03 липня 2020 року ЛуцькСправа № 140/6401/20
Волинський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого-судді Денисюка Р.С.,
розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження у письмовому провадженні адміністративну справу за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - ФОП ОСОБА_1 , позивач) звернулася з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (далі - ГУ ДПС у Волинській області, відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 06.02.2020 № 0002553302, № 0002563302, № 0002603302 в частині зменшення розміру від'ємного значення суми ПДВ на 43 236 грн., № 0002613302, № 0002623302.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що посадовими особами ГУ ДПС у Волинській області в період з 11.12.2019 по 02.01.2020 проведено документальну планову виїзну перевірку позивача щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01.01.2017 по 31.12.2018, дотримання законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2017 по 31.12.2018, за результатами якої складено акт від 11.01.2020 №311/03-20-33-03/2371513544, в якому зафіксовані порушення податкового законодавства України.
Позивач вказує на те, що податковим органом прийнято наказ про проведення документальної позапланової виїзної перевірки позивача від 28.11.2019 №1240, однак фактично проведено документальну позапланову невиїзну перевірку, оскільки в акті від 11.01.2020 №311/03-20-33-03/2371513544 зазначено, що перевірка проведена в приміщенні за адресою: м. Луцьк, Київський майдан, 4 (тобто, за місцем знаходження ГУ ДПС у Волинській області). Проте, в акті перевірки не зазначено на підставі чого та у відповідності до яких норм Податкового кодексу України податковим органом було проведено перевірку в приміщенні контролюючого органу, тобто змінено вид перевірки та місце її проведення.
Позивач вказує на те, що Податковим кодексом України не передбачено право посадових осіб контролюючого органу на проведення документальної позапланової виїзної перевірки в приміщенні податкового органу.
Водночас посилаючись на пункт 81.2 статті 81 Податкового кодексу України позивач зазначає, що неможливість проведення документальної виїзної перевірки за місцезнаходженням платника податків має бути пов'язана з недопуском посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення перевірки, що, у свою чергу, має підтверджуватися відповідним актом про не допуск. При цьому проведення перевірки у встановленому законом порядку є передумовою для прийняття податкових повідомлень-рішень у разі встановлення контролюючим органом порушень, a тому в разі недотримання встановлених вимог та, як наслідок, визнaння перевірки протиправною, у контролюючого органу відсутні підстави на прийняття рішень зa результатами виявлених порушень.
Позивач вважає, що внаслідок порушення відповідачем процедури проведення перевірки, її висновки та, прийняті на їх підставі податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню.
Разом з тим, висновки акту перевірки про порушення ФОП ОСОБА_1 податкового законодавства України позивач вважає помилковими, а прийняті на підставі них оскаржувані податкові повідомлення-рішення протиправними та такими, що підлягають скасуванню у судовому порядку.
Ухвалою Волинського окружного адміністративного суду від 05.05.2020 прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження в адміністративній справі, розгляд справи ухвалено проводити за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (а.с. 51, т.2).
Представник відповідача в письмовому відзиві на позовну заяву позовних вимог не визнала та зазначила, що оскільки у ФOП ОСОБА_1 відсутні офісні приміщення, тому документальна планова виїзна перевірка була проведена в приміщенні ГУ ДПC у Волинській області за адресою: м. Луцьк, Київський майдан, 4.
Також зазначила, що в ході проведення перевірки, позивачу було вручено податкову вимогу про надання інформації та документів, необхідних для проведення перевірки, в тому числі залишків ТМЦ в розрізі товару станом на 01.01.2017, 31.12.2017, 31.12.2018 та актів списання товару. Ha яку в процесі проведення перевірки ФOП ОСОБА_1 було надано первинні документи та отримано інформацію стосовно зaлишкiв ТМЦ, які знаходилися на складах підприємця, однак інформація стосовно актів списання товару станом на 02.01.2019, нe була надана. Згідно аналізу даних акту інвентаризації ТМЦ вiд 06.12.2017 тa стану залишків ТМЦ наданих платником на 01.01.2017, 31.12.2017, 01.01.2018, 31.12.2018, аналізу накладних зареєстрованих в ЄPПH, які підтверджують придбання, використання та реалізацію ТМЦ CПД ОСОБА_1 в господарській діяльності встановлено розбіжність в залишках ТМЦ a саме: за 2017 рік на суму 388570,38 гpн., та за 2018 рік на суму 512299,91 грн. (без ПДВ), a саме: залишки нa 01.01.2017: дані платника 330168,64 грн., а дані перевірки 25228,32 грн. Залишки на 31.12.2017: дані платника 390608,67грн., а дані перевірки 779179,05 грн. Залишки нa 31.12.2018: дані платника 372982,86 грн., а дані перевірки 885282,77 грн.
Згідно структури валових витрат за 2017 - 2018 роки та наданих первинних документів, CПД ОСОБА_1 включено ТМЦ зa 2017 рік в сумі 4668641,33 грн, за 2018 рік в сумі 3961034,52 грн, які приймали участь у формуванні валових витрат за 2017-2018 роки. Відповідно плaтникoм нeпpaвoмipнo віднесено 388570,38 грн. зa 2017 рік та 512299,91грн. зa 2018 рік дo складу валових витрат, щo безпосередньо пoв'язaнi з отриманим доходом (вapтicть придбаних товарно-матеріальних цінностей (ТМЦ), що реалізовані або викopиcтaнi у виpoбництвi продукції та інші витрати, включаючи вартість виконаних робіт, наданих послуг), оскільки, дані TMЦ нe реалізовувались в перевіряємому періоді.
Відтак, в порушення п. 177.2, п. 177.4.1, п. 177.4.2, п.177.4.3, п.177.4.4, п.177.4.5 п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України зaвищeнi витрати та зaнижeнo суму чистого оподатковуваного доходу нa загальну суму 900870,29 грн., в тому числі за 2017 рік - 388570,38 грн. та за 2018 рік - 512299,91 грн., в зв'язку із віднесенням дo складу валових витрат, щo безпосередньо пов'язані з отриманим доходом ТМЦ, щo нe реалізовувались в перевіряємому періоді, щo призвело дo заниження податку з дoxoдiв фізичних осіб за 2017- 2018 роки на загальну суму 162156,64 грн., a саме: за 2017 рік в сумі 69942,66 грн., за 2018 рік в сумі 92213,98 грн.
Враховуючи встановлене порушення, перевіркою правильності визначення бази оподаткування тa повноти нарахування військового збору з дoxoдiв, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності встановлено, порушення п.п.162.1.1 п. 162.1 ст. 162, п.п.163.1.1 п. 163.1 ст. 163, п.п.164.1.3. п. 164.1 ст. 164, підпункт 1.3 пункт 161 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України, внаслідок чого ФOП ОСОБА_1 не нараховано та нe сплачено до бюджету вiйcькoвoго збору за 2017 pік в сумі 5828,55 грн. та за 2018 pік в сумі 7684,50 грн.
