10 липня 2019 року м. Рівне №460/808/19
Рівненський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Дудар О.М., за участю секретаря судового засідання Мороза Д.Ю., сторін та інших осіб, які беруть участь у справі
позивача: представник ОСОБА_1 . ОСОБА_2 ,
відповідача: представник Нестерчук О.І.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом
ОСОБА_3
доГоловного управління ДФС у Рівненській області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
ОСОБА_3 (далі - ОСОБА_3 , позивач) звернулась до суду з позовом до Головного управління ДФС у Рівненській області (далі - відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 02.01.2019 №00000031304 про збільшення суми грошового зобов'язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування в розмірі 173 161,93 грн основного платежу та 43 290,48 грн за штрафними (фінансовими) санкціями, від 02.01.2019 №0000021304 про застосування адміністративного штрафу в розмірі 510 грн, від 02.01.2019 №0000011304 про застосування штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 170 грн, від 02.01.2019 №0000041304 про збільшення суми грошового зобов'язання за платежем військовий збір в розмірі 14 430,16 грн основного платежу та 3607,54 грн за штрафними (фінансовими) санкціями.
Позов обґрунтовано тим, що зазначені податкові повідомлення-рішення є протиправними, оскільки обставини, встановлені відповідачем під час проведення позапланової невиїзної документальної перевірки, не відповідають дійсності. Позивач у 2017 році не отримувала доходу у вигляді додаткового блага, а тому не мала обов'язку відповідно до абз. «д)» п.п.164.2.17 п.164.2 ст. 164, п.167.1 ст. 167 ПКУ сплачувати податок на доходи фізичних осіб та військовий збір.
Ухвалою суду від 10.04.2019 позовну заяву прийнято до розгляду, відкрито провадження в адміністративній справі та вирішено розгляд справи проводити за правилами загального позовного провадження, встановлено відповідачу строк для подання відзиву на позов.
03.05.2019 відповідачем подано відзив на позовну заяву. Відзив мотивовано тим, що внаслідок укладення між Банком та позивачем договору прощення боргу за кредитним договором у 2017 році не було передбачено зміну зобов'язання, відтак відсутні підстави для застосування до спірних відносин положення п.8 підрозділу 1 розділу ХХ ПК України. Покликається на позицію Верховного суду викладену в постанові від 20.06.2018 №804/4182/17.
Ухвалою суду від 06.05.2019 витребувано у АТ "Таскомбанк" у строк до 20 травня 2019 року податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку за формою 1-ДФ за ІІІ квартал 2017 року щодо позивача, ОСОБА_3 , оголошено перерву в підготовчому засіданні до 11:00 год. 22 травня 2019 року.
Ухвалою суду від 22.05.2019 закрито підготовче провадження, розгляд справи по суті призначено у відкритому судовому засіданні на 12.06.2019.
12.06.2019 розгляд справи не відбувся у зв'язку з відрядженням головуючого судді. Ухвалою суду від 14.06.2019 року розгляд справи відкладено на 02.07.2019.
У судовому засіданні 02.07.2019 року оголошено перерву до 10.07.2019 року з метою надання можливості позивачу ознайомитись із відзивом на позовну заяву.
10.07.2019 позивачем подано відповідь на відзив.
У судовому засіданні представник позивача надала пояснення, аналогічні викладеним у позовній заяві та відповіді на відзив. Зазначила, що між позивачем та ВАТ «Ерсте Банк» було укладено кредитний договір №014/2628/2/08510 від 26.12.2007 на надання Позичальнику кредиту в розмірі 80 000 доларів США зі строком користування кредитними коштами до 25.12.2037 включно зі сплатою 11,25 % річних. Додатковою угодою №5 від 21.05.2015 до кредитного договору №014/2628/2/08510 від 26.12.2007 року, укладеною між ПАТ «Фідобанк» (який є правонаступником всіх прав та обов'язків ВАТ «Ерсте Банк») та ОСОБА_3 було погоджено змінити валюту зобов'язання та домовлено про встановлення позивачу не поновлювальної кредитної лінії, збільшення ліміту не поновлювальної кредитної лінії та видачу Нового траншу Кредиту у розмірі 1 742 170,78 грн. Вказаний кредит, згідно з п.2.1 Додаткової угоди включає суму коштів (основної строкової заборгованості, основної простроченої заборгованості, нарахованих та несплачених процентів, нарахованих та прострочених до сплати процентів) по кредиту, визначену в п.1 цієї Додаткової угоди та суму нового траншу, яка надається Клієнту на підставі цієї додаткової угоди. 19.09.2017 між позивачем та АТ «Таскомбанк» (який є правонаступником всіх прав та обов'язків ПАТ «Фідобанк») укладено договір про прощення боргу, згідно з яким АТ «Таскомбанк» здійснив прощення (анулювання) залишку боргу за кредитним договором №014/2628/2/08510 від 26.12.2007 в сумі 962 810,70 грн.
