16 вересня 2019 року м. Кропивницький Справа № 340/1719/19
Кіровоградський окружний адміністративний суд, у складі судді Хилько Л.І., розглянув у порядку спрощеного провадження адміністративну справу за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (далі - позивач) до Головного управління ДФС у Кіровоградській області (далі - відповідач) про визнання протиправними рішень, -
Позивач звернулася до Кіровоградського окружного адміністративного суду з позовом, просить суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 18.06.2019 р. № 0001671305 та №0001661305.
В обґрунтування позовних вимог зазначила, що спірні рішення винесені за результатами планової документальної виїзної перевірки, згідно якої зроблено хибні висновки про завищення витрат, пов'язаних із веденням господарської діяльності, що призвело до заниження задекларованих сум податку на доходи фізичних осіб від здійснений підприємницької діяльності та, відповідно, військового збору.
Позивач не погоджується з такими висновками та вважає оскаржувані рішення протиправними.
Згідно поданого до суду відзиву на позовну заяву представник відповідача просив суд в задоволені позову відмови, оскільки перевіркою правильності визначення витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходу за період з 01.04.2017 р. по 31.12.2018 р. встановлено завищення задекларованих витрат на загальну суму 626192,48 грн., в т.ч. за 2017 рік на суму 270512,71 грн., за 2018 рік на суму 355679,77 грн., - включення до вартості придбаних ТМЦ дизельного пального на автобус МАN NL 313 , яке неможливо безпосередньо віднести до конкретного об'єкта витрат, пов'язаних з отриманням доходу, чим порушено вимоги п.п.177.4.1 п.177.4 ст.177 Податкового кодексу України (а.с.99-100).
Позивач відповіді на вищевказаний відзив до суду не подавав.
Дослідивши подані сторонами документи та матеріали, з'ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, оцінивши докази, які мають значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд дійшов наступних висновків.
Позивач зареєстрована як фізична особа-підприємець, перебуває на обліку в Олександрійської ДПІ ГУ ДФС у Кіровоградській області як платник податків.
Відповідач є суб'єктом владних повноважень, який у вказаних спірних правовідносинах реалізує надані йому Податковим кодексом України повноваження.
Судом встановлено, що посадовими особами відповідача проведено документальну позапланову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2017 по 31.12.2018, дотримання законодавства про збір та ведення обліку єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.04.2017 по 31.12.2018, що стали предметом оскарження.
За результатами перевірки було складено акт від 13.06.2019 р. № 49/11-28-13-05/2124312061, згідно висновків якого встановлено порушення позивачем:
- п.177.2, п.п.177.4.1 п.177.4 ст.177 Податкового кодексу України, в частині заниження податкового зобов'язання по податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 112714,64 грн., в т.ч. за 2017 рік в сумі 48692,28 грн., за 2018 рік в сумі 64022,36 грн.;
- п.п.1.1 п.16-1 підрозділу 10 розділу XX "Інші перехідні положення" Податкового кодексу України, в частині заниження суми податкового зобов'язання по військовому збору від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 9392,89 грн., в т.ч. за 2017 рік на суму 4057,69 грн., за 2018 рік на суму 5335,20 грн. (а.с.14-23).
Зокрема, перевіркою правильності визначення витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходу за період з 01.04.2017 по 31.12.2018, було встановлено завищення задекларованих витрат на загальну суму 626192,48 грн., в т.ч. за 2017 р. на суму 270512,71 грн., за 2018 р. на суму 355679,77 грн., у зв'язку з включенням до вартості придбаних товарно-матеріальних цінностей дизельного пального на автобус МАN NL 313 , яке неможливо безпосередньо віднести до конкретного об'єкта витрат, пов'язаних з отриманням доходу.
На підставі цих висновків 18.06.2019 р. відповідачем винесені податкові повідомлення-рішення:
- №0001671305, яким позивачу збільшено грошове зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб в сумі 140893,30 грн., в т.ч.: 112714,64 грн. - основного платежу, 28178,66 грн. - штрафних (фінансових) санкцій (а.с.26);
- №0001661305, яким позивачу збільшено грошове зобов'язання з військового збору в сумі 11741,11 грн., в т.ч.: 9392,89 грн. - основного платежу, 2348,22 грн. - штрафних (фінансових) санкцій (а.с.27).
Не погоджуючись з такими рішеннями позивач звернулася до суду з даним позовом.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам суд зазначає таке.
Порядок оподаткування доходів фізичних осіб підприємців визначений ст.177 Податкового кодексу України, в редакції станом на день виникнення спірних правовідносин (далі - ПК України).
Відповідно до п. 177.1 ст. 177 ПК України, доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу.
Згідно до пункту 177.2 статті 177 Кодексу об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
Виходячи із висновків акту перевірки та доводів відповідача, у вказаних періодах позивач завищив витрати, що призвело до заниження чистого доходу.
