29 жовтня 2019 року справа № 823/1136/17
м. Черкаси
Черкаський окружний адміністративний суд в складі:
головуючого - судді: Паламаря П.Г.,
за участю секретаря: Трегулова Б.Л.,
представника позивача- Ярмолінського Ю.В. (за ордером),
представників відповідача - Савенко Ю.Н.(за довіреністю),
розглянувши за правилами загального позовного провадження у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Катеринопільський Торговий Дім" до Головного управління ДФС у Черкаській області про визнання протиправними та скасування рішень,
До Черкаського окружного адміністративного суду надійшов адміністративний позов товариства з обмеженою відповідальністю "Катеринопільський Торговий Дім" (далі - позивач) з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Черкаській області (далі - відповідач), в якому просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 13.07.2017 №0003351401 та №0003341401.
Ухвалою Черкаського окружного адміністративного суду від 08.08.2017 зупинено провадження у справі №823/1136/17 за позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Катеринопільський Торговий Дім" до Головного управління ДФС у Черкаській області про визнання протиправними та скасування рішень до вирішення і набрання законної сили судовими рішеннями у справах №823/775/17 та №823/1128/17.
26.07.2018 адміністративну справу № 823/1136/17 прийнято до свого провадження.
09.07.2019 протокольною ухвалою поновлено провадження у справі, зупиненого на підставі ухвали суду від 08.08.2017.
07.08.2019 продовжено строк проведення підготовчого провадження.
23.09.2019 закрито підготовче провадження та призначено розгляду справи по суті.
В обґрунтування позовних вимог, з урахуванням заяви про зміну підстави позову, позивач зазначив, що згідно акту перевірки загальна сума ПДВ невчасно зареєстрованих податкових накладних становила лише 38788,33грн., а не 387884,03грн, як визначено ППР. Тобто, позивач зазначив, що актом перевірки невірно визначена сума ПДВ, а тому податкове повідомлення-рішення №0003351401 про застосування штрафуф підлягає до скасування. Зазначено, що виправлення в акті перевірки не допускаються Крім того, постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 25.05.2017 року в справі №823/55/17 скасоване податкове повідомлення рішення №0002292317 від 12.08.2016 року, відповідно до якого було встановлено порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних за вказаний період. Отже на підставі вище викладеного, відповідач не мав права повторно притягувати до відповідальності ТОВ «КТД» за одне й те саме порушення, навіть після складання акту. При цьому, встановлене порушення, яке полягає у збільшенні суми грошового зобов'язання з ПДВ є також протиправним, оскільки в акті перевірки містяться недостовірні дані бо не було враховано всі наявні документи. Представником позивача зазначено, що протиправність прийнятого рішення майже повністю підтверджені висновком експерта від 08.01.2019 року за результатами проведення судово-економічної експертизи.
Представник позивача в судовому засіданні адміністративний позов підтримав в повному обсязі та просив його задовольнити.
В письмових запереченнях на адміністративний позов відповідач просив в його задоволенні відмовити повністю, зазначивши при цьому, що за даними перевірки виявлено несвоєчасну реєстрацію ТОВ «Катеринопільський Торговий Дім» податкових накладних в зв'язку з чим до позивача було застосовано штраф у розмірі 10% суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних ()п. 120-1 ст. 120 ПК України). Щодо повторності, то оскільки попереднє податкове повідомлення-рішення скасовано судом з формальних підстав в зв'язку із порушенням процедури його прийняття, ГУ ДФС у Черкаській області правомірно за результатами документальної планової перевірки винесено оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 13.07.2017 № 0003351401 про застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 38 788,4 грн. за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних. Наголошено, що за даними перевірки, ТОВ «КТД» завищило показники задекларованих даних.
В судовому засіданні представник відповідача проти позову заперечив з підстав, викладених в письмових запереченнях на адміністративний позов.
Заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши подані документи і матеріали, оцінивши належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності, суд встановив таке.
Товариство з обмеженою відповідальністю "Катеринопільський Торговий Дім", як суб'єкт господарювання - юридична особа, ідентифікаційний код 32316860, зареєстроване 21.04.2003.
12.05.2017 начальником ГУ ДФС у Черкаській області видано наказ № 771 "Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ "Катеринопільський Торговий дім", з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 по 31.03.2017.
Вважаючи вищевказаний наказ протиправним та таким, що був прийнятий з порушенням норм податкового законодавства, ТОВ "Катеринопільський Торговий дім" звернулось з відповідним позовом до суду.
Згідно постанови Черкаського окружного адміністративного суд від 18.10.2017 у справі № 823/775/17, залишеною без змін постанової Київського апеляційного адміністративного суду від 06.02.2018, в задоволенні позовних вимог відмовлено повністю.
