17 липня 2019 р.Справа № 440/4577/18
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Лях О.П.,
Суддів: Бегунца А.О. , Мельнікової Л.В. ,
при секретарі судового засідання Машурі Г.І.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДФС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 21.03.2019 (повний текст складено 26.03.2019, головуючий суддя І інстанції Єресько Л.О., м.Полтава) по справі № 440/4577/18 за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Державної фіскальної служби України, Головного управління ДФС у Полтавській області про визнання протиправними та скасування рішень, зобов'язання вчинити певні дії,
19 грудня 2018 року позивач, фізична особа - підприємець ОСОБА_1 (далі - ФОП ОСОБА_1 ) звернувся до суду з адміністративним позовом до Державної фіскальної служби України, Головного управління ДФС у Полтавській області про:
- визнання протиправними та скасування рішення комісії Державної фіскальної служби України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, № 984313/ НОМЕР_1 від 09.11.2018 про відмову в реєстрації податкової накладної № 5 від 13.10.2018 та № 984312/2477406318 від 09.11.2018 про відмову в реєстрації податкової накладної № 6 від 14.10.2018;
- зобов'язання Державної фіскальної служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні, складені та подані на реєстрацію ФОП Сахаруком ОСОБА_2 . № 5 від 13.10.2018 та № 6 від 14.10.2018.
Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 21.03.2019 по справі № 440/4577/18 задоволено в повному обсязі адміністративний позов ФОП ОСОБА_1 :
- визнано протиправними та скасовано рішення комісії Головного управління ДФС у Полтавській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації № 984313/ НОМЕР_1 від 09.11.2018 про відмову в реєстрації податкової накладної № 5 від 13.10.2018 та № 984312/2477406318 від 09.11.2018 про відмову в реєстрації податкової накладної № 6 від 14.10.2018;
- зобов'язано Державну фіскальну службу України зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 5 від 13.10.2018 та № 6 від 14.10.2018, складені та подані на реєстрацію фізичною особою - підприємцем ОСОБА_1 ;
- стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Полтавській області на користь фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 3524,00 грн.
Не погодившись із даним рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДФС у Полтавській області подало апеляційну скаргу, в якій просило скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти постанову, якою відмовити у задоволенні адміністративного позову.
В обгрунтування доводів апеляційної скарги вказано про порушення судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваного рішення норм матеріального та процесуального права. Наведено доводи, аналогічні із викладеними у відзиві на адміністративний позов, а саме: щодо зупинення реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних в автоматизованому режимі та щодо ненадання позивачем всіх необхідних первинних документів, які підтверджують здійснення господарських операцій.
Позивач надав відзив на апеляційну скаргу, в якому наголошено на законності та обгрунтованості рішення суду першої інстанції.
Фіксування судового засідання по справі за допомогою звукозаписувального технічного засобу згідно ч.4 ст.229 КАС України не здійснювалося.
Заслухавши доповідь судді-доповідача стосовно обставин, необхідних для прийняття рішення судом апеляційної інстанції, дослідивши матеріали справи, перевіривши і обговоривши доводи апеляційної скарги, правильність правової оцінки обставин справи та застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, колегія суддів дійшла наступного.
Як свідчать матеріали справи, ОСОБА_1 (р.н.о.к.п.п. НОМЕР_1 ) зареєстрований як фізична особа-підприємець, взятий на податковий облік, є платником ПДВ (т.1 а.с.184). Основним видом економічної діяльності за кодом КВЕД є 01.11 «Вирощування зернових культур (крім рису, бобових культурі насіння олійних культур)» (т.1 а.с.183).
В користуванні ФОП ОСОБА_1 на підставі договорів оренди землі, укладених в липні 2018 року з фізичними особами та зареєстрованих в установленому законом порядку у серпні 2018 року, знаходяться земельні ділянки загальною площею 71,042 га (рілля) на території Скороходівської (Скибівської) селищної ради Чутівського району Полтавської області (т.1 а.с.48-77).
На дату укладання договорів оренди землі на таких земельних ділянках знаходилися посіви с/г продукції (кукурудзи), які на підставі договорів купівлі-продажу незавершеного виробництва (посівів) від 10.07.2018 придбано позивачем у фізичних осіб-орендодавців земельних ділянок, про що сторонами укладеного акти приймання-передачі незавершеного виробництва (посівів). (т.1 а.с.48-152)
Збір урожаю кукурудзи на орендованих позивачем земельних ділянках здійснювався Фермерським господарством “Колос” на підставі договору про надання сільськогосподарських послуг щодо збору врожаю.
