Справа № 500/2492/18
05 березня 2020 рокум.Тернопіль
Тернопільський окружний адміністративний суд, у складі:
головуючого судді Мандзія О.П.,
за участю:
секретаря судового засідання Порплиці Т.В.
представників позивача Матвіяс А.Б., Гураль Р.В.,
представника відповідача Олексюк Р.З.
розглянувши у відкритому судовому засіданні в порядку загального позовного провадження адміністративну справу за позовом фізичної особи-підприємеця ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби у Тернопільській області про визнання протиправним та скасування рішень,
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до Тернопільського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДФС у Тернопільській області, в якій просить визнати протиправним та скасувати наказ Головного управління ДФС у Тернопільській області "Про проведення документальної планової виїзної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 " від 18.05.2018 року №1055.
Ухвалою суду від 20.11.2018 року позовну заяву було залишено без руху та надано строк, достатній для усунення недоліків позовної заяви, із зазначенням способу їх усунення. Недоліки позовної заяви усунуто позивачем у строк, встановлений судом.
Ухвалою суду від 03.12.2018 року прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження у справі. Ухвалено розгляд справи проводити за правилами загального позовного провадження та призначено підготовче засідання у справі на 21.12.2018 року.
Ухвалою суду від 21.12.2018 року, постановленою в судовому засіданні, без виходу до нарадчої кімнати, згідно ч.7, 8 ст.243 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), прийнято до розгляду заяву про зміну предмету позову (т.1 а.с.36-47), згідно якої позовними вимогами є визнати протиправними та скасувати:
наказ "Про проведення документальної планової виїзної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 " від 18.05.2018 року №1055;
податкове повідомлення-рішення від 13.07.2018 року №00123311306, яким збільшено суму грошового зобов'язання з єдиного податку з фізичних осіб, в розмірі 277709,90 грн.;
податкове повідомлення-рішення від 13.07.2018 року №00123661306 про застосування штрафних санкцій за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій на суму 1,00 грн.;
податкове повідомлення-рішення від 13.07.2018 року №00123661306 про застосування штрафних санкцій за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій на суму 12101722,05 грн.
Ухвалою суду від 08.02.2019 року, постановленою в судовому засіданні, без виходу до нарадчої кімнати, згідно ч.7, 8 ст.243 КАС України, прийнято до розгляду заяву про зменшення позовних вимог (т.3 а.с.136-138), згідно якої такими є визнати протиправними та скасувати:
наказ "Про проведення документальної планової виїзної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 " від 18.05.2018 року №1055;
податкове повідомлення-рішення від 13.07.2018 року №00123311306, яким збільшено суму грошового зобов'язання з єдиного податку з фізичних осіб, в розмірі 277709,90 грн.;
податкове повідомлення-рішення від 13.07.2018 року №00123661306 про застосування штрафних санкцій за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій на суму 1,00 грн.;
податкове повідомлення-рішення від 06.12.2018 року №00220081306 про застосування штрафних санкцій за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій на суму 9534963,40 грн.
Ухвалою суду від 04.04.2019 року призначено судову економічну експертизу в адміністративній справі та зупинено провадження до одержання висновку експертизи.
Ухвалою суду від 08.01.2020 року провадження в адміністративній справі поновлено та призначено підготовче засідання.
На адресу суду 19.02.2020 року надійшло клопотання Головного управління ДПС у Тернопільській області про залишення позову без розгляду (т.4 а.с.99-102). В обґрунтування клопотання зазначено, що позовна заява в частині скасування оскаржуваних рішень, з урахуванням заяви про зміну предмета позову, поданої до суду 21.12.2018 року, тобто зі пропуском спеціального скороченого строку звернення до суду передбаченого п.56.19 ст.56 Податкового кодексу України (далі - ПК України) та ст.122 КАС України (протягом місця з дня закінчення процедури адміністративного оскарження), а саме: рішення про результати розгляду скарги отримано позивачем - 31.10.2018 року (т.4 а.с.111-117), граничний строк подання позову до суду - 30.11.2018 року. Така правова позиція щодо застосування скороченого строку звернення до суду, передбаченого спеціальними нормами інших законів, викладена в постанові Верховного Суду від 11.10.2019 року у справі №640/20468/18.
Ухвалою суду від 24.02.2020 року, постановленою в судовому засіданні, без виходу до нарадчої кімнати, згідно ч.7, 8 ст.243 КАС України, допущено заміну відповідача Головного управління ДФС у Тернопільській області правонаступником - Головне управління ДПС у Тернопільській області.