За наслідками даної перевірки складено акт № 265/23-00-14-0107/32316860 від 29.06.2017 про результати документальної планової виїзної перевірки товариства з обмеженою відповідальністю "Катеринопільський торговий дім" з питань дотримання вимог податкового, валютного, та іншого законодавства за період з 01.01.2014 по 31.03.2017 року з урахуванням п. 102.1 ст. 102 ПК України, яким, зокрема, встановлено порушення вимог:
- пп. 139.2.1 п.139.2 ст.139 Податкового кодексу України, п. 11 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 10 "Дебіторська заборгованість", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 08 жовтня 1999 року №237, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 25 жовтня 1999 року за №725/4018, п. 10, п. 20 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 року №318, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 року за №27/4248, п. 9 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 "Запаси", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20.10.1999 року №246, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 2 листопада 1999 року за №751/4044, в результаті чого занижено податок на прибуток за 2015 рік на суму 80 828 грн., за І квартал 2016 року на суму 11177 грн., за III квартали 2016 року на суму 25801 грн. та завищено за півріччя 2016 року на суму 93828 грн., за 2016 рік на суму 97694 грн., за І квартал 2017 року на суму 4343 грн.;
-пп. 50.1. ст. 50, п.198.1, 198.3, 198.5 ст.198 п. 192.1 ст. 192, п. 199.1, 199.3 ст. 199 Податкового кодексу України, п. 4 розділу V Порядку № 21, п. 2, п. 3, п. 4, п. 6 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Мінфіну від 23.09.2014 року № 966 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 23 січня 2015 року №13), в результаті чого заниження на загальну суму 400 067 грн., в т.ч. липень 2014 року - 73 грн., серпень 2014 року -1983грн., вересень 2014 року-293 грн., жовтень 2014 року - 1539 грн., листопад 2014 року- 1922 грн., червень 2015 року - 35216грн, серпень 2015 року - 284121 грн., листопад 2015 року - 67995грн, квітень 2016 року - 6925грн та завищення на загальну суму 262 064 грн., у тому числі за березень 2015 року - 137495 грн., квітень 2015 року - 71593 грн., травень 2015 року 52976 грн. ;
-абз. 11 п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, в результаті чого порушено терміни реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 календарних днів з податком на додану вартість в сумі 38788,33 грн.
-п. 51.1 ст. 51 та пп. 176.2 «б» п. 176.2 ст.176 Податкового кодексу України, в результаті чого Податковий розрахунок за формою №1-ДФ поданий не у повному обсязі за IV квартал 2014 року, за І квартал 2015року;
-частину 8 статті 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 року №2464-УІ із змінами і доповненнями., в результаті чого несвоєчасно сплачений єдиний внесок за за вересень 2014 року в сумі 93,59 грн, за жовтень 2014 року в сумі 93,29 грн, за березень 2015 року в сумі 981,40 грн, за квітень 2015 року в сумі 3356,21 грн, за червень 2015 року в сумі 122,94 грн.
На підставі висновків акту перевірки відповідачем прийняті, зокрема, податкові повідомлення-рішення:
- від 13.07.2017 №0003351401, відповідно до якого, за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних на 15 і менше календарних днів в лютому 2016 році на суму ПДВ у сумі 387884,03грн. застосовано штраф в розмірі 10% у сумі 38788,4грн.;
-від 13.07.2017 №0003341401, відповідно до якого збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість в сумі 172504грн., в тому числі основний платіж - 138003грн., штрафні санкції - 34501грн.
Не погоджуючись з прийнятими рішеннями позивач звернувся до суду.
Судом також встановлено, що Згідно постанови Київського апеляційного адміністративного суду від 25.05.2017 у справі № 823/55/17, скасовано постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 10 лютого 2017 року та прийнято нову, якою визнано протиправним та скасувано податкове повідомлення - рішення №0002292317 від 12.08.2016 року Звенигородської ОДПІ (Катеринопільське відділення) про застосування штрафних санкцій в сумі 38 788, 40 грн. за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних.
Скасовуючи податкове повідомлення-рішення суд апеляційної інстанції зазначив, що податкове повідомлення-рішення приймається за результатами відповідної перевірки, а зважаючи на те, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийняте внаслідок камеральної перевірки та за відсутності акту перевірки, рішення прийняте з порушенням встановленої Податковим кодексом України процедури.
Згідно норм ст. 78 КАС України, обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом.
Оцінюючи юридичну та фактичну обґрунтованість висновків відповідача, викладених в акті перевірки позивача і, відповідно, винесених на його підставі податкових повідомлень-рішень на відповідність вимогам ПК України, суд виходить з наступного.
Відповідно до пп. 14.1.60 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
Пункт 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України визначає, що на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до п. 201.10. ст. 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється не пізніше п'ятнадцяти календарних днів, наступних за датою їх складання.
Відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов'язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов'язань за відповідний звітний період.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.
