09 листопада 2020 року м. Житомир справа №240/5067/20
категорія 111030000
Житомирський окружний адміністративний суд у складі:
судді Майстренко Н.М.,
розглянувши у порядку письмового провадження адміністративну справу за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Житомирській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
встановив:
До суду надійшла позовна заява Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 , в якій він просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 11.02.2020 №002133305, яким позивачу збільшено грошове зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 138595,98 грн. та застосовано штрафні санкції у сумі 69297,99 грн.; податкове повідомлення-рішення від 11.02.2020 №0002143305, яким збільшено грошове зобов'язання зі сплати військового збору на 11549,66 грн. та застосовано штрафні санкції в сумі 5774,83 грн.; вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 11.02.2020 №0002153305, якою донараховано недоїмку з єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування в сумі 45867,36 грн.; рішення від 11.02.2020 №0002123305, яким застосовано штрафну санкцію за наслідками донарахованого єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування в сумі 9173,47 грн.; стягнути з відповідача на користь позивача судовий збір, сплачений при поданні позовної заяви, у розмірі 2802,59 грн.
В обґрунтування позовних вимог зазначає, що висновки контролюючого щодо заниження позивачем чистого оподатковуваного доходу на загальну суму 769977,65 грн. суперечать фактичним обставинам господарської діяльності позивача. Вважає, що відповідачем невірно застосовано норми податкового законодавства, що призвело до протиправних висновків про завищення суми витрат та, як наслідок, збільшення суми грошових зобов'язань з податку на доходи фізичних осіб, єдиного соціального внеску та військового збору і застосування відповідних штрафних санкцій.
Ухвалою суду від 04.05.2020 відкрите загальне позовне провадження у даній адміністративній справі.
Відповідач позов не визнав, подав до суду відзив на позовну заяву, де зазначив, що позивачем занижено валовий дохід за рахунок невключення до складу доходу позитивної курсової різниці від продажу валютної виручки на дату її надходження, а саме: за 2018 рік на загальну суму 6285,00 грн. Також відповідач вважає, що в порушення вимог пп. 16.1.2 п. 16.1 ст. 16, п. 177.2 п. 177.4 п. 177.10 ст. 177 Податкового кодексу України (далі - ПКУ), ФОП ОСОБА_1 за період з 01.07.2018 по 31.12.2018 завищено витрати на придбання товарно-матеріальних цінностей на суму ТМЦ, які рахуються у залишках на суму 757998,00 грн. та які не беруть участь в отриманні доходу. Зазначає, що ФОП ОСОБА_1 також завищено суми інших витрат у 2018 році на загальну суму 5694,65 грн. шляхом включення до їх складу судового збору у сумі 4194,65 грн. та вартості оцінки майна в сумі 1500,00 грн., які не пов'язані із безпосередньо отриманим доходом. У результаті це призвело до заниження військового збору, що підлягає сплаті до бюджету за результатами звітного року, на 11549,66 грн.
Ухвалою суду від 09.09.2020 закрито підготовче провадження і призначено адміністративну справу до судового розгляду у відкритому судовому засіданні з викликом осіб, які беруть участь у справі.
У судовому засіданні, призначеному на 05.10.2020, суд, заслухавши пояснення учасників справи, протокольною ухвалою перейшов до розгляду справи у порядку письмового провадження.
Заслухавши пояснення представників сторін, всебічно і повно з'ясувавши всі фактичні обставини справи, на яких ґрунтуються вимоги позову, дослідивши та об'єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд дійшов такого висновку.
Судом встановлено, що відповідачем проведено документальну планову виїзну перевірку Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2017 по 31.12.2018, за наслідками якої складено акт перевірки від 15.01.2020 №12/33-05/ НОМЕР_1 .
