01 грудня 2020 рокуЛьвівСправа № 1.380.2019.004090 пров. № А/857/9837/20
Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:
головуючого судді Судової-Хомюк Н.М.,
суддів Сеника Р.П., Хобор Р.Б.,
за участі секретаря судового засідання Гербут Н.М.,
представник позивача: Ганас О.Б.
представник відповідача: Павлова А.О,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 23 грудня 2019 року у справі № 1.380.2019.004090 за адміністративним позовом державного підприємства «Львіввугілля» в особі відокремленого підрозділу «Шахта «Відродження» державного підприємства «Львіввугілля» до Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення,-
суддя в 1-й інстанції - Кедик М.В.,
час ухвалення рішення - 12 год. 00 хв.,
місце ухвалення рішення - м. Львів,
дата складання повного тексту рішення - 26.12.2020,-
Державне підприємство «Львіввугілля» в особі відокремленого підрозділу «Шахта «Відродження» державного підприємства «Львіввугілля» (далі позивач, ДП Львівугілля) звернулося до Львівського окружного адміністративного суду із позовом до Головного управління ДФС у Львівській області про визнання незаконним та скасування податкового повідомлення-рішення від 10.04.2019 № 0003951308.
В обґрунтування позовних вимог зазначає, що відповідач безпідставно застосував санкції за вчинення порушення, визначеного ст. 127 Податкового кодексу України. Вважає, що податкове повідомлення-рішення відповідачем прийнято безпідставно, тому просив суд його скасувати.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 23 грудня 2019 року позов задоволено повністю.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Львівській області від 10.04.2019 № 0003951308.
Стягнуто з Головного управління ДФС у Львівській області (вул. Стрийська, 35, м. Львів, 79003, код ЄДРПОУ 39462700) за рахунок бюджетних асигнувань в користь державного підприємства Львівугілля (вул. Б.Хмельницького, 26, м. Сокаль, 80000, код ЄДРПОУ 32323256) 13000,51 грн. судових витрат.
Не погодившись з прийнятим рішенням Головне управління ДФС у Львівській області подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.
В обґрунтування доводів апеляційної скарги зазначає, що за наслідками проведення податкової перевірки встановлено порушення правил сплати (перерахування) військового збору за весь період що перевірявся, а саме: затримка сплати (перерахування) узгодженої суми грошового зобов'язання в сумі 44 786 415,93 грн, а саме: затримка сплати (перерахування) узгодженої суми грошового зобов'язання більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов'язання в сумі 4 351 527,15 грн., за попередній період 201 091,80 грн., з січня 2015 року по грудень 2015 року на суму 763 619,87 грн., з січня 2016 року по грудень 2016 року на суму 953 034,80 грн., з січня 2017 року по грудень 2017 року на суму 1 282 581,71 грн., з січня 2018 року по грудень 2018 року на суму 1 151 198,97 грн.. Апелянт звертає увагу суду апеляційної інстанції, що положеннями статті 127 Податкового кодексу України встановлюється міра відповідальності, яка покладається на платника податків, в тому числі і на податкового агента, саме за несплату (неперерахування) податків, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, при чому відповідність розміру штрафних санкцій за вчинення такого порушення визначається (обчислюється) не з часу затримки такої несплати, як передбачено статтею 126 Податкового кодексу України, а з кількості разів допущених таких порушень протягом певного періоду часу.
Заслухавши суддю доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, апеляційний суд при розгляді цієї справи виходить з наступних міркувань.
Судом першої інстанції встановлено, що ГУ ДФС у Львівській області провело позапланову виїзну документальну перевірку відокремленого підрозділу «Шахта Відродження ДП «Львіввугілля» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.10.2015 по 30.01.2019, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 30.01.2019, єдиного внеску на загальнообов'язкове соціальне страхування за період з 01.10.2014 по 30.01.2019, про що 14.03.2019 склало акт № 404/14.6/26307842 (далі акт перевірки).