Судом встановлено, що згідно з ІС "Єдиний реєстр податкових накладних" податкові накладні, виписані ТОВ "Катеринопільський Торговий Дім" за лютий 2016 року, перелік яких надано в розрахунку штрафу за порушення термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, в Єдиному реєстрі податкових накладних, зареєстровані в ЄРПН з порушенням законодавчо встановлених термінів, а саме: порушено терміни реєстрації податкових накладних на загальну суму ПДВ 387884,03 грн., чим порушено п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України.
Порушення платником податку встановленого терміну реєстрації в ЄРПН податкової накладної та/або розрахунку коригування до неї передбачає фінансову відповідальність у вигляді накладання штрафу у розмірах, встановлених ст. 120-1 ПК України.
Згідно з п.120-1.1. ст. 120-1 Податкового кодексу України порушення платниками податку на додану вартість граничних термінів реєстрації податкових накладних, що підлягають наданню покупцям - платникам податку на додану вартість, та розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених статтею 201 цього Кодексу, тягнуть за собою накладення на платників податку на додану вартість, на яких відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов'язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:
10 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації до 15 календарних днів;
20 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
30 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
40 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації на 61 і більше календарних днів.
За даними перевірки та розрахунку штрафу за порушення термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, що є додатком до податкового повідомлення-рішення від 13.07.2017 №0003351401, містяться відомості про номера і дати податкових накладних/розрахунків коригування, дати реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН, кількість днів порушення термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН, суми податку на додану вартість, розмір штрафу (10%), суму штрафних санкцій (грн.).
Зокрема, згідно вказаного розрахунку платником допущено порушення термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування:
- від 18.02.2016 №24 на 5 днів, у зв'язку з чим нараховано штрафні санкції в сумі 11752,03 грн.;
- від 18.02.2016 №25 на 5 днів, у зв'язку з чим нараховано штрафні санкції в сумі 3056,09 грн.;
- від 20.02.2016 №28 на 3 дні, у зв'язку з чим нараховано штрафні санкції в сумі 3453,19 грн.;
- від 22.02.2016 №43 на 7 днів, у зв'язку з чим нараховано штрафні санкції в сумі 11420,26 грн.;
- від 25.02.2016 №44 на 5 днів, у зв'язку з чим нараховано штрафні санкції в сумі 9106,83 грн.
Застосовані до позивача штрафні санкції в повній мірі відповідають відсотковому співвідношенню суми податку на додану вартість та строку пропуску реєстрації податкової накладної. При чому, строки пропуску узгоджуються з матеріалами справи, а тому, суд дійшов висновку, що відповідачем застосовано до ТОВ "Катеринопільський Торговий Дім" штрафні санкції у відповідності до п. 120-1.1 ст. 120 Податкового кодексу України.
При цьому, суд погоджується з посиланням позивача на наявну помилку в акті перевірки щодо зазначення суми ПДВ, однак остання не вплинула на визначену суму штрафних санкцій, а тому не є підставою для скасування ППР.
Що ж стосується посилання позивача на повторність притягнення до відповідальності, то суд зазначає, що податковим повідомленням рішення №0002292317 від 12.08.2016 року позивача не притягнуто до відповідальності, оскільки останнє скасоване судом, а тому порушення контролюючим органом ст. 61 Конституції України судом не встановлено.
Крім того, суд врахував пояснення позивача, що податкова накладна № 44 від 16.03.2016 зареєстрована невчасно (граничний строк реєстрації 11.06.2016), однак пояснення щодо повторного подання в зв'язку з виявленими недоліками суд не враховує, оскільки виправлення помилки у податковій накладній врегульовано Порядком заповнення податкової накладної, затверджений наказом Мінфіну від 31.12.2015 № 1307, який передбачає виправлення помилки через складання розрахунку коригування, у якому зазначаються виправлені дані (абз. 5 п. 21 Порядку).
Суд звернув увагу, що розрахунки коригування наявні в інших податкових накладних наявних в матеріалах справи, а тому посилання на незнання порядку внесення змін до податкової накладної суд не сприймає за належне.
Щодо податкового повідомлення-рішення від 13.07.2017 №0003341401, яким позивачу визначено податкове зобов'язання з ПДВ в сумі 172504 грн., в тому числи основний платіж - 138 003 грн., штрафні (фінансові) санкції - 34501 грн. суд зазначає.
Перевіркою повноти визначення податкових зобов'язань за період з 01.01.2014 по 31.03.2017 встановлено їх заниження на загальну суму 90022 грн, в т.ч. за лютий 2015 року на суму 2202 грн, за серпень 2015 року на суму 19824 грн, за листопад 2015 року на суму 67 995 грн.
Відповідно до п. 15-2 підрозділу 2. Розділу XX Податкового кодексу України, тимчасово до 31 грудня 2017 року включно від оподаткування податком на додану вартість звільняються операції з постачання на митній території України зернових культур товарних позицій 1001 - 1008 згідно з УКТ ЗЕД та технічних культур товарних позицій 1205 і 1206 00 згідно з УКТ ЗЕД, крім першого постачання таких зернових та технічних культур сільськогосподарськими підприємствами - виробниками та підприємствами, які безпосередньо придбали такі зернові та технічні культури у сільськогосподарських підприємств - виробників.