Представниками фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 04.03.2020 року та 05.03.2020 року подано заперечення проти клопотання про залишення позовної заяви без розгляду та заяву про поновлення процесуального строку (т.4 а.с.129-133, 135-142). Відзначили нерелевантне застосування відповідачем висновку про застосування норми права, викладеного у постанові Верховного Суду від 11.10.2019 року у справі №640/20468/18, у якій мова йшла про рішення контролюючих органів, які не стосуються нарахування грошових зобов'язань платника податків - рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН, до правовідносин у цій адміністративній справі. Вважають, що при прийнятті позовної заяви від платників податків про оскарження податкових повідомлень-рішень та інших рішень про нарахування грошових зобов'язань суди повинні вирішувати питання на користь платника податків і застосовувати п.56.18 ст.56 ПК України, який передбачає більш тривалий строк для звернення до суду (1095 днів), ніж п.56.19 цієї ж статті (один місяць), незалежно від того, чи скористалася особа своїм правом на досудове вирішення спору шляхом застосування процедури адміністративного оскарження. Вказане узгоджується з роз'ясненням, розміщеним на офіційному сайті відповідача до цього часу (т. 4 а.с. 144). Водночас до початку проведення планової документальної виїзної перевірки у позивача, слідчий суддя Тернопільського міськрайонного суду задовольнив клопотання слідчого управління фінансових результатів Головного управління ДФС у Тернопільській області та надав дозвіл на вилучення оригіналів всіх фінансово-господарських документів, відсутність яких і є тою поважною причиною, яка перешкодила позивачу звернутись до суду з даним позовом у спеціальні строки після завершення процедури адміністративного оскарження.
Також повідомили, що рішення про результати розгляду скарги позивачем не отримано, про що свідчить поштове відправлення представлене представником відповідача. Таким чином не знаючи про результати адміністративного оскарження спірних податкових повідомлень - рішень позивач не міг їх оскаржити в місячний термін з дати закінчення процедури адміністративного оскарження - до 30.11.2018 року.
В судовому засідання представники позивача просили відхилити заяву про залишення позову без розгляду, з підстав пропущення місячного строку після завершення процедури адміністративного оскарження на звернення до суду з поважних причин, враховуючи достатність аргументів наведених у запереченнях та клопотанні про поновлення процесуального строку. Вказали, що фактично клопотання відповідача про залишення позовної заяви без розгляду заявлено через рік після початку розгляду справи і зумовлено зміною судової практики, що дезорієнтує платників податків щодо строків оскарження податкових повідомлень-рішень.
Представник відповідача просив залишити позов без розгляду, оскільки комплексний аналіз чинного правового регулювання дає підстави для висновку, що норма п.56.19 ст.56 ПК України була та залишається спеціальною нормою, яка регулює визначену її предметом групу правовідносин - оскарження податкових повідомлень-рішень та інших рішень контролюючих органів про нарахування грошових зобов'язань у місячний строк звернення до суду у випадку, якщо законом була передбачена можливість досудового порядку вирішення спору і позивач скористався цим порядком.
Заслухавши пояснення представників учасників справи, ознайомившись із викладеними відповідачем доводами щодо наявності підстав для залишення позовної заяви без розгляду, надавши оцінку доказам позивача щодо причин пропуску строку звернення до суду із даним позовом, суд, при вирішенні питання щодо поважності таких підстав, враховує наступне.
Так, ч.3 ст.3 КАС України визначено, що провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.
У відповідності до ч.1 ст.122 КАС України позов може бути подано в межах строку звернення до адміністративного суду, встановленого цим Кодексом або іншими законами.
Згідно до ч.3 ст.122 КАС України для захисту прав, свобод та інтересів особи цим Кодексом та іншими законами можуть встановлюватися інші строки для звернення до адміністративного суду, які, якщо не встановлено інше, обчислюються з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.
На підставі ч.4 ст.122 КАС України якщо законом передбачена можливість досудового порядку вирішення спору і позивач скористався цим порядком, або законом визначена обов'язковість досудового порядку вирішення спору, то для звернення до адміністративного суду встановлюється тримісячний строк, який обчислюється з дня вручення позивачу рішення за результатами розгляду його скарги на рішення, дії або бездіяльність суб'єкта владних повноважень. Якщо рішення за результатами розгляду скарги позивача на рішення, дії або бездіяльність суб'єкта владних повноважень не було прийнято та (або) вручено суб'єктом владних повноважень позивачу у строки, встановлені законом, то для звернення до адміністративного суду встановлюється шестимісячний строк, який обчислюється з дня звернення позивача до суб'єкта владних повноважень із відповідною скаргою на рішення, дії або бездіяльність суб'єкта владних повноважень.