Перевіркою встановлено порушення позивачем, зокрема, вимог:
- пп. 16.1.2 п. 16.1 ст. 16, п. 44.1 ст. 44, п. 177.2, пп. 177.4.4 п. 177.4, п. 177.10 ст. 177 ПКУ, оскільки ФОП ОСОБА_1 у періоді з 01.07.2018 по 31.12.2018 занижено валовий дохід на загальну суму 6285,00 грн., в тому числі за 2018 рік - 6285,00 грн., завищено витрати, безпосередньо пов'язані з отриманим доходом, на загальну суму 763692,65 грн., в тому числі за 2018 рік - 763692,65 грн., що призвело до заниження в даному періоді чистого оподатковуваного доходу на загальну суму 769977,65 грн., у результаті чого було занижено податок на доходи фізичних осіб, що підлягає сплаті до бюджету, за 2018 рік на 138595,98 грн.;
- п. 1 ч. 2 ст. 6, п. 2 ч. 1 ст. 7, ч. 2 ст. 9 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" встановлено заниження за період з 01.01.2017 по 31.12.2018 суми єдиного внеску, нарахованого з чистого оподатковуваного доходу, у розмірі 22%, з урахуванням максимальної величини, на загальну суму 45867,36 грн.;
- пп. 162.1.1 п. 162.1 ст. 162, пп. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163, пп. 164.1,3 п. 164.1 ст. 164, пп. 1.1 та пп. 1.2 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, оскільки ФОП ОСОБА_1 у періоді з 01.07.2018 по 31.12.2018 занижено чистий оподатковуваний дохід на загальну суму 769977,65 грн., що призвело до заниження в даному періоді військового збору, що підлягає сплаті до бюджету за результатами звітного року, на 11549,66 грн.
На підставі зазначеного акту перевірки контролюючим органом 11.02.2020 прийнято, зокрема:
- податкове повідомлення-рішення №0002133305, яким збільшено грошове зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 138595,98 грн. та застосовано штрафні санкції у сумі 69297,99 грн.;
- податкове повідомлення-рішення №0002143305, яким збільшено військовий збір на 11549,66 грн. та застосовано штрафні санкції в сумі 5774,83 грн.;
- вимогу про сплату боргу (недоїмки) №0002153305, якою донараховано недоїмку з єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування у сумі 45867,36 грн.;
- рішення №0002123305, яким застосовано штрафну санкцію за наслідками донарахованого єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування в сумі 9173,47грн.
Не погоджуючись з прийнятими 11.02.2020 податковими повідомленнями-рішеннями, рішенням про застосування штрафних санкцій за донарахування своєчасно не нарахованого єдиного внеску, вимогою про сплату боргу (недоїмки), позивач звернувся до суду з даним позовом.
Перевіряючи обґрунтованість висновків контролюючого органу щодо податкового повідомлення-рішення від 11.02.2020 №0002133305, суд зазначає, що донарахування грошового зобов'язання за цим податковим повідомленням рішенням пов'язано з трьома окремими подіями щодо заниження валового доходу за рахунок невключення до його складу позитивної курсової різниці від продажу валютної виручки на дату її надходження на загальну суму 6285,00 грн., завищення витрат за період з 01.07.2018 по 31.12.2018 на 757998,00 грн. шляхом включення до їх складу витрат, які не беруть участь в отриманні доходу, а також завищення витрат на суму 5694,65 грн. шляхом віднесення до інших витрат суми судового збору у розмірі 4194,65 грн. та вартості оцінки орендованого майна у сумі 1500,00 грн.
Що стосується висновку контролюючого органу про заниження позивачем валового доходу на загальну суму 6285,00 грн., то в цій частині суд погоджується з рішенням відповідача щодо вчинення ФОП ОСОБА_1 інкримінованого порушення.
Так, відповідно до п. 177.2 п. 177 Податкового кодексу України об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
Статтею 292 ПКУ передбачено, що доходом платника єдиного податку є, зокрема, для фізичної особи - підприємця - дохід, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій); матеріальній або нематеріальній формі, визначеній пунктом 292.3 цієї статті. При цьому до доходу не включаються отримані такою фізичною особою пасивні доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті, страхові виплати і відшкодування, а також доходи, отримані від продажу рухомого та нерухомого майна, яке належить на праві власності фізичній особі та використовується в її господарській діяльності.
Згідно зі ст. 5 Закону України "Про зовнішньоекономічну діяльність" фізичні особи, які мають постійне місце проживання на території України, мають право здійснювати зовнішньоекономічну діяльність, якщо вони зареєстровані як підприємці згідно з чинним законодавством.
Особливості обліку операцій в інвалюті, у тому числі нарахування курсових різниць, регламентує П(С)БО 21.
Згідно з п. 4 П(С)БО 21 курсова різниця - це різниця між оцінками однакової кількості одиниць іноземної валюти при різних валютних курсах. Валютний курс - установлений Нацбанком курс грошової одиниці України до грошової одиниці іншої країни. Тобто під час розрахунку курсових різниць використовують виключно курс НБУ. Курсові різниці нараховують тільки за монетарними статтями (п. 7, 8 П(С)БО 21).