Відповідно п. 198.5 ст. 198 Податкового Кодексу України, платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, відповідні податкові накладні за товарами/послугами, необоротними активами, під час придбання або виготовлення яких суми податку були включені до складу податкового кредиту, у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання починають використовуватися:
а)в операціях, що не є об'єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу);
б)в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу).
Відповідно п. 189.1 ст. 189 Податкового Кодексу України, у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.
ТОВ «КТД» в перевіряємий період придбано у ТОВ «ОЗТК» відповідно договору поставки товару №2015/07/01 від 16.07.2015 року та специфікацій до договору:
1)пшеницю в кількості 37,76 т, ціна, в т.ч. ПДВ 3150 грн/т на загальну вартість 118 944 грн, в тому числі ПДВ 19 824грн;
2)кукурудзу в кількості 109,41 т, ціна в т.ч. ПДВ 2520 грн/т, на загальну вартість 275 713,2 грн, в тому числі ПДВ 45 952,2 грн;
3)кукурудзу в кількості 42,94 т, ціна в т.ч. ПДВ 3080 грн/т, на загальну вартість 132 255 грн., в тому числі ПДВ 22 042,5 грн.
Суми ПДВ, по операціях з придбання зернових культур, включено ТОВ «КТД» до складу податкового кредиту у відповідних звітних періодах:
-у липні 2015 року відповідно податкової накладної №22 від 17.07.2015 року з урахуванням розрахунку коригування № 7 від 18.08.2015 року в сумі 19 824 грн;
-у жовтні 2015 року відповідно податкових накладних від 30.10.2015 року № 49 та від 31.10.2015 року №31 та з урахуванням розрахунку коригування №10 від 30.10.2015 року в сумі 45 952, 2грн;
-у листопаді 2015 року відповідно податкової накладної 05.11.2015 року №52 в сумі 2 2042,56 грн.
Відповідно до пояснень ТОВ «КТД», зернові, які придбані у ТОВ «ОЗТК», реалізовані на ПАТ «ДПЗКУ» відповідно до видаткових накладних № РН-0000162 від 18.08.2015, № РН-0000297 від 06.11.2015, № РН-0000300 від 08.11.2015.
За даними перевірки та інформацією ЄДРПОУ TOB «ОЗТК» не є сільськогосподарським товаровиробником, а ТОВ «КТД» не нараховувало податкові зобов'язання на вартість зернових, які використані в звільнених від оподаткування ПДВ операціях.
Враховуючи викладене, в порушення п. 198.5 ст.198 Податкового кодексу України, ТОВ «КТД» занижено податкові зобов'язання на загальну суму 87819 грн, в т. ч. за серпень 2015 року на суму 19824 грн, за листопад 2015 року на суму 67 995грн.
Перевіркою показників, відображених у рядку 7 Декларацій «Коригування податкових зобов'язань» відповідні податкові періоди в межах періоду з 01.01.2014 по 31.03.2017 у сумі з від'ємним значенням 750421 грн. встановлено, що на формування показника вплинуло коригування податкових зобов'язань по рядку 8.1 Декларацій «коригування згідно зі статтею 192 розділу V Кодексу обсягів постачання та податкових зобов'язань», згідно розрахунків коригування кількісних та вартісних показників до податкових накладних у зв'язку з поверненням товару (продукції), помилково виписано, зміна кількості, повернення попередньої оплати, тощо (перелік розрахунків коригування наведений на ст. 30-31 акта перевірки).
За результатами перевірки встановлено завищення задекларованих ТОВ «КТД» показників у рядку 7 декларацій «Коригування податкових зобов'язань» на суму 2203 грн., в тому числі за лютий 2015 року на суму 2203 грн.
Відповідно до ст. 192 Податкового кодексу України, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних. Розрахунок коригування до податкової накладної складається також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, у тому числі не пов'язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг.
Якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то:
а)постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов'язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок, та надсилає отримувачу розрахунок коригування податку;
б)отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв'язку з отриманням таких товарів/послуг (пп. 192.1.1 ст. 192 ПК України).
Таким чином, ТОВ «КТД» в порушення п.п. 192.1.1 п. 192.1 ст. 192 Податкового кодексу України занижено податкові зобов'язання за лютий 2015 року на суму 2203 грн.
Перевіркою повноти визначення податкового кредиту за період з 01.01.2014 по 31.03.2017 встановлено його завищення на загальну суму 59002 грн., в т.ч. за січень 2014 року - 518 грн., лютий 2014 року - 1540 грн., березень 2014 року - 1184грн., квітень 2014 року - 331 грн., травень 2014 року - 53 грн., липень 2014 року - 73 грн., серпень 2014 року - 1983 грн., вересень 2014 року - 293 грн., жовтень 2014 року - 1539 грн., листопад 2014 року - 1922 грн., грудень 2014 року - 71 грн., за березень 2015 року - 39166 грн., за квітень 2015 року - 3404грн, за грудень 2015 року - 6925 грн. та заниження на 7395 грн. за грудень 2014 року.