Оцінюючи такі доводи, слід вказати, що п.177.4 ст.177 ПК України визначає, що до переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать:
177.4.1. витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат;
177.4.2. витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу);
обов'язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов'язкове страхування життя або здоров'я працівників у випадках, передбачених законодавством;
177.4.3. суми єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом;
177.4.4. інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов'язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1 - 177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв'язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно - експедиційні та інші послуги, пов'язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
Водночас, згідно до вимог п.п.177.4.5 п.177.4 ст.177 ПК України не включаються до складу витрат підприємця:
- витрати, не пов'язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем;
- витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації;
- витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею;
- документально не підтверджені витрати.
Господарська діяльність - це діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами (п.п.14.1.36 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України).
Стаття 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" вказує, що господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства, а під первинним документом розуміється документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до ч.1 ст.9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.
Основним видом господарської діяльності позивача як фізичної особи-підприємця є пасажирський наземний транспорт міського та приміського сполученні (за КВЕД 49.31). Так, у перевіряємому періоді позивач надавала послуги по перевезенню пасажирів автомобільним транспортом міського сполучення (а.с.8-13).
Перевіркою правильності визначення витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходу за період з 01.04.2017 по 31.12.2018, було встановлено завищення задекларованих витрат на загальну суму 626 192,48 грн., в т.ч. за 2017 р. на суму 270512,71 грн., за 2018 р. на суму 355679,77 грн., у зв'язку з включенням до вартості придбаних ТМЦ дизельного пального на автобус МАN NL 313 , яке неможливо безпосередньо віднести до конкретного об'єкта витрат, пов'язаних з отриманням доходу.
Вищевказане, на думку контролюючого органу, підтверджується тим, що за період з 01.04.2017 по 31.12.2018 р. не були затверджені норми витрат на модель (модифікацію) автобуса МАN NL 313 , що використовувався позивачем у підприємницькій діяльності, згідно з наказом Міністерства транспорту України "Про затвердження Норм палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті" № 43 від 10.02.1998 р. (із змінами та доповненнями, внесеними наказом Міністерства інфраструктури України від 24.01.2012 №36), а додатково надані до перевірки проекти документів (проект договору №1/30111/А від 10.06.2019 р. на створення (передачу) науково-технічної документації між ФОП ОСОБА_1 та ДП "ДержавтотрансНДІпроект") датовані червнем 2019 р. та не охоплюють перевіряємий період з 01.04.2017 р. по 31.12.2018 р..
Суд не погоджується з такими висновками з огляду на таке.
Як встановлено судом та не заперечується, позивач у перевіряємому періоді надавала послуги по перевезенню пасажирів автомобільним транспортом міського сполучення, використовуючи для цього автобус МАN NL 313, д.н.з. НОМЕР_2 (а.с.28).
Наявними у справі документами, а саме: зведеною відомістю витрат дизельного пального автобусом МАN NL 313, д.н. НОМЕР_2 за період з 01.04.2017 р. по 31.12.2018 р. (а.с.31-40, 41-42), видатковими накладними на придбання дизпалива (а.с.43-79) та актами на його списання (а.с.80-90), підтверджено понесені позивачем витрати на загальну суму 626190,96 грн..
Відтак, суд дійшов висновку про те, що позивач мала законні підстави для віднесення у 2017-2018 до складу витрат вартості придбаного дизельного пального для автобуса МАN NL 313, д.н.з. НОМЕР_2 , оскільки вартість придбаних ТМЦ пов'язана з провадженням господарської діяльності, і їх віднесення до складу витрат не заборонено законом.
Щодо посилання в ході перевірки на Наказ № 43 від 10.02.1998 р., суд зазначає наступне.
Дійсно наказом Міністерства транспорту України № 43 від 10.02.1998 затверджено Норми витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті, які призначені для планування потреби підприємств, організацій та установ в паливно-мастильних матеріалах і контролю за їх витратами, ведення звітності, запровадження режиму економії і раціонального використання нафтопродуктів, а також можуть застосовуватись для розроблення питомих норм витрат палива.
Між тим, даний наказ не має імперативного характеру для підприємств у зв'язку з чим не може бути обов'язковим для визначення бази при обчисленні об'єкта оподаткування, зокрема, з урахуванням того, що серед встановлених чинним податковим законодавством обмежень щодо формування складу витрат та податкового кредиту відсутнє застереження стосовно не можливості включення до їх складу фактичних витрат на паливо, які перевищують вказані нормативи у Нормах витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті.
Крім того, державну реєстрацію вказаного документа як нормативно-правового акту Міністерством юстиції України не проведено.
Відповідно до листа Міністерства юстиції України "Відносно наказу Міністерства транспорту від 10 лютого 1998 року № 43" від 28.02.2014 року № 1112-0-4-14/10.1 зазначений наказ є актом нормативно-технічного характеру і у відповідності до підпункту "е" пункту 5 Положення про державну реєстрацію нормативно-правових актів міністерств, інших органів виконавчої влади, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 28 грудня 1992 р. № 731, державній реєстрації в Міністерстві юстиції не підлягає і є діючим без такої.
