"31" березня 2010 р. К-12019/07
м. Київ
Вищий адміністративний суд України в складі колегії суддів:
головуючого судді Пилипчук Н.Г.
суддів Карася О.В.
Ланченко Л.В.
Нечитайла О.М.
Сергейчука О.А.
при секретарі Кравченко В.О.
розглянувши у відкритому судовому засіданні
касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Франківському районі м. Львова
на постанову Господарського суду Львівської області від 07.12.2006 р.
та ухвалу Львівського апеляційного господарського суду від 04.05.2007 р.
у справі № 5/1988-15/218А
за позовом Дочірнього підприємства «Карпатбуд»Корпорації будівельних підприємств «Карпатбуд»
до Державної податкової інспекції у Франківському районі м. Львова
про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень, -
Постановою Господарського суду Львівської області від 07.12.2006 р., залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного господарського суду від 04.05.2007 р., позов задоволено повністю. Визнано недійсними податкові повідомлення-рішення про визначення податкового зобов'язання з податку на додану вартість від 11.01.2006 р. № 223/10/23-0/30918694, від 09.06.2006 р. №12739/10/23-0/30918694/2, від 27.06.2006 р. № 14339/10/23-0/30918694/3 та про визначення податкового зобов'язання з податку на прибуток від 11.01.2006 р. №222/10/23-0/30918694, від 09.06.2006 р. № 12740/10/23-0/30918694/2, від 27.06.2006 р. № 14338/10/23-0/30918694/3, рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій від 11.01.2006 р. № 221/10/23-0/30918694, від 29.03.2006 р. № 6254/10/23-0/30918694. Стягнуто з ДПІ у Франківському районі міста Львова на користь ДП «Карпатбуд»3,40 грн. судового збору.
ДПІ у Франківському районі м. Львова подала касаційну скаргу, якою просить скасувати вказані судові рішення та відмовити у задоволенні позовних вимог, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права.
Сторони, належним чином повідомлені про дату, час та місце касаційного розгляду справи, своїх представників в судове засідання не направили.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, дослідивши доводи касаційної скарги, матеріали справи, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, правової оцінки обставин у справі, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню.
Судами попередніх інстанцій встановлені такі обставини.
Комплексною позапланової перевіркою за період з 01.10.2002 р. по 30.06.2004 р. виявлено порушення позивачем вимог:
п.п. 3.1. ст. 3, п.п. 4.1.1, п.п. 4.1.6 п. 4.1 ст. 4, п.п. 5.3.9 п. 5.3, п. 5.10 ст. 5, п. 11.2, п. 11.3 ст. 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»від 22.05.1997 р. № 283/97-ВР, в результаті чого податковим повідомленням-рішенням від 11.01.2006 р. № 222/10/23-0/30918694 позивачеві визначено податкове зобов'язання з податку на прибуток в сумі 912120 грн., в тому числі 456060 грн. основного платежу та 456060 грн. штрафних санкцій;
п.п. 4.1, п. 4.5 ст. 4, п.п. 7.3.1 п. 7.3, п.п. 7.7.1 п. 7.7 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість»від 03.04.1997 р. № 168/97-ВР, в результаті чого податковим повідомленням-рішенням від 11.01.2006 р. № 223/10/23-0/30918694 позивачеві визначено податкове зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 310253 грн., в тому числі 206835 грн. основного платежу та 103418 грн. штрафних (фінансових) санкцій;
рішенням від 11.01.2006 р. № 221/10/23-0/30918694 до позивача на підставі ст. 1 Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки»від 12.06.1995 р. № 436/95 застосовані штрафні санкцій в сумі 5559905 грн. за порушення вимог п. 2.10 Положення про ведення касових операцій у національній валюті України, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 19.02.2001 р. № 72 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 15.03.2001 р.
Спірні податкові повідомлення-рішення та рішення про застосування штрафних санкцій прийняті за результатами адміністративного оскарження вказаних вище податкових повідомлень-рішень та рішення.
Суд касаційної інстанції знаходить правильною позицію судів попередніх інстанцій стосовно того, що у позивача не виникло у ІІ кварталі 2004 року обов'язку збільшити валові доходи на 278000 грн. -суму непогашеної кредиторської заборгованості перед ПП «Аміго», яке постановою господарського суду від 20.04.2004 р. визнано банкрутом, а ухвалою суду від 29.06.2004 р. -ліквідовано.
Як було достовірно встановлено судами попередніх інстанцій, у бухгалтерському обліку позивача кредиторська заборгованість перед ПП «Аміго»на суму 250000 грн. зменшена у зв'язку з проведенням сторонами взаємозаліку, про що свідчить лист позивача до ПП «Аміго»від 25.03.2004 р., вручений останньому 01.04.2004 р., та протокол від 07.04.2004 р., тобто в силу вимог ст. 601 Цивільного кодексу України зобов'язання між сторонами договору, за яким у позивача виникла кредиторська заборгованість в сумі 278000,00 грн. перед ПП «Аміго», та між цими ж сторонами іншого договору, за яким у ПП «Аміго»виникла дебіторська заборгованість в сумі 250000 грн. перед позивачем, припинено зарахуванням зустрічних однорідних вимог, що виключає висновок про невиконання позивачем зобов'язання за договором щодо сплати грошей, а відповідно, існування перед кредитором заборгованості.