Пунктом 8 Підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України передбачено, що не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов'язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 1 січня 2014 року. Позивач вказує, що сума прощена (анульована) банком в розмірі 939 051,00 грн є курсовою різницею та не включається до суми оподатковуваного доходу. На підставі наведеного, просить позов задовольнити.
Представник відповідача у судовому засіданні проти позову заперечила з підстав, викладених у відзиві на позовну заяву. Вказала, що відповідно до листа АТ «Таскомбанк» про надання пояснень та документального підтвердження №4044/90 від 30.05.2018 року, АТ «Таскомбанк», як кредитор, з метою виконання вимог п.п.«д» п.п.164.2.7 п.164.2 ст. 164 ПКУ виконав процедуру повідомлення боржника про суму анульованого боргу шляхом підписання Договору про прощення боргу від 19.09.2017 за Кредитним договором №014/2628/2/08510 від 26.12.2007, АТ «Таскомбанк» в сумі 962 810,70 грн. На виконання п.п. «б» п.176.2 Податкового кодексу України сума доходу платника податку - боржника у вигляді суми анульованого боргу була відображена АТ «Таскомбанк» у податковому розрахунку сум доходу, нарахованого на користь платників податку, і сум утриманого з них податку за формою 1 ДФ за підсумками звітного періоду, а саме 3 кварталу 2017 року, за ознакою доходу «126». Відповідно до акту звірки заборгованості від 19.09.2017 по Кредитному договору №014/2628/2/08510 від 26.12.2007 заборгованість по основному договору становить 962 810,70 грн. Отже, на думку відповідача, з метою оподаткування доходи, отримані платником податку у вигляді основної суми боргу (кредиту), прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, та суми, прощеної (анульованої) кредитором у розмірі різниці, розрахованої відповідно до п.8 підрозділу 1 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, слід розглядати окремо. Договір про прощення боргу не містить відомостей про суми у розмірі різниці, розрахованої кредитором відповідно до п.8 підрозділу 1 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України. На підставі наведеного, просить у позові відмовити.
Заслухавши пояснення представників сторін, повно та всебічно з'ясувавши всі обставини справи в їх сукупності на підставі чинного законодавства, перевіривши їх дослідженими доказами, суд дійшов висновку, що позов до підлягає задоволення частково з огляду на наступне.
Судом встановлено, що у період з 07.11.2018 по 11.11.2018 ГУ ДФС у Рівненській області було проведено документальну позапланову невиїзну перевірку щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати належних сум податків до бюджету платника податків - фізичної особи ОСОБА_3 , податковий номер НОМЕР_1 за період з 01.01.2017 по 31.12.2017 року за результатами якої складено акт №2531/17-00-13-04/ НОМЕР_1 від 20.11.2018 (а.а.с.7-11).
У зазначеному акті перевірки встановлено порушення позивачем, зокрема:
- п.п.16.1.3 п.16.1 ст. 16, п.п.49.18.4 п.49.18 ст. 49, абз. «в» п.176.1 ст. 176, п.179.1 ст. 179 Податкового кодексу України, у результаті неподання податкової декларації про майновий стан і доходи за 2017 рік;
- п.п.16.1.2, п.п.16.1.3 п.16.1, абз «а» п.176.1 ст. 176 Податкового кодексу України, у результаті чого встановлено відсутність ведення обліку доходів і витрат за 2017 рік;
- абз «д» п.п.164.2.17 п.164.2 ст. 164, п.167.1 ст. 167, п.179.7 ст. 179 Податкового кодексу України, а саме: не оподаткування доходу в сумі 962 810,70 грн. отриманого у 3 кв. 2017 року як додаткове благо у вигляді залишкової суми боргу (кредиту), прощеної (анульованої) АТ «Таскомбанк», в результаті чого перевіркою донараховано податок на доходи фізичних осіб за 2017 рік в сумі 173 161,93 грн;
- п.п.1.2, п.п.1.3, п.п.1.6 п.161 підрозділу 10 Розділу ХХ Податкового кодексу України, а саме: неоподаткування доходу в сумі 962 810,70 грн отриманого у 3 кв. 2017 року як додаткове благо у вигляді залишкової суми боргу (кредиту), прощеної (анульованої) АТ «Таскомбанк», в результаті чого перевіркою донараховано військовий збір за 2017 рік в сумі 14 430,16 грн;
- п.44.1 ст. 44, п.44.3 ст.44 Податкового кодексу України, незабезпечення платником податків зберігання первинних документів облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків і зборів.