Згідно з актом перевірки, відповідач встановив порушення позивачем:
-пп. 16.1.4 п. 16.1 ст. 16, п. 54.2 ст. 54, п. 87.9 ст. 87, ст. 167, пп. 168.1.2, пп. 168.1.4, пп. 168.1.5 п. 168.1 ст. 168, пп. а п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено несплату (неперерахування) податку на доходи фізичних осіб на суму 1 642 301,61 грн та порушення граничного терміну сплати (перерахування) податку на доходи фізичних осіб за перевіряє мий період;
-пп. 168. 1. 2, пп. 168.1.5 пп. 168.1 ст. 168, п. 176.2 ст. 176, пп. 1.5, пп.1.6 п. 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України в результаті чого встановлено несплату (неперерахування) військового збору на суму 181 445,28 грн. та порушення правил сплати (перерахування) військового збору за весь період що перевіряється більше 30 календарних днів, наступнім днем строку сплати суми грошового зобов'язання.
За результатами перевірки та на підставі складеного акта, відповідач 10.04.2019 виніс податкове повідомлення-рішення № 0003951308 про збільшення суми грошового зобов'язання з військового збору на суму 866 700,94 грн (за основним платежем 181 445,28 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 685 255,66 грн..
При визначенні суми грошових зобов'язань ДП Львіввугілля з військового збору та застосуванні штрафу, передбаченого ст. 127 Податкового кодексу, ГУ ДФС у Львівській області врахувало вимоги п. 102.1 ст.102 Податкового кодексу щодо строку 1095 днів, що підтверджується даними розрахунку донарахування сум платежів та фінансових санкцій.
Згідно з актом перевірки, проведеною перевіркою відокремленого підрозділу Шахта «Відродження» ДП «Львіввугілля» встановлено, що відокремленим підрозділом за період з 01.01.2015 по 30.01.2019 не перераховано до бюджету військовий збір за грудень 2018 року в розмірі 181 445,28 грн., невчасно перерахований військовий збір за період з 01.01.2015 по 30.01.2019 на загальну суму 4 351 527,15 грн, а саме за попередній період, що охоплений перевіркою 201 091,80 грн., з січня 2015 року по грудень 2015 року на суму 763 619,87 грн., з січня 2016 року по грудень 2016 року на суму 953 034,80 грн., з січня 2017 року по грудень 2017 року на суму 1 282 581,71 грн., з січня 2018 року по грудень 2018 року на суму 1 151 198,97 грн..
Не погодившись із винесеним податковим повідомленням-рішенням позивач оскаржив його до суду.
При вирішенні спору суд першої інстанції вважав, що відповідно до п. 126.1. ст. 126 Податкового кодексу України у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов'язання (крім випадків, передбачених пунктом 126.2 цієї статті) протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах:
при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов'язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу;
при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов'язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.
Згідно з п. 127.1. ст. 127 Податкового кодексу України ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків -тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.
Ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 50 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.
Дії, передбачені абзацом першим цього пункту, вчинені протягом 1095 днів втретє та більше - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 75 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.
Зважаючи на вимоги вказаних норм, суд першої інстанції прийшов до висновку, що стаття 127 Податкового кодексу України встановлює відповідальність за порушення правил нарахування та сплати податків у джерела виплати. Згідно цієї статті, підставою відповідальності є ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків.
Суд першої інстанції зазначив, що ДП «Львівугілля» самостійно нараховувало та утримувало військовий збір, але несвоєчасно перераховувало до бюджету, що підтверджується наявними в матеріалах справи копіями платіжних доручень.
Так, згідно з пунктом 87.9 статті 87 Податкового кодексу України у разі наявності у платника податків податкового боргу контролюючі органи зобов'язані зарахувати кошти, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків. У такому ж порядку відбувається зарахування коштів, що надійдуть у рахунок погашення податкового боргу платника податків відповідно до статті 95 цього Кодексу або за рішенням суду у випадках, передбачених законом. Спрямування коштів платником податків на погашення грошового зобов'язання перед погашенням податкового боргу забороняється, крім випадків спрямування цих коштів на виплату заробітної плати та єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування.
