11 червня 2019 року ЛуцькСправа № 140/646/19
Волинський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого - судді Ксензюка А.Я.,
при секретарі судового засідання Новак Л.О.,
за участю представника позивача Ємчика Р.І.,
представника відповідача Ярошика Т.В.,
розглянувши в судовому засіданні за правилами загального позовного провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН» до Головного управління ДФС у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень,
Товариство з обмеженою відповідальністю «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН» (далі - ТзОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН», позивач) звернулося в суд із позовом до Головного управління ДФС у Волинській області (далі - ГУ ДФС у Волинській області, відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 20 листопада 2018 року за №0013591405, від 21 листопада 2018 року за №0013791405, від 23 листопада 2018 року за №0014101405, №0014111405, , від 26 листопада 2018 року за №0014131405, №0014181405, від 27 листопада 2018 року за №№0014371405, 0014381405, від 30 листопада 2018 року за №№0014591405, 0014601405, від 04 грудня 2018 року за №№0014711405, 0014721405, 0014731405, від 06 грудня 2018 року за №0015011405 та від 10 грудня 2018 року за №0015041405.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що протягом жовтня-листопада 2018 року інспекторами Головного управління ДФС у Волинській області були проведені фактичні перевірки господарських одиниць - автозаправних станцій (АЗС) з магазинами, розташованих на території Волинської області, на яких здійснює господарську діяльність ТзОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН». На підставі актів фактичних перевірок відповідачем прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення, якими застосовано до позивача штрафи за порушення положень Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» на загальну суму 1 194 245,12 грн. Позивач не погоджується із висновками, викладеними в актах перевірки, зокрема, що на реалізацію нафтопродуктів відсутні первинні документи, оскільки вказане не відповідає дійсності. На момент проведення перевірок на АЗС були наявні копії ТТН, видаткові накладні від постачальників, які надавались інспекторам для перевірки. В свою чергу на АЗС ведеться відповідний облік товарів, що надходять від постачальників на підставі первинних документів (ТТН, накладних), останні зберігаються як прихідні документи та не рідше 10 днів передаються для обліку та зберігання у бухгалтерію товариства, при цьому по місцю реалізації товарів (АЗС з магазином) зберігаються копії документів, що підтверджують прихід товару (ТТН, накладні).
Зазначає, що в порядку, встановленому Інструкцією про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженою наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства транспорту та зв'язку України, Міністерства економіки України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики України від 20 травня 2008 року №281/171/578/155, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 02 вересня 2008 року №805/15496 (далі - Інструкція №281/171/578/155), товариство здійснює оперативне кількісне контролювання паливно-мастильних матеріалів, результати якого використовуються для ведення обліку, звіряння кількості отриманих і відпущених нафтопродуктів. Після завершення зміни оператором АЗС складається змінний звіт АЗС за формою №17-НП у двох примірниках, з яких один з доданими товарно-транспортними накладними на відпуск нафтопродуктів (ТТН) здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається на АЗС. Бухгалтерія товариства перевіряє та приймає змінні звіти з доданими до них первинними документами (ТТН, талони, відомості, супровідні відомості за інкасацією коштів та ін.), перевіряє правильність перенесення показників лічильників паливороздавальних колонок (ПРК) з попередньої зміни, звіти про обсяг реалізації і форми оплати за РРО, визначення фактичних залишків нафтопродуктів у резервуарах АЗС за результатами вимірювання, відображених у формі №17-НП, та надходження готівки. Зауважує, що примірники змінного звіту форми №17-НП з доданими до них ТТН надавалися для перевірки.
Робота АЗС з магазином є автоматичною, оскільки використовується реєстратор розрахункових операцій (РРО). Облік реалізації нафтопродуктів ведеться через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений до фіскального режиму роботи РРО з роздрукуванням відповідних розрахункових документів. Z-звіти містять відомості про фактичні залишки пального у літрах за кожним найменуванням у кожному розхідному резервуарі, внесення яких передбачено у змінний звіт АЗС форми №17-НП. РРО здійснює точний та повний контроль за залишками товарних запасів за місцем їх реалізації.
ТзОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН» стверджує про відсутність будь-яких порушень ведення обліку товарів, зазначених в актах перевірок, тому просить визнати протиправними та скасувати оскаржувані податкові повідомлення-рішення.
Ухвалою суду від 15 березня 2019 року позовну заяву прийнято до розгляду та відкрито провадження у справі, ухвалено розглядати справу за правилами загального позовного провадження, підготовче судове засідання призначено на 10:00 10 квітня 2019 року (том 1, а. с.1).