Аналізуючи викладені вище норми, суд дійшов до висновку про те, що, КАС України встановлює загальний строк звернення до адміністративного суду в публічно-правових спорах та передбачає можливість встановлення іншими законами спеціальних строків, а також спеціального порядку обчислення таких строків.
Водночас, спеціальним нормативно-правовим актом, який встановлює окремі правила та положення для регулювання відносин оподаткування та захисту прав учасників податкових відносин, у тому числі захисту порушеного права в судовому порядку є ПК України.
Згідно з п.56.18 ст.56 ПК України з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу у будь-який момент після отримання такого рішення.
Рішення контролюючого органу, оскаржене в судовому порядку, не підлягає адміністративному оскарженню.
Процедура адміністративного оскарження вважається досудовим порядком вирішення спору.
При зверненні платника податків до суду з позовом щодо визнання протиправним та/або скасування рішення контролюючого органу грошове зобов'язання вважається неузгодженим до дня набрання судовим рішенням законної сили.
Пунктом п.56.19 ст.56 ПК України визначено те, що у разі коли до подання позовної заяви проводилася процедура адміністративного оскарження, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу про нарахування грошового зобов'язання протягом місяця, що настає за днем закінчення процедури адміністративного оскарження відповідно до пункту 56.17 цієї статті.
Згідно з п.102.1 ст.102 ПК України контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов'язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня у разі проведення перевірки контрольованої операції відповідно до статті 39 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов'язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов'язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов'язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.
Частиною 5 ст.242 КАС України встановлено, що при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
У постановах Верховного Суду від 14.02.2019 року у справі №813/4921/17 та від 17.07.2019 року у справі №640/46/19 суд прийшов до висновку, що положення п.56.18 ст.56 ПК України є спеціальними щодо приписів ст.122 КАС України, а тому, незалежно від використання платником податків права на адміністративне оскарження строк звернення до суду з адміністративним позовом про оскарження рішення контролюючого органу про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН становить 1095 днів.
Водночас, у постанові Касаційного адміністративного суду Верховного Суду від 11.10.2019 року у справі №640/20468/18 судовою палатою з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов'язкових платежів вирішено відступити від висновку про застосування зазначених норм права у подібних правовідносинах та сформульовано новий правовий висновок.
Суд касаційної інстанції зазначив, що із прийняттям чинної редакції КАС України та відмінним правовим регулюванням, визначеним ч.4 ст.122 КАС України, інші рішення контролюючих органів, які не стосуються нарахування грошових зобов'язань платника податків, за умови попереднього використання позивачем досудового порядку вирішення спору (застосування процедури адміністративного оскарження - абз.3 п.56.18 ст.56 ПК України), оскаржуються в судовому порядку в такі строки:
а) тримісячний строк для звернення до суду встановлюється за умови, якщо рішення контролюючого органу за результатами розгляду скарги було прийнято та вручено платнику податків (скаржнику) у строки, встановлені ПК України. При цьому такий строк обчислюється з дня вручення скаржнику рішення за результатами розгляду його скарги на рішення контролюючого органу;
б) шестимісячний строк для звернення до суду встановлюється за умови, якщо рішення контролюючого органу за результатами розгляду скарги не було прийнято та/або вручено платнику податків (скаржнику) у строки, встановлені ПК України. При цьому такий строк обчислюється з дня звернення скаржника до контролюючого органу із відповідною скаргою на його рішення.
Разом з цим, у постанові Великої Палати Верховного Суду від 30.01.2019 року у справі №755/10947/17 зазначено, що суди при вирішенні спорів мають враховувати саме останню правову позицію Верховного Суду.
Як видно з позовної заяви, поданої до суду 19.11.2018 року, що підтверджується реєстраційним штампом суду з проставленням дати надходження позовної заяви до суду на першій сторінці позовної заяви, позивач просить визнати протиправним та скасувати наказ Головного управління ДФС у Тернопільській області "Про проведення документальної планової виїзної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 " від 18.05.2018 року №1055.
