09 жовтня 2020 року Справа № 160/9757/19
Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді - Букіна Л.Є.,
за участю: секретаря судового засідання Котляревська Г.С.,
представник позивача - Присенко О.Г.,
представника відповідача - Кравченко М.В.
розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Дніпрі адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ДАК-ЕНЕРГЕТИКА» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -
07.10.2019 Товариство з обмеженою відповідальністю «ДАК ЕНЕРГЕТИКА» (далі - Товариство, платник податків) звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області (далі - податковий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 08.07.2019 № 0019821406, №0019831406, з мотивів безпідставності їх прийняття.
17.12.2019 рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 27.02.2020, в задоволенні позову відмовлено.
Постановою Верховного Суду від 10.06.2020 року скасовано рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17.12.2019 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 27.02.2020 у частині відмови у задоволенні позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 0019821406 від 08.07.2019, справу № 160/9757/19 в цій частині направлено на новий розгляд до Дніпропетровського окружного адміністративного суду.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 07.07.2020 р. прийнято до провадження справу № 160/9757/19 в частині позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 0019821406 від 08.07.2019 року, розгляд якої вирішено здійснювати за правилами загального позовного провадження з призначенням підготовчого засідання.
Від відповідача на адресу суду надійшов відзив на позовну заяву, в якому останній зазначає, що оскаржене рішення № 0019821406 від 08.07.2019 прийнято ним у відповідності до вимог чинного законодавства.
На вказаний відзив Товариство надало відповідь, в якому зазначило, що пеня підлягає скасуванню у зв'язку з незаконністю її нарахування.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 14.09.2020 р. продовжено строк проведення підготовчого провадження у справі № 160/9757/19 на 30 днів.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду 09.09.2020 року закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду по суті.
У судовому засіданні представники учасників справи підтримали правові позиції та надали суду пояснення, аналогічні тим, що викладені у заявах по суті.
Заслухавши пояснення представників учасників справи, дослідивши письмові докази, долучені до матеріалів справи, проаналізувавши відповідні норми чинного на момент виникнення спірних правовідносин законодавства, суд виходить із такого.
Судом встановлено, що у зв'язку з надходженням повідомлень уповноваженого банку АТ КБ «ПриватБанк» від 04.01.2019 № Г-31.0.0.0/1, від 05.02.2019 № Г-31.0.0.0/1-2702 щодо виявлених фактів порушень валютного законодавства України, відповідачем проведена документальна позапланова виїзна перевірка позивача з питань дотримання вимог валютного законодавства України при виконанні умов зовнішньоекономічних контрактів від 02.02.2018 № 0118-Р, від 11.04.2018 № ЄД-006218 за період з 02.02.2018 по 24.05.2019, порядку та строків декларування валютних цінностей та іншого майна резидента, яке перебуває за межами України.
За результатами цієї перевірки відповідачем складений акт №32068/04-36-14-06/33165522 від 10.06.2019, у якому відображені порушення статей 1, 2 Закону України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті», пунктів 2, 3 статті 13 Закону України «Про валюту і валютні операції» - при виконанні умов зовнішньоекономічного контракту від 02.02.2018 № 0118-Р за період з 02.02.2018 по 24.05.2019 не отримана валютна виручка у сумі 1 299 420 російських рублів, а також не отриманий імпортний товар на суму 1 404 835 російських рублів.
Крім того, в порушення пункту 1 статті 9, пункту 2 статті 10 Декрету Кабінету Міністрів України від 19.02.1993 № 15-93 «Про систему валютного регулювання та валютного контролю» позивачем не була подана декларація про валютні цінності та інше майно, яке перебуває за межами України (відповідач вважає, що прострочена дебіторська заборгованість належить до валютних цінностей, які підлягають декларуванню).
У зв'язку з цим відповідачем прийняті податкові повідомлення-рішення від 08.07.2019:
№ 0019821406, яким на підставі статті 4 Закону України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті» N 185/94-ВР від 23 вересня 1994 року (надалі - Закон №185), пункту 5 статті 13 Закону України «Про валюту і валютні операції» № 2473-VIII від 21 червня 2018 року (надалі - Закон № 2473) Товариству нарахована пеня за порушення термінів розрахунків у сфері ЗЕД в сумі 517494,86 грн;
№ 0019831406, яким на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України, пункту 2.7. Постанови Правління Національного банку України від 08.02.2000 р. № 49 «Про затвердження Положення про валютний контроль» та пункту 2 статті 16 Декрету КМ України від 19.02.1993 № 15-93 «Про систему валютного регулювання та валютного контролю» нарахована штрафна санкція у сумі 170 грн за порушення термінів декларування валютних цінностей та іншого майна.