Так, між Фермерським господарством Колос (виконавець) та ФОП ОСОБА_3 (замовник) було укладено договір № 1 від 12.10.2018 про надання сільськогосподарських послуг, за умовами якого виконавець зобов'язується в порядку та на умовах, визначених в цьому договорі, виконати за завданням замовника з використанням власної або залученої техніки, а замовник зобов'язується в порядку та на умовах, визначених в цьому договорі, прийняти та оплатити послуги зі збирання врожаю сільськогосподарської культури - кукурудзи. Виконавець надає зазначені послуги на орендованих замовником земельних ділянках, загальною площею 71,042 га, розташованих на території Скороходівської селищної ради Чутівського району Полтавської області (т.1 а.с.167-169).
На виконання вимог даного договору сторонами було складено акт № 1 від 20.10.2018 здачі-приймання наданих та рахунок № 34 від 20.10.2018 (т.1 а.с.170-171).
Вивіз зібраного врожаю здійснювався транспортним засобом “КАМАЗ 5320” (вантажний автомобіль) та причепом бортовим, орендованим на підставі договору оренди транспортного засобу від 09.10.2018, у зв'язку з чим сторонами було укладено акт №1 від 10.10.2018 приймання-передачі об'єкта оренди. (т.1 а.с.172-175)
Також позивачем було укладено договір поставки нафтопродуктів № 32/ЕН від 08.10.2018, при виконанні якого було складено рахунок на оплату, видаткову накладну (товар: паливо дизельне ДП-Л-Євро5-В0) та товарно-транспортну накладну на відпуск нафтопродуктів (нафти) № Р86 від 10.10.2018 (т.1 а.с.176-182).
В подальшому, позивачем було здійснено постачання вирощеної сільськогосподарської продукції (кукурудзи) на користь ТОВ “ЗЕРНО-АГРОТРЕЙД ” згідно договору від 10.10.2018 між ФОП ОСОБА_1 (постачальник) та ТОВ “ЗЕРНО-АГРОТРЕЙД” (покупець) укладено договір поставки № ТФС73А/10-01СК (т.1 а.с.43- 47).
За умовами Договору постачальник зобов'язується в порядку та на умовах, визначених цим договором, поставити та передати у власність покупця кукурудзу (товар), врожаю 2018 року, насипом, а покупець зобов'язується в порядку та на умовах, визначених цим договором, прийняти товар та оплатити його вартість.
Умовами Договору визначено ціну за одну тонну фізичної ваги товару без ПДВ, яка складає 3755,00 грн., ПДВ - 755,00 грн., всього з ПДВ - 4650,00 грн. Покупець оплачує постачальнику 80 % вартості поставленої партії товару протягом 3 банківських днів з дати отримання партії товару, а 20 % решти вартості товару оплачується протягом 5 банківських днів з дати поставки (приймання покупцем) товару.
Також сторонами закріплено в Договорі умови поставки відповідного товару, а саме: постачальник зобов'язаний поставити покупцю загальну кількість товару по цьому договору в строк до 31.10.2018 на умовах DAP (поставка до місця призначення), відповідно до правил Інкотермс (в редакції 2010 року), місце (адреса) поставки товару: 38813, Полтавська область, Чутівський район, смт. Скороходове, вул. Гагаріна, 7. Товар вважається прийнятим покупцем по кількості та якості, з дати підписання представником покупця видаткової накладної.
На виконання умов договору ФОП ОСОБА_1 здійснено поставку ТОВ “ЗЕРНО-АГРОТРЕЙД” кукурудзи врожаю 2018 року, насипом.
Колегія суддів звертає увагу, що в матеріалах справи містяться податкові накладні №№4, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13 від 12.10.2018, 15.10.2018, 16.10.2018, 17.10.2018, 18.10.2018, 19.10.2018, 20.10.2018, які були складені ФОП ОСОБА_1 при поставці кукурудзи на користь ТОВ “ЗЕРНО-АГРОТРЕЙД” та які було зареєстровано податковими органами в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН), що підтверджується наявними в матеріалах справи квитанціями (т.1 а.с.185-200).
