простроченої заборгованості. У зв'язку з чим, Банк вимагав від ОСОБА_1 дострокового повернення кредиту, нарахованих процентів та комісій у повному обсязі.
Означений лист АТ «УкрСиббанк» від 11.05.2010р. ОСОБА_1 отримано 14.05.2010р.
12.12.2011 р. на підставі договору факторингу №1 відбулося відступлення права вимоги заборгованості (заміни кредитора у зобов'язанні з АТ «УкрСиббанк» на ТОВ «Кей-Колект») включаючи суму наданого кредиту, відсотки нараховані банком за користування кредитом, комісії, штрафні санкції.
Судом з'ясовано, що 29.09.2015р. ТОВ «Кей-Колект» на ім'я ОСОБА_1 надіслано Повідомлення про анулювання боргу (в порядку п.п. «д» п.п.164.2.17 п.164.2 ст.164 та 16-1 підрозд. 10 розд. ХХ Податкового кодексу України) №144-19318, у якому Товариство нагадувало, що на підставі кредитного договору №11233553000 від 12.10.2007р. станом на 16.07.2015р. за ОСОБА_1 обліковується кредитна заборгованість у сумі 56309,15 доларів США, що за курсом НБУ станом на 16.07.2015р. складає 1244826,38грн. У зв'язку з чим, ТОВ «Кей-Колект», як кредитор, з метою виконання вимог п.п. «д» п.п.164.2.17 п.164.2 ст.164 та 16-1 підрозд. 10 розд. ХХ Податкового кодексу України, повідомлено адресата, як платника податку на доходи фізичних осіб - боржника та військового збору, що рішення про анулювання (прощення) кредитної заборгованості прийнято 16.07.2015р. Також, зазначено, що відповідно до п.п.164.2.17 п.164.2 ст.164 Податкового кодексу України анульована сума заборгованості є доходом ОСОБА_1 (додаткове благо), та останній необхідно самостійно відобразити зазначену суму у річній податковій інформації та відповідно сплатити наступні податки та податкові платежі: податок на доходи фізичних осіб на підставі абз.2 ст.167.1 Розділу 4 Податкового кодексу України; військовий збір на підставі пп.1.3 п.16-1 підрозділу 10 Розділу ХХ Податкового кодексу України.
З метою виконання зобов'язань перед ТОВ «Кей-Колект», ОСОБА_1 передано на користь Іпотекодержателя нерухоме майно, а саме: квартиру, що розташована за адресою: АДРЕСА_1 .
У подальшому, 29.09.2015р. між ТОВ «Кей-Колект» (Продавець) та ОСОБА_2 (Покупець) укладено Договір купівлі-продажу, відповідно до істотних умов якого ТОВ «Кей-Колект» (Продавець) передано у власність (продано), а ОСОБА_2 (Покупець) прийнято у власність (придбано) квартиру, що розташована за адресою: АДРЕСА_1 .
Згідно з п.2 Договір купівлі-продажу від 29.09.2015р. продаж здійснено за 350456грн.
У зв'язку з чим, ТОВ «Кей-Колект» видано ОСОБА_1 довідку №144-19320 від 25.09.2015р. про відсутність заборгованості.
Судом з'ясовано, що у період з 27.06.2019р. по 11.07.2019р., на підставі пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, пп. 78.1.2 п. 78.1 ст. 78, п. 79.2 ст. 79 Податкового кодексу України, відповідно до наказу від 27.05.2019 р. № 3979 про проведення документальної невиїзної перевірки, виданого Головним управлінням ДФС в Одеській області, головним державним ревізор-інспектором відділу контрольно-перевірочної роботи фізичних осіб управління податків і зборів з фізичних осіб ГУ ДФС в Одеській області Костовою Ю.І., проведено документальну невиїзну перевірку з питань достовірності, повноти нарахування та своєчасності сплати до бюджету податків, зборів і платежів платником податків фізичною особою ОСОБА_1 за період з 01.01.2015 р. по 31.12.2015 р.
За результатами вказаної перевірки складено акт «Про результати документальної невиїзної перевірки з питань достовірності, повноти нарахування та своєчасності сплати до бюджету податків, зборів і платежів ОСОБА_1 за період з 01.01.2015 р. по 31.12.2015 р.» № 1391/15-32-13-05/ НОМЕР_1 від 17.07.2019р., у висновках якого наголошено на порушеннях ОСОБА_1 вимог пп. 49.18.4 п.49.18 ст. 49, пп. 176.1 «в» ст. 176, п. 179.1 ст. 179 Податкового кодексу України - ненадання податкової декларації про майновий стан і доходи за 2015 рік по строку 01.05.2016р.; пп. «д» пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164, п. 167.1 ст. 167, пп. 168.2.1 п. 168.2 ст. 168, п. 179.7 п. 179 Податкового кодексу України - несплачений податок на доходи фізичних осіб, що підлягає сплаті за результатами річного декларування, у розмірі 213712,41 грн.; п. 1.2, п. 1.4, п. 1.5, пп. 1.6 п. 16 підрозділу 10 розділу ХХ, ст. 163, пп. 164.1.3 п. 164.1 ст. 164, п. 168.4 ст. 168, пп. 168.2.1 п. 168.2 ст. 168 Податкового кодексу України, в результаті чого донараховано військовий збір в сумі 16074,11 грн.