За результатами проведення перевірки на підставі вказаного оскаржуваного індивідуального акта, Головним управлінням ДФС у Тернопільській області 13.07.2018 року було прийнято, зокрема, податкові повідомлення-рішення №00123311306, яким збільшено суму грошового зобов'язання з єдиного податку з фізичних осіб, в розмірі 277709,90 грн., №00123661306 про застосування штрафних санкцій за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій на суму 1,00 грн., №00123661306 (у зв'язку з помилкою вважати №00123671306) про застосування штрафних санкцій за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій на суму 12101722,05 грн., не погодившись із якими позивач звернувся із скаргою до Державної фіскальної служби України.
За результатами розгляду скарги фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 , Державна фіскальна служба України прийняла рішення № 14853/Р/99-99-11-02-00-14 від 27.09.2018 року, відповідно до якого скасовує податкове повідомлення-рішення від 13.07.2018 року №00123671306 в частині застосування штрафних санкцій поза межами строків, визначених п.114.1 ст.114, ст.102 ПК України, в іншій частині зазначене податкове повідомлення-рішення як і податкові повідомлення-рішення від 13.07.2018 року №00123311306 та №00123661306 залишає без змін (т.4 а.с.111-115). Проте, як стверджує позивач таке рішення про результати розгляду скарги ним не отримано.
В подальшому, Головним управлінням ДФС у Тернопільській області 06.12.2018 року прийнято податкове повідомлення-рішення від 06.12.2018 року №00220081306 про застосування штрафних санкцій за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій на суму 9534963,40 грн., яке не було предметом розгляду скарги, а відтак строк звернення до суду з вимогою визнати його протиправним та скасувати не порушено.
При цьому, відповідно до рекомендованого повідомлення про вручення поштового відправлення, яким направлялось рішення про результатами розгляду скарги, таке повернуто відправнику, проте не містить відбитка календарного штемпеля поштової служби про дату повернення (т.4 а.с.116-117). З наведеного суд констатує, що відповідачем не надано належних і допустимих доказів, які б свідчили про ознайомлення позивача з рішенням про результати розгляду скарги № 14853/Р/99-99-11-02-00-14 саме 31.10.2018 року, з дати, наступний день якої (01.11.2018 року), відповідач вважає початком перебігу місячного строку оскарження спірних податкових повідомлень - рішень.
Разом з тим, позивач 19.11.2018 року, ще до отримання результатів розгляду його скарги, звернувся до суду про оскарження наказу Головного управління ДФС у Тернопільській області "Про проведення документальної планової виїзної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 " від 18.05.2018 року №1055 та виявив незгоду з діями і рішеннями позивача щодо нього.
Суд враховує, що у першому підготовчому засіданні 21.12.2018 року, представник позивача повідомила, що їм досі не відомо результати розгляду їх скарги ДФС України, а тому подано заяву про зміну предмету позову щодо оскарження первісних податкових - повідомлень рішень (т. 1 а.с. 36 - 47).
Відповідно до ч.1 ст.120 КАС України перебіг процесуального строку починається з наступного дня після відповідної календарної дати або настання події, з якою пов'язано його початок.
Отже, посилання представника відповідача на те, що строк звернення позивача до суду розпочався 01.11.2018 року, тобто наступний день після отримання позивачем рішення про результатами розгляду скарги (повернення поштового відправлення) 31.10.2018 року, з огляду на відсутність відбитка календарного штемпеля поштової служби про дату такого повернення, є безпідставними.
Також відповідач у поданому клопотанні про залишення позовної заяви без розгляду не надав доказів, коли саме позивач ознайомився податковим повідомленням рішенням від 06.12.2018 року №00220081306, яке прийнято за наслідками адміністративного оскарження.
З огляду на той факт, що результати розгляду скарги позивачу стали відомі в ході розгляду справи, предметом оскарження якої первинно є наказ Головного управління ДФС у Тернопільській області "Про проведення документальної планової виїзної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 " від 18.05.2018 року №1055, за наслідками перевірки якої, з урахуванням результатів розгляду скарги, і було винесено спірні податкові повідомлення-рішення, то строк звернення до суду, з урахуванням заяви про зміну предмету позову від 21.12.2018 року (т.1 а.с.36-47) та заяви про зменшення позовних вимог від 08.02.2019 року (т.3 а.с.136-138), пропущений з поважних причин, а наведені обставини об'єктивно перешкоджали позивачу своєчасно звернутися до суду (змінити предмет позову).