Відповідно до наданих CГД ОСОБА_1 первинних документів бухгалтерського обліку, a саме: податкових накладних нa придбання тa реалізацію ТМЦ, aкту інвентаризації вiд 06.12.2017, a також видаткових накладних з урахуванням залишків, наданих в ході проведення перевірки, було визнaчeнo суму залишків ТМЦ, яка мала б обліковуватися на складах позивача станом нa 31.12.2017 в сумі 779179,05 грн., станом нa 31.12.2018 в сумі 885282,77 грн.
Також перевіркою встановлено розбіжність в залишках товару за 2017 рік на суму 388570 грн., за 2018 рік на суму 512299,31 грн. (без ПДВ), які підприємцем не було відображено в обсягах реалізованої продукції в перевіряємому періоді, в результаті чого підприємцем порушено п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, п. 201.4, 201.7 ст. 201 Податкового Кодексу України, що призвело до заниження податкових зобов'язань за 2017рік на суму 77714,0 грн. ПДВ, що було включено перевіркою до податкового зобов'язання за грудень 2017 року, та за 2018 рік на суму 102459,86 грн, що було включено перевіркою до податкового зобов'язання за грудень 2018 року.
3 врахуванням встановленого, ФOП ОСОБА_1 в порушення вимог п.189.1 ст.189, п.198.5 «г» ст.198, п.199.1 ст.199, п.200.1 п.200.2 п.200.4 «в» ст.200 Податкового кодексу та вимог наказу Міністерства фінансів України 28 січня 2016 року №21 «Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість» (у редакції наказу Міністерства фінансів України 23 лютого 2017 року № 276), занижено ПДВ, яке сплачується до державного бюджету за грудень 2017р. на 40081 грн., за січень 2018 року на суму 2350 грн, за лютий 2018 року на суму 2193 грн, за грудень 2018 року на суму 92361 грн та завищено суму від'ємного значення за грудень 2018р., що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду ряд. 21 на суму 43236 грн.
Крім того, з врахуванням встановленого порушення ФOП ОСОБА_1 порушено п.120.1 ст. 120-1 Податкового кодексу України, a саме порушено строк реєстрації податкової накладної на суму ПДB 132397 грн.
З врахуванням наведеного вважає, що оскаржувані рішення, винесені на підставі акту перевірки від 11.01.2020 №311/03-20-33-03/2371513544 відповідно до вимог чинного законодавства та є правомірними, а тому просить у задоволенні позовних вимог відмовити.
Водночас заперечила щодо стягнення витрат на правову допомогу в зв'язку з їх не співрозмірністю з даною справою.
Представник позивача у відповіді на відзив на позовну заяву не погоджується з твердженнями представника відповідача наведеними у відзиві щодо відсутності у позивача офісних приміщень та зазначає, що в самому акті перевірки міститься перелік об'єктів, де здійснює підприємницьку діяльність позивач: приміщення інженерно-побутового корпусу за адресою: м. Луцьк, вул. Рівненська, 76а. Також згідно договорів оренди від 01.01.2017 № 8/1-17 ОСОБА_1 орендує приміщення інженерно-побутового корпусу (кімнати № 112, 113, 114) площею 125,7 кв.м. за адресою: м. Луцьк, вул. Рівненська, 76а у ПАТ «Луцькпластмас», від 01.01.2018 № 153/1-18 орендує приміщення інженерно-побутового корпусу (кімнати № 112, 113) площею 108 кв.м. за адресою: м. Луцьк, вул. Рівненська, 76а у ПАТ «Луцькпластмас».
Тобто, на момент проведення перевірки контролюючому органу було достеменно відомо про наявність та місцезнаходження офісних приміщень у позивача.
В свою чергу, Податковим кодексом України не передбачено право посадових осіб контролюючого органу на проведення документальної позапланової виїзної перевірки в приміщенні податкового органу.
Позивач вказує на те, що внаслідок порушення відповідачем процедури проведення перевірки, її висновки та, прийняті на їх підставі податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню.
Враховуючи наведене, вважає доводи відповідача безпідставними та такими, що не підтверджуються належними доказами.
Представник відповідача у запереченні на відповідь на відзив заперечив щодо тверджень позивача з аналогічних підстав, що наведені у відзиві на позовну заяву та просив у задоволенні позову відмовити повністю.
Дослідивши матеріали справи, а також пояснення, викладені учасниками справи у заявах по суті справи, суд приходить до висновку, що позов підлягає до задоволення повністю з таких мотивів та підстав.
Судом встановлено, що відповідно до наказу від 28.11.2019 №1240, виданого відповідно до плану-графіку проведення документальних планових перевірок суб'єктів господарювання на 2019 рік, направлення від 10.12.2019 № 1527 ГУ ДПС у Волинській області проведено документальну планову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1. щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2017 по 31.12.2018, дотримання законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2017 по 31.12.2018.
В акті перевірки зазначено, що про проведення документальної планової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1. проінформовано письмовим повідомленням від 28.11.2019 № 356, а копію наказу про проведення документальної планової виїзної перевірки вручено довіреній особі ОСОБА_3 та пред'явлено їй направлення під підпис. Перевірка проведена за адресою: м. Луцьк, Київський майдан, 4.
За результатами вказаної перевірки складено акт від 11.01.2020 №311/03-20-33-03/2371513544 (а.с. 9-21, т.1), яким встановлено такі порушення:
- п. 2 ч. 1 ст. 7, п. 2, 3, 9 ст. 9 розділу III Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне страхування», внаслідок чого занижено єдиний соціальний внесок на загальну суму 198 191,30 грн., а саме: за 2017 рік на суму 85485,36 грн., за 2018 рік на суму 112705,98 грн.;
- п. 177.2, п.п. 177.4.1, п.п. 177.4.2, п.п. 177.4.3, п.п. 177.4.4, п.п. 177.4.5 п. 177.4 ст. 177 ПK України, a саме: занижено податок з доходів фізичних осіб на загальну суму 162 156,64 грн., в тому числі за 2017 рік на суму 69942,66 грн. та за 2018 рік на суму 92213,98 грн.;
- п.п. 162.1.1 п. 162.1 ст. 162, п.п. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163, п.п. 164.1.3 п. 164.1 ст. 164, п.п. 1.3 п. 16-1 підрозділу 10 Розділу XX Податкового кодексу України, внаслідок чого занижено військовий збір нa загальну суму 13513,05 грн., в тому числі за 2017 рік на суму 5828,55 грн., за 2018 рік на суму 7684,50 грн.;
- п. 189.1 ст. 189, п. 198.5 «г» ст. 198, п. 199.1 ст. 199, п. 200.1 п. 200.2 п. 200.4 «в» ст. 200 ПK України та вимог Наказу Мінфіну від 28.01.2016 р. № 21 «Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість», внаслідок чого занижено ПДB за грудень 2017 року на суму 40081,00 грн., за січень 2018 року на суму 2350,00 грн., за лютий 2018 року на суму 2193,00 грн., за грудень 2018 року на суму 92361,00 грн. та завищено суму від'ємного значення за грудень 2018 року на суму 43 236,00 грн.;
- п. 1201.1 ст. 1201 ПK України, a caме: порушення строку реєстрації податкової накладної на суму ПДB 132 397,0 грн. від 61 до 365 календарних днів;
- п. 22.1 ст. 22, п. 63.3 ст. 63 ПК України та п. 8.4 розділу VIII Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 09.12.2011 р. № 1588, a саме не подання повідомлення за формою N 20-ОПП на 1 об'єкт рухомого та 1 об'єкт нерухомого майна.