Разом з тим, податковим органом зупинено реєстрацію в ЄРПН податкових накладних №№5 та 6 від 13.10.2018 та від 14.10.2018, складених при виконанні зазначеного Договору поставки. (т.1 а.с.19-20, 41-42)
Так, 13.10.2018 ФОП ОСОБА_1 здійснено на адресу ТОВ “ЗЕРНО-АГРОТРЕЙД” поставку кукурудзи 3 класу в кількості 63,68 тон (найменування :кукурудза КП 3-клас), у зв'язку із чим складено наступні документи: накладна № 0005 від 13.10.2018 (на загальну суму 280432,97 грн., в тому числі ПДВ в сумі 46738,83 грн.), акт перерахунку ціни до податкової накладної від 13.10.2018, рахунок №5 від 13.10.2018, товарно-транспортні накладні № 746430 від 13.10.2018, № 746431 від 13.10.2018, довіреність від 10.10.2018 №246 (т.1 а.с.153-157, 164).
14.10.2018 позивачем здійснено на адресу ТОВ “ЗЕРНО-АГРОТРЕЙД” поставку кукурудзи 3 класу в кількості 95,64 тон (найменування :кукурудза КП 3-клас) на загальну суму 441672,02 грн., в тому числі ПДВ в сумі 73612,00 грн., у зв'язку із чим складено наступні документи: накладна № 0006 від 14.10.2018, акт перерахунку ціни до податкової накладної від 14.10.2018, рахунок №6 від 14.10.2018, товарно-транспортні накладні № 746433 від 14.10.2018, № 746434 від 14.10.2018, довіреність від 10.10.2018 №246 (т.1 а.с.158-164).
При здійсненні поставки товару ФОП ОСОБА_1 було складено податкові накладні, в тому числі за правилом "першої події" відповідно до п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України (постачання товару):
- № 5 від 13.10.2018 на загальну суму 280432,72 грн., в т.ч. ПДВ в розмірі 46738,79 грн.,
- № 6 від 14.10.2018 на загальну суму 441672,02 грн., в т.ч. ПДВ в розмірі 73612,00 грн.
Зазначені податкові накладні було направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Проте, 26.10.2018 платником податку отримано квитанції №1, де зазначено, що відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація вищезазначених податкових накладних зупинена, оскільки обсяг постачання товару/послуги 1005 перевищує величину залишку обсягу його постачання, що відповідає вимогам пп. 2.1 п. 1 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано платнику податків надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН. (т.1 а.с.19-20)
07.11.2018 позивачем подано до податкових органів за місцем перебування на обліку повідомлення №5 від 107.11.2018 та №2 від 06.11.2018 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, разом з якими направлено письмові пояснення разом з первинними документами (т.1 а.с.21-24, 214-250, т.2 а.с.1-57, 59-104)
Так, до пояснень надано копії таких документів: договору поставки від 10.10.2018 № ТФС73А/10-01СК, укладеного із ТОВ “ЗЕРНО-АГРОТРЕЙД”; довідок про кількість орендованої землі на території Скороходівської (Скибівської) селищної ради Чутівського району Полтавської області; витягів про реєстрацію права оренди; договорів оренди земельних ділянок; договорів купівлі-продажу незавершеного виробництва (посівів) від 10.07.2018 та актів приймання-передачі; накладних № 0005 від 13.10.2018, № 0006 від 14.10.2018; актів перерахунку ціни до видаткової накладної від 13.10.2018, 14.10.2018; товарно-транспортних накладних № 746430 від 13.10.2018, № 746431 від 13.10.2018, № 746433 від 14.10.2018, № 746434 від 14.10.2018; довіреності від 10.10.2018 на отримання товарів.
Комісією Головного управління ДФС у Полтавській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, прийнято рішення від 09.11.2018 № 984313/ НОМЕР_1 та від 09.11.2018 № 984312/ НОМЕР_1 про відмову в реєстрації в ЄРПН зазначених податкових накладних № 5 та №6 (т.1 а.с.25-26, 28-29, 212-213, т.2 а.с.58).
Відповідно до вказаних рішень підставою для відмови в реєстрації податкових накладних є ненадання платником податків копій документів; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфікації, накладні. Додаткова інформація: не надано первинні документи, які підтверджують збір урожаю.