Отже, наказ не є нормативно-правовим актом та не підлягає обов'язковому застосуванню.
Викладений висновок додатково кореспондується з правовою позицією, викладеною в постанові Верховного Суду у складі Касаційного адміністративного суду від 03.04.2018 р. у справі № 817/1429/16.
Так, Суд відзначив протиправні дії податкового органу при визначенні понаднормованості витрат, внаслідок застосування нормативного акту (мова про Наказ № 43), який не зареєстрований Міністерством юстиції України, не є нормативно-правовим актом у розумінні частини 2 статті 117 Конституції України, а відтак, не підлягає застосуванню судом, відповідно до положень принципу законності, передбаченого статтею 9 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, яка діяла до 15.12.2017) та не є джерелом права, яке застосовується судом, згідно з статтею 7 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, яка діє після 15.12.2017), і має виключно рекомендаційний характер при плануванні витрат палива з метою його раціонального використання.
Відповідно до вимог ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно до ч.1 ст.72 Кодексу адміністративного судочинства України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
Відповідно до ч. ч.1, 4 ст. 73 Кодексу адміністративного судочинства України належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмета доказування.
Згідно до ст. 76 Кодексу адміністративного судочинства України достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування.
Питання про достатність доказів для встановлення обставин, що мають значення для справи, суд вирішує відповідно до свого внутрішнього переконання.
Відповідно ч.ч.1, 2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб'єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.
За правилами ч. 2 ст. 2 Кодексу, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії).
Відтак, позовні вимоги підлягають задоволенню.
Позивачем заявлено вимогу про стягнення з відповідача на її користь судових витрат у справі.
Відповідно до ч. 1 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Позивачем сплачено судовий збір в загальній сумі 1921,00 грн., що підтверджується квитанцією від 11.07.2019 р. №0.0.1405203250.1 (а.с.2).
Правові засади справляння судового збору, платників, об'єкти та розміри ставок судового збору, порядок сплати, звільнення від сплати та повернення судового збору визначено у Законі України "Про судовий збір".
Частиною 1 ст. 4 Закону України "Про судовий збір" встановлено, що судовий збір справляється у відповідному розмірі від прожиткового мінімуму для працездатних осіб, встановленого законом на 1 січня календарного року, в якому відповідна заява або скарга подається до суду,- у відсотковому співвідношенні до ціни позову та у фіксованому розмірі.
У відповідності до п. 3 ч. 2 ст. 4 Закону за подання до адміністративного суду адміністративного позову майнового характеру, який подано фізичною особою або фізичною особою - підприємцем, ставка судового збору становить 1 відсоток ціни позову, але не менше 0,4 розміру прожиткового мінімуму для працездатних осіб та не більше 5 розмірів прожиткового мінімуму для працездатних осіб.
Стаття 7 Закону України "Про Державний бюджет України на 2019 рік" визначає, що прожитковий мінімум для працездатних осіб: з 1 січня 2019 року - 1921 гривня.
Позивачем оскаржено рішення на загальну суму 152634,41 грн., тому розмір судового збору складає 1526,34 грн..
Так, за правилами п. 1 ч. 1 ст. 7 Закону України "Про судовий збір" сплачена сума судового збору повертається за клопотанням особи, яка його сплатила за ухвалою суду в разі зменшення розміру позовних вимог або внесення судового збору в більшому розмірі, ніж встановлено законом.
Відтак, судовий збір в розмірі 1526,34 грн. підлягає стягненню на користь позивача саме за рахунок бюджетних асигнувань відповідача, а в розмірі 394,66 грн. - поверненню їй в порядку, встановленому центральним органом виконавчої влади із забезпечення реалізації державної фінансової політики.
Керуючись ст.ст.132, 139, 143, 205, 242-246, 255 КАС України, суд, -
Адміністративний позов - задовольнити повністю.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Кіровоградській області від 18 червня 2019 року № 0001671305.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Кіровоградській області від 18 червня 2019 року № 0001661305.
Стягнути на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (НОМЕР_4) з державного бюджету за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Кіровоградській області (код 39393501) судові витрати по сплаті судового збору в сумі 1526,34 грн..
Повернути фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_3 ) судовий збір в сумі 394,66 грн., перерахований до бюджету згідно квитанції №0.0.1405203250.1 від 11.07.2019 р..
Рішення суду набирає законної сили в порядку, встановленому ст.255 КАС України та може бути оскаржено до Третього апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення за правилами, встановленими ст.ст.293, 295-297 КАС України.
Відповідно до пп.15.5 пункту 15 Розділ VII Перехідні положення КАС України до дня початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи апеляційні та касаційні скарги подаються учасниками справи до або через відповідні суди, а матеріали справ витребовуються та надсилаються судами за правилами, що діяли до набрання чинності цією редакцією Кодексу.
Суддя Кіровоградського
окружного адміністративного суду Л.І. Хилько