Оскільки виручкою фізичної особи - підприємця вважається дохід, отриманий в грошовій формі та не грошовій формі, то датою при формуванні загального оподаткованого доходу є дата фактичного надходження коштів на банківський рахунок (в тому числі на валютні рахунки) або отримання інших видів компенсації вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) ним товарів, тобто застосовується касовий метод.
Оскільки позитивна курсова різниця впливає на визначення різниці між доходом та витратами, контролюючим органом вона правильно кваліфікована в якості доходу фізичної особи-підприємця за касовим методом.
Отже, якщо валютні кошти, що надходять на валютний рахунок фізичної особи підприємця від здійснення зовнішньоекономічної діяльності, пов'язані з підприємницькою діяльністю, то вони перераховуються у гривні за офіційним курсом Національного банку України на дату надходження, включаються до валового доходу та відображаються у Книзі обліку доходів та витрат. При подальшому продажу частини валютної виручки на міжбанківському валютному ринку, де курс іноземної валюти вище за офіційний курс Національного банку України, в результаті чого виникає позитивна різниця, яка перераховується на розрахунковий рахунок в національній валюті фізичної особи - підприємця, сума позитивної різниці включається до складу оподатковуваного доходу платника податків.
Таким чином, ФОП ОСОБА_1 занижено валовий дохід за рахунок невключення до складу доходу позитивної курсової різниці від продажу валютної виручки на дату її надходження на загальну суму 6285,00 грн., а тому оскаржуване податкове повідомлення від 11.02.2020 №002133305, яким за це порушення донараховано грошове зобов'язання у сумі 1131,00 грн. та застосовано штрафні санкції у сумі 566,00 грн. у цій частині не підлягає скасуванню.
Доводи позивача стосовно відсутності належного розрахунку суми завищення валового доходу спростовуються змістом розрахунку курсових різниць за період з 01.07.2018 по 31.12.2018, який є додатком до акту перевірки.
Погоджується суд і з висновком контролюючого органу щодо завищення позивачем витрат на суму 5694,65 грн. шляхом віднесення до інших витрат суми судового збору у розмірі 4194,65 грн. та вартості оцінки орендованого майна у сумі 1500,00 грн.
Пунктом 44.1 статті 44 ПКУ передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Відповідно до пп. 177.4.4 п. 177.4 ст. 177 ПКУ до переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов'язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв'язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов'язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
Позивач, включаючи до складу витрат витрати на сплату судового збору у сумі 4194,65 грн. та на оцінку орендованого майна, кваліфікував їх як інші витрати, вказуючи на наявність зв'язку таких витрат з веденням його господарської діяльності.
У жодному разі не заперечуючи зв'язку наведених витрат з господарською діяльністю позивача, суд однак вказує на те, що зміст пп. 177.4.4 п. 177.4 ст. 177 ПК України, окрім відповідного зв'язку, встановлює абсолютно чіткий перелік витрат, який охоплюється визначенням інших витрат. Цим переліком не передбачено включення до їх складу витрат на сплату судового збору та на проведення оцінки майна.
Відтак, оскільки законодавцем, окрім вимоги щодо зв'язку витрат з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця, запроваджено конкретний та однозначний перелік, за яким передбачено формування витрат, який не дотриманий позивачем, контролюючий орган дійшов правильного висновку про завищення позивачем витрат на суму 5694,65 грн. Відповідно, судом визнається обґрунтованим донарахування грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб за це порушення у сумі 1025,00 грн. та застосування штрафних санкцій у сумі 513,00 грн., зважаючи на що оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 11.02.2020 №002133305 у цій частині є законним.
З цього приводу також слід вказати, що таке правове регулювання стосовно формування витрат обумовлено законодавцем саме для фізичних осіб - підприємців, у той час як право на формування більш розширеного переліку витрат передбачено Податковим кодексом України для інших форм господарювання.
Зважаючи на те, що позивач здійснює свою господарську діяльність саме у статусі фізичної особи-підприємця, дотримання ним відповідних обмежень у вигляді регламентованого законодавцем алгоритму визначення оподатковуваного доходу видається доволі виправданим і таким, що не передбачає визнання за ним права на витрати, які не обумовлені Податковим кодексом України для такої форми провадження господарської діяльності.