Судом також встановлено, що між позивачем (постачальник) та Товариством з обмеженою відповідальністю «ЕНЕРГОКОМПЛЕКТ», Російська Федерація (покупець) укладено експортний контракт № 0118-Р від 02.02.2018.
На виконання цього контракту позивачем на адресу нерезидента поставлено обладнання загальною вартістю 4 483 120 російських рублів (1 910 548,40 грн) та отримано оплату в сумі 1 214 080 російських рублів (511 119,32 грн), частину якої зараховано на валютний рахунок та еквівалент в гривні після обов'язкового продажу на поточний розрахунковий рахунок, відкритий в АТ КБ «ПриватБанк». Під час перевірки відповідач виходив з того, що станом на 24.05.2019 за вказаним контрактом розрахунки не завершені, існує дебіторська заборгованість у сумі 3269040 російських рублів, у тому числі строк оплати за якою наступив - у сумі 1299420 російських рублів.
Крім того, між позивачем (покупець) та Товариством з обмеженою відповідальністю «ЕНЕРГОКОМПЛЕКТ», Російська Федерація (постачальник) укладено імпортний контракт № ЄД-006218 від 11.04.2018, на виконання якого позивачем перераховано на адресу нерезидента передоплату та одержано товару на частину цієї передоплати. Під час перевірки відповідач виходив з того, що дебіторська заборгованість за контрактом склала 1 628 771 російських рублів, у тому числі прострочена - 1 404 835 російських рублів.
29.04.2019 між позивачем та Товариством з обмеженою відповідальністю «ЕНЕРГОКОМПЛЕКТ» укладено угоду № 1 про зарахування зустрічних однорідних вимог на суму 1 299 420 руб. за експортним контрактом від 02.02.2018 №0118-Р. Проте, це зарахування не було прийняте до уваги при визначенні пропущених строків зарахування валютної виручки.
При вирішені спору суд виходить із того, що відповідно до частини другої статті 58 Конституції України закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом'якшують або скасовують відповідальність особи.
Як зазначено у рішенні Конституційного Суду України від 9 лютого 1999 року N1-рп/99 (справа N 1-7/99), дію нормативно-правового акта в часі треба розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється з втратою ним чинності, тобто до події, факту застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце.
Суд відмічає, що правове регулювання строків здійснення розрахунків у зовнішньоекономічній діяльності та відповідальності за їх порушення до 07.02.2019 та після цього відрізняється.
Так, до цієї дати був чинним Закон № 185, який визначав вказані строки та встановлював наслідки їх порушення у вигляді стягнення пені за кожний день прострочення у розмірі 0,3 відсотка суми неодержаної виручки (вартості недопоставленого товару).
Умови припинення валютного контролю, у межах якого здійснювалося нарахування частини пені за податковим повідомленням-рішенням від 08.07.2019 №0019821406, у тому числі зняття операції з контролю за наявності належним чином оформлених документів про припинення зобов'язань зарахуванням однорідних зустрічних вимог, містилися у пункті 1.11 Інструкції про порядок здійснення контролю за експортними, імпортними операціями, що затверджена Постановою Правління Національного банку України від 24.03.1999 №136 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 28 травня 1999 р. за №338/3631, надалі - Інструкція №136).
Одночасно до 07.02.2019 була чинною Постанова Правління Національного банку України "Про врегулювання ситуації на грошово-кредитному та валютному ринках України" від 13.12.2016 № 410. Пунктом 2 цієї Постанови було запроваджено вимогу щодо обов'язкового продажу на міжбанківському валютному ринку України частини надходжень в російських рублях із-за кордону на користь юридичних осіб. Крім того, пунктом 4 вказаної Постанови була встановлена заборона уповноваженим банкам знімати з контролю експортні операції клієнтів на підставі документів про припинення зобов'язань зарахуванням зустрічних однорідних вимог в російських рублях.
Ця Постанова разом з Інструкцією №136 втратила чинність з 07.02.2019 на підставі Постанови Правління національного банку України від 05.02.2019 №31.
З 07.02.2019 введений в дію Закон №2473, який замість Закону №185 визначив можливість встановлення граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів. Частиною 5 статті 13 цього Закону також передбачене нарахування пені за кожний день прострочення в розмірі 0,3 відсотка суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару).