Представник відповідача в поданому відзиві на позов (том 2, а. с. 1-5) позовні вимоги ТзОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН» не визнав, посилаючись на те, що в ході проведених перевірок встановлено порушення пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а саме: порушено встановлений законодавством порядок ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації (реалізація товарів, які не відображені у такому обліку). Порушено пункт перший статті 2, пункт шостий статті 6 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та пункт 10.2.10 статті 10 Інструкції №281/171/578/155. На письмову вимогу щодо надання накладних на товар (пальне), що знаходиться на реалізації, даних обліку про залишки ТМЦ та звітів форми 17-НП, до перевірки надано ТТН на відпуск нафтопродуктів, в яких замовником є ТзОВ «Нафтотрейд Ресурс», а вантажоодержувачем - ТзОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН». Інших документів щодо придбання товару (пального), що знаходиться в реалізації, позивачем надано не було, не було пред'явлено будь-які прихідні документи, які б підтверджували придбання/походження паливно-мастильних виробів, що реалізуються покупцям товариством за формою оплати готівка та банківська картка. Стверджує, що перевірками встановлені порушення ведення позивачем обліку товарних запасів за місцем їх реалізації на суми, які вказані у відповідних актах перевірки. Крім того, зазначає, що під час проведення перевірок надано договір зберігання, за умовами якого позивач зобов'язався зберігати нафтопродукти в асортименті, які є власністю ТзОВ «Нафтотрейд Ресурс» (Поклажодавця); відпускати їх зі зберігання уповноваженим представникам Поклажодавця при пред'явленні ними смарт-картки, картки на пальне, паливних карток, відомості, тощо, шляхом заправлення вказаних ними транспортних засобів, з одночасним проведенням такого відпуску через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій, з роздрукуванням відповідних розрахункових документів. Вважає, що у зв'язку з цим встановлено реалізацію позивачем паливно-мастильних матеріалів кінцевому споживачу без права власності за готівкові (безготівкові) кошти. За наведених підстав просив в позові відмовити.
10 квітня 2019 року підготовче судове засідання відкладено на 10:00 23 квітня 2019 року для надання сторонами додаткових доказів (том 2, а. с. 10).
22 квітня 2019 року представник відповідач подав додаткові письмові пояснення в обгрунтування своєї позиції щодо відмови у задоволенні позову (а. с. 12-14).
22 квітня 2019 року позивач надав додаткові докази: копії КОРО із Z-звітами (том 2, а. с. 43-164).
Ухвалою суду від 23 квітня 2019 року закрито підготовче засідання та призначено справу до розгляду по суті на 11:20 23 травня 2019 року (том 2, а. с. 168-170).
У зв'язку з неявкою представників сторін в судове засідання 23 травня 2019 року, розгляд справи відкладено на 10:40 11 червня 2019 року (том 2, а. с. 173).
В судовому засіданні представник позивача позов підтримав повністю з підстав, викладених у позовній заяві. Додатково пояснив, що всі документи були надані перевіряючим під час проведення перевірки.
Представник відповідача проти позову заперечив з підстав, наведених у відзиві, просив в задоволенні позовних вимог товариства відмовити повністю.
Заслухавши пояснення осіб, які беруть участь у справі, дослідивши письмові докази, суд приходить до висновку, що адміністративний позов підлягає до задоволення з огляду на наступне.
Судом встановлено, що ГУ ДФС у Волинській області в період з 24 жовтня 2018 року по 02 листопада 2018 року проведено фактичну перевірку господарської одиниці АЗС з магазином, розташованої за адресою: АДРЕСА_1 , за результатами якої складено акт від 02 листопада 2018 року №001610 (том 1, а. с.16-19).
Згідно із висновками акта перевірки від 02 листопада 2018 року №23021/03-20-14/41048714 позивачем, зокрема, порушено: пункт 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування», пункт 1 статті 2, статтю 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та пункт 10.2 статті 10 Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України від 20 травня 2008 року №281/171/578/155 у зв'язку з реалізацією нафтопродуктів, які не обліковані за місцем їх реалізації.
На підставі даного акту відповідачем винесено податкове повідомлення-рішення від 20 листопада 2018 року №0013591405, яким до позивача застосовано штрафну санкцію в сумі 11 767,62 грн (том 1, а. с. 15).
ГУ ДФС у Волинській області в період з 24 жовтня 2018 року по 02 листопада 2018 року проведено фактичну перевірку господарської одиниці АЗС з магазином, розташованої за адресою: АДРЕСА_1 м. Володимир- АДРЕСА_1 , вул. Луцька, АДРЕСА_2 , за результатами якої складено акт від 02 листопада 2018 року №101567 (том 1, а. с. 34-35).
Згідно із висновками акта перевірки позивачем, зокрема, порушено: пункт 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування пункт 1 статті 2, статтю 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та пункт 10.2 статті 10 Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України від 20 травня 2008 року №281/171/578/155 у зв'язку з реалізацією нафтопродуктів, які не обліковані за місцем їх реалізації.