На підставі акта перевірки контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення від 02.01.2019:
- за №00000031304 про збільшення суми грошового зобов'язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування, в розмірі 173 161,93 грн основного платежу та 43 290,48 грн за штрафними (фінансовими) санкціями (а.с.12);
- за №0000021304 про застосування адміністративного штрафу в розмірі 510 грн (а.с.14);
- за №0000011304 про застосування штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 170 грн (а.с.15);
- за №0000041304 про збільшення суми грошового зобов'язання за платежем: військовий збір в розмірі 14 430,16 грн основного платежу та 3607,54 грн за штрафними (фінансовими) санкціями (а.с.13).
Вважаючи наведені вище податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернулась із позовом до суду.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд зазначає наступне.
Відповідно до вимог ч.2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України від 02.12.2010 №2755-VI (далі - Податковий кодекс України).
Правові основи оподаткування податком на доходи фізичних осіб встановлено розділом IV та підрозділом 1 розділу XX Податкового кодексу України.
Відповідно до пп. 162.1.1 п. 162.1 ст. 162 Податкового кодексу України, платниками податку на доходи фізичних осіб є фізичні особи - резиденти, які отримують доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи.
Згідно зі статтею 16 Податкового кодексу України, платник податків зобов'язаний, у тому числі, подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків та зборів; сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
Відповідно до п.179.1 ст.179 Податкового кодексу України, платник податку зобов'язаний подавати річну декларацію про майновий стан і доходи (податкову декларацію) відповідно до цього Кодексу.
Згідно з пп.14.1.47 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України, додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов'язаний з виконанням обов'язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).
Пунктом 164.1 ст.164 Податкового кодексу України встановлено, що базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
Згідно пп.164.1.3. п.164.1 ст.164 Податкового кодексу України, загальний річний оподатковуваний дохід дорівнює сумі загальних місячних оподатковуваних доходів, іноземних доходів, отриманих протягом такого звітного податкового року, доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності згідно із статтею 177 цього Кодексу, та доходів, отриманих фізичною особою, яка провадить незалежну професійну діяльність згідно із статтею 178 цього Кодексу.
Відповідно до абз.«д» п.п.164.2.17 п.164.2 ст.164 Податкового кодексу України, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються: дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді: основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов'язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов'язаний виконати всі обов'язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.
Згідно з п.п.165.1.55 п.165.1 ст.165 Податкового кодексу України, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включаються такі доходи:
основна сума боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності у сумі, що не перевищує 25 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року;
сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені), прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності.
Пунктом 167.1 ст.167 Податкового кодексу України визначено, що ставка податку становить 15 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2-167.6 цієї статті) у тому числі, але не виключно у формі заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв'язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами, якщо база оподаткування для місячного оподатковуваного доходу не перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного податкового року (далі у цьому пункті - мінімальна заробітна плата).
Якщо база оподаткування, яка визначена з урахуванням норм пункту 164.6 статті 164 цього розділу щодо доходів, зазначених в абзаці першому цього пункту, в календарному місяці перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, до суми такого перевищення застосовується ставка 20 відсотків.
Поряд з цим, суд звертає увагу на те, що Законом України від 09.04.2015 №321-VІІІ «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов'язань» (далі - Закон №321-VІІІ), який набрав чинності з 07.05.2015, було внесено зміни до Податкового кодексу України.
Так, згідно зі ст.3 розділу І Закону №321-VІІІ, підрозділ 1 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України вирішено доповнити пунктом 8 наступного змісту:
"8. Не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов'язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 1 січня 2014 року.
Дія абзацу першого цього пункту поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися починаючи з 1 січня 2015 року".
Як свідчать матеріали справи, між позивачем та ВАТ «Ерсте Банк» було укладено кредитний договір №014/2628/2/08510 від 26.12.2007 на надання Позичальнику кредиту в розмірі 80 000 доларів США зі строком користування кредитними коштами до 25.12.2037 включно зі сплатою 11,25 % річних (а.а.с.16-18).