Підзаконним нормативно-правовим актом, що регулює нарахування цієї пені, є Інструкція про порядок валютного нагляду банків за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, яка затверджена Постановою Правління Національного банку України від 02.01.2019 № 7 (надалі - Інструкція №7).
Підпунктом 5 пункту 10 цієї Інструкції передбачено, що у разі запровадження Національним банком заходу захисту у вигляді обов'язкового продажу частини надходжень в іноземній валюті банк не має права завершити здійснення валютного нагляду за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків за операцією з експорту товарів на підставі документів про припинення зобов'язань зарахуванням зустрічних однорідних вимог у російських рублях (незалежно від суми операції).
Таким чином, у періоді, за який відповідачем була нарахована пеня, були чинними почергово два закони: з 24.10.2018 по 06.02.2019 включно - Закон №185, з 07.02.2019 по 24.05.2019 - Закон №2473. Відповідно, у цьому періоді змінили один одного правові режими валютного контролю та валютного нагляду.
Підзаконні нормативно-правові акти, якими були врегульовані ці режими також змінилися: Інструкція №136 була чинною у період дії Закону №185, після чого з 07.02.2019 втратила чинність, як і Постанова Правління Національного банку України "Про врегулювання ситуації на грошово-кредитному та валютному ринках України" від 13.12.2016 № 410.
За умови порушення строків, встановлених частинами 1, 2 статті 13 Закону №2473, само по собі зарахування однорідних зустрічних вимог за зовнішньоекономічним контрактом не є безумовною підставою для звільнення від відповідальності, що передбачена частиною 5 тієї самої статті.
Цей правовий висновок ґрунтується на визначеному частиною 2 статті 1 Першого протоколу до Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод праві держави вводити в дію такі закони, які вона вважає за необхідне, щоб здійснювати контроль за користуванням майном відповідно до загальних інтересів.
До таких законів належить Господарський кодекс України, стаття 387 якого передбачає можливість примусового (обов'язкового) продажу надходжень в іноземній валюті. За допомогою визначення відсотка надходжень, який підлягає такому продажу, регулюється кількість іноземної валюти, яка буде продана на міжбанківському валютному ринку.
Крім того, до зазначених вище законів відноситься Закон № 2473, статтею 13 якого поряд з договірними, встановлені нормативно-правові обмеження у часі для зарахування грошових коштів за операціями резидентів з експорту товарів.
Перелічені закони функціонують одночасно та пов'язані спільною метою - забезпеченням можливості Національного банку України впливати на курс національної валюти України. Такий вплив, поряд із відповідною ревізійною валютною політикою, здійснюється шляхом регулювання попиту на національну валюту України (стаття 46 Закону України "Про Національний банк України").
З урахуванням необхідності забезпечення Національного банку України дієвими механізмами підтримання стабільності курсу національної валюти, пунктом 14 статті 7 Закону України "Про Національний банк України" були передбачені його повноваження із здійснення відповідно до визначених спеціальним законом повноважень валютного регулювання, визначення порядку здійснення операцій в іноземній валюті, організації і здійснення валютного нагляду.
У межах цих повноважень Правлінням Національного банку України була затверджена Інструкція №7, підпунктом 5 пункту 10 якої визначено, що у разі запровадження Національним банком заходу захисту у вигляді обов'язкового продажу частини надходжень в іноземній валюті банк не має права завершити здійснення валютного нагляду за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків за операцією з експорту товарів на підставі документів про припинення зобов'язань зарахуванням зустрічних однорідних вимог, зокрема в російських рублях (незалежно від суми операції).
Таке обмеження не тільки логічно слідує з мети, з якою встановлюються строки зарахування коштів (адже у разі здійснення зарахування вимог валюта не надійде для продажу до міжбанківського валютного ринку), а й буквально відповідає змісту частини 2 статті 13 Закону №2473. Згідно з нею у разі встановлення Національним банком України граничного строку розрахунків за операціями резидентів з експорту товарів грошові кошти підлягають зарахуванню на рахунки резидентів у банках України у строки, зазначені в договорах, але не пізніше строку та в обсязі, встановлених Національним банком України.
Ця вказівка на можливість встановлення Національним банком України вимог щодо обсягів зарахування коштів на рахунки резидентів від експорту товарів має особливе значення, коли таке зарахування вдається неможливим у зв'язку з проведенням сторонами експортного договору зарахування зустрічних однорідних вимог. Шляхом заборони закінчення валютного нагляду на підставі документів про зарахування, фактично відбувається регулювання обсягу надходження коштів на рахунки резидентів.