На підставі згаданого акту відповідачем винесено податкове повідомлення-рішення від 21 листопада 2018 року за №00137901405, яким до позивача застосовано штрафну санкцію в сумі 149 015,32 грн (том 1, а. с. 33).
08 листопада 2018 року ГУ ДФС у Волинській області проведено фактичну перевірку АЗС з магазином, розташованої за адресою: м. Горохів, вул. Луцька, 47, за результатами якої складено акт від 08 листопада 2018 рок №001613 (том 1, а. с. 49-52).
Згідно із висновками акта перевірки позивачем, зокрема, порушено: пункт 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування пункт 1 статті 2, статтю 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та пункт 10.2 статті 10 Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України від 20 травня 2008 року №281/171/578/155 у зв'язку з реалізацією нафтопродуктів, які не обліковані за місцем їх реалізації.
На підставі згаданого акту відповідачем винесено податкове повідомлення-рішення від 23 листопада 2018 року за №0014011405, яким до позивача застосовано штрафну санкцію в сумі 108 951,00 грн (том 1, а. с. 48).
ГУ ДФС у Волинській області 08 листопада 2018 року проведено фактичну перевірку господарської одиниці АЗС з магазином, розташованої за адресою: м. Горохів, вул. Львівська, 42, за результатами якої складено акт від 08 листопада 2018 року №001612 (том 1, а. с. 67-70).
Згідно із висновками вказаного акта перевірки позивачем, зокрема, порушено: пункт 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування пункт 1 статті 2, статтю 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та пункт 10.2 статті 10 Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України від 20 травня 2008 року №281/171/578/155 у зв'язку з реалізацією нафтопродуктів, які не обліковані за місцем їх реалізації.
На підставі акта перевірки від 08 листопада 2018 року №001612 відповідачем винесено податкове повідомлення-рішення від 23 листопада 2018 року №0014111405, яким до позивача застосовано штрафну санкцію в сумі 103 694,30 грн (том 1, а. с. 66).
ГУ ДФС у Волинській області 08 листопада 2018 року проведено фактичну перевірку господарської одиниці АЗС з магазином, розташованої за адресою: АДРЕСА_3 . За результатами фактичної перевірки складено акт від 08 листопада 2018 року №0016712 (том 1, а. с. 82-85).
Згідно із висновками вказаного акта перевірки позивачем, зокрема, порушено: пункт 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування пункт 1 статті 2, статтю 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та пункт 10.2 статті 10 Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України від 20 травня 2008 року №281/171/578/155 у зв'язку з відсутністю на момент перевірки прихідних документів на товар.
На підставі згаданого акту відповідачем винесено податкове повідомлення-рішення від 26 листопада 2018 року №001413, яким до позивача застосовано штрафну санкцію в сумі 155 257,04 грн (том 1, а. с. 81).
ГУ ДФС у Волинській області 08 листопада 2018 року проведено фактичну перевірку господарської одиниці АЗС з магазином, розташованої за адресою: Любомльський район, с.Вишнів, вул.Київська, 4, за результатами якої складено акт від 08 листопада 2018 року №234424/03/20/14/41048714 (т.1, а. с. 98-101).
Згідно із висновками вказаного акта перевірки позивачем, зокрема, порушено: пункт 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування пункт 1 статті 2, статтю 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та пункт 10.2 статті 10 Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України від 20 травня 2008 року №281/171/578/155 у зв'язку з реалізацією нафтопродуктів, які не обліковані за місцем їх реалізації.
На підставі згаданого акту відповідачем винесено податкове повідомлення-рішення від 26 листопада 2018 року №0014181405, яким до позивача застосовано штрафну санкцію в сумі 68 848,60 грн (т.1, а. с. 97).
ГУ ДФС у Волинській області 08 листопада 2018 року проведено фактичну перевірку господарської одиниці АЗС з магазином, розташованої за адресою: Любомльський район, с. Старовойтове, вул. Прикордонників, 35, за результатами якої складено акт від 08 листопада 2018 року №001600 (т. 1, а. с. 110-113).
Згідно із висновками вказаного акта перевірки позивачем, зокрема, порушено: пункт 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування пункт 1 статті 2, статтю 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та пункт 10.2 статті 10 Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України від 20 травня 2008 року №281/171/578/155 у зв'язку з реалізацією нафтопродуктів, які не обліковані за місцем їх реалізації.
На підставі згаданого акту відповідачем винесено податкове повідомлення-рішення від 27 листопада 2018 року №0014771405, яким до позивача застосовано штрафну санкцію в сумі 57 928,04 грн (т.1, а. с. 109).