Згідно п.2.1 Кредитного договору, кредитні кошти призначені для придбання цільових облігацій серії «В» емітованих Товариством з обмеженою відповідальністю «СібІнвестбуд» у розмірі 820 шт, номінальною вартістю 250 грн. кожна, ринковою вартістю 681,75 грн кожна, які надають Позичальнику на отримання у власність обєкта нерухомості - трикімнатної квартири АДРЕСА_1 .
Договором про внесення змін №1 від 15.10.008 року сторонами було внесено зміни до п.3.6 Кредитного договору №014/2628/2/08510 від 26.12.2007 (а.с.19).
Додатковою угодою №3 від 11.01.2010 до Кредитного договору №014/2628/2/08510 від 26.12.2007 року сторони змінили деякі умови кредитування в частині обчислення строку користування кредитом, нарахування процентів, моменту повернення кредиту тощо (а.а.с.20-22).
Додатковою угодою №4 від 12.03.2010 сторони внесли доповнення до Кредитного договору №014/2628/2/08510 від 26.12.2007 в частині п.п.1.3 п.1 та п.п.5.4 п.5 Кредитного договору (а.с.23).
Додатковою угодою від 17.01.2014 сторони змінили деякі умови Кредитного договору №014/2628/2/08510 від 26.12.2007 (а.а.с.25-26).
Згідно з Додатковою угодою №5 від 21.05.2015 до кредитного договору №014/2628/2/08510 від 26.12.2007, укладеною між ПАТ «Фідобанк» (який є правонаступником всіх прав та обов'язків ВАТ «Ерсте Банк») та ОСОБА_3 було змінено умови кредитування наступним чином (а.а.с.27-37).
З підписання цієї Додаткової угоди, Сторони домовилися про встановлення Клієнту непоновлювальної кредитної лінії, збільшення ліміту непоновлювальної кредитної лінії та видачу Нового траншу Кредиту в сумі 1 742 170,78 грн, надання, обслуговування та повернення якого здійснюється на умовах Договору з урахуванням цієї Додаткової угоди. Таким чином, з підписання цієї Додаткової угоди, Сторони домовились, що Кредит складає:
- суму коштів, (основної строкової заборгованості, основної простроченої заборгованості, нарахованих та несплачених процентів, нарахованих та прострочених до сплати процентів) по Кредиту, визначену в п.1 цієї Додаткової угоди (Транш Заборгованості), та
- суму Нового траншу, який надається на підставі цієї Додаткової угоди (п.2.1 Додаткової угоди).
Згідно з п.1 Додаткової угоди, Сторони взаємно підтверджують, що на день укладення цієї Додаткової угоди Клієнт має перед Банком заборгованість за Договором (фактична заборгованість за кредитним договором) в розмірі 65 866,57 доларів США (заборгованість за Договором), яка включає в себе:
- суму залишку строкової заборгованості за Кредитом (основна заборгованість), яка становить 64 942,16 доларів США;
- суму простроченої до повернення за Кредитом (основної заборгованості), яка становить 238,76 доларів США;
- суму нарахованих, але не сплачених на дату укладення цієї Додаткової угоди, процентів, яка становить 120,54 доларів США;
- суму нарахованих і прострочених до сплати на дату укладення цієї Додаткової угоди, процентів, яка становить 565,11 доларів США.
Відповідно до п.2.2 Додаткової угоди, Банк, на положеннях та умовах цієї Додаткової угоди з урахування Договору, надає Клієнту Новий транш Кредитної лінії в сумі 1 742 170,78 грн., який надається шляхом зарахування коштів на поточний рахунок двома окремими траншами, зі строком користування кредитними коштами до 25 грудня 2037 року (включно), із сплатою процентів річних у розмірах, як це зазначено далі, а саме:
сума Нового траншу в розмірі 922 131,98 грн. (Транш 1), за користування яким сплачуються проценти в наступних розмірах: з дати укладення цієї додаткової угоди до 31.12.2015 року включно, процентна ставка складає 12 % річних, починаючи з 01 січня 2016 включно до кінця дії Договору процентна ставка складає 20 % річних;
сума Нового траншу в розмірі 820 038,80 грн. (Транш 2) за користування яким сплачуються проценти в розмірі 0,000001 % річних.