Отже, вказаною нормою ПК України визначено обов'язок податкового органу на зарахування усіх платежів на погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків.
Таким чином, відповідно до змісту наведеної норми відповідальність за порушення, передбачене цієї статтею, може мати місце лише у разі, коли платник податків, в тому числі податковий агент, допустив бездіяльність щодо нарахування, утримання та/або сплати (перерахування) податків до або під час виплати доходу на користь іншого платника, тобто, взагалі не виконав зазначених обов'язків або сплату податку здійснив після виплати доходу платнику податку.
Враховуючи наведені вище обставини, суд першої інстанції дійшов висновку, що позивачем не вчинялось порушення, передбачене статтею 127 Податкового кодексу України, а саме - виплати доходу на користь платника податків без попередньої або одночасної сплати нарахованого та утриманого з цих доходів податку, а тому застосування відповідачем штрафних санкцій на підставі даної норми є протиправним.
Колегія суддів не погоджується з такими висновками суду першої інстанції та зазначає наступне.
Відповідно до Податкового кодексу України, податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов'язаний утримувати податок із суми такого доходу та сплатити його до бюджету до або під час виплати доходу. У разі якщо оподатковуваний дохід нараховується, але не виплачується, ПДФО необхідно перерахувати до бюджету в місячний термін, наступний за останнім днем місяця, у якому відбулося таке нарахування (п.п. 168.1.2, 168.1.5 ПКУ).
Згідно з п.п. 168.1.4 ПК України, у випадку виплати доходу готівкою з каси підприємства, податок сплачується (перераховується) до бюджету протягом банківського дня, що настає за днем такого нарахування (виплати, надання).
Податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб це юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), …, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов'язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу (п.п.14.1.180 ПК України)
У відповідності до ч.1 ст. 109 ПК України, податковими правопорушеннями є протиправні діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів, та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
У разі вчинення платником податків двох або більше порушень законів з питань оподаткування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, штрафні (фінансові) санкції (штрафи) застосовуються за кожне вчинене разове та триваюче порушення окремо (ч.1 ст.115 ПК України).
Згідно з п. 127.1. ст. 127 Податкового кодексу України ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, -
тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.
Ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів, -
тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 50 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.
Дії, передбачені абзацом першим цього пункту, вчинені протягом 1095 днів втретє та більше, -
тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 75 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.
Відтак, приписами статті 127 Податкового кодексу України встановлено відповідальність платника податків, в тому числі і на податкового агента, саме за несплату (неперерахування) податків, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, при чому відповідність розміру штрафних санкцій за вчинення такого порушення визначається (обчислюється) з кількості разів допущених таких порушень протягом певного періоду часу.
Кожний встановлений контролюючим органом факт несплати податку до або під час виплати доходу є податковим правопорушенням.
Кваліфікуючою ознакою податкового правопорушення є повторність вчинення відповідного діяння, яке встановлюється у разі вчинення особою кількох правопорушень.
Колегія суддів відхиляє аргументи позивача щодо неправильної кваліфікації податковим органом податкового порушення, оскільки, на його думку в даному випадку має місце порушення правил сплати (перерахування) податків відповідно до ст.126 а не ст. 127 ПК України.
Податковим правопорушенням відповідно до статті 126 ПК України є вчинення дії (платником податку) щодо фактичної сплати узгодженої суми грошового зобов'язання, але з затримкою (несвоєчасно).
Відповідно до статті 127 ПК України таким порушенням є бездіяльність податкового агента, тобто ненарахування, неутримання, несплата, неперерахування податку на доходи фізичних осіб до або під час виплати доходу.