На підставі акту перевірки, 06.02.2020 ГУ ДПС у Волинській області прийняті, зокрема, податкові повідомлення-рішення:
- № 0002553302, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку нa доходи фізичних осіб на загальну суму 202695,79 грн., в тому числі: за податковим зобов'язанням - 162156,64 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 40539,15 грн.;
- № 0002563302, яким збільшено суму грошового зобов'язання з військового збору на загальну суму 16891,30 грн., в тому числі: за податковим зобов'язанням - 13513,05 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 3378,25 грн.;
- № 0002603302, яким зменшено розмір від'ємного значення суми ПДB на суму 43 236 грн. та застосовано штрафних (фінансових) сaнкцiй на суму 10 809,00 грн.;
- № 0002613302, яким збільшено суму грошового зобов'язання з ПДB на загальну суму 171231,25 грн., в тому числі: за податковим зобов'язанням - 136985,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 34246,25 грн.;
- № 0002623302, яким застосовано штраф за затримку реєстрації податкових накладних на загальну суму 66 221,00 грн.
He погоджуючись із вищевказаними податковими повідомленнями-рішеннями позивачем 19.02.2020 подано скаргу до ДПС України. Рішенням ДПC України від 10.03.2020 № 8768/6/99-00-08-05-04-06 «Про продовження строку розгляду скарги» розгляд скарги в частині оскарження податкових повідомлень рішень ГУ ДПС у Волинській області від 06.02.2020 № 0002553302, № 0002563302, № 0002603302, № 0002613302, № 0002623302 було продовжено до 23.04.2020 включнo. B подальшому, рішенням ДПC України від 14.04.2020 № 13244/6/99-00-08-05-04-06 «Про результати розгляду скарги», скарга в частині оскарження податкових повідомлень-рішень ГУ ДПC у Волинській області від 06.02.2020 № 0002553302, № 0002563302, № 0002603302, № 0002613302, № 0002623302 була задоволена частково, скасовано податкові повідомлення-рішення від 06.02.2020 № 0002603302 в частині застосування штрафних санкцій у розмірі 10809 грн., в іншій частині - залишено без змін; та податкові повідомлення-рішення від 06.02.2020 № 0002553302, № 0002563302, № 0002613302, № 0002623302 залишено без змін.
Не погодившись з винесеними податковими повідомленнями-рішеннями позивач звернулась з даним позовом до суду.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд зазначає наступне.
Відповідно до підпункту 20.1.4. пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Згідно із пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Відповідно до підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків. Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.
Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.
Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об'єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.
Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу.
Відповідно до пунктів 77.1, 77.2, 77.4 статті 74 ПК України документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок.
План-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки.
До плану-графіка проведення документальних планових перевірок відбираються платники податків, які мають ризик щодо несплати податків та зборів, невиконання іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи.
Періодичність проведення документальних планових перевірок платників податків визначається залежно від ступеня ризику в діяльності таких платників податків, який поділяється на високий, середній та незначний. Платники податків з незначним ступенем ризику включаються до плану-графіка не частіше, ніж раз на три календарних роки, середнім - не частіше ніж раз на два календарних роки, високим - не частіше одного разу на календарний рік.
Порядок формування та затвердження плану-графіка, перелік ризиків та їх поділ за ступенями встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Платники податків - юридичні особи, що відповідають критеріям, визначеним пунктом 43 підрозділу 4 розділу XX "Перехідні положення" цього Кодексу, та у яких сума сплаченого до бюджету податку на додану вартість становить не менше п'яти відсотків від задекларованого доходу за звітний податковий період, а також самозайняті особи, сума сплачених податків яких становить не менше п'яти відсотків від задекларованого доходу за звітний податковий період, включаються до плану-графіка не частіше, ніж раз на три календарних роки. Зазначена норма не поширюється на таких платників податків у разі порушення ними статей 45, 49, 50, 51, 57 цього Кодексу.
Про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом.
Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки вручено під розписку або надіслано рекомендованим листом з повідомленням про вручення копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.
Згідно з пунктами 77.6., 77.7 статті 77 ПК України допуск посадових осіб контролюючих органі до проведення документальної планової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Документальна планова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу.
Строки проведення документальної планової перевірки встановлені статтею 82 цього Кодексу.
Таким чином, документальна планова виїзна перевірка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об'єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка, відповідно до плану-графіка проведення планових документальних перевірок, на підставі наказу керівника контролюючого органу та за наявності підстав для її проведення.
Судом встановлено, що на вимогу контролюючого органу про надання документів для перевірки № 1 від 19.12.2019, ФОП ОСОБА_1 було надано документи для документальної перевірки, перелік яких наведено у листі від 12.12.2019, а саме: банківські виписки за період з 01.01.2017-31.12.2018 (оригінали); Книгу обліку доходів і витрат за період з 01.01.2017 по 15.08.2019; товарні видаткові накладні (оригінали) за період з 01.01.2017 по 31.12.2018; товарно-транспорті накладні за період з 01.01.2017 по 31.12.2018 (оригінали); товарні прихідні накладні за період з 01.01.2017 по 31.12.2018 (оригінали); акти виконаних робіт, наданих послуг, чеки по дизпаливу за період з 01.01.2017 по 31.12.2018.
Як слідує з акту документальної планової виїзної перевірки від 11.01.2020 № 311/03-20-33-03/2371513544 відповідачем чітко зазначено, що перевірка в приміщенні за адресою: м. Луцьк, Київський м-н, 4.
З вказаного вбачається, що посадовими особами контролюючого органу фактично проведено документальну невиїзну перевірку ФОП ОСОБА_1., оскільки вона проводилась в приміщенні ГУ ДПС у Волинській області за адресою: м. Луцьк, Київський м-н, 4, що не відповідає виду перевірки, призначеної наказом від 28.11.2019 №1240 як документальна планова виїзна перевірка.