ГУ ДФС у Волинській області 08 листопада 2018 року проведено фактичну перевірку господарської одиниці АЗС з магазином, розташованої за адресою: Любомльський район, с. Старовойтове, вул АДРЕСА_4 Прикордонників, АДРЕСА_5 , за результатами якої складено акт від 08 листопада 2018 року №001599 (т. 1, а. с. 129-131).
Згідно із висновками акта перевірки від 08 листопада 2018 року №011599 позивачем, зокрема, порушено: пункт 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування пункт 1 статті 2, статтю 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та пункт 10.2 статті 10 Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України від 20 травня 2008 року №281/171/578/155 у зв'язку з реалізацією нафтопродуктів, які не обліковані за місцем їх реалізації.
На підставі згаданого акту відповідачем винесено податкове повідомлення-рішення від 27 листопада 2018 року №0014381405, яким до позивача застосовано штрафну санкцію в сумі 55 399,92 грн (т.1, а. с. 128).
ГУ ДФС у Волинській області 15 листопада 2018 року проведено фактичну перевірку господарської одиниці АЗС з магазином, розташованої за адресою: АДРЕСА_3 , вул.Ватутіна, АДРЕСА_6 , за результатами якої складено акт від 15 листопада 2018 року №001615 (т.1, а. с.141-144).
Згідно із висновками акта перевірки від 15 листопада 2018 року позивачем, зокрема, порушено: пункт 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування пункт 1 статті 2, статтю 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та пункт 10.2 статті 10 Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України від 20 травня 2008 року №281/171/578/155 у зв'язку з порушенням встановленого порядку обліку товарних запасів.
На підставі згаданого акту відповідачем винесено податкове повідомлення-рішення від 30 листопада 2018 року №0014591405, яким до позивача застосовано штрафну санкцію в сумі 80 631,72 грн (т.1, а. с.140).
ГУ ДФС у Волинській області 15 листопада 2018 року проведено фактичну перевірку господарської одиниці АЗС з магазином, розташованої за адресою: АДРЕСА_7 , АДРЕСА_8 , за результатами якої складено акт від 15 листопада 2018 року №001614 (т.1, а. с.159-162).
Згідно із висновками даного акта перевірки позивачем, зокрема, порушено: пункт 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування пункт 1 статті 2, статтю 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та пункт 10.2 статті 10 Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України від 20 травня 2008 року №281/171/578/155 у зв'язку з порушенням встановленого порядку обліку товарних запасів.
На підставі згаданого акту відповідачем винесено податкове повідомлення-рішення від 30 листопада 2018 року №0014601405, яким до позивача застосовано штрафну санкцію в сумі 150 552,44 грн (т.1, а. с.158).
ГУ ДФС у Волинській області 15 листопада 2018 року проведено фактичну перевірку перевірку господарської одиниці АЗС з магазином, розташованої за адресою: АДРЕСА_9 , за результатами якої складено акт від 15 листопада 2018 року №001641 (т.1, а. с. 173-176).
Згідно із висновками даного акта перевірки позивачем, зокрема, порушено: пункт 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування пункт 1 статті 2, статтю 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та пункт 10.2 статті 10 Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України від 20 травня 2008 року №281/171/578/155 у зв'язку з порушенням встановленого порядку обліку товарних запасів.
На підставі згаданого Акту відповідачем винесено податкове повідомлення-рішення від 04 грудня 2018 року №0014711405, яким до позивача застосовано штрафну санкцію в сумі 21 160,72 грн (т.1, а. с. 172).
15 листопада 2019 року ГУ ДФС у Волинській області проведено фактичну перевірку господарської одиниці АЗС з магазином, розташованої за адресою: АДРЕСА_9 область, смт Турійськ, вул. Володимирська, 45, за результатами якої складено акт від 15 листопада 2018 року №001640 (т. 1, а. с. 188-191).
Згідно із висновками вказаного акта перевірки позивачем, зокрема, порушено: пункт 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування пункт 1 статті 2, статтю 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та пункт 10.2 статті 10 Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України від 20 травня 2008 року №281/171/578/155 у зв'язку з порушенням встановленого порядку обліку товарних запасів.
На підставі згаданого акту відповідачем винесено податкове повідомлення-рішення від 04 грудня 2018 року №0014721405, яким до позивача застосовано штрафну санкцію в сумі 46 596,28 грн. (т.1, а. с. 187).
20 листопада 2018 року ГУ ДФС у Волинській області проведено фактичну перевірку господарської одиниці АЗС з магазином, розташованої за адресою: АДРЕСА_9 Ківерцівський район, с.Кадище, вул.Миру, 1, за результатами якої складено акт від 20 листопада 2018 року №001651 (т.1, а. с. 202-205).
Згідно із висновками зазначено акта перевірки позивачем, зокрема, порушено: 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування пункт 1 статті 2, статтю 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та пункт 10.2 статті 10 Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України від 20 травня 2008 року №281/171/578/155 у зв'язку з порушенням встановленого порядку обліку товарних запасів.