Перевіркою відображених у рядку 14 (рядок. 16.1, рядок 12*) Декларацій «Коригування податкового кредиту» показників за період 01.01.2014 по 31.03.2017 у сумі з від'ємним значенням - 2531367грн. встановлено, що на формування показника вплинуло коригування податкового кредиту в зв'язку з помилково проведеною, поверненням коштів, повернення товарно-матеріальних цінностей, зміною вартості поставлених товарів (перелік розрахунків коригування наведений на ст. 37-39 акта перевірки).
Перевіркою встановлено заниження задекларованих ТОВ «КТД» показників у рядку 14( рядок.16.1, рядок 12*) «Коригування податкового кредиту» на загальну суму 10329 грн, в тому числі за квітень 2015 року на суму 3404 грн, за грудень 2015 року на суму 6925 грн.
Перевіркою встановлено, що ТОВ «КТД» не врахувало розрахунок коригувань № 2 від 10.04.2015 року до податкової накладної № 2 від 09.04.2015 року, виписаного ФОП ОСОБА_1 .
Відповідно п.192.1 ст.192 Податкового Кодексу України, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних. Розрахунок коригування до податкової накладної складається також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, у тому числі не пов'язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг».
Згідно п.п.192.1.1 п. 192.1 ст.192 Податкового Кодексу України, якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то:
а)постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов'язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок, та надсилає отримувачу розрахунок коригування податку;
б)отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв'язку з отриманням таких товарів/послуг».
Таким чином, ТОВ «КТД» в порушення п.п. 192.1.1. ст.192 Податкового Кодексу України не відкоригувало податковий кредит за квітень 2015 року на суму 3404грн.
Крім того, перевіркою встановлено, що ТОВ «КТД» в грудні 2012 року проплатило аванс за транспортні послуги ФОП ОСОБА_2 , однак останнім не були надані транспортні послуги, тому у ТОВ «КТД» рахувалася дебіторська заборгованість по вказаному контрагенту на суму 41552,66 грн.
ТОВ «КТД» сформувало податковий кредит при попередній оплаті послуг по вказаним взаємовідносинам. Проте, в грудні 2015 року ТОВ «КТД» списано дебіторську заборгованість по попередній оплаті послуг, які в межах терміну позовної давності не були поставлені по постачальнику ФОП ОСОБА_2 в розмірі 41552,66 грн.
Відповідно п. 198.1 ст. 198 Податкового Кодексу України, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:
а)придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;
б)придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);
в)отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;
г)ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Відповідно п.198.3 ст. 198 Податкового Кодексу України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:
-придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг;
-придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
У разі попередньої оплати послуг, які в межах позовної давності не були поставлені, факт придбання таких послуг, як це передбачено п.198.3 ст.198 Податкового Кодексу України відсутній, тому і право у платника на податковий кредит за такими послугами відсутнє.?
Таким чином, якщо платник податку сформував податковий кредит при попередній оплаті послуг, які в межах терміну позовної давності не були поставлені, то в податковому періоді, в якому відбувається списання дебіторської заборгованості, платнику податку необхідно відкоригувати суму податкового кредиту, сформованого при попередній оплаті непоставлених послуг.
Таким чином, в порушення п. 198.1, 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України, ТОВ «КТД» завищено податковий кредит за грудень 2015 року на суму 6925 грн.
Перевіркою встановлено не відображення у рядку 15 (рядок 15 до 01.01.2016) декларацій "Придбання з податком на додану вартість товарів/послуг та необоротних активів, які частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково в операціях, які не є об'єктом оподаткування" показників за період з 01.01.2014 по 31.07.2015 року.
Проведеною перевіркою за період з 01.01.2014 по 31.07.2015 року встановлено заниження задекларованих ТОВ «КТД» показників у рядку 15 декларацій "Придбання з податком на додану вартість товарів/послуг та необоротних активів, які частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково в операціях, які не є об'єктом оподаткування" на загальну суму 11896 грн., в т.ч. січень 2014 року - 648грн., лютий 2014 року - 1927 грн., березень 2014 року - 1481 грн., квітень 2014 року - 414 грн., травень 2014 року - 67 грн., липень 2014 року - 92 грн., серпень 2014 року - 2481 грн., вересень 2014 року - 367 грн., жовтень 2014 року - 1925грн., листопад 2014 року - 2405 грн., грудень 2014 року - 89 грн.