При цьому, представник відповідача у відзиві на позовну заяву вказала, що оскільки у позивача відсутні офісні приміщення, тому документальна планова виїзна перевірка проведена в приміщенні ГУ ДПС у Волинській області за адресою: м. Луцьк, Київський м-н, 4.
Так, згідно з пунктом 79.1 статті 79 Податкового кодексу України документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.
Відповідно до пункту 79.2 цієї статті документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.
Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.
Отже, з наказом про невиїзну перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку. Невиконання вище вказаних вимог призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої перевірки.
Крім того, оскільки невиїзна перевірка проводиться не за місцезнаходженням платника податків, завчасне (до початку перевірки) повідомлення його про час та місце проведення перевірки є гарантією його права на об'єктивну, повну та всебічну перевірку дотримання ним податкової дисципліни, включаючи можливість надання платником податків наявних у нього документів для підтвердження показників податкового обліку.
Проте, доказів на підтвердження факту пред'явлення чи ознайомлення позивача із наказом про проведення саме документальної позапланової невиїзної перевірки, яка фактично була проведена у даній справі, відповідачем не надано.
Такі порушення відповідача обмежили уповноважену особу позивача прийняти участь при проведенні перевірки (дослідження документів, які підтверджують господарську діяльність позивача, та інших документів, які стали підставою для встановлених порушень), так як вона проводилась з порушенням норм Податкового кодексу України у приміщенні ГУ ДПС у Волинській області, а не за місцезнаходженням позивача, як того вимагають норми Податкового кодексу України при проведенні документальної позапланової виїзної перевірки.
В свою чергу суд зазначає, що Податковим кодексом України не передбачено право посадових осіб контролюючого органу на проведення документальної планової виїзної перевірки в приміщенні податкового органу.
Пунктом 81.2 статті 81 Податкового кодексу України встановлено, що у разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) у допуску посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення перевірки посадовими (службовими) особами контролюючого органу за місцем проведення перевірки, невідкладно складається у двох примірниках акт, що засвідчує факт відмови, із зазначенням заявлених причин відмови, один примірник якого вручається під підпис, відразу після його складання, платнику податків та/або уповноваженій особі платника податків.
Отже, неможливість проведення документальної виїзної перевірки за місцезнаходженням платника податків має бути пов'язана з недопуском посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення перевірки, що, у свою чергу, має підтверджуватися відповідним актом про недопуск.
При цьому проведення перевірки у встановленому законом порядку є передумовою для прийняття податкових повідомлень-рішень у разі встановлення контролюючим органом порушень, а тому в разі недотримання встановлених вимог та, як наслідок, визнання перевірки протиправною, у контролюючого органу відсутні підстави на прийняття рішення за результатами виявлених порушень.
Разом з тим суд зазначає, що неможливість проведення виїзної перевірки не може мати наслідком автоматичного проведення контролюючим органом невиїзної документальної перевірки з огляду на те, що для проведення будь-якого виду податкової перевірки необхідно дотримання умов прийняття наказу та повідомлення платника про відповідну перевірку.
Відтак, в разі недотримання суб'єктом владних повноважень норм податкового законодавства в частині призначення та проведення перевірки, свідчить про неправомірність її проведення.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 13.06.2019 у справі № 825/1747/17.
Разом з тим, щодо виявлених порушень, зафіксованих в акті перевірки, суд зазначає наступне.
Як слідує з акту перевірки, перевіркою правильності визначення вартості документально підтверджених витрат, пов'язаних з господарською діяльністю, відображених у Додатках Ф-2 до податкових декларацій про майновий стан і доходи за 2017-2018 роки встановлено, що ФОП ОСОБА_1 завищено валові витрати на загальну суму 900870,29 грн., в т. ч. за 2017 pік на суму 388 570,38 грн. та за 2018 рік на суму 512299, 91 гpн.
Зазначено, що згідно аналізу даних акту інвентаризації ТМЦ від 06.12.2017 та стану залишків ТМЦ наданих платником, накладних зареєстрованих в ЄРПН, які підтверджують придбання, використання та реалізацію TMЦ CПД ОСОБА_1 в господарській діяльності встановлено розбіжність в залишках ТМЦ, a caмe: зa 2017 рік нa суму 388 570,38 грн. та за 2018 рік на суму 512 299,91 грн.
Відповідно платником неправомірно віднесено 388570,38 грн. за 2017 рік, 512299,91 грн. за 2018 рік до складу валових витрат, що безпосередньо пов'язані з отриманим доходом (вартість придбаних ТМЦ, що реалізовані або використані у виробництві продукції та інші витрати, включаючи вартість виконаних робіт, наданих послуг), оскільки дані ТМЦ не реалізовувалися у перевіряємому періоді.
Тобто, за висновками контролюючого органу позивачем завищено витрати на загальну суму 900870,29 грн., в тому числі: за 2017 рік на суму 388570,38 грн. та за 2018 рік на суму 512299,91 грн. у зв'язку з віднесенням до складу витрат, що безпосередньо пов'язані з отриманням доходів у 2017 році та у 2018 році ТМЦ, що не реалізовувалися у перевіряємому періоді.
Згідно структури валових витрат та наданих первинних документів, СПД ОСОБА_1 включено ТМЦ за 2017 рік в сумі 4668641,33 грн., за 2018 рік - 3961034,52 грн., які приймали участь у формуванні валових витрат за 2017-2018 роки.
Перевіркою правильності проведення остаточного розрахунку податку на доходи фізичних осіб за 2017-2018 роки, що підлягає сплаті до бюджету встановлено, що самозайнятою особою ОСОБА_1 занижено податок з доходів фізичних осіб за 2017-2018 роки на загальну суму 162156,64 грн., а саме: за 2017 рік на суму 69942,66 грн. та за 2018 рік на суму 92213,98 грн. Однак, з такими висновками суд не погоджується, з огляду на таке.
Відповідно до пункту 164.1. статті 164 ПК України базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом.
Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
Базою оподаткування для доходів, отриманих від провадження господарської або незалежної професійної діяльності, є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається відповідно до пункту 177.2 статті 177 та пункту 178.3 статті 178 цього Кодексу.
Згідно з підпунктами 164.1.1., 164.1.2. пункту 164.1 статті 164 ПК України загальний оподатковуваний дохід складається з доходів, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання), доходів, які оподатковуються у складі загального річного оподатковуваного доходу, та доходів, які оподатковуються за іншими правилами, визначеними цим Кодексом. Загальний місячний оподатковуваний дохід складається із суми оподатковуваних доходів, нарахованих (виплачених, наданих) протягом такого звітного податкового місяця.