На підставі акту перевірки № 1391/15-32-13-05/ НОМЕР_1 від 17.07.2019р. ГУ ДФС в Одеській області прийнято податкові повідомлення-рішення від 02.08.2019 р. № 0026621305, № 0026571305, № 0026631305.
Спірними, у межах розгляду даної справи, є питання щодо правомірності віднесення ДФС суми прощеної (анульованої) кредитором заборгованості до складу оподаткованого доходу як додаткового блага на підставі абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України. Вимоги ДФС щодо сплати позивачем військового збору, обрахованого з такої суми, та зобов'язання позичальника відобразити анульовану суму боргу у складі оподаткованого доходу, шляхом подачі податкової декларації про майновий стан і доходи за 2015 рік є похідними за своєю суттю, оскільки безпосередньо пов'язані із нарахуванням фіскальним органом оподатковуваного доходу позивача як об'єкта оподаткування військовим збором.
Згідно із п.163.1 ст.163 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) об'єктом оподаткування резидента є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.
Відповідно до п. 164.1 ст. 164 Податкового кодексу України базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
Згідно із пп. 164.1.1 п. 164.1 ст. 164 Податкового кодексу України загальний оподатковуваний дохід складається з доходів, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання), доходів, які оподатковуються у складі загального річного оподатковуваного доходу, та доходів, які оподатковуються за іншими правилами, визначеними цим Кодексом.
Із системного аналізу вищенаведених законодавчих приписів убачається, що до доходів взагалі та додаткових благ, зокрема, відносяться матеріальні та нематеріальні цінності, кошти та інші активи, які безпосередньо отримані платником податку та які збільшують загальний майновий стан такого платника і забезпечують приріст його активів у тій чи іншій формі.
Відповідно до пп. 14.1.54. п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, доходи у вигляді:
а) процентів, дивідендів, роялті та будь-яких інших пасивних (інвестиційних) доходів, сплачених резидентами України;
б) доходів від надання резидентам або нерезидентам в оренду (користування) майна, розташованого в Україні, включаючи рухомий склад транспорту, приписаного до розташованих в Україні портів;
в) доходів від продажу рухомого та нерухомого майна, доходів від відчуження корпоративних прав, цінних паперів, у тому числі акцій українських емітентів;
г) доходів, отриманих у вигляді внесків та премій на страхування і перестрахування ризиків на території України;
ґ) доходів страховиків - резидентів від страхування ризиків страхувальників - резидентів за межами України;
д) інших доходів від діяльності, у тому числі пов'язаних з повною або частковою переуступкою прав та обов'язків за угодами про розподіл продукції на митній території України або на територіях, що перебувають під контролем контролюючих органів (у зонах митного контролю, на спеціалізованих ліцензійних митних складах тощо);
е) спадщини, подарунків, виграшів, призів;
є) заробітної плати, інших виплат та винагород, виплачених відповідно до умов трудового та цивільно-правового договору;
ж) доходів від зайняття підприємницькою та незалежною професійною діяльністю;
Підпунктом 14.1.47 пункту 14.1 статі 14 Податкового кодексу України передбачено, що додаткові блага - це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов'язаний з виконанням обов'язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).
Види доходів, які включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку, визначено п. 164.2 ст. 164 Податкового кодексу України, відповідно до абз. «д» пп. 164.2.17 якого дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов'язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов'язаний виконати всі обов'язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.
Частиною 1 статті 1054 Цивільного кодексу України передбачено, що за кредитним договором банк або інша фінансова установа (кредитодавець) зобов'язується надати грошові кошти (кредит) позичальникові у розмірі та на умовах, встановлених договором, а позичальник зобов'язується повернути кредит та сплатити проценти.
Згідно із частиною 1 статті 546 Цивільного кодексу України виконання зобов'язання може забезпечуватися неустойкою, порукою, гарантією, заставою, притриманням, завдатком.
У відповідності до статті 549 Цивільного кодексу України неустойкою (штрафом, пенею) є грошова сума або інше майно, які боржник повинен передати кредиторові у разі порушення боржником зобов'язання; штрафом є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми невиконаного або неналежно виконаного зобов'язання; пенею є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми несвоєчасно виконаного грошового зобов'язання за кожен день прострочення виконання.