На підставі згаданого акту відповідачем винесено податкове повідомлення-рішення від 04 грудня 2018 №0014731405, яким до позивача застосовано штрафну санкцію в сумі 64 607,56 грн (т.1, а. с. 201).
21 листопада 2018 року ГУ ДФС у Волинській області проведено фактичну перевірку господарської одиниці АЗС з магазином, розташованої за адресою: Волинська область, смт Ратне, вул. Центральна, 1-а, за результатами якої складено акт від 21 листопада 2018 року №001616 (т. 1, а. с. 218-211).
Згідно із висновками зазначено акта перевірки позивачем, зокрема, порушено: 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування пункт 1 статті 2, статтю 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та пункт 10.2 статті 10 Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України від 20 травня 2008 року №281/171/578/155 у зв'язку з порушенням встановленого порядку обліку товарних запасів.
На підставі згаданого акту відповідачем винесено податкове повідомлення-рішення від 06 грудня 2018 року №001501, яким до позивача застосовано штрафну санкцію в сумі 84 258,52 грн. (т.1, а. с.217).
22 листопада 2018 року ГУ ДФС у Волинській області проведено фактичну перевірку господарської одиниці АЗС з магазином, розташованої за адресою: Волинська область, Локачинський район, с.Затурці, вул. Липинського, 41а, за результатами якої складено акт від 22 листопада 2018 року №001652 (т.1, а. с. 231-234).
Згідно із висновками зазначено акта перевірки позивачем, зокрема, порушено: 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування пункт 1 статті 2, статтю 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та пункт 10.2 статті 10 Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України від 20 травня 2008 року №281/171/578/155 у зв'язку з порушенням встановленого порядку обліку товарних запасів.
На підставі згаданого акту відповідачем винесено податкове повідомлення-рішення від 10 грудня 2018 року №0015041405, яким до позивача застосовано штрафну санкцію в сумі 36 579,04 грн (т. 1, а. с. 230).
Не погоджуючись із винесеними податковими повідомленнями-рішення, позивач оскаржив їх в судовому порядку.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд виходить із наступного.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначено Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06 липня 1995 року №265/95-ВР (далі - Закон №265/95-ВР). Дія його поширюється на усіх суб'єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
Пунктом 12 статті 3 Закону №265/95-ВР встановлено, що суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов'язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.
Відповідальність за невиконання зазначеного вище обов'язку передбачена статтею 20 Закону №265/95-ВР, згідно з якою до суб'єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
Таким чином, вказана норма передбачає відповідальність саме за реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначені Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року №996-XIV (далі - Закон №996-XIV).
Частиною першою статті 2 Закону №996-XIV передбачено, що цей Закон поширюється на всіх юридичних осіб, створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно-правових форм і форм власності, на представництва іноземних суб'єктів господарської діяльності (далі - підприємства), які зобов'язані вести бухгалтерський облік та подавати фінансову звітність, а також на операції з виконання державного та місцевих бюджетів і складання фінансової звітності про виконання бюджетів з урахуванням бюджетного законодавства.
Відповідно до статті 1 Закону №996-XIV бухгалтерський облік - процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень.
Положеннями частин першої-п'ятої статті 8 Закону №996-XIV встановлено, що бухгалтерський облік на підприємстві ведеться безперервно з дня реєстрації підприємства до його ліквідації. Питання організації бухгалтерського обліку на підприємстві належать до компетенції його власника (власників) або уповноваженого органу (посадової особи) відповідно до законодавства та установчих документів. Відповідальність за організацію бухгалтерського обліку та забезпечення фіксування фактів здійснення всіх господарських операцій у первинних документах, збереження оброблених документів, регістрів і звітності протягом встановленого терміну, але не менше трьох років, несе уповноважений орган (посадова особа), який здійснює керівництво підприємством, або власник відповідно до законодавства та установчих документів. Для забезпечення ведення бухгалтерського обліку підприємство самостійно з дотриманням вимог цього Закону обирає форми його організації: введення до штату підприємства посади бухгалтера або створення бухгалтерської служби на чолі з головним бухгалтером; користування послугами спеціаліста з бухгалтерського обліку, зареєстрованого як підприємець, який здійснює підприємницьку діяльність без створення юридичної особи; ведення на договірних засадах бухгалтерського обліку централізованою бухгалтерією або підприємством, суб'єктом підприємницької діяльності, самозайнятою особою, що провадять діяльність у сфері бухгалтерського обліку та/або аудиторської діяльності; самостійне ведення бухгалтерського обліку та складання звітності безпосередньо власником або керівником підприємства. Ця форма організації бухгалтерського обліку не може застосовуватися на підприємствах, звітність яких повинна оприлюднюватися, та в бюджетних установах. Підприємство, що становить суспільний інтерес, зобов'язане утворити бухгалтерську службу на чолі з головним бухгалтером, до складу якої входять не менше двох осіб. Положення цього абзацу не поширюється на недержавні пенсійні фонди та інститути спільного інвестування. Завдання та функціональні обов'язки бухгалтерських служб, повноваження керівника бухгалтерської служби у бюджетних установах визначаються Кабінетом Міністрів України. Підприємство самостійно: визначає за погодженням з власником (власниками) або уповноваженим ним органом (посадовою особою) відповідно до установчих документів облікову політику підприємства; обирає форму бухгалтерського обліку як певну систему регістрів обліку, порядку і способу реєстрації та узагальнення інформації в них з додержанням єдиних засад, встановлених цим Законом, та з урахуванням особливостей своєї діяльності і технології обробки облікових даних; розробляє систему і форми внутрішньогосподарського (управлінського) обліку, звітності і контролю господарських операцій, визначає права працівників на підписання бухгалтерських документів; затверджує правила документообороту і технологію обробки облікової інформації, додаткову систему рахунків і регістрів аналітичного обліку; може виділяти на окремий баланс філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи, які зобов'язані вести бухгалтерський облік, з наступним включенням їх показників до фінансової звітності підприємства; визначає доцільність застосування міжнародних стандартів (крім випадків, коли обов'язковість застосування міжнародних стандартів визначена законодавством).