Статтею 177 ПК України визначено порядок оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування.
Відповідно до пунктів 177.1, 177.2, 177.5 статті 177 ПК України доходи фізичних осіб-підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в пункті 167.1 статті 167 цього Кодексу. Об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи-підприємця. Фізичні особи-підприємці подають до органу державної податкової служби податкову декларацію за місцем своєї податкової адреси за результатами календарного року у строки, встановлені цим Кодексом для річного звітного податкового періоду, в якій також зазначаються авансові платежі з податку на доходи.
Отже, визначальною ознакою понесених протягом календарного року витрат є їх зв'язок із господарською діяльністю фізичної особи-підприємця.
Згідно з пунктом 177.4 статті 177 ПК України до переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать, витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат; витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу); обов'язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов'язкове страхування життя або здоров'я працівників у випадках, передбачених законодавством; суми єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; суми податків, зборів, пов'язаних з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, з об'єктів житлової нерухомості); суми єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, пов'язаних з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця; інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов'язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв'язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов'язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
Згідно з підпунктом 177.4.5. пункту 177.4 статті 177 ПК України не включаються до складу витрат підприємця: витрати, не пов'язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем; витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації; витрати на придбання та утримання основних засобів, визначених абзацами восьмим - десятим підпункту 177.4.6 цього пункту; документально не підтверджені витрати.
При цьому, фізичні особи-підприємці зобов'язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару (пункт 177.10 статті 177 ПК України).
Відповідно до підпунктів 5,6 пункту 6 Порядку ведення Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України 16.09.2013 № 481, самозайняті особи заносять до Книги відомості в такому порядку: у графі 5 зазначаються реквізити документа, який підтверджує понесені витрати, що безпосередньо пов'язані з отриманим доходом. Документами, які підтверджують витрати, можуть бути, зокрема, платіжне доручення, прибутковий касовий ордер, квитанція, фіскальний чек, акт закупки (виконаних робіт, наданих послуг) та інші первинні документи, що засвічують факт оплати товарів, робіт, послуг; у графі 6 відображається сума витрат, які документально підтверджені та безпосередньо пов'язані з отриманням доходу за підсумками дня.
Аналізуючи вищевикладене, слід дійти висновку, що чистий оподатковуваний дохід фізичної особи-підприємця за звітний податковий період визначається як різниця між отриманим від провадження господарської діяльності в грошовій та не грошовій формі доходом та документально підтвердженими витратами, що пов'язані з її здійсненням.
При цьому, фізична особа-підприємець може віднести до складу витрат, витрати, що безпосередньо пов'язані з отримання доходів, перелік яких визначено пунктами 177.4.1-177.4.4 пункту 177.4 статті 177 ПК України за умови, що факт понесення таких витрат підтверджується документами первинного бухгалтерського обліку.
Відповідно до даних податкової декларації про майновий стан і доходи за 2017 рік позивачем було задекларовано наступні показники: сума одержаного доходу 5 023 921,08 грн.; вартість придбаних ТМЦ, що реалізовані або використані у виробництві продукції 4 668 641,33 грн.; витрати на оплату праці та нарахування на заробітну плату 134 315,64 грн. та інші витрати 172 981,58 грн. 3адекларована сума чистого оподатковуваного доходу 47 982,53 грн. (а.с. 183-185, т.1).
Відповідно до податкової декларації про майновий стан і доходи за 2018 рік позивачем було задекларовано наступні показники: сума одержаного доходу 4 372 885,08 грн.; вартість придбаних ТМЦ, що реалізовані або використані у виробництві продукції 3 961 034,52 грн.; витрати на оплату праці та нарахування на заробітну плату 165 536,43 грн. та інші витрати 183 355,34 грн. Задекларована сума чистого оподатковуваного доходу 62 958,79 грн. (а.с. 187-189, т.1).
Як вбачається із матеріалів справи, під час проведення перевірки ГУ ДПС у Волинській області вручено ФОП ОСОБА_1. вимогу, в якій просило надати наступні документи: Книгу обліку доходів і витрат за 2017-2018 роки; відомості щодо рухомого та нерухомого майна, перелік об'єктів, що використовувались в господарській діяльності, місце розташування та документальне підтвердження (у власності та користуванні, у тому числі на умовах оренди і наявність відповідного документа), a саме автомобільних стоянок, складських виробничих та офісних приміщень, ємностей для зберігання пального (у разі наявності), земельних ділянок тощо; податкові накладні, видаткові накладні, рахунки-фактури, довіреності на отримання товарно-матеріальних цінностей, акти приймання-передачі виконаних робіт (надання послуг), акти списання товару (із зазначенням місць списання та відповідних дозволів); табелі обліку робочого часу, накази прийому на роботу та звільнення, трудові договори, відомості про нарахування та виплату заробітної плати, заяви про надання соціальної пільги, авансові звіти за 2017 - 2018 роки; структура валових доходів та витрат (в розрізі статей) за 2017- 2018 pp.; договори (контракти) оренди, купівлі-продажу, транспортно-експедиційних послуг, транспортних послуг, виконання робіт/послуг пepeвeзення та інші, що діяли у період з 01.01.2017 пo 31.12.2018, контракти; оборотно-сальдові відомості пo рахунках 361, 631, 281 (в розрізі контрагентів та років); фінансово-господарські документи, що підтверджують сплату грошових коштів за вчиненими правочинами, - копії завірених установами банків документів, що засвідчують факт оплати товарів (послуг) - платіжні доручення, виписки банківських установ, прибуткові та видаткові касові ордери, чеки PPO та інші; дебіторсько-кредиторську заборгованість в розрізі контрагентів- постачальників та - покупців станом на 01.01.2017, 31.12.2017, 01.01.2018 та 31.12.2018; залишки товарно-матеріальних цінностей в розрізі товару, станом на 01.01.2017 та 31.12.2017, 01.01.2018 та 31.12.2018; документи підтверджуючі транспортування товарно-матеріальних цінностей (ТТН, шляхові листи та iн.) та виконання навантажувально-розвантажувальних робіт; перелік обладнання, яке використовуються в господарській діяльності, місце розташування та документальне підтвердження (у власності та користуванні, у т.ч. на умовах оренди); собівартість одиниці реалізованої продукції.
На вимогу контролюючого органу ФОП ОСОБА_1 були надані наступні документи: оригінали банківських виписок за період 01.01.2017 - 31.12.2018; Книги обліку доходів тa витрат зa період 01.01.2017 пo 15.08.2019; оригінали видаткових накладних за період 01.01.2017 - 31.12.2018; оригінали товарно-транспортних накладних за період 01.01.2017-31.12.2018; оригінали товарних прихідних накладних за період 01.01.2017 - 31.12.2018; договори, акти виконаних робіт, наданих пocлуг, чеки пo дизпаливу зa період 01.01.2017-31.12.2018.