Згідно з п.2.4 Додаткової угоди, з урахуванням наведеного вище, станом на дату підписання цієї Додаткової угоди загальний ліміт Кредитної лінії за Договором на дату укладення цієї Додаткової угоди складається з суми ліміту заборгованості в USD, який становить 65 866,57 доларів США, та суми ліміту заборгованості в UAH, який становить 1 742 170,78 грн. Базовою валютою за Договором, з урахуванням цієї Додаткової угоди, є гривня.
Додатковою угодою №6 від 10.06.2015 Сторонами було змінено умови кредитування до Кредитного договору №014/2628/2/08510 від 26.12.2007 в частині погашення заборгованості за Кредитним договором (а.а.с.38-48).
Додатковою угодою №7 від 09.11.2015 (а.с.49) до Кредитного договору №014/2628/2/08510 від 26.12.2007 сторони доповнили розділ 3 Кредитного договору №014/2628/2/08510 від 26.12.2007 пунктом 3.3.9 наступного змісту «Сторони домовились, що шляхом укладання додаткової угоди до Договору, Банком на підставі заяви Клієнта здійснюється реструктуризація кредитних зобов'язань Клієнта в іноземній валюті шляхом зміни валюти зобов'язання з можливістю подальшого прощення боргу.
Враховуючи вимоги нормативно-правових актів щодо здійснення обліку операцій в Банку, технічно зміна валюти кредитного зобов'язання Клієнта в іноземній валюті здійснюється шляхом видачі нового траншу (траншів) в національній валюті та після погашення траншу в іноземній валюті та не призводить до збільшення зобов'язань Клієнта перед Банком».
Згідно з п.2.1 Додаткової угоди №7, дана Додаткова угода згідно зі ст.631 Цивільного кодексу України набирає чинності з дати набрання чинності додатковою угодою №5 від 21.04.2015 до Договору, що була укладена з приводу змін умов кредитування, а саме зміни валюти зобов'язання з іноземної валюти на гривню з можливістю подальшого прощення частини боргу.
19.09.2017 між ПАТ «Таскомбанк» та ОСОБА_3 укладено договір про прощення боргу за Кредитним договором №014/2628/2/08510 від 26.12.2007 (а.с.62).
Відповідно до п.1 вказаного Договору, підписанням цього Договору, сторони домовились відповідно до ст. 605 ЦК України, здійснити прощення (анулювання) залишку боргу за Кредитним договором №014/2628/2/08510 від 26.12.2007 із усіма змінами та доповненнями в сумі 962 810,70 грн.
Згідно з актом звірки заборгованості від 19.09.2017 по Кредитному договору №014/2628/2/08510 від 26.12.2007 року, заборгованість Позичальника перед Банком станом на 19.09.2017 складає 962 810,70 грн (а.с.63).
Судом встановлено, що на виконання п.п.«б» п.176.2 Податкового кодексу України сума доходу платника податку - боржника у вигляді суми анульованого боргу була відображена АТ «Таскомбанк» у податковому розрахунку сум доходу, нарахованого на користь платників податку, і сум утриманого з них податку за формою 1 ДФ за підсумками звітного періоду, а саме 3 кварталу 2017 року, за ознакою доходу «126» (а.а.с.112-113).
Таким чином, спірним у вказаній справі є те, чи сума боргу, прощеного (анульованого) АТ «Таскомбанк» позивачу, в розмірі 962 810,70 грн являється додатковим благом та чи повинна включатися до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу позивача.
Як встановлено судом, операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті здійснювалися після 01.01.2015.
Суд погоджується з позицією позивача, що порушення вимог підпункту «д» пп.164.2.17. п.164.2. ст.164 Податкового кодексу України має місце виключно у випадку перевищення суми прощеного (анульованого) кредитором боргу в сумі, більшій за граничну суму.
Гранична сума визначається шляхом встановлення різниці між сумою боргу за офіційним курсом НБУ на дату зміни валюти зобов'язання за кредитом з іноземної валюти у гривню та сумою боргу за офіційним курсом НБУ станом на 01.01.2014.
Судом встановлено, що згідно з даними Міністерства фінансів України, офіційний курс іноземної валюти (USD) до гривні станом на 01.01.2014 становив 7,993 грн за 1 USD.
Офіційний курс іноземної валюти (USD) до гривні станом на 21.04.2015 (дату зміни валюти) становив 22,25 грн за 1 USD.
Таким чином, сума боргу станом на 21.04.2015 становила 1 465 518,00 грн (65 866 (USD) доларів США х 22,25 (офіційний курс станом на дату зміни валюти)).