Згідно із статтею 605 Цивільного кодексу України зобов'язання припиняється внаслідок звільнення (прощення боргу) кредитором боржника від його обов'язків, якщо це не порушує прав третіх осіб щодо майна кредитора.
Зміст наведених норм дає підстави для висновку, що додаткове благо визначається як дохід у разі приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку.
Грошова сума, яка надана в кредит, підлягає поверненню, тому сама по собі така сума не збільшує дохід платника податку.
Водночас, в разі коли відпадуть встановлені законом та/або договором підстави для витребування кредитором у боржника грошової суми, наданої на умовах повернення, у платника податку - боржника виникає приріст фінансових показників за рахунок суми, взятої в борг.
Отже, сума кредиту, прощена (анульована) банком, збільшує дохід платника податку і включається в його оподатковуваний дохід.
Законодавець під додатковим благом розуміє лише основну суму боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, і не включає до неї суму боргу (кредиту) проценти, нараховані за користування кредитом, прощені (анульовані) кредитором.
Таким чином, боржник, який отримав додаткове благо у вигляді прощення (анулювання) основної суми боргу за кредитом та який був належним чином повідомлений про прощення (анулювання) такого боргу, зобов'язаний відобразити анульовану суму боргу у складі оподатковуваного доходу з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідної суми податку.
У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу такий кредитор зобов'язаний виконати всі обов'язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.
У зв'язку з політичною та фінансовою кризою, яка сталася у 2014 році та спричинила девальвацію національної валюти в Україні, враховуючи скрутне становище, в якому опинилися позичальники - фізичні особи, які отримали споживчі кредити в іноземній валюті, Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов'язань» від 09.04.2015 р. № 321-VIII підрозділ 1 розділу XX "Перехідні положення" доповнено пунктом 8.
Метою запровадження вказаних положень є фактична реалізація положень Закону України «Про реструктуризацію кредитних зобов'язань з іноземної валюти в гривню», згідно з якими платникам податків надаються певні податкові преференції.
Відповідно до пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов'язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 1 січня 2014 року.
Дія абзацу першого цього пункту поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися починаючи з 1 січня 2015 року.
Тобто, курсова різниця, що виникла внаслідок знецінення національної валюти по відношенню до валюти прощеного боргу (кредиту), не відноситься до доходів платника податку та не підлягає оподаткуванню.
В силу колізійного принципу пріоритету норми акта, виданого пізніше, до правовідносин, які виникли у зв'язку із прощенням банками з 01.01.2015 р. боргу позичальникам за кредитами в іноземній валюті, які не було погашено до 01.01.2014 р. та валюту зобов'язання за якими було змінено з іноземної на національну, застосовуються норми пункту 8 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України.
Застосування вимог абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статі 164 Податкового кодексу України має місце виключно у випадку перевищення суми прощеного (анульованого) кредитором боргу над сумою курсової різниці, обрахованої за правилами, встановленими пунктом 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України.
Отже, для вірного встановлення правової природи анульованого (прощеного) кредитором боргу (кредиту) позивача (як курсової різниці, розрахованої відповідно до пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, або додаткового блага, яке підлягає включенню до загального оподатковуваного доходу фізичної особи) необхідною умовою є дослідження судом характеру угоди між кредитором та позичальником щодо відповідної реструктуризації боргу та прощення його частини, починаючи з 01.01.2015 р., зокрема, чи було змінено валюту зобов'язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню.
При вирішенні питання про можливість застосування преференцій щодо сплати податку на доходи фізичних осіб слід з'ясувати: 1) чи відбулась зміна валюти зобов'язання на гривню; 2) чи є більшою різниця, що розрахована у відповідності до пункту 8 підрозділу І розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, яка не підлягає оподаткуванню, ніж сума боргу, що прощена кредитором позивачу. Якщо така різниця є меншою за розмір анульованого (прощеного) боргу, підстави стверджувати, що позивач внаслідок такого прощення отримав додаткове благо з настанням відповідних податкових наслідків відсутні.
З матеріалів справи убачається, що споживчий кредит в іноземній валюті в сумі 66000 доларів США, еквівалентний 333000 грн. за курсом НБУ на час укладання договору, ОСОБА_1 отримано у 2007 році (договір № 11233553000 від 12.10.2007р.).
За наслідками дослідження змісту повідомлення АТ «УкрСиббанк» від 11.05.2010 р. № 138/30/30-81/1444, судом установлено, що станом на 07.05.2010 р., на підставі договору про надання споживчого кредиту № 11233553000 від 12.10.2007, за ОСОБА_1 обліковувалась кредитна заборгованість у сумі 52947,76 доларів США, що становило 419658,65 грн. по курсу НБУ станом на 07.05.2010р.