В подальшому, позивачем було оскаржено до Державної фіскальної служби України зазначені рішення Комісії Головного управління ДФС у Полтавській області, які рішеннями Комісії з питань розгляду скарг від 26.11.2018 № 46488/2477406318/2 та № 46484/2477406318/2 залишено без змін у зв'язку із відсутністю копій документів, які підтверджують факт придбання, виготовлення, вирощування або переробки ТМЦ/чи можливість надання послуг, виконання робіт. (т.1 а.с.31-40)
Задовольняючи адміністративний позов, суд першої інстанції виходив з того, що контролюючі органи не мали правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкових накладних, оскільки платником податків надано всі необхідні документи, які засвідчують факт здійснення господарських операцій за відповідними податковими накладними.
Колегія суддів погоджується з вказаним висновком суду першої інстанції та зазначає наступне.
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
За змістом підпункту "а" пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час зупинення реєстрації податкових накладних в ЄРПН) об'єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.
Пунктом 187.1 статті 187 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час зупинення реєстрації податкових накладних в ЄРПН) визначено, що датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до абзацу першого пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час зупинення реєстрації податкових накладних в ЄРПН) на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Абзацами першим, другим пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час зупинення реєстрації податкових накладних в ЄРПН) визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Отже, платник податку - постачальник з настанням першої із умов виникнення податкових зобов'язань, визначених у пункті 187.1 статті 187 Податкового кодексу України, зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Згідно з пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час зупинення реєстрації податкових накладних в ЄРПН) реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 21.02.18 №117 (надалі - Порядок №117), визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Згідно з пунктом 5 Порядку №117 (в редакції, чинній на час зупинення реєстрації податкових накладних в ЄРПН) податкова накладна / розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.
Пунктами 6, 7 Порядку №117 (в редакції, чинній на час зупинення реєстрації податкових накладних в ЄРПН) визначено, що у разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну / розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.
У разі коли за результатами моніторингу податкова накладна / розрахунок коригування відповідають критеріям ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної / розрахунку коригування, складених платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.
Отже, підставами для зупинення реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування є наступна відповідність:
1) платника податку - критеріям ризиковості платника податку;
2) податкової накладної/розрахунку коригування - критеріям ризиковості здійснення операції.
Положення пунктів 6 та 7 Порядку №117 є чіткими і не припускають неоднозначне (множинне) трактування обов'язків контролюючих органів.
Відповідно до пунктів 12 та 13 Порядку №117 (в редакції, чинній на час зупинення реєстрації податкових накладних в ЄРПН) у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складання податкової накладної / розрахунку коригування; 2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД / послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена; 3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Як слідує із матеріалів справи, згідно вищевказаних квитанцій №1 від 26.10.2018 реєстрацію в ЄРПН податкових накладних № 5 від 13.10.2018 та № 6 від 14.10.2018 було зупинено, оскільки обсяг постачання товару/послуги 1005 перевищує величину залишку обсягу його постачання, що відповідає вимогам пп.2.1 п. 1 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано платнику податків надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН. (т.1 а.с.19-20)
Згідно з пунктом 10 Порядку № 117 (в редакції, чинній на час зупинення реєстрації податкових накладних в ЄРПН) критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади.
Мінфін у дводенний строк погоджує або надсилає ДФС на доопрацювання визначені у цьому пункті критерії та перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.
Про визначені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, ДФС інформує Комітет Верховної Ради України з питань податкової та митної політики.
ДФС оприлюднює на своєму офіційному веб-сайті погоджені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.
Колегія суддів звертає увагу, що станом на час зупинення реєстрації вищевказаних податкових накладних в ЄРПН чинними були визначені листом Державної фіскальної служби України від 21.03.2018 № 959/99-99-07-18 та оприлюднені на офіційному веб-сайті Критерії ризиковості платника податку та критерії ризиковості здійснення операцій, а також перелік кодів товарів, згідно з УКТ ЗЕД, та послуг з кодами, згідно з ДКПП, які застосовуються для визначення відповідності податкових накладних / розрахунків коригування, які подано на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних, критеріям ризиковості здійснення операції при здійсненні моніторингу.
Так, у вказаних Критеріях ризиковості платника податку (в редакції, чинній на час зупинення реєстрації податкових накладних в ЄРПН) відсутній пункт 2.1.
Разом з тим, колегія суддів відмічає, що пункт 2.1 пункту 2 передбачений у Критеріях ризиковості здійснення операцій (в редакції, чинній на час зупинення реєстрації податкових накладних в ЄРПН).