Крім того, перевіркою відображених у рядку 10.1 Декларацій «Придбання (виготовлення, будівництво, спорудження) з податком на додану вартість на митній території України товарів (послуг) та основних фондів з метою їх використання у межах господарської діяльності платника податку для здійснення операцій, які підлягають оподаткуванню за основною ставкою та нульовою ставкою» встановлено завищення задекларованих ТОВ «КТД» показників на загальну суму 21 403 грн., в т.ч. за січень 2014 року - 1166 грн., лютий 2014 року - 3467 грн.,, березень 2014 року - 2665 грн., квітень 2014 року - 745 грн., травень 2014 року - 120 грн., липень 2014 року - 165 грн., серпень 2014 року - 4464 грн., вересень 2014 року - 660 грн., жовтень 2014 року - 3464 грн., листопад 2014 рокy - 4327 грн., грудень 2014 року - 160 грн.
Відповідно до п. 199.1 ст. 199 Податкового кодексу України, у разі якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково - ні, до сум податку, які платник має право віднести до податкового кредиту, включається та частка сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях.
Згідно п. 199.2 ст. 199 Податкового кодексу України, частка використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях визначається у відсотках як відношення обсягів з постачання оподатковуваних операцій (без урахування сум податку) за попередній календарний рік до сукупних обсягів постачання оподатковуваних та неоподатковуваних операцій (без урахування сум податку) за цей же попередній календарний рік. Визначена у процентах величина застосовується протягом поточного календарного року.
Керуючись п. 199.3 ст. 199 Податкового кодексу України, платники податку, у яких протягом попереднього календарного року були відсутні неоподатковувані операції, а такі неоподатковувані операції почали здійснюватися у звітному періоді, а також новостворені платники податку проводять у поточному календарному році розрахунок частки використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях на підставі розрахунку, визначеного за фактичними даними обсягів з постачання оподатковуваних та неоподатковуваних операцій першого звітного податкового періоду, в якому задекларовані такі операції.
Розрахунок частки використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях подається до органу державної податкової служби одночасно з податковою декларацією звітного податкового періоду, в якому задекларовані такі оподатковувані та неоподатковувані операції.?
В 2014 році TOB «КТД» було здійснено реалізацію зернових культур (пшениця, кукурудза, ячмінь тощо) на загальну суму 5064158 грн., поставка якої відповідно до п.15 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України звільняється від оподаткування податком на додану вартість.
Товариством розрахунок частки використання сплаченого (нарахованого) податку за придбаними (ввезеними) товарами/послугами, необоротними активами між оподатковуваними та неоподатковуваними операціями в січні 2014 року не проведено.
В січні - грудні 2014 року податок на додану вартість нарахований (сплачений) по придбанню товарів/послуг, які частково використовуються в оподаткованих операціях, а частково в операціях, які не є об'єктом оподаткування включений товариством до складу податкового кредиту відповідних звітних періодів по рядку 10.1 декларацій.
Перевіркою ТОВ «КТД» починаючи з січня 2014 року проведено розрахунок частки використання сплаченого (нарахованого) податку за придбаними (ввезеними) товарами/послугами, необоротними активами між оподатковуваними та неоподатковуваними операціями, яка складає 55,58 відсотків.
В січні - грудні 2014 року товариством не задекларовано обсяг придбання (виготовлення, будівництво, спорудження, створення, ввезення) товарів/послуг та необоротних активів, які частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково в операціях, які не є об'єктом оподаткування, та/або звільнені від оподаткування.
За даними перевірки першим звітним періодом, у якому ТОВ «КТД» задекларовано звільнені від оподаткування операції є січень 2014 року.
Загальний обсяг постачання за травень 2014 року складає 300 906грн., де 167 255 грн. - обсяг поставки по рядку 1 декларації, 133 651 - обсяг операцій, які звільнені від оподаткування, за 2014 рік - 52 586 276 грн., де 48 194 010 грн. - обсяг поставки по рядку 1 декларацій, 5 064 158 грн. - обсяг операцій, які звільнені від оподаткування, 796 750 грн. - коригування обсягу поставки по рядку 8 декларацій, 124 858 - експортні операції по рядку 2.1 декларації.
Обсяг звільнених від оподаткування обсягів постачання складає за січень 2014 року 133 651 грн., за 2014 рік - 5 064 158 грн.
Розрахунок частки використання сплаченого (дорахованого) податку за придбаними (ввезеними) товарами/послугами, необоротними активами між оподатковуваними та неоподатковуваними операціями за січень 2014 року, 2014 рік наведено в додатку 7 до акта перевірки.