Що ж стосується висновку податкового органу про завищення витрат за період з 01.07.2018 по 31.12.2018 на 757998,00 грн. шляхом включення до їх складу витрат, які не беруть участь в отриманні доходу, то судом враховується таке.
Як вже було зазначено, пунктом 44.1 статті 44 ПКУ передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця (п. 177.2 ст. 177 ПКУ).
Відповідно до п. 177.4 ст. 177 ПКУ до переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать:
177.4.1. витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат;
177.4.2. витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу);
обов'язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов'язкове страхування життя або здоров'я працівників у випадках, передбачених законодавством;
177.4.3. суми податків, зборів, які пов'язані з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на майно); суми єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, які пов'язані з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця;
177.4.4. інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов'язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв'язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов'язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
177.4.5. Не включаються до складу витрат підприємця:
витрати, не пов'язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем;
витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації;
витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею;
документально не підтверджені витрати.
З огляду на наведене правове регулювання спірних правовідносин, суд погоджується з висновком відповідача, що ФОП ОСОБА_1 має право включити до складу витрат витрати, які безпосередньо пов'язані з отриманим доходом, і тільки після: оплати таких витрат та надходження грошових коштів або отримання компенсації в натуральній формі від покупця.
Тобто для визнання витрат повинні відбутися обидві ці події.
Водночас, встановлюючи взаємозв'язок витрат з фактом отримання доходу, відповідачем було долучено до матеріалів справи розрахунок вартості валових витрат по залишках ТМЦ. Зміст наведеного розрахунку вказує на те, що відповідач, визначаючи об'єкти доходу та витрат, керувався математичним розрахунком шляхом віднімання від залишків ТМЦ станом на 31.12.2018 залишків ТМЦ станом на 01.02.2018, кредиторської заборгованості та оплаченого товару, не віднесеного на витрати.
У той же час, такий спосіб визначення об'єкту оподаткування не передбачений приписами ПК України. Порушення принципу визначення об'єкту оподаткування не дозволяє суду підтвердити правильність його обрахунку принаймні з огляду на той факт, що позивач заперечує стосовно розміру суми залишків ТМЦ.
Так, згідно з п. 177.10 ст. 177 ПКУ фізичні особи - підприємці зобов'язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Форма Книги обліку доходів і витрат та порядок її ведення визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.
Як стверджує позивач, у період з 01.07.2018 по 31.12.2018 ним велася Книга обліку доходів та витрат, зареєстрована 31.10.2013 17-1/С №138 Житомирською ОДПІ ГУ Міндоходів у Житомирській області, яка була надана для перевірки ревізорам-інспекторам.
Наказом Міністерства доходів і зборів України від 16.09.2013 № 481 затверджено форму Книги обліку доходів і витрат та Порядок ведення Книги. Позивач вказує на те, що формою Книги обліку доходів і витрат та Порядком її ведення не передбачено ведення залишку товарних запасів фізичними особами - підприємцями на загальній системі оподаткування.
Так, у наказі від 20.10.1999 №246 "Про затвердження Положення (стандарту) бухгалтерського обліку", а саме в п. 2 Загальних положень Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 "Запаси" зазначено, що норми цього Положення (стандарту) застосовуються підприємствами, організаціями та іншими юридичними особами (далі - підприємства) незалежно від форм власності (крім бюджетних установ та підприємств, які відповідно до законодавства складають фінансову звітність за міжнародними стандартами фінансової звітності).
Пунктом 1 ст. 2 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" встановлено, що цей закон поширюється на всіх юридичних осіб, створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно-правових форм і форм власності, на представництва іноземних суб'єктів господарської діяльності (далі - підприємства), які зобов'язані вести бухгалтерський облік та подавати фінансову звітність, а також на операції з виконання державного та місцевих бюджетів і складання фінансової звітності про виконання бюджетів з урахуванням бюджетного законодавства.
З огляду на заперечення позивача стосовно того, що обов'язок ведення залишку товарних запасів у підприємців на загальній системі оподаткування взагалі відсутній, відомості щодо такого обліку не є обліковими документами, не підлягають відображенню у бухгалтерському обліку та у податковій звітності позивача, визначення відповідачем об'єкта оподаткування на підставі математичних дій з залишками ТМЦ не може бути визнано судом обґрунтованим.