Таким чином, регулювання Національним банком України строків та обсягів надходження іноземної валюти шляхом встановлення правил валютного нагляду ґрунтується на законі та має легітимну мету - регулювання курсу національної валюти України у відповідності з економічними інтересами суспільства.
Частинами 1 - 3 статті 3 Закону №2473 визначено, що відносини, які виникають у сфері валютного нагляду, регулюються Конституцією України, цим Законом, іншими законами України, а також нормативно-правовими актами, прийнятими відповідно до цього Закону. Питання здійснення валютних операцій, основи валютного регулювання та нагляду регулюються виключно цим Законом. У разі якщо положення інших законів суперечать положенням цього Закону, застосовуються положення цього Закону.
З урахуванням наведеного необхідно розмежовувати обмеження, які можуть існувати у цивільному законодавстві для резидента як сторони у договорі, від обмежень, які запроваджуються у адміністративних відносинах за його участю. До останніх належать правовідносини між резидентом та контролюючими органами, що виникають під час здійснення валютного нагляду.
Стаття 1 Закону №185, а потім стаття 13 Закону №2473 спонукали резидентів забезпечити зарахування виручки у іноземній валюті від експорту продукції на валютний рахунок у певний строк та у певному обсязі. Для відступлення від цього з метою уникнення відповідальності резиденти мають вчинити чітко визначені заходи, виключний перелік яких наведений у тих самих Законах.
Можливість іншої поведінки резидентів, за якої санкції у вигляді пені за порушення строків зарахування валютної виручки до них не застосовуються, законом прямо не передбачена.
Тому при укладенні зовнішньоекономічного контракту резидент навіть за відсутності обмежень у цивільному законодавстві, мав виявити певну обачливість та з урахуванням вимог публічного права врегулювати відносини із своїм контрагентом або бути готовим до вчинення передбачених законом дій задля уникнення застосування до нього відповідальності.
Відтак, встановлення обмежень у строках та обсягах зарахування валютної виручки безпосередньо не впливає на дієздатність резидента у приватноправових зовнішньоекономічних відносинах, стимулює його дотримуватися цих строків, але не забороняє встановити їх на свій розсуд.
Відповідно до положень частини 8 статті 16 Прикінцевих та перехідних положень Закону №2473, суб'єкти валютних операцій, які до дня введення в дію цього Закону порушили вимоги Декрету Кабінету Міністрів України «Про систему валютного регулювання і валютного контролю», Указу Президента України від 27 червня 1999 року № 734/99 «Про врегулювання порядку одержання резидентами кредитів, позик в іноземній валюті від нерезидентів та застосування штрафних санкцій за порушення валютного законодавства» та (або) нормативно-правових актів Національного банку України з питань валютного регулювання та контролю, несуть відповідальність, передбачену законодавством України, що діяло на день вчинення таких порушень.
Судом встановлено, що порушення строків зарахування коштів за зовнішньоекономічними договорами позивача мали місце до введення в дію Закону №2473, утім Закон №185 відсутній у переліку нормативно-правових актів, порушення яких дозволяє його ультраактивне застосування.
Як вже зазначалося, частина 8 статті 16 "Прикінцеві та перехідні положення" Закону №2473 передбачає можливість притягнення до відповідальності на підставі законодавства, яке діяло раніше, тільки за порушення певного переліку нормативно-правових актів.
До цих нормативних актів належить Декрет Кабінету Міністрів України «Про систему валютного регулювання і валютного контролю», Указ Президента України від 27 червня 1999 року № 734/99 «Про врегулювання порядку одержання резидентами кредитів, позик в іноземній валюті від нерезидентів та застосування штрафних санкцій за порушення валютного законодавства» та (або) нормативно-правові акти Національного банку України з питань валютного регулювання та контролю.
Закон №185 відсутній у цьому переліку, у той час як саме за порушення строків, визначених статтею 1 цього закону, можливе нарахування пені.
Зважаючи на це, після 07.02.2019 пеня за порушення строків зарахування валютної виручки на підставі статті 4 Закону №185 нараховуватися не може.
Що стосується нарахування пені на підставі частини 5 статті 13 Закону №2743, то воно можливо у разі порушення резидентами строку розрахунків, встановленого згідно саме із цією статтею. Ці строки встановлюються Національним банком України відповідно до частини 1 статті 13 Закону №2473 та за загальним правилом пункту 21 Положення про заходи захисту та визначення порядку здійснення окремих операцій в іноземній валюті, затвердженого Постановою Правління Національного банку України 02.01.2019 № 5, складають 365 календарних днів з дня митного оформлення продукції, що експортується.