Відповідно до частин першої-третьої статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг. Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо. Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов'язаних рахунках бухгалтерського обліку.
Пунктом 1.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88, встановлено, що господарські операції відображаються у бухгалтерському обліку методом їх суцільного і безперервного документування. Записи в облікових регістрах провадяться на підставі первинних документів, створених відповідно до вимог цього Положення.
Згідно з і пунктами 6.2, 6.8 зазначеного Положення, первинні документи та облікові регістри, що пройшли обробку, бухгалтерські звіти і баланси до передачі їх до архіву підприємства, установи повинні зберігатися в бухгалтерії у спеціальних приміщеннях або зачинених шафах під відповідальністю осіб, уповноважених головним бухгалтером. Видача первинних документів, облікових регістрів, бухгалтерських звітів і балансів з бухгалтерії і з архіву підприємства, установи працівникам інших структурних підрозділів може провадитися тільки за рішенням головного бухгалтера.
Отже, діючим законодавством прямо передбачено зберігання первинних документів у бухгалтерії підприємства під відповідальність осіб, уповноважених на ведення бухгалтерського обліку на підприємстві.
Відсутність (порушення) обліку товарів за місцем реалізації або зберігання, в розумінні пункту 12 статті 3, статті 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» є неведення такого обліку взагалі або ведення з порушенням встановленого порядку, а не відсутність первинних документів за місцем зберігання або реалізації товарно-матеріальних цінностей.
Суд звертає увагу, що АЗС з магазином не є відокремленим підрозділом позивача, не виділено на окремий баланс. Тобто, згідно вимого чинного законодавства, працівники АЗС зобов'язані передавати первинні бухгалтерські документи, що підтверджують проведення господарської операції, до бухгалтерської служби ТзОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН» з метою їх обліку та відображення повноти проведення господарських операцій в регістрах бухгалтерського обліку.
Відтак, як встановлено з пояснень представника позивача та підтверджується матеріалами справи, на АЗС з магазином ведеться відповідний облік товарів, що надходять від постачальників на підставі первинних документів (ТТН, накладних) останні зберігаються як прихідні документи та не рідше 10 днів передаються для обліку та зберігання у бухгалтерію ТзОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН», при цьому по місцю реалізації товарів (АЗС з магазином) зберігаються копії документів, що підтверджують прихід товару (ТТН, накладні).
Крім того, бухгалтерією ТзОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН», відповідно до пункту 8 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затвердженого Наказом від 20 жовтня 1999 року №246, придбані товари зараховуються на баланс ТзОВ «Центуріон-Дістрібюшин» за їх первісною вартістю.
Відповідно до пункту 3 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов'язаних рахунках бухгалтерського обліку.
Для обліку руху товарів, що надійшли на підприємство з метою продажу, у відповідності до Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої Наказом від 30 листопада 1999 року №291 передбачено рахунок 28 «Товари».
Для накопичення інформації про оприбуткування, вибуття, залишки нафтопродуктів на ТзОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН» використовується субрахунок четвертого порядку 2811.
Нафтопродукти оприбутковуються на баланс підприємства - за дебетом субрахунку 2811 «Товари» по субконто аналітичного обліку «Склад АЗС» за вартістю, вказаною у первинних документах, в кореспонденції з кредитом субрахунку 631 субконто «Контрагенти».