Сума боргу станом на 01.01.2014 становила 526 466,94 грн (65 866 (USD) доларів США х 7,993 (офіційний курс станом на 01.01.2014)).
Отже, різниця, яка не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором згідно пункту 8 Підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України становить 939 051,00 грн.
19.09.2017 АТ «Таскомбанк» здійснило прощення боргу в сумі 962 810,70 грн.
Таким чином, сума, яку позивач повинна була включити до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу у ІУ кварталі 2017 року становить 962 810,70 грн. - 939 051,00 грн. = 23 759,70 грн.
Суд відхиляє твердження відповідача про те, що внаслідок укладення між Банком та Позивачем договору про прощення боргу за кредитним договором не було передбачено зміну валюти зобов'язання, відтак відсутні підстави для застосування до спірних відносин положень п.8 підрозділу 1 розділу ХХ Податкового кодексу України, оскільки це прямо суперечить п.8 підрозділу 1 розділу ХХ Податкового кодексу України і судом встановлено, що 21.04.2015 між позивачем та Банком була укладена угода в межах якої змінено валюту зобов'язання.
Окрім того, суд звертає увагу, що довідник ознак доходу - для податкового розрахунку форми 1 ДФ не містить окремо ознаки доходу, що стосується прощення курсової різниці відповідно до положень п.8 підрозділу 1 розділу ХХ Податкового кодексу України. Отже, розмір курсової різниці контролюючий орган повинен був розраховувати в межах проведення документальної перевірки та враховувати вимоги п.8 підрозділу 1 розділу ХХ Податкового кодексу України. Натомість, вказаного податковим органом зроблено не було.
Також суд не бере до уваги висновки Верховного суду, викладені у постанові від 20.06.2018 у справі №804/4182/17, на які посилалася представник відповідача, оскільки справи не є тотожними.
Таким чином, суд приходить до висновку, що спірне податкове повідомлення-рішення, яким на підставі п.54.3.1 п.54.3 ст.54, п.120.1 ст. 120, п.123.1 ст.123 Податкового кодексу України позивачу визначено суму грошового зобов'язання по податку з доходів фізичних осіб в частині визначення основного платежу в розмірі 168 885,18 грн та 42 221,29 грн за штрафними (фінансовими) санкціями суперечить Пункту 8 Підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, є протиправним та підлягає до скасування в цій частині. В іншій частині податкове повідомлення-рішення є правомірним.
Пунктом 16-1 підрозділу 10 Розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України визначено, що тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.
Підпунктом 1.3 п.161 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України визначено, що ставка збору становить 1,5 відсотка від об'єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту.
Враховуючи те, що позивач зобов'язана була включити до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу у ІУ кварталі 2017 року дохід у розмірі 23 759,70 грн, то податкове повідомлення-рішення №0000041304 про збільшення суми грошового зобов'язання за платежем військовий збір в частині 14 073,77 грн основного платежу та 3518,44 грн за штрафними (фінансовими) санкціями є протиправним та підлягає до скасування. В іншій частині податкове повідомлення-рішення є правомірним.
Судом встановлено, що позивачу нараховано адміністративний штраф в розмірі 510 грн згідно з податковим повідомленням-рішенням від 02.01.2019 №0000021304 за порушення п.44.1 ст. 44, п.44.3 ст. 44 Податкового кодексу України, а саме незабезпечення платником податків зберігання первинних документів облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків і зборів.
Як пояснила представник відповідача у судовому засіданні, позивач зобов'язана була вести бухгалтерський та податковий облік одержаних доходів, книгу обліку доходів та витрат тощо.
Суд вважає зазначене податкове повідомлення-рішення протиправним, оскільки норми Податкового кодексу України не покладають на фізичних осіб обов'язок з ведення бухгалтерського та податкового обліку своїх доходів, а також книги обліку доходів і витрат.
Окрім того, враховуючи безпідставність висновків контролюючого органу про отримання позивачем доходу у вигляді додаткового блага у ІV кварталі 2017 року в сумі 939 051,00 грн, податкове повідомлення-рішення від 02.01.2019 №0000021304 є протиправним та підлягає до скасування в повному обсязі.
Щодо винесення податкового повідомлення-рішення за №0000011304 про застосування штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 170 грн, то суд вважає його правомірним, оскільки, як встановлено судом, сума, яку позивач повинна була включити до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу у ІУ кварталі 2017 року становить 23 759,70 грн, а отже позивач, відповідно до п.179.1 ст.179 Податкового кодексу України зобов'язана була подати річну декларацію про майновий стан і доходи (податкову декларацію) відповідно до цього Кодексу.