В силу приписів статті 58 Конституції України ці строки не можуть почати обраховуватися до введення в дію Закону №2473, а тому за окремими виключеннями не можуть бути порушені раніше 07.02.2020. Відтак, нарахування пені на підставі частини 5 статті 13 Закону №2743 до цієї дати неможливе.
Таке застосування законів у часі відповідає правовим позиціям, викладеним у рішеннях Конституційного Суду України.
Зокрема, у пункті 3 мотивувальної частини рішення від 3 жовтня 1997 року №4-зп/1997 Конституційний Суд України зазначив, що конкретна сфера суспільних відносин не може бути водночас врегульована однопредметними нормативними правовими актами однакової сили, які за змістом суперечать один одному. Звичайною є практика, коли наступний у часі акт містить пряме застереження щодо повного або часткового скасування попереднього. Загальновизнаним є й те, що з прийняттям нового акта, якщо інше не передбачено самим цим актом, автоматично скасовує однопредметний акт, який діяв у часі раніше.
Також у пункті 2 мотивувальної частини рішення Конституційного Суду України від 9 лютого 1999 року №1-рп/1999 зазначається, що перехід від однієї форми регулювання суспільних відносин до іншої може здійснюватися, зокрема, негайно (безпосередня дія), шляхом перехідного періоду (ультраактивна форма) і шляхом зворотної дії (ретроактивна форма).
За загальновизнаним принципом права закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Цей принцип закріплений у частині першій статті 58 Конституції України, за якою дію нормативно-правового акта в часі треба розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється з втратою ним чинності, тобто до події, факту застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце. Відповідальність можлива лише за наявності в законі чи іншому нормативно-правовому акті визначення правопорушення, за яке така юридична відповідальність особи передбачена, і яка може реалізовуватись у формі примусу зі сторони уповноваженого державою органу.
Враховуючи, що на момент виникнення спірних правовідносин Закон №185 втратив чинність без встановлення перехідного періоду, впродовж якого передбачена ним відповідальність може бути застосована, а тому після 07.02.2019 нарахування пені на підставі Закону №185 є неправомірним.
Припинення нарахування пені за порушення строків зарахування валютної виручки після 07.02.2019 відповідає меті зміни правового регулювання у цій сфері, якою є лібералізація валютних розрахунків. За відсутності потреби у терміновому надходженні іноземної валюти на рахунки резидентів, така пеня втрачає своє компенсаторне значення.
На підставі викладеного суд дійшов висновку, що нарахування пені за період з 24.10.2018 року по 06.02.2019 року за період дії Закону №185 є протиправним через відсутність цього Закону у переліку нормативно-правових актів, зазначених у ч.8 статті 16 "Прикінцеві та перехідні положення" Закону №2473, а також у період дії Закону №2473. Нарахування пені за період після 06.02.2019 року є протиправним через відсутність відповідальності за таке порушення у Законі №2473.
Відповідно, оскаржене податкове повідомлення-рішення відповідача у частині застосування до позивача пені за порушення термінів розрахунків у сфері ЗЕД, невиконання зобов'язань є протиправним та підлягає скасуванню.
Згідно із ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України, на користь позивача підлягає стягненню судові витрати зі сплати судового збору.
Керуючись ст. 241-246, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, -
Позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю «ДАК-ЕНЕРГЕТИКА» - задовольнити повністю.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Дніпропетровській області від 08.07.2019 № 0019821406 року, яким до Товариства з обмеженою відповідальністю «ДАК-ЕНЕРГЕТИКА» застосовані штрафні санкції у розмірі 517494,86 грн.
Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ДАК-ЕНЕРГЕТИКА» понесені судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 7764,97 грн. (сім тисяч сімсот шістдесят чотири гривні, 97 коп.) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області.
Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, у разі якщо її не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після закінчення апеляційного перегляду справи.
До дня початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи рішення суду оскаржується до Третього апеляційного адміністративного суду через Дніпропетровський окружний адміністративний суд відповідно до підпункту 15.5 пункту 15 частини 1 розділу VII «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України.
Рішення може бути оскаржене протягом тридцяти днів з дня його складення.
Учасник справи, якому повне рішення суду не вручено у день його проголошення або складення, має право на поновлення пропущеного строку на апеляційне оскарження, якщо апеляційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому повного рішення суду.
Повний текст рішення складений 19.10.2020 року.
Суддя Л.Є. Букіна