Суд також враховує, що пунктом 5.1.1 Методичних рекомендацій передбачено, що будь-який висновок акта (довідки) перевірки щодо оцінки повноти та своєчасності виконання платником зобов'язань перед бюджетом, дотримання вимог іншого законодавства має ґрунтуватись на визначених статтею 83 Кодексу належних та допустимих доказах, отриманих безпосередньо від платника податків, а також з інших джерел у встановленому законом порядку. Доведення правомірності висновків перевірки повинно бути переконливим, логічним, аргументованим. Відображення в акті (довідці) перевірки необґрунтованих даних, а також суб'єктивних припущень перевіряючих, які не мають підтверджуючих доказів, та різного роду висновків щодо дій посадових осіб платника податків (наприклад, "приховування об'єкта оподаткування", "розкрадання", "привласнення", "описка" тощо) при оформленні встановлених порушень не допускається.
Відповідно до п. 5.1.2 цих рекомендацій з метою забезпечення належної доказовості висновків за кожним відображеним в описовій частині акта (довідки) документальної перевірки фактом порушення в обов'язковому порядку необхідно, зокрема, при проведенні перевірки своєчасності, достовірності та повноти нарахування і сплати передбачених Кодексом податків та зборів зазначити встановлений безпосередній зв'язок (його відсутність) між виявленими порушеннями, показниками відповідних рядків податкових декларацій (звітів, розрахунків) та регістрами бухгалтерського обліку (первинними документами), які використовувались при проведенні перевірки суб'єктів господарювання.
У випадку якщо перевіркою можливо визначити конкретний первинний документ або обліковий регістр, невикористання, використання, або некоректне використання якого вплинуло на правильність визначення конкретних показників декларацій, акт (довідки) перевірки має містити посилання на такий первинний документ або обліковий регістр.
Відповідно до пп. 2 п. 4 розділу 3 Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 №727, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 26.10.2015, у разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті документальної перевірки фактом порушення необхідно, зокрема, викласти зміст порушень (у разі їх встановлення), в тому числі щодо правильності та повноти визначення фінансового результату до оподаткування згідно з бухгалтерським обліком відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів, виконання законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи; зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку, навести регістри бухгалтерського обліку, кореспонденцію рахунків операцій та інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення; у разі відсутності первинних документів, документів податкового або бухгалтерського обліку, інших документів, що підтверджують факт порушення, або у разі неподання їх для перевірки - зазначити перелік них документів.
Порушення порядку оформлення акта перевірки щодо відображення в акті документальної перевірки за кожним фактом порушення його змісту та безпосереднього зв'язку між виявленим порушенням з первинними документами не дозволяє суду підтвердити правомірність висновків відповідача у цій частині.
Отже, суд вважає таким, що не ґрунтується на Законі, висновок контролюючого органу, зроблений на підставі математичного розрахунку, про завищення ФОП ОСОБА_1 витрат на 757998,00 грн., що призвело до необґрунтованого визначення йому грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб в сумі 136440,00 грн. та безпідставного застосування штрафних санкцій у сумі 68220,00 грн. Відповідно, у цій частині суд задовольняє позовні вимоги та скасовує оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 11.02.2020 №002133305.
Щодо податкового повідомлення-рішення від 11.02.2020 №0002143305, яким позивачу збільшено суму військового збору на 11549,66 грн. та застосовано штрафні санкції у сумі 5774,83 грн., слід зазначити таке.
Згідно з пп. 1.1 п. 161 підрозділу 10 розділу XX ПКУ платниками військового збору є особи, визначені пп. 162.1 ст.162 ПКУ. Так, відповідно пп. 162.1.1 п. 162.1 ст.162 ПКУ платниками військового збору є фізичні особи - резиденти, які отримують доходи як з джерела їх походження в Україні так і іноземні доходи.
Згідно п. 1.2 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПКУ об'єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 ПКУ.
Відповідно пп. 163.1.1 п. 163.1 ст.163 ПКУ об'єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.
Згідно з пп. 164.1.3 п. 164.1 ст. 164 ПКУ загальний річний оподатковуваний дохід дорівнює сумі загальних місячних оподатковуваних доходів, іноземних доходів, отриманих протягом такого звітного податкового року, доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності згідно із ст. 177 ПКУ та доходів, отриманих фізичною особою, яка провадить незалежну професійну діяльність згідно із ст. 178 ПКУ.