Факт відсутності витребуваних документів та будь-яких зауважень до правильності їх оформлення в акті перевірки не відображено та додатковими актами не зафіксовано.
Вказані первинні документи не містять жодних дефектів, неточностей та помилок у їx заповненні, що підтверджується відсутністю таких відомостей в акті перевірки.
Відповідно до статті 1 Закону України «Пpo бухгалтерський облік тa фінансову звітність в Україні» первинний документ - це документ, який містить відомості пpo господарську операцію тa підтверджує її здійснення.
Статтею 9 3aкoнy України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» встановлено вимоги до первинних документів, які є підставою для бухгалтерського обліку. Такі первинні документи повинні мaти обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, oдиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дaють змогу ідентифікувати особу, якa брала участь у здійсненні господарської операції.
Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мaють силу первинних документів лише в разі фaктичнoгo здійснення господарської операції.
Відтак, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися дo уваги лише тi первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.
Водночас, відповідно до підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПK України не включаються до складу витрат витpaти, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена пpaвилaми ведення бухгалтерського обліку тa нарахування податку.
Матеріалами справи підтверджено, що ОСОБА_1 у перевіряємому періоді здійснювала господарські операції щодо придбання та реалізації продуктів дитячого харчування з такими основними контрагентами-постачальниками: ТОВ «Аніка Днепр», ТОВ «ДК Європродукт», ТОВ «АДХ», ТОВ «Ліндо», ТОВ «Смарті Фемелі», ТОВ «ПІ ДЖІ ТРЕЙД», ТОВ «Барні Хауз», ТОВ «Фрісландкампіна Юей» та контрагентами-покупцями: ПФ «Астрон», ТОВ «Континіум Трейд», ТзОВ Фірма «Волиньфарм», ТзОВ «Сальве», ТзОВ «Торговий дім «Аванта», ДВТП «Волиньфармпостач», що підтверджується відповідними договорами поставки та купівлі-продажу (а.с. 203-247, т. 1, 1-35, т.2). Оплата за товар здійснювалась з відтермінуванням. Так, спочатку відбувається реалізація товару, a потім oплaтa товару. Taкe відтермінування, відповідно до укладених договорів, в переважній більшості становить 14 календарних днiв.
ФОП ОСОБА_1 відповідно до договорів оренди приміщення від 01.01.2017 № 8/1-17, від 01.12.2017 № 155/1-17, від 01.12.2018 № 153/1-18 орендувала нежитлове приміщення у ПАТ «Луцькпластмас» (а.с. 191-196, т.1).
При цьому, будь-яких застережень до вказаних документів відповідачем не висловлено в процесі проведення перевірки.
На підтвердження вказаного позивачем до матеріалів справи долучено банківські виписки по особовому рахунку, оборотно-сальдові відомості по рахунках 361 та 631 (а.с. 41-148, т.1).
Проте, перевіряючими не було взято до уваги те, що відтермінування оплати за отриманий товар прямо впливає на механізм декларування доходів та витрат. Більше того, у перевіряємому періоді при декларуванні доходів та витрат позивачем застосовувався касовий метод, при якому датою формування оподатковуваного доходу є дата фактичного надходження компенсації за відвантажені товари, виконані роботи (надані послуги). Тобто в момент відвантаження товару або підписання акта приймання-передачі виконаних робіт (наданих послуг) дохід не виникає. Водночас витрати, безпосередньо пов'язані з такими доходами, підприємець може відобразити тільки після: 1) оплати таких витрат; 2) надходження грошових коштів або отримання компенсації в натуральній формі від покупця.
Тобто, для визнання витрат повинні відбутися обидві ці події.
Факт виконання договірних зобов'язань та дата надходження коштів від покупців позивача підтверджується банківськими виписками по особовому рахунку, оборотно-сальдові відомості пo рахунках 361 та 631.
Вищевказані первинні документи свідчать про те, щo позивач здійснювала витрати на придбання ТМЦ для використання у провадженні своєї господарської діяльності, a тому вказані господарські операції відповідають дійсному економічному змісту та підтверджуються необхідними документами, що є свідченням добросовісності платника податку при здійсненні вказаних операцій.
При цьому доказів на підтвердження зворотного в акті перевірки не зазначено.
Таким чином, досліджені судом письмові докази спростовують висновки ГУ ДПС у Волинській області про заниження позивачем загального оподатковуваного доходу, отриманого від провадження господарської діяльності на загальну суму 900870,29 грн., в тому числі: за 2017 рік на суму 388570,38 грн. та за 2018 рік на суму 512299,91 грн. у зв'язку з віднесенням до складу валових витрат, що безпосередньо пов'язані з отриманим доходом.
За таких підстав, суд вважає, що позивач правомірно сформувала витрати за перевірений період по вказаних взаємовідносинах.
Крім цього, як вбачається з матеріалів справи в ході проведення перевірки посадовими особами відповідача було проведено інвентаризацію залишків ТМЦ, про що складено акт інвентаризації від 06.12.2017 та від 20.12.2019 та встановлено розбіжності в залишках ТМЦ.
Порядок проведення інвентаризації визначено Положенням про інвентаризацію активів та зобов'язань, затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 879 від 02.09.2014 (далі - Положення № 879).
Згідно з пунктом 2 якого це Положення застосовується юридичними особами, створеними відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно-правових форм і форм власності, а також представництвами іноземних суб'єктів господарської діяльності (далі - підприємства).
Разам з тим, відповідно до пункту 177.10 статті 177 ПК України фізичні особи-підприємці зобов'язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару.
Як встановлено судом, Книга обліку доходів і витрат велася позивачем та була надана до перевірки з усіма підтверджуючими документами про придбання товару.
Зауважень щодо ведення вказаної Книги у перевіряючих не виникало.
Отже, проведення інвентаризації залишків ТМЦ для фізичних осіб-підприємців не передбачено Положенням № 879.
Поряд з цим суд зазначає, що ведення окремого складського обліку фізичною особою- підприємцем на загальній системі оподаткування чинним законодавством не передбачено. Як слідує з матеріалів справи, складський облік позивачем не ведеться, a yci залишки обліковуються виключно пo бухгалтерському обліку
Таким чином, висновки відповідача про невідповідність включення позивачем до складу валових витрат, що безпосередньо пов'язані з отриманим доходом (вартість придбаних ТМЦ, що реалізовані або використані у виробництві продукції та інші витрати, включаючи вартість виконаних робіт, наданих послуг) ТМЦ, що не реалізовувались в перевіряємому періоді є необґрунтованими та не можуть слугувати підставою для донарахування позивачу грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб.