Суд касаційної інстанції не може погодитися з позицією податкової інспекції, викладеною у касаційній скарзі, стосовно того, що із запровадженням мораторію на задоволення вимог кредиторів у зв'язку з порушенням справи про банкрутство, у даному випадку щодо ПП «Аміго», зупиняється виконання цивільно-правового договору, що виключає взаємне погашення заборгованості.
Виходячи із вимог ст. 1 Закону України «Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом»від 14.05.1992 р. № 2343-XII мораторій на задоволення вимог кредиторів є зупиненням виконання боржником саме грошових зобов'язань, тобто зобов'язань боржника заплатити кредитору певну грошову суму відповідно до цивільно-правового договору та на інших підставах, передбачених цивільним законодавством України.
Дана норма Закону не визначає мораторій як зупинення виконання цивільно-правового договору і не забороняє припиняти зобов'язання за таким договором шляхом зарахування сторонами зустрічних однорідних вимог, в тому числі грошових вимог.
Зарахування сторонами договору зустрічних грошових вимог підпадає під визначення бартеру (товарного обміну), яке міститься у п. 1.19 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»від 28.12.1994 р. № 334/94-ВР, оскільки є господарською операцією, яка передбачає погашення взаємної заборгованості, в результаті якої не відбувається зарахування коштів на рахунки продавця для компенсації вартості таких товарів (робіт, послуг).
Відповідно, зобов'язання за таким договором після порушення справи про банкрутство та запровадження мораторію на задоволення вимог кредиторів можуть бути сторонами договору припинені шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог, в тому числі і шляхом зарахування зустрічних грошових вимог, за наслідками якого заборгованість вважається погашеною (ст. 601 Цивільного кодексу України), що виключає підстави для збільшення валового доходу.
До того ж, в силу вимог ч. 4 ст. 91, ч. 2 ст. 104 Цивільного кодексу України цивільна правоздатність юридичної особи припиняється з дня внесення до єдиного державного реєстру запису про її припинення. Юридична особа є такою, що припинилася, з дня внесення до єдиного державного реєстру запису про її припинення. Дане положення кореспондується з приписами ч. 7 ст. 59 Господарського кодексу України, за якими суб'єкт господарювання вважається ліквідованим з дня внесення до державного реєстру запису про припинення його діяльності.
Викладене свідчить про безпідставність посилання податкової інспекції у касаційній скарзі на приписи ст. 609 Цивільного кодексу України щодо припинення зобов'язань у зв'язку з ліквідацією юридичної особи (кредитора) ухвалою суду від 29.06.2004 р.
Суд касаційної інстанції вважає за правильне погодитися з позицією судів попередніх інстанцій про правомірність коригування позивачем валового доходу у І півріччі 2004 року на суму 107265 грн. у зв'язку з поверненням від ТОВ «Карпатбудстиль»квартири.
Як було достовірно встановлено судами попередніх інстанцій, 29.03.2002 р. позивач відчужив на користь ТОВ «Карпатбудстиль»майнове право, пов'язане з квартирою, будівництво якої не було завершено у будинку, який не був прийнятий в експлуатацію. У І півріччі 2004 року була проведена заміна квартири № 73 на квартиру № 265, у зв'язку з чим проведено коригування валового доходу у сумі 107265 грн.: валові доходи по квартирі № 265 були збільшені, а по квартирі № 73 -зменшені.
Виходячи з положень ч. 2 ст. 331 Цивільного кодексу України, за якими право власності на новостворене нерухоме майно (житлові будинки, будівлі, споруди тощо) виникає з моменту завершення будівництва (створення майна), а якщо договором або законом передбачено прийняття нерухомого майна до експлуатації - з моменту його прийняття до експлуатації.
Отже, виходячи з того, що квартира до здачі її в експлуатацію взагалі не могла бути об'єктом власності, суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку про фактичне здійснення позивачем операції з відчуження не самої квартири, а майнового права, пов'язаного з майном -квартирою.
Майнове право особи не підпадає під визначення «товари», яке міститься у п. 1.6 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»від 28.12.1994 р. № 334/94-ВР, оскільки не належить до основних фондів, нематеріальних активів, цінних паперів або деривативів (п. 1.2, п. 1.4, п. 1.5 ст. 1 та п.п. 8.2.1 п. 8.2 ст. 8 цього Закону).
Пункт 1.4 ст. 1 Закону України «Про податок на додану вартість» (у редакції, чинній на час формування позивачем податкового кредиту за операцією з придбання права вимоги боргу) під терміном «продаж послуг (робіт)»розуміє, зокрема, будь-які операції цивільно-правового характеру з надання послуг (результатів робіт), надання права на користування або розпорядження товарами, у тому числі нематеріальними активами, а також з надання будь-яких інших, ніж товари, об'єктів власності за компенсацію.