На підставі договору факторингу між АТ «УкрСиббанк» (клієнт) та ТОВ «Кей-Колект» (фактор) останньому відступлено право вимоги по кредитному договору, та у подальшому Товариством звернуто стягнення на предмет іпотеки в рахунок виконання основного зобов'язання боржника - квартиру, розташовану за адресою: АДРЕСА_1 .
У свою чергу, 29.09.2015 ТОВ «Кей-Колект» реалізовано квартиру на підставі договору купівлі-продажу за 350456 грн.
У зв'язку із завершенням процесу позасудового врегулювання ТОВ «Кей-Колект», як кредитор, повідомило ОСОБА_1 щодо прийняття рішення про анулювання кредитної заборгованості, що станом на 13.08.2015 р. становило 56309,15 доларів США, що складало 1204171,17 грн. по курсу НБУ станом на 13.08.2015р.
Таким чином, при анулюванні (прощенні) ОСОБА_1 суми боргу за кредитом у повному обсязі дотримано умови для застосування преференцій щодо сплати податку на доходи фізичних осіб, оскільки відбулась зміна валюти зобов'язання на гривню, а різниця, що розрахована у відповідності до пункту 8 підрозділу І розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, яка не підлягає оподаткуванню, є більшою, ніж сума боргу, що прощена ТОВ «Кей-Колект» ОСОБА_1 .
Відтак, відсутні підстави стверджувати, що ОСОБА_1 , на предмет іпотеки якої звернуто стягнення кредитором (ТОВ «Кей-Колект»), внаслідок такого прощення отримала додаткове благо, з настанням відповідних податкових наслідків.
У зв'язку з чим, різниця між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату прощення боргу, та сумою такого боргу, з урахуванням звернення стягнення на предмет іпотеки та вибуття нерухомого майна з власності ОСОБА_1 , не є її доходом.
Між тим, для правовідносин, що виникають у сфері справляння податків, не має правового значення те, яким чином кредитор обліковував відповідну суму прощеного боргу у своєму бухгалтерському обліку, а визнання кредитором прощеного боргу позичальника його оподатковуваним доходом та надання до податкового органу відповідного податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, не впливає на податкові зобов'язання ОСОБА_1 .
Отже, з урахуванням встановлення фактичних обставин справи, у системному зв'язку з положеннями чинного, на час виникнення спірних правовідносин, законодавства, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що, у даному випадку, у ОСОБА_1 не виникло обов'язку зі сплати податку на доходи фізичних осіб відповідно до абзацу "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України.
Оскільки у позивача не виникло обов'язку щодо сплати податку на доходи фізичних осіб відповідно до абзацу "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України, у контролюючого органу також були відсутні законодавчо передбачені підстави для нарахування грошового зобов'язання зі сплати військового збору та штрафних санкцій за неподання податкової декларації про майновий стан і доходи за 2015 рік.
Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом у постанові від 04.06.2020р. по справі №826/7305/17.
Крім того, суд вважає за необхідне зазначити, що за наслідками адміністративного оскарження ОСОБА_1 спірних податкових повідомлень-рішень ГУ ДФС в Одеській області від 02.08.2019 р. № 0026621305, № 0026571305, № 0026631305, ДПС України прийнято рішення про результати розгляду скарги №993/Т/99-00-08-05-04-14 від 17.10.2019р. у якому зазначено, що висновки акту перевірки від 17.07.2019р. № 1391/15-32-13-05/ НОМЕР_1 щодо отримання ФО ОСОБА_1 від ТОВ «Кей-Колект» у 2015 році доходу як додаткове благо у вигляді анулювання (прощення) боргу є неправомірними, оскільки фактично погашення зобов'язання по кредитному договору відбулось за рахунок звернення стягнення на предмет іпотеки.
Відповідно до п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов'язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Згідно із практикою Європейського суду з прав людини, очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.
Щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд, що і вчинено судом у даній справі.
Відповідно до частини 1 статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Інші доводи апеляційної скарги не спростовують докази, досліджені та перевірені в суді першої інстанції, в системному зв'язку з положеннями чинного законодавства, та не впливають на висновки суду, викладені в рішенні суду в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
За таких обставин, рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим, і викладені в апеляційній скарзі доводи відповідача не свідчать про порушення судом норм матеріального чи процесуального права, які могли б призвести до неправильного вирішення справи.
Отже, при ухваленні оскаржуваного рішення судом першої інстанції було дотримано всіх вимог законодавства, а тому відсутні підстави для його скасування.
З підстав визначених статтею 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст.ст. 242-244, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд,-
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 13 лютого 2020 року по справі № 420/7039/19 - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її підписання суддями та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня отримання сторонами копії судового рішення.
Головуючий суддя Димерлій О.О.
Судді Єщенко О.В. Танасогло Т.М.