Так, відповідно до п.п.2.1 п.2 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (в редакції, чинній на час зупинення реєстрації податкових накладних в ЄРПН) податкові накладні / розрахунки коригування, складені платниками податку, перевіряються на відповідність ознакам ризиковості здійснення операцій: обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній / розрахунку коригуваннядо податкової накладної на збільшення суми податкових зобов'язань, яку(ий) подано на реєстрацію в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця обсягу придбання на митній території України такого товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01 січня 2017 року в отриманих податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих в Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягу постачання відповідного товару/послуги, зазначеного у податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих з 01 січня 2017 року в Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 75 відсотків загального такого залишку) товарів з кодами згідно з УКТ ЗЕД та послуг з кодами згідно з ДКПП, перелік яких визначено ДФС відповідно до додатка, та відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, яка подана на реєстрацію в Реєстрі, в Таблиці даних платника податку як товару/послуги, що на постійній основі постачається (виготовляється).
Як слідує із матеріалів справи, у вищевказаних квитанцій №1 від 26.10.2018 зазначено про перевищення обсягу постачання товару/послуги 1005 над величиною залишку обсягу його постачання. (т.1 а.с.19-20)
Із Переліку кодів товарів згідно з УКТ ЗЕД, кодів продукції та послуг згідно з ДКПП, які застосовуються для визначення відповідності податкових накладних / розрахунків коригування, які подано на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних критеріям ризиковості здійснення операції при здійсненні моніторингу (в редакції, чинній на час зупинення реєстрації податкових накладних в ЄРПН) слідує, що код товару «1005» відповідає товару «Кукурудза».
Водночас колегія суддів звертає увагу, що у квитанціях №1 від 26.10.2018 про зупинення реєстрації в ЄРПН податкових накладних № 5 від 13.10.2018 та № 6 від 14.10.2018 не зазначено, які саме документи необхідно надати позивачу для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію таких податкових накладних в ЄРПН, що не відповідає вимогам пункту 13 Порядку №117 (в редакції, чинній на час зупинення реєстрації податкових накладних в ЄРПН).
Положеннями пункту 14 Порядку №117 (в редакції, чинній на час зупинення реєстрації податкових накладних в ЄРПН) передбачено перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, який включає в себе: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.
Відповідно до пунктів 15 та 16 Порядку №117 (в редакції, чинній на час зупинення реєстрації податкових накладних в ЄРПН) письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 14 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов'язання, відображеного у податковій накладній / розрахунку коригування.
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складені на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображені однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з УКТЗЕД або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг).
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 14 цього Порядку, платник податку подає до ДФС в електронній формі засобами електронного зв'язку, визначеними ДФС, з урахуванням вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Матеріалами справи підтверджено, що 07.11.2018 позивачем подано до податкових органів за місцем перебування на обліку повідомлення №5 від 107.11.2018 та №2 від 06.11.2018 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, разом з якими направлено письмові пояснення разом з первинними документами (т.1 а.с.21-24, 214-250, т.2 а.с.1-57, 59-104).
Так, до пояснень надано копії: договору поставки, укладеного із ТОВ “ЗЕРНО-АГРОТРЕЙД”; довідок про кількість орендованої землі на території Скороходівської (Скибівської) селищної ради Чутівського району Полтавської області; витягів про реєстрацію права оренди; договорів оренди земельних ділянок; договорів купівлі-продажу незавершеного виробництва (посівів) та актів приймання-передачі; накладних на поставку товару «Кукурудза»; актів перерахунку ціни до видаткових накладних; товарно-транспортних накладних, довіреності на отримання товарів тощо.
Колегія суддів приймає до уваги, що ОП ОСОБА_1 є виробником зернових культур (крім рису, бобових культурі насіння олійних культур), про що податковому органу достовірно відомо з огляду на наявність відповідної інформації у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.
Таким чином, платником податків надано до податкового органу первинні документи на підтвердження як наявності можливості виробництва (вирощування) постачаємого товару, так і стосовно безпосередньої поставки товару.
09.11.2018 Комісією Головного управління ДФС у Полтавській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, прийнято рішення № 984313/ НОМЕР_1 та № 984312/ НОМЕР_1 про відмову в реєстрації в ЄРПН зазначених податкових накладних (т.1 а.с.25-26, 28-29, 212-213, т.2 а.с.58).