Дані про суми податку на додану вартість, які з урахуванням частки використання сплаченого (нарахованого) податку за придбаними (ввезеними) товарами/послугами, необоротними активами між оподатковуваними та неоподатковуваними операціями підлягають включенню до складу податкового кредиту та не включаються до складу податкового кредиту за даними перевірки наведено в таблиці:
- по рядку 10.1 декларацій "Придбання (виготовлення, будівництво, спорудження, створення) з податком на додану вартість на митній території України товарів/ послуг та необоротних активів з метою їх використання виключно у межах господарської діяльності платника податку для здійснення операцій, які підлягають оподаткуванню за основною ставкою та нульовою ставкою" - завищено податковий кредит всього на суму 21 403грн., в тому числі: за січень 2014 року - 1166 грн., лютий 2014 року - 3467 грн.„ березень 2014 року - 2665 грн., квітень 2014 року - 745 грн., травень 2014 року - 120 грн., липень 2014 року - 165 грн., серпень 2014 року - 4464 грн., вересень 2014 року - 660 грн., жовтень 2014 року - 3464 грн., листопад 2014 року - 4327 грн., грудень 2014 року - 160 грн.
- по рядку 15.1 декларацій "Придбання з податком на додану вартість товарів/послуг та необоротних активів, які частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково в операціях, які не є об'єктом оподаткування " - занижено податковий кредит всього на суму 11 896 грн., в тому числі за січень 2014 року - 648грн., лютий 2014 року - 1927 грн.„ березень 2014 року - 1481 грн., квітень 2014 року - 414 грн., травень 2014 року - 67 грн., липень 2014 року - 92 грн., серпень 2014 року - 2481 грн., вересень 2014 року - 367 грн., жовтень 2014 року - 1925грн., листопад 2014 року - 2405 грн., грудень 2014 року - 89 грн.
Перевіркою відображених у рядку 15 (до 01.01.2016р. рядок 16.4*) декларацій «Коригування податкового кредиту у зв'язку з перерахунком частки використаних товарів/послуг або необоротних активів в оподаткованих операціях» показників за період 01.01.2014 по 31.12.2015 у сумі з від'ємним значенням 17500 грн. встановлено, що на формування показника вплинуло коригування податкового кредиту в зв'язку з перерахунком частки використаних товарів/послуг або необоротних активів в оподаткованих операціях за 2015 рік.
Перевіркою відображеного показника за період з 01.01.2014 по 31.12.2015 року встановлено заниження задекларованих ТОВ «КТД» показників у рядку 16.4 декларацій «Коригування податкового кредиту у зв'язку з перерахунком частки використаних товарів/послуг або необоротних активів в оподаткованих операціях» за перевіряє мий період у сумі 7395 грн., в т.ч. за грудень 2014 року на суму 7395 грн.?
Згідно п. 199.4 ст. 199 Податкового кодексу України, платник податку за підсумками календарного року здійснює перерахунок частки використання товарів/послуг та необоротних активів в оподатковуваних операціях виходячи з фактичних обсягів проведених протягом року оподатковуваних та неоподатковуваних операцій.
Відповідно п. 5 Порядку заповнення податкової декларації, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 23.09.2014 року №966, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14.10.2014 року за №1267/26044 (далі - Наказ №966) у рядку 16.4 відображається коригування податкового кредиту у зв'язку з перерахунком частки використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях виходячи з фактичних обсягів проведених протягом року оподатковуваних та неоподатковуваних операцій.
Такий перерахунок здійснюється платником податку за підсумками календарного року. Результати перерахунку сум податкового кредиту відображаються у податковій декларації за останній звітний (податковий) період року.
Частка використання сплаченого (нарахованого) податку за придбаними (ввезеними) товарами/послугами, необоротними активами між оподатковуваними та неоподатковуваними операціями за 2014 рік складає 90,13 відсотків.
В 2014 році ТОВ «КТД» придбано (виготовлено, споруджено створено) товарів/послуг, які частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково в операціях, які не є об'єктом оподаткування на загальну суму 99 523 грн., сума податку на додану вартість становить 21403 грн. До складу податкового кредиту включено податок на додану вартість в сумі 21404 грн. З урахуванням частки використання сплаченого (нарахованого) податку підлягає включенню до складу податкового кредиту податок на додану вартість в сумі 19291 грн. (21404*0,9013). Різниця складає 2112 грн. (21403-19291).
Таким чином, в грудні 2014 року підлягає коригуванню шляхом збільшення податкового кредиту на суму 7395 грн. (9507-2112)
Крім того, перевіркою відображених у рядку 16 з 01.01.2016 року Декларацій «Від'ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду» показників за період з 01.01.2014 по 31.12.2016 у загальній сумі 4 881042грн. встановлено, що на формування показника мало вплив, відображення від'ємного значення рядка 21 попереднього звітного періоду.
Проведеною перевіркою відображеного показника за відповідні податкові періоди в межах періоду з 01.01.2014 по 31.12.2016 року в сумі 4 881 042 грн. встановлено завищення задекларованих ТОВ «КТД» показників рядку 16 Декларацій «Від'ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду» за березень 2015 року на суму 39 166 грн.
Згідно абз.7 п.4 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 29 січня 2016 р. за N21 (далі Порядок №21) відповідно до якого «у рядку 16 відображається від'ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду. У рядок 16.1 переноситься значення рядка 21 декларації за попередній звітний (податковий) період».