Кваліфікуючою ознакою для застосування відповідальності відповідно до ст. 127 ПК України в даному спорі є порушення саме податковим агентом встановлених правил щодо утримання податку у джерела виплати доходу. Джерелом виплати доходу є заробітна плата, з якої податковим агентом утримано податок на доходи фізичних осіб, але не перераховано у встановлені терміни до бюджету.
Висновок щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, також викладено в рішенні Верховного Суду України від 22.03.2016 по справі (813/6774/13-а), в якому зазначено, що положення статті 126 ПК щодо застосування штрафної санкції застосовується у випадку, коли має місце несвоєчасність сплати платником податків узгодженої суми грошового зобов'язання. При цьому розмір такої санкції прямо залежить від часу затримки такої сплати.
Тобто, у разі якщо платник податків не сплачує суми самостійно визначеного грошового зобов'язання протягом строків, передбачених ПК, такий платник податків притягується до відповідальності відповідно до статті 126 ПК.
Статтею 127 ПК встановлено міру відповідальності, яка покладається на платника податків, у тому числі і на податкового агента, саме за несплату (неперерахування) податків, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, при цьому розмір штрафних санкцій за вчинення такого порушення визначається (обчислюється) не відповідно до часу затримки такої несплати (як передбачено статтею 126 ПК), а залежно від кількості допущених порушень протягом певного періоду часу. Тобто склад порушення передбачає, що нарахування, сплата чи утримання податку не відбулися до чи на момент виплати доходу.
Несплата (неперерахування) податковим агентом до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків є підставою для накладення штрафу згідно з ст. 127 ПК України. Розмір штрафних санкцій визначається з урахуванням кількості разів допущених податкових правопорушень, незалежно від того, чи виявлено такі порушення контролюючим органом в межах однієї перевірки.
Колегія суддів вважає, що судом першої інстанції не спростовано відомостей, які відображені у головних книгах ВП «Шахта «Відродження» у яких зазначається, що у межах періоду, який охоплений податковою перевіркою станом на 01.01.2015, 01.01.2016, 01.01.2017, 01.01.2018, 01.01.2019 у позивача обліковувалось кредитове сальдо, а також щомісячно зареєстрована несвоєчасна/часткова сплата узгоджених сум податкових зобов'язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору, що в подальшому зараховувалися в рахунок погашення податкового боргу.
У відповідності до вимог статті 317 КАС України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Порушення норм процесуального права є обов'язковою підставою для скасування судового рішення та ухвалення нового рішення суду, якщо суд прийняв рішення про права, свободи, інтереси та (або) обов'язки осіб, які не були залучені до участі у справі.
У зв'язку з тим, що рішення суду першої інстанції прийняте з неправильним застосуванням норм матеріального та порушенням норм процесуального права, без повного та всебічного з'ясування усіх обставин справи, що призвело до неправильного її вирішення, таке рішення підлягає скасуванню з прийняттям постанови про відмову позивачу в задоволенні позову з наведених вище підстав.
Керуючись ч. 3 ст.243, ст. ст. 308, 310, п. 1 ч. 1 ст. 315, ст. 317, ч. 1 ст. 321, ст. 322, ст.325, ст. 329 КАС України, суд,
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області задовольнити.
Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 23 грудня 2019 року у справі № 1.380.2019.004090 скасувати на прийняти постанову, якою в задоволенні позовних вимог державного підприємства «Львіввугілля» в особі відокремленого підрозділу «Шахта «Відродження» державного підприємства «Львіввугілля» до Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення - відмовити.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття.
Касаційна скарга на судове рішення подається протягом тридцяти днів з дня його проголошення безпосередньо до суду касаційної інстанції.
У разі якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини судового рішення або розгляду справи (вирішення питання) без повідомлення (виклику) учасників справи, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.
Головуючий суддя Н. М. Судова-Хомюк
судді Р. П. Сеник
Р. Б. Хобор
У зв'язку із проходженням підготовки в Національній школі суддів України члена колегії Хобор Р.Б. з 07.12.2020 по 11.12.2020 включно, повне судове рішення складено 14 грудня 2020 року.