Відповідно до пунктів 18-21 Порядку №117 (в редакції, чинній на час прийняття Комісією оскаржуваних рішень) письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 15 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.
Комісії контролюючих органів складаються з комісій регіонального рівня (комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників ДФС) та комісії центрального рівня (ДФС).
Зазначені комісії приймають рішення про:
- реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі;
- відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування є:
- ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено;
- ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку;
- надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.
Таким чином, суд приходить до висновку, що рішення Комісії повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.
Форма рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН визначена додатком 2 до Порядку № 117. Так, в разі відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН через ненадання платником податку копій документів, документи, які не надано (з тих, що визначені вказаною формою рішення), мають бути підкреслені.
Таким чином, із змісту вказаних положень законодавства слідує, що рішення комісій повинні містити чіткі підстави для відмови в реєстрації податкової накладної.
Разом з тим, в оскаржуваних рішеннях Комісії Головного управління ДФС у Полтавській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, від 09.11.2018 № 984313/ НОМЕР_1 та № 984312/2477406318 контролюючий орган обмежився лише констатацією самого факту ненадання платником податків копій первинних документів.
Проте, із матеріалів справи вбачається, що позивачем надано до податкового органу достатньо первинних документів, складених під час здійснення господарських операцій, що спростовує вказані у рішеннях Комісії підстави для відмови у реєстрації податкових накладних в ЄРПН, а тому суд першої інстанції дійшов вірного висновку щодо необґрунтованості та не відповідності критеріям правомірності рішення суб'єкта владних повноважень, що встановлені ст. 2 КАС України.
Відповідачем, в свою чергу, не доведено надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства та/або не є достатніми для прийняття комісією ДФС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування.
З урахуванням вищезазначеного, доводи відповідача щодо наявності підстав для прийняття оскаржуваного рішення є помилковими.
Стосовно позовної вимоги про зобов'язання ДФС України зареєструвати податкові накладні, колегія суддів зазначає наступне.
Європейський суд з прав людини у рішенні від 29.06.2006 у справі «Пантелеєнко проти України» зазначив, що засіб юридичного захисту має бути ефективним, як на практиці, так і за законом. Також, у рішенні від 31.07.2003 у справі «Дорани проти Ірландії» Європейський суд з прав людини зазначив, що поняття «ефективний засіб» передбачає запобігання порушенню або припиненню порушення, а так само встановлення механізму відновлення, поновлення порушеного права.
У справі «Каіч та інші проти Хорватії» (рішення від 17.07.2008) Європейський Суд з прав людини вказав, що для Конвенції було б неприйнятно, якби стаття 13 декларувала право на ефективний засіб захисту але без його практичного застосування. Таким чином, обов'язковим є практичне застосування ефективного механізму захисту. Протилежний підхід суперечитиме принципу верховенства права.
Отже, обраний судом спосіб захисту порушеного права має бути ефективним та забезпечити реальне відновлення порушеного права.
Відповідно до статті 245 Кодексу адміністративного судочинства України у разі задоволення позову суд може прийняти рішення про зобов'язання відповідача вчинити певні дії.
За приписами пункту 28 Порядку №117 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) податкова накладна / розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийнято та набрало чинності рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктами 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.10 №1246 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), передбачено, що податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Враховуючи наведене, колегія суддів приходить до висновку про обґрунтованість позовних вимог та висновків суду першої інстанції, а доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують.
Відповідно до ст. 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Під час апеляційного провадження, колегія суду не встановила таких порушень судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права, які б призвели до неправильного вирішення справи по суті, які були предметом розгляду і заявлені в суді першої інстанції.
Таким чином, судова колегія вважає, що рішення суду першої інстанції є обґрунтованим, прийняте на підставі з'ясованих та встановлених обставинах справи, які підтверджуються доказами, та ухвалив постанову з додержанням норм матеріального і процесуального права, а тому залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення без змін.
Враховуючи вищевказане та керуючись ст.ст.2, 229, 241, 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 327-329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 21.03.2019 по справі № 440/4577/18 - залишити без задоволення.
Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 21.03.2019 по справі № 440/4577/18 - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.
Повний текст постанови складено 18 липня 2019 року.
Головуючий суддя (підпис)О.П. Лях
Судді(підпис) (підпис) А.О. Бегунц Л.В. Мельнікова