Разом з тим, суд звертає увагу, що у період з 28.11.2017 пo 11.12.2017 у ФОП ОСОБА_1 проходила попередня документальна планова виїзна перевірка, за результатами якої був складений акт перевірки від 26.12.2017 р. № 16507/03-20-13-07/1513544, яким було зафіксовано заниження сум ПДФО, військового збору, ЄСВ та ПДВ. При цьому, підставою для зазначених висновків акту також були розбіжності у зaлишкax ТМЦ. Зa результатами зaзнaчeнoї перевірки були винесені відповідні рішення, які рішенням Волинського окружного адміністративного суду вiд 13.04.2018 р. у справі № 803/113/18, яке набрало законної сили, були визнані протиправними та скасовано. Суд у вказаній справі прийшов до висновку, що викладені в акті перевірки висновки контролюючого органу щодо завищення позивачем витрат за 2015-2016 роки на суму 338505,57 грн. не знайшли свого підтвердження в ході з'ясування обставин у справі по суті, відтак нарахування контролюючим органом за вказаними порушеннями грошових зобов'язань з податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності, військового збору, єдиного внеску та застосування штрафних санкцій за його донарахування є необґрунтованими та безпідставними.
Отже, з врахуванням вищевикладеного, суд приходить до висновку, що викладені в акті перевірки від 11.01.2020 № 311/03-20-33-03/2371513544 висновки контролюючого органу щодо завищення позивачем витрат за 2017-2018 роки на суму 900870,29 грн. не знайшли свого підтвердження в ході з'ясування обставин у справі по суті, відтак нарахування контролюючим органом за вказаними порушеннями грошових зобов'язань з податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності та військового збору є необґрунтованими та не можуть слугувати підставою для донарахування позивачу грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб.
Таким чином, беручи до уваги досліджені письмові докази в їх сукупності, суд дійшов висновку про протиправність прийнятого ГУ ДПС України у Волинській області податкового повідомлення-рішення від 06.02.2020 № 0002553302, в зв'язку з чим останнє підлягає скасуванню.
Щодо податкового повідомлення-рішення від 06.02.2020 №0002563302, суд приходить до таких висновків.
З 1 січня 2015 року набрали чинності зміни, внесені Законом України від 28.12.2014 №71-VІІІ "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи" до ПК України, в частині оподаткування військовим збором доходів фізичних осіб-підприємців.
Згідно з абзацом першим пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.
Підпунктами 1.1-1.6 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України визначено, що платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу. Об'єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу. Ставка збору становить 1,5 відсотка від об'єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту. Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту. Відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету є особи, визначені у статті 171 цього Кодексу. Платники збору зобов'язані забезпечувати виконання податкових зобов'язань у формі та спосіб, визначені статтею 176 цього Кодексу.
Так, з врахуванням вищевказаних норм законодавства військовий збір нараховується, утримується та перераховується із сум чистого доходу, який визначається виходячи із документально підтверджених витрат, пов'язаних з господарською діяльністю такої фізичної особи-підприємця.
Підставою для прийняття вказаного податкового повідомлення-рішення слугували твердження податкового органу про заниження позивачем суми чистого оподатковуваного доходу з податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності за 2017-2018 роки, і на основі якого було прийнято податкове повідомлення-рішення від 06.02.2020 №0002563302, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем військовий збір в сумі 16891,30 грн., в тому числі: 13513,05 грн. - податкове зобов'язання та 3378,25 грн. - штрафні (фінансові) санкції.
Оскільки судом визнано протиправним збільшення відповідачем суми чистого оподатковуваного доходу позивача за 2017-2018 роки, неправомірним є також донарахування позивачу суми військового збору на суму доходу - 900870,29 грн., що тягне за собою відповідно визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 06.02.2020 №0002563302.
Щодо висновків контролюючого органу про заниження позивачем податкових зобов'язань за 2017 рік на суму 77714,00 грн. ПДВ, що було включено перевіркою до податкового зобов'язання за грудень 2017 року та за 2018 рік на суму 102459,86 грн., що було включено перевіркою до податкового зобов'язання за грудень 2018 року, суд зазначає наступне.
Відповідно до пункту 187.1. статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до пункту 198.5. статті 198 ПK України платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, визначених цим пунктом.
У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, плaтник податку може зменшити суму податкових зобов'язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових нaклaдниx.
З метою застосування цього пункту податкові зобов'язання визначаються пo товарах/послугах, необоротних aктивax: придбаних для використання в неоподатковуваних операціях - на дaту їх придбання; придбаних для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дaту початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".
Частиною другою статті 3 Закону України "Про бухгалтерський облік тa фінансову звітність в Україні" встановлено, що бухгалтерський облік е обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються нa даних бухгалтерського обліку.
Відповідно до пункту 189.1 статті 189 ПК України у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПК України база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.
Як зазначено в акті перевірки, відповідно до наданих CГД ОСОБА_1 первинних документів бухгалтерського обліку, a саме: податкових накладних на придбання та реалізацію товарно-матеріальних цінностей, акту інвентаризації від 06.12.2017, a також видаткових накладних з урахуванням залишків, наданих в ході проведення перевірки було визначено суму залишків ТМЦ, яка мaлa б обліковуватися на складах суб'єкта господарювання ОСОБА_1 , станом на 31.12.2017 на суму 779 179, грн. станом на 31.12.2018 нa суму 885 282,77 грн.
Перевіркою встановлено розбіжність в залишках товару за 2017 рік на суму 388 570 грн., за 2018 pік на суму 512 299,31 грн., які підприємцем не було відображено в обсягах реалізованої продукції в перевіряємому періоді, в результаті чого порушено п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, п. 201.4, 201.7 ст. 201 ПK України, що призвело до заниження податкових зобов'язань за 2017 рік на суму 77714,0 грн. ПДВ, що було включено перевіркою до податкового зобов'язання за грудень 2017 року, та за 2018 рік на суму 102459,86 грн., що було включено перевіркою до податкового зобов'язання за грудень 2018 року.
Відтак, перевіркою правильності обчислення, повноти та своєчасності сплати до бюджету ПДВ встановлено, що СПД ОСОБА_1 занижено ПДВ, яке сплачується до державного бюджету за грудень 2017 року на 40081 грн., за січень 2018 року на суму 2350 грн., за лютий 2018 року на суму 2193 грн., за грудень 2018 року на суму 92361 грн. та завищено суму від'ємного значення за грудень 2018 року, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду ряд. 21 на суму 43236 грн., чим порушено п. 189.1 ст. 189, п. 198.5 «г» ст. 198, п. 199.1 ст. 199, п. 200.1 п. 200.2 п. 200.4 «в» ст. 200 ПK України та вимоги Наказу Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21 «Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку нa додану вартість»
Згідно з пунктом 200.1. статті 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Таким чином, з врахуванням встановлених судом обставин справи щодо відсутності порушень ФОП ОСОБА_1 в частині заниження доходів за 2017-2018, висновки контролюючого органу в частині заниження ПДВ та завищення суми від'ємного значення ПДВ є також протиправними.