У цілях оподаткування операція з відчуження майнового права за компенсацію необхідно розглядати як операцію з надання будь-яких інших, ніж товари, об'єктів власності (у таких цілях об'єктом власності необхідно вважати майнове право на квартиру) за компенсацію, а відтак, така операція у зазначених цілях прирівнюється до операції з продажу товарів (робіт, послуг).
Відповідно, платник податку, який відчужив таке право, за правилами п.п.4.1.1. п. 4.1 ст. 4 та п.п. 11.3.1 п. 11.3 ст. 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»повинен збільшити валовий дохід на суму доходу, одержаного від такої операції, і, у разі коли після продажу такого майнового права здійснюється будь-яка зміна суми компенсації його вартості, включаючи перерахунок у випадку повернення такого майнового права продавцю, платник податку-продавець має право на підставі п. 5.10. Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»здійснити перерахунок валових доходів у звітному періоді, в якому сталася така зміна суми компенсації.
Суд касаційної інстанції вважає за правильне погодитися з висновками судів про відсутність підстав вважати неправомірним зменшення позивачем у лютому 2004 року у бухгалтерському обліку заборгованості перед приватними підприємцями: ОСОБА_1., ОСОБА_2, ОСОБА_3, ОСОБА_4 на суму 542370,88 грн. за наслідками зарахуванням зустрічних однорідних вимог, оскільки висновки акту перевірки щодо відсутності між вказаними особами та позивачем господарських відносин не доведені податковим органом допустимими доказами. Натомість, судом першої інстанції з досліджених відповідних накладних та заяв позивача про зарахування зустрічних взаємних вимог було встановлено, що між позивачем та вказаними фізичними особами -підприємцями існували відносини щодо придбання будівельних матеріалів. За заявою позивача до вказаних осіб зобов'язання один перед одним були припинені зарахуванням зустрічних однорідних вимог.
Суд касаційної інстанції не вбачає підстав для того, щоб не погодитися з позицією суду апеляційної інстанції про те, що витрати у сумі 295896,49 грн., понесені у зв'язку з придбанням товарів від фізичних осіб -підприємців ОСОБА_4, ОСОБА_3 та ОСОБА_5, сформовані без порушення вимог п.п. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».
Приписи п.п. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»забороняють віднесення до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.
Тобто, у податковому обліку понесені витрати мають бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення та реальність понесених витрат. І тільки за повної відсутності таких документів валові витрати можуть вважатися непідтвердженими.
В результаті дослідження обставин у справі щодо реальності здійснення позивачем господарських операцій з придбання товарно-матеріальних цінностей у вказаних осіб для використання у господарській діяльності, судом апеляційної інстанції було встановлено відображення таких операцій у бухгалтерському обліку господарських операцій (витяги з журналів-ордерів) та використання їх у господарській діяльності.
Щодо доводів податкової інспекції про відсутність у постанові суду першої інстанції оцінки даному порушенню суд касаційної інстанції зазначає, що, виходячи із приписів ч. 1 ст. 196 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції здійснив апеляційний розгляд справи за правилами розгляду справи суду першої інстанції з урахуванням особливостей, встановлених Главою 1 цього Кодексу, і, надавши оцінку даному порушенню, усунув таку процесуальну помилку суду першої інстанції, яка б могла призвести до необґрунтованості рішення про задоволення позову повністю.
Суд касаційної інстанції знаходить обґрунтованими висновки судів попередніх інстанцій щодо відсутності підстав для покладення на позивача відповідальності за неоприбуткування готівки у касу підприємства на загальну суму 1111981,52 грн., оскільки судами достовірно був встановлений факт неотримання позивачем від фізичних осіб такої готівки. Зокрема, встановлені судами попередніх інстанцій обставини щодо відсутності у позивача договірних відносин між фізичними особами, існування таких відносин з третьою особою -інвестором-генпідрядником будівництва житлового будинку по вул. Кн.Ольги-Червоній у м. Львові та проведення оплати на користь цієї особи, про що свідчать договори про пайову участь у будівництві, які укладені не з позивачем, а з іншою вказаною третьою особою, а також платіжні документи про перерахування коштів на банківські рахунки останньої, податковою інспекцією не спростовані.
До того ж, як було встановлено судом апеляційної інстанції з наданих податковою інспекцією копій позовних заяв фізичних осіб, позови про визнання права власності на квартири адресовані Корпорації будівельних підприємств «Карпатбуд», а не ДП «Карпатбуд», з посиланням на відповідні корінці квитанцій до прибуткових касових ордерів та на відповідні договори про пайову участь у будівництві.
Враховуючи наведене, касаційна скарга залишається без задоволення, а оскаржені судові рішення -без змін.
Керуючись ст. ст. 220, 221, 223, 224, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції, -
Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Франківському районі м. Львова залишити без задоволення, а постанову Господарського суду Львівської області від 07.12.2006 та ухвалу Львівського апеляційного господарського суду від 04.05.2007 -без змін.
Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення і може бути оскаржена до Верховного Суду України протягом одного місяця з дня відкриття обставин, які можуть бути підставою для провадження за винятковими обставинами.
Головуючий суддя Н.Г. Пилипчук
Судді О.В. Карась
Л.В. Ланченко
О.М. Нечитайло
О.А. Сергейчук