Згідно з підпунктом 21.1.1 пункту 21.1 статті 21 ПК України, посадові особи контролюючих органів зобов'язані дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами.
Частиною 1 статті 2 КАС України визначено, що завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб'єктів владних повноважень.
Згідно з частинами 1, 2 статті 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
З огляду на викладене, суд дійшов висновку, що позивач частково довела ті обставини, на яких грунтуються її вимоги, а тому позов підлягає до часткового задоволення.
Враховуючи положення частини 3 статті 139 КАС України, суд стягує на користь позивача понесені нею судові витрати, які підлягають відшкодуванню, за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, пропорційно до розміру задоволених позовних вимог.
Згідно з частиною 1 статті 132 КАС України, судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов'язаних з розглядом справи.
Як вбачається з матеріалів справи, позивачем за подання даного адміністративного позову сплачено судовий збір у сумі 2351,70 (дві тисячі триста п'ятдесят одна) гривня 70 копійок, що підтверджується квитанцією від 04.04.2019 №128D061C0C (а.с.3а).
Відтак, судові витрати позивача підлягають відшкодуванню в частині сплаченого судового збору в розмірі 2292,10 (дві тисячі двісті дев'яносто дві) гривні 10 копійок.
Щодо розподілу витрат, пов'язаних з розглядом справи, суд зазначає наступне.
Частиною 3 статті 132 КАС України встановлено, що до витрат, пов'язаних з розглядом справи, належать, зокрема, витрати на професійну правничу допомогу (п.1).
При цьому, стаття 134 КАС України передбачає, що витрати, пов'язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави (ч.1). За результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб'єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката (ч.2).
Разом з тим, частиною 3 статті 134 КАС України регламентовано, що для цілей розподілу судових витрат: 1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов'язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою; 2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.
Для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги (ч.4 ст.134 КАС України).
Відповідно до частини 5 статті 134 КАС України, розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із: 1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); 2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); 3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; 4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.
Згідно з частиною 9 статті 139 КАС України, при вирішенні питання про розподіл судових витрат суд враховує: 1) чи пов'язані ці витрати з розглядом справи; 2) чи є розмір таких витрат обґрунтованим та пропорційним до предмета спору, значення справи для сторін, в тому числі чи міг результат її вирішення вплинути на репутацію сторони або чи викликала справа публічний інтерес; 3) поведінку сторони під час розгляду справи, що призвела до затягування розгляду справи, зокрема, подання стороною явно необґрунтованих заяв і клопотань, безпідставне твердження або заперечення стороною певних обставин, які мають значення для справи, тощо; 4) дії сторони щодо досудового вирішення спору (у випадках, коли відповідно до закону досудове вирішення спору є обов'язковим) та щодо врегулювання спору мирним шляхом під час розгляду справи, стадію розгляду справи, на якій такі дії вчинялись.
На підтвердження витрат на правову допомогу позивача надано: договір про надання правничої допомоги №01/04/19 від 01 квітня 2019 року, укладений між ОСОБА_3 та Адвокатським об'єднанням «Прищепа і партнери»; ордер від 06.05.2019 серії РН-645 №164 на ім'я адвоката Гуль Н.В.; акт здачі-приймання наданих послуг від 23.04.2019 №1 на суму 10 000,00 грн; рахунок на оплату послуг від 23.04.2019 №23/04/19 на суму 10 000,00 грн; копію платіжного доручення від 24.04.2019 №2345264 на суму 10 000,00 грн з призначенням платежу: «Оплата за надану професійну правничу допомогу згідно з договором №01/04/19 від 01.04.2019 та актом №1 від 23.04.2019 у адміністративній справі №460/808/19» (а.а.с.77-83, 95)
Згідно з умовами вищевказаного договору, адвокатське об'єднання на підставі звернення клієнта приймає на себе зобов'язання з надання наступної правничої допомоги (п.2.1), зокрема, щодо підготовки позовної заяви до Рівненського окружного адміністративного суду з приводу оскарження податкових повідомлень-рішень ГУ ДФС у Рівненській від 02.01.2019 року за №00000031304 про збільшення суми грошового зобов'язання за платежем: Податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування в розмірі 173 161,93 грн основного платежу та 43 290,48 грн за штрафними (фінансовими) санкціями; за №0000021304 про застосування адміністративного штрафу в розмірі 510 грн; за №0000011304 про застосування штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 170 грн; за №0000041304 про збільшення суми грошового зобов'язання за платежем: військовий збір в розмірі 14 430,16 грн основного платежу та 3607,54 грн за штрафними (фінансовими) санкціями., представництво інтересів у суді, вчинення інших процесуальних дій, тощо. Вартість послуг становить 1000,00 грн за 1 годину роботи адвоката (п.4.1).