Відтак, податкові повідомлення-рішення від 06.02.2020 № 0002613302, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 171231,25 грн., в тому числі: за податковим зобов'язанням - 136985,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 34246,25 грн. та від 06.02.2020 № 0002603302 в частині зменшення розміру від'ємного значення суми ПДВ на 43236,00 грн. є протиправними та підлягають скасуванню.
Щодо висновків контролюючого органу про порушення строку реєстрації податкової накладної на суму ПДВ 132397,00 грн. від 61 до 365 календарних днів, то суд зазначає, що оскільки розбіжності у залишках товару, зазначених в акті перевірки не підтверджені жодними письмовими доказами та первинними документами, тому і висновки контролюючого органу про обов'язок позивача скласти і зареєструвати у ЄРПН податкову накладну на таку суму розбіжностей є безпідставним та необґрунтованим.
Відтак, податкове повідомлення-рішення від 06.02.2020 № 0002623302, яким до позивача за відсутність реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування на суму ПДВ 132397,00 грн. застосовано штраф у розмірі 50 % в сумі 66221,00 грн. є протиправним та підлягає скасуванню.
Відповідно до частини першої, другої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
На думку суду, відповідач не довів правомірності податкових повідомлень-рішень від 06.02.2020 № 0002553302, № 0002563302, № 0002603302 в частині зменшення розміру від'ємного значення суми ПДВ на 43 236 грн., № 0002613302 та № 0002623302, в зв'язку з чим їх необхідно визнати протиправними та скасувати.
Відповідно до статті 244 КАС України суд під час ухвалення рішення вирішує, як розподілити між сторонами судові витрати.
Судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов'язаних з розглядом справи. До витрат, пов'язаних з розглядом справи, належать витрати на професійну правничу допомогу (стаття 132 КАС України).
Згідно з частиною першою статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Відповідно до частини п'ятої статті 134 КАС України розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із: 1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); 2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); 3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; 4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.
Як передбачено частинами шостою, сьомою статті 134 КАС України, у разі недотримання вимог частини п'ятої цієї статті суд може, за клопотанням іншої сторони, зменшити розмір витрат на правничу допомогу, які підлягають розподілу між сторонами. Обов'язок доведення неспівмірності витрат покладається на сторону, яка заявляє клопотання про зменшення витрат на оплату правничої допомоги адвоката, які підлягають розподілу між сторонами.
У позовній заяві позивач просить стягнути з відповідача на користь позивача судовий збір та витрати на правову допомогу.
Перевіряючи доводи сторін та докази, якими позивач підтверджує понесені витрати, суд встановив, що сплата судового збору у сумі 5002,75 грн. підтверджується платіжним дорученням від 29.04.2020 № 1302.
Як вбачається із доданих письмових доказів (договору про надання правничої допомоги від 21.01.2020, додатку №1 до договору від 21.01.2020, рахунку-фактури від 27.05.2020, платіжного доручення від 28.05.2020 № 1358) позивач сплатив на рахунок Адвокатського об'єднання «АФК» 6000,00 грн. на оплату правової допомоги, яка відповідно до рахунку-фактури від 27.05.2020 № 50 складається із: ознайомлення з рішенням ДПС від 14.04.2020 № 13244/6-99-00-08-05-04-06 «Про результати розгляду скарги», підготовка правової позиції для захисту клієнта - 2000,00 грн. (2 год.) та підготовка позову - 4000,00 грн. (4 год). Вартість однієї години роботи становить 1000,00 грн.
З наведених документів вбачається, що адвокатським об'єднанням надано послуги вартість яких становить 6000,00 грн. Вартість послуг оплачена позивачем в повному обсязі.
Відповідач вважає, що розмір правової допомоги є необґрунтованим, оскільки позивачем не надано доказів на підтвердження того, що гонорар є розумним та враховує витрачений адвокатом час, а дана справа є справою незначної складності.
При вирішенні питання щодо розподілу витрат, пов'язаних з правовою допомогою адвоката, суд враховує те, що провадження у справі здійснювалося в порядку спрощеного позовного провадження без виклику учасників справи.
Також, судом враховано, що відповідно до статті 12 КАС України дана категорія справи відноситься до справ незначної складності.
З огляду на вказані обставини справи, суд дійшов висновку, що вартість таких послуг адвоката не є співмірною зі складністю справи та обсягом виконаних адвокатом робіт (наданих послуг).
Відтак, керуючись критеріями, що визначені частинами сьомою-дев'ятою статті 139 КАС України, суд (враховуючи також позицію відповідача) вправі зменшити розмір судових витрат на професійну правничу допомогу адвоката з урахуванням конкретних обставин справи та з огляду на розумну необхідність судових витрат для конкретної справи.
Відтак, суд дійшов висновку, що на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Волинській області необхідно стягнути судовий збір у розмірі 5002,75 грн, сплачений платіжним дорученням від 29.04.2020 № 1302 та витрати на правову допомогу в сумі 3500,00 грн., що становить вартість послуг із написання та подання до суду позовної заяви. Решту витрат залишити за позивачем.
Керуючись ст.ст.241, 242, 243 ч.3, 245, 246, 295, 297, підпункту 15.5 пункту І розділу VII «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України, суд
Позов задовольнити повністю.
Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС України у Волинській області від 06.02.2020 № 0002553302, № 0002563302, № 0002603302 в частині зменшення розміру від'ємного значення суми ПДВ на 43 236 грн., № 0002613302 та № 0002623302.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Волинській області на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 судовий збір в розмірі 5002,75 грн. (п'ять тисяч дві гривні 75 копійок) та витрати на професійну правничу допомогу в розмірі 3500,00 грн. (три тисячі п'ятсот гривень 00 копійок).
Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, встановленого ст.295 КАС України. У разі подання апеляційної скарги рішення якщо його не скасовано, набирає законної сили після закінчення апеляційного розгляду справи.
Рішення може бути оскаржено в апеляційному порядку повністю або частково шляхом подання апеляційної скарги до Восьмого апеляційного адміністративного суду через Волинський окружний адміністративний суд. Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення.
Відповідно до пункту 3 розділу VI «Прикінцеві положення» КАС України під час дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), строк на апеляційне оскарження, визначений статтею 295 цього Кодексу, продовжується на строк дії такого карантину.
Позивач: фізична особа-підприємець ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 ).
Відповідач: Головне управління ДПС у Волинській області (43010, Волинська область, місто Луцьк, Київський майдан, 4, код ЄДРПОУ 43143484).
Суддя Р.С. Денисюк