Враховуючи вищевикладене, на порушення абз.7 п.4 розділу V Порядку №21 ТОВ «КТД» завищено значення рядка 16.1. на суму 39 166 грн. за березень 2015 року.
Таким чином, суд дійшов висновку, що актом перевірки правомірно наведено висновок про порушення позивачем Податкового кодексу України та відповідно до вимог п.п.54.3.2 п.54.3 ст. 54 Податкового кодексу України прийнято податкове повідомлення- рішення.
При чому, згідно висновку експерта № 1/12-18 від 08.01.2109 за результатами проведено судово-економічної експертизи, експертом зазначсено:
1. в частині заниження податку на додану вартість на 400067 грн., у т.ч. за липень 2014 р. - 73,00 грн., серпень 2014 року - 1 983,00 грн., вересень 2014 року - 293,00 грн., жовтень 2014 р. - 1 539,00 грн., листопад 2014 року - 1 922,00 грн., червень 2015 року - 35 216,00 грн., серпень 2015 р. - 284 121,00 грн., листопад 2015 р. - 67 995,00 грн., квітень 2016 р. - 6 925,00 грн.:
- документально не підтверджуються на загальну суму 87819 грн., у тому числі за серпень 2015 року на суму 19824грн., за листопад 2015 року на суму 67995грн.;
- документально підтверджуються на загальну суму 2203грн.,у тому числі за червень 2015 року на суму 2203грн.
Внаслідок ненадання первинної документації експерту на дослідження заниження податку на додану вартість на загальну суму 310045грн. підтвердити або спростувати не видається за можливе.
2. в частині завищення податку на додану вартість на 262064 грн., у т. ч. за березень 2015 року - 137495,00 грн., квітень 2015 р. - 71593,00 грн., травень 2015 р. - 52 976,00 грн. документально підтверджуються.
3. розмір грошового зобов'язання за платежем Податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) та розмір штрафних (фінансових) санкцій, визначених Податковим повідомленням - рішенням ГУ ДФС у Черкаській області від 13.07.2017 р. № 0003341401 та Додатком до даного Податкового повідомлення - рішення, які складені на підставі Акту ГУ ДФС у Черкаській області від 29.06.2017 №265/23-00-14-0107/32316860 «Про результати документальної планової виїзної перевірки ТОВ «КТД»:
- документально не підтверджується на суму грошового зобов'язання 87819 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 21955грн;
-документально підтверджується на суму грошового зобов'язання 2203грн. за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 551грн.
Внаслідок ненадання первинної документації експерту на дослідження розмір зобов'язання 47981 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 11995грн. підтвердити або спростувати не видається за можливе.
Суд врахував, що експертом також частково підтверджені висновки акта перевірки щодо заниження податкових зобов'язань ТОВ «КТД» зі сплати ПДВ, однак вважає, що даний висновок не може мати приюдиційне значення, оскільки досліджувані експертом документи надані лише позивачем, значно різняться від документів поданих позивачем під час перевірки. Тобто, експертом досліджувалася частина документів визначена особисто позивачем, а тому даний висновок з огляду на ст. 90 КАС України не може бути в повній мірі об'єктивним при розгляді даної справи.
Згідно ст. 108 КАС України, висновок експерта для суду не має заздалегідь встановленої сили і оцінюється судом разом із іншими доказами за правилами, встановленими статтею 90 цього Кодексу. Відхилення судом висновку експерта повинно бути мотивованим у судовому рішенні.
При цьому, суд враховує акти передачі-отримання документів під час документальної перевірки контролюючим органом в контексті запиту на отримання документів та вважає, що позивачем як на час перевірки, експерту та і суду не надано в повній мірі документів що б підтвердили відсутність заниження податкового зобов'язання з ПДВ.
Відповідно до ч. 1 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.
Згідно з ч. 2 ст. 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
В даному випадку відповідач довів правомірність прийнятого ним податкового повідомлення - рішення.
Відповідно до ст. 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні.
Перевіривши юридичну та фактичну обґрунтованість доводів сторін, оцінивши досліджені в ході розгляду справи докази в їх сукупності, суд приходить до переконання, що у задоволенні адміністративного позову належить відмовити.
З урахуванням вимог ст. 139 КАС України, оскільки адміністративний позов задоволенню не підлягає, то судові витрати позивачу не відшкодовуються.
Керуючись ст.ст. 6, 9, 14, 77, 139, 241-246, 255, 295, 371 КАС України, суд,
У задоволенні адміністративного позову відмовити.
Копію рішення направити учасникам справи.
Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, яка може бути подана до Шостого апеляційного адміністративного суду через Черкаський окружний адміністративний суд протягом тридцяти днів з дня проголошення рішення суду. Якщо в судовому засіданні оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.
Суддя П.Г. Паламар
Повний текст рішення виготовлено 07.11.2019