Відповідно до акту здачі-приймання наданих послуг від 23.04.2019 №1, адвокатським об'єднанням згідно з умовами вказаного договору надано наступну правничу допомогу: проведено зустріч із замовником для обговорення суті спору та правової позиції - 1 год.; опрацювання наданих замовником документів - 3 год.; опрацювання законодавства - 2 год.; підготовка та подання позовної заяви - 4 год., що загалом становить 10 годин затраченого часу адвоката.
У постанові Великої Палати Верховного Суду від 27.06.2018 у справі №826/1216/16 (№11-562ас18) судом висловлено правову позицію, що склад та розмір витрат, пов'язаних з оплатою правової допомоги, входить до предмета доказування у справі. На підтвердження цих обставин суду повинні бути надані договір про надання правової допомоги (договір доручення, договір про надання юридичних послуг та ін.), документи, що свідчать про оплату гонорару та інших витрат, пов'язаних із наданням правової допомоги, оформлені у встановленому законом порядку (квитанція до прибуткового касового ордера, платіжне доручення з відміткою банку або інший банківський документ, касові чеки, посвідчення про відрядження). Зазначені витрати мають бути документально підтверджені та доведені. Відсутність документального підтвердження витрат на правову допомогу, а також розрахунку таких витрат є підставою для відмови у задоволенні вимог про відшкодування таких витрат.
Як зазначено в абзаці 268 Рішення ЄСПЛ від 23.01.2014 у справі «East/West Alliance Limited» проти України» (заява №19336/04): «Згідно з практикою Суду, заявник має право на компенсацію судових та інших витрат, лише якщо буде доведено, що такі витрати були фактичними і неминучими, а їхній розмір - обґрунтованим (див., наприклад, рішення у справі «Ботацці проти Італії» [ВП], заява N 34884/97, п. 30, ECHR 1999-V)».
З огляду на викладене, з урахуванням складності справи та наданих позивачем доказів понесення витрат на правничу допомогу, суд вважає цілком обґрунтованою вартість послуг адвоката, які є співмірними виконаним адвокатом роботам (наданим послугам), часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг), обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт, відповідно до умов договору про надання правничої допомоги від 01.04.2019 №01/04/19.
Таким чином, з урахуванням положень ч.3 ст. 139 КАС України, суд присуджує на користь позивача витрати на професійну правничу допомогу в сумі 9746,50 (дев'ять тисяч сімсот сорок шість) гривень 60 копійок.
Керуючись статтями 241-246, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
Адміністративний позов ОСОБА_3 ( АДРЕСА_2 , РНОКПП НОМЕР_1 ) до Головного управління ДФС у Рівненській області (вул.Відінська, 12, м.Рівне, 33023, код ЄДРПОУ 39394217) задовольнити частково.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 02.01.2019 №00000031304 в частині збільшення грошового зобов'язання за платежем податок на доходи фізичних осіб у сумі 211106,47грн (168885,18грн - за податковими зобов'язаннями, 42221,29грн - за штрафними (фінансовими) санкціями).
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 02.01.2019 №0000041304 в частині збільшення грошового зобов'язання за платежем військовий збір у сумі 17592,21грн (14073,77грн - за податковими зобов'язаннями, 3518,44грн - за штрафними (фінансовими) санкціями).
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 02.01.2019 №0000021304 про застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 510,00грн.
У задоволенні решти позовних вимог відмовити.
Стягнути на користь ОСОБА_3 (РНОКПП НОМЕР_1 ) за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, Головного управління ДФС у Рівненській області (код ЄДРПОУ 39394217), судові витрати у загальному розмірі 12038,60грн (судовий збір - 2292,10грн, витрати на професійну правничу допомогу - 9746,50грн).
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.
У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня його проголошення. Апеляційна скарга подається до Восьмого апеляційного адміністративного суду через Рівненський окружний адміністративний суд.
Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або справу розглянуто в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.
Повний текст рішення складено 19 липня 2019 року.
Суддя Дудар О.М.