По дебету даного субрахунку 2811 відображається оприбуткування нафтопродуктів за місцем торгівлі, а по кредиту - їх вибуття (списання) по причині реалізації, нестач і т. д.
Також з пояснень позивача встановлено, що на момент перевірки на АЗС були наявні копії ТТН, акти приймання-передачі, видаткові накладні від постачальників, які надавались інспекторам для перевірки, при цьому, жодних актів в порядку пункту 85.6 статті 85 ПК України під час перевірки не складалось, крім того, копії документів долучались до заперечень на Акти перевірки та під час адміністративного оскарження.
Крім того, єдиний порядок організації та виконання робіт, пов'язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти і нафтопродуктів встановлено Інструкцією про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України від 20 травня 2008 №281/171/578/155 (далі - Інструкція).
Так, підпунктами 10.2.1, 10.2.10 Інструкції встановлено, що приймання нафтопродуктів, що надійшли автомобільним транспортом від постачальників, здійснюється працівниками автозаправної станції за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки) за даними товарно-транспортних накладних у разі наявності паспорта якості та копії сертифіката відповідності. Приймання нафтопродуктів здійснюється відповідно до вимог робочої інструкції оператора АЗС та інструкції з охорони праці, які повинні бути затверджені керівником підприємства, якому належить АЗС. На підставі ТТН та акта приймання (у разі його наявності) оператор АЗС має оприбуткувати прийнятий нафтопродукт за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки), тобто зробити необхідні записи в журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою №13-НП. Дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться до змінного звіту АЗС за формою №17-НП (додаток 14 до Інструкції).
Підпунктами 10.3.1.1, 10.3.2.1, 10.3.3.2, 10.3.4.2 Інструкції визначено, що розрахунки під час відпуску нафтопродукту власникам автотранспорту за готівку здійснюються на АЗС з використанням РРО, які відповідають технічним вимогам до їх застосування та внесені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій згідно з Положенням про Державний реєстр реєстраторів розрахункових операцій, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29 серпня 2002 року №1315. Відпуск нафтопродуктів за безготівковим розрахунком за відомостями здійснюється АЗС на підставі договорів, укладених між підприємством та споживачем. Відпуск нафтопродуктів відображається у відомості на відпуск нафтопродуктів за формою №16-НП (додаток 16 до Інструкції). Кількість відпущеного нафтопродукту фіксується у відомості, яка ведеться безпосередньо на АЗС, що підтверджується підписами оператора АЗС та водія. Заправлення за талонами відображається у змінному звіті АЗС за формою №17-НП. Відпуск нафтопродуктів за платіжними картками відображається у змінному звіті АЗС за формою №17-НП.
Відповідно до підпунктів 10.4.1 та 10.4.3 Інструкції на АЗС здійснюється оперативне кількісне контролювання, результати якого використовуються для ведення обліку, звіряння кількості отриманих і відпущених нафтопродуктів. Кількісний облік нафтопродуктів на АЗС здійснюється за формою змінного звіту АЗС №17-НП. Після завершення зміни оператором АЗС складається змінний звіт АЗС за формою № 17-НП у двох примірниках, з яких один з доданими ТТН здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається на АЗС.
Підпунктами 14.1 - 14.3 Інструкції встановлено, що під час приймання, зберігання та відпуску нафти і нафтопродуктів керівник підприємства та головний бухгалтер здійснюють контроль за дотриманням матеріально відповідальними особами вимог цієї Інструкції та забезпечують: своєчасне оформлення документів руху нафти та нафтопродуктів; збереження їх кількості і якості; відображення їх руху за бухгалтерським обліком; своєчасне вжиття заходів щодо попередження псування, втрат, нестач та розкрадання нафти та нафтопродуктів, а також створення необхідних умов для їх зберігання. Для чіткої регламентації роботи відповідальних осіб, контролю за своєчасним виконанням ними своїх посадових обов'язків та інших технологічних і організаційних операцій, а також для своєчасного оформлення первинних документів та передання їх до бухгалтерської служби підприємства головний бухгалтер розробляє графіки документообігу. У графіках зазначається, у який термін, ким оформлюються і підписуються первинні документи, у якому порядку вони здаються до бухгалтерської служби. Графіки затверджуються керівником підприємства та є обов'язковими для виконання всіма відповідальними особами. Облік нафти і нафтопродуктів у фізичних величинах (за об'ємом, масою) ведеться безпосередньо матеріально відповідальними особами, а бухгалтерська служба підприємства здійснює їх кількісно-грошовий облік.