Враховуючи розрахунок податкового зобов'язання та фінансових (штрафних) санкцій згідно результатів документальної планової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 за період з 01.01.2017 по 31.12.018, суд дійшов висновку про наявність правових підстав для скасування податкового повідомлення-рішення від 11.02.2020 №0002143305 в частині донарахування грошового зобов'язання зі сплати військового збору у сумі 11370,00 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій у сумі 5684,99 грн., оскільки це нарахування пов'язано з необґрунтованим висновком відповідача про завищення ФОП ОСОБА_1 витрат на 757998,00 грн.
Що стосується визнання протиправною вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 11.02.2020 №Ф-0002153305 та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування своєчасно ненарахованого єдиного внеску від 11.02.2020 №0002123305, суд зазначає таке.
За висновком осіб, які здійснювали перевірку, позивачем порушено п. 1 ч. 2 ст. 6, п. 2 ч. 1 ст. 7 та ч. 2 ст. 9 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" від 08.07.2010 року №2464-VI (із змінами та доповненнями), що призвело до заниження за період з 01.01.2017 по 31.12.2018 суми єдиного внеску на 224817,95 грн., нарахованого з чистого оподатковуваного доходу за ставкою 22%.
З цього приводу судом враховується, що пунктом 1 частини 2 статті 6 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" передбачено, що платник єдиного внеску зобов'язаний своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок.
Відповідно до п. 2 ч. 1 ст. 7 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування), 5 та 5-1 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску на місяць.
Нарахування єдиного внеску здійснюється в межах максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом (ч. 3 ст. 7 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування").
Оскільки суд не погоджується з висновком контролюючого органу про завищення ФОП ОСОБА_1 витрат на 757988,00 грн., що відповідно впливає на суму доходу (прибутку) позивача, отриманого від його діяльності, як базу для нарахування єдиного внеску, суд вважає безпідставним нарахування ФОП ОСОБА_1 єдиного внеску на підставі вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 11.02.2020 №Ф-0002153305 та застосування штрафних санкцій на підставі рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування своєчасно не нарахованого єдиного внеску 11.02.2020 №0002123305, які підлягають скасуванню.
Оскільки для нарахування єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування в силу вимог п. 2 ч. 1 ст. 7 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" використовується декілька вихідних величин, рішення суду про обґрунтованість визначення позивачу грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб у загальній сумі 2156,00 грн. не впливає на висновок про скасування рішення щодо нарахування єдиного внеску, оскільки суд не наділений повноваженнями здійснювати розрахунок грошових зобов'язань замість суб'єкта владних повноважень, до компетенції якого віднесено вчинення таких дій.
Отже, вимога про сплату боргу (недоїмки) від 11.02.2020 №Ф-0002153305 та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 11.02.2020 №0002123305 підлягають скасуванню.
Частиною другою статті 77 КАС України передбачено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Враховуючи встановлені у справі обставини, суд дійшов висновку, що позов підлягає частковому задоволенню.
Вирішуючи питання про розподіл судових витрат, суд зазначає, що згідно з ч. 1 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Беручи до уваги часткове задоволення позову та приписи ст. 139 КАС України, на користь позивача належить стягнути понесені ним судові витрати у сумі 1401,29 грн. за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.
Керуючись статтями 9, 77, 90, 242-246 КАС України,
вирішив:
Позов Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , РНОКПП НОМЕР_2 ) до Головного управління ДПС у Житомирській області (вул. Ю. Тютюнника, 7, м. Житомир, 10003, код ЄДРПОУ 43142501) задовольнити частково.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 11.02.2020 № 0002133305 в частині збільшення позивачу суми грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб на 136440,00 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій у сумі 68220,00 грн.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 11.02.2020 №0002143305 в частині збільшення позивачу суми грошового зобов'язання зі сплати військового збору на 11370,00 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій у сумі 5685,00 грн.
Визнати протиправною та скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 11.02.2020 №Ф-0002153305, якою донараховано недоїмку з єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування в сумі 45867,36 грн.
Визнати протиправним та скасувати рішення від 11.02.2020 №0002123305 про застосування штрафних санкцій за наслідками донарахованого єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування в сумі 9173,47 грн.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Житомирській області на користь Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 судовий збір у сумі 1401,29 грн.
У задоволенні решти позовних вимог відмовити.
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.
Рішення суду може бути оскаржене до Сьомого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів за правилами, встановленими статтями 293-297 КАС України, з урахуванням приписів пп. 15.5 п. 15 Розділу VII "Перехідні положення" КАС України.
Повне судове рішення складене 09.11.2020
Суддя Н.М. Майстренко