Суд також враховує, що позивач не міг були обізнаний з правовою позицією Верховного Суду, викладеною у постанові від 11.10.2019 у справі №640/20468/18, вважав, що на момент подання позовної заяви 19.11.2018 року, заяви про зміну предмету позову 21.12.2018 року та заяви про зменшення позовних вимог 08.02.2019 року дотримався положень КАС України та ПК України в частині строків оскарження рішень контролюючих органів та мав справедливі очікування на судовий розгляд заявлених вимог.
Фактично у заявленому клопотанні відповідача, обґрунтовується не своєчасність звернення до адміністративного суду, а порушення місячного строку зміни позовних вимог у справі яка розглядається судом.
Крім цього, як не заперечується відповідачем, до початку проведення планової документальної виїзної перевірки у позивача, слідчий суддя Тернопільського міськрайонного суду задовольнив клопотання слідчого управління фінансових результатів Головного управління ДФС у Тернопільській області та надав дозвіл на вилучення оригіналів всіх фінансово-господарських документів, відсутність яких є поважною причиною, яка перешкодила позивачу звернутись до суду з даним позовом у спеціальні строки після завершення процедури адміністративного оскарження.
Водночас, КАС України визначає, що дотримання строків звернення до адміністративного суду є однією з умов дисциплінування учасників цих відносин у випадку, якщо вони стали спірними.
У випадку пропуску строку звернення до суду підставами для його поновлення є лише наявність поважних причин, тобто, обставин, які є об'єктивно непереборними, не залежать від волевиявлення особи, та пов'язані з дійсними істотними перешкодами чи труднощами для своєчасного вчинення відповідних дій та підтверджені належними доказами.
Відповідно до ч.2 ст.6 КАС України, суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини, а ст.17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" передбачає, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
Європейський суд з прав людини акцентує увагу на тому, що право на доступ до суду має бути ефективним. Реалізуючи п.1 ст.6 Конвенції про захист прав людини та основоположних свобод, кожна держава-учасниця цієї Конвенції вправі встановлювати правила судової процедури, в тому числі й процесуальні заборони і обмеження, зміст яких - не допустити судовий процес у безладний рух. Разом з тим, суд зазначає, що не повинно бути занадто формального ставлення до передбачених законом вимог, так як доступ до правосуддя повинен бути не лише фактичним, але і реальним (рішення Європейського суду з прав людини у справі "Жоффр де ля Прадель проти Франції" від 16 грудня 1992 р.).
У Рішеннях у справі "Мірагаль Есколано та інші проти Іспанії" від 13 січня 2000 року та у справі "Перес де Рада Каваніллес проти Іспанії" від 28 жовтня 1998 року, Європейський суд з прав людини зазначив, що надто суворе тлумачення внутрішніми судами процесуальної норми позбавило заявників права доступу до суду і завадило розгляду їхніх позовних вимог. Це слід вважати як порушення п.1 ст.6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод.
Отже, правило про пропуск строку звернення до суду не має абсолютного характеру і не повинно застосовуватися автоматично, навіть у разі пропуску строку звернення до суду без відповідних додаткових обґрунтувань суд не може його застосувати.
Застосування правила пропуску строку звернення до суду залежить від обставин справи. Під цим слід розуміти вагомість права, про захист якого особа звернулася до суду.
Враховуючи вищенаведене, беручи до уваги надані докази, а також з метою забезпечення права на доступ до правосуддя, гарантування права на судовий захист, суд дійшов висновку про наявність підстав для визнання причин пропуску строку звернення до суду поважними, а тому клопотання Головного управління ДПС у Тернопільській області про залишення позовної заяви без розгляду не підлягає задоволенню.
Керуючись ст.241, 248 КАС України, суд,
Відмовити у задоволенні клопотання про залишення позовної заяви без розгляду.
Визнати поважними причини пропуску строків звернення до адміністративного суду у справі за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Тернопільській області про визнання протиправним та скасування рішень.
Ухвала набирає законної сили в порядку визначеному статтею 256 Кодексу адміністративного судочинства України.
Ухвала може бути оскаржена в апеляційному порядку шляхом подання апеляційної скарги до Восьмого апеляційного адміністративного суду через Тернопільський окружний адміністративний суд. Апеляційна скарга на ухвалу суду першої інстанції подається протягом п'ятнадцяти днів з дня її складення.
Повний текст ухвали складено 10 березня 2020 року.
Головуючий суддя Мандзій О.П.
Копія вірна
Суддя Мандзій О.П.