Підпунктами 16.1 та 16.2 Інструкції передбачено, що матеріально відповідальні особи АЗС ведуть облік руху нафтопродуктів за марками і видами (для дизельного палива в залежності від масової частки сірки) нафтопродуктів у змінному звіті за формою № 17-НП, який складається у двох примірниках. Перший примірник разом з первинними документами здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається у матеріально відповідальної особи. Бухгалтерські служби підприємств перевіряють та приймають змінні звіти з доданими до них первинними документами (ТТН, талони, відомості встановленої форми, супровідні відомості за інкасацією готівки та інші), перевіряють правильність перенесення показників лічильників ПРК, ОРК з попередньої зміни, звіти про обсяг реалізації і форми оплати за РРО, визначення фактичних залишків нафтопродуктів у резервуарах АЗС за результатами вимірювання, відображених у формі №17-НП, та надходження готівки. Зроблені під час перевірки змінних звітів виправлення засвідчуються підписами операторів АЗС, керівника АЗС та головного бухгалтера або за його дорученням іншим працівником бухгалтерської служби підприємства.
Отже, системний аналіз наведених вище норм дає підстави для висновку, що на АЗС у передбаченому Інструкцією порядку оприбуткування нафтопродуктів на АЗС здійснюється на підставі товарно-транспортних накладних шляхом занесення відповідних даних до журналу обліку надходження нафтопродуктів на АЗС форми №13-НП, облік отриманих та відпущених нафтопродуктів ведеться за допомогою встановлених форм звітності, зокрема форми №17-НП. Поряд з цим, забезпечення відображення руху нафтопродуктів за бухгалтерським обліком покладається на керівника та головного бухгалтера (бухгалтерську службу) підприємства, які, серед іншого, здійснюють контроль за дотриманням матеріально відповідальними особами вимог цієї Інструкції.
Як зазначив позивач в позовній заяві та пояснив представник позивача в судовому засіданні, на АЗС з магазином ведеться відповідний облік товарів, що надходять від постачальників на підставі первинних документів (ТТН, накладних). Останні зберігаються як прихідні документи та не рідше 10 днів передаються для обліку та зберігання у бухгалтерію товариства. При цьому, по місцю реалізації товарів (АЗС з магазином) зберігаються копії документів, що підтверджують прихід товару (ТТН, накладні). В свою чергу, бухгалтерією товариства ведеться бухгалтерський облік руху нафтопродуктів на АЗС на підставі переданих первинних документів. Відповідно до запровадженого на товаристві порядку первинні документи, що є підставою для бухгалтерського обліку надходження та реалізації нафтопродуктів на АЗС, зберігаються в бухгалтерії за місцем знаходження товариства.
Наведене вище підтверджується наявними в матеріалах справи копіями змінних звітів форми №17-НП, витягами з журналу обліку надходження нафтопродуктів на АЗС форми №13-НП, видатковими накладними, актами приймання-передачі майна (на зберігання та зі зберігання), товарно-транспортними накладними, Z-звітами.
При цьому, суд звертає увагу на те, що у відповідача відсутні зауваження щодо форми та змісту наданих позивачем первинних документів. Також відповідачем не спростовано доводи позивача щодо порядку здійснення обліку нафтопродуктів, які реалізовуються через АЗС.
Встановлений позивачем порядок обліку нафтопродуктів, на думку суду, не суперечить вимогам Закону №996-XIV та Інструкції з огляду на компетенцію власника (власників) або уповноваженого органу (посадової особи) самостійно вирішувати питання організації бухгалтерського обліку у товаристві відповідно до законодавства та установчих документів.
В свою чергу, законодавством не передбачено, що за місцем знаходження господарської одиниці суб'єкта господарювання повинні зберігатись оригінали первинних документів на придбання товарно-матеріальних цінностей, які є підставою для бухгалтерського обліку, ведення якого відповідно до статті 8 Закону №996-XIV покладено на уповноважену особу.
Сама по собі відсутність на момент перевірки контролюючим органом первинних документів за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону №996-XIV, не є підставою для застосування до платника фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
Наведена правова позиція висловлена Верховним Судом у постановах від 30 січня 2018 року у справі №К/9901/4054/17 та від 07 серпня 2018 року у справі №825/10/17.
Суд зауважує, що з метою підтвердження факту ведення належного обліку реалізованих на АЗС нафтопродуктів копії відповідних документів, зокрема видаткових накладних та змінних звітів форми №17-НП, були надані позивачем контролюючому органу одночасно із поданням заперечень на Акти фактичних перевірок. Проте, контролюючим органом не було взято до уваги подані документи без зазначення мотивів їх неврахування.
Крім того, у постанові від 12 червня 2018 року по справі №826/18483/13а Верховний Суд вказав на те, що способом перевірки наявності неоприбуткованих нафтопродуктів є співставлення даних обліку звітів АЗС за формою №16-НП, №17-НП та даних РРО з фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС та кількістю реалізованих нафтопродуктів.
Також, слід зазначити, що робота АЗС з магазином є автоматизованою, що вимагає використання реєстраторів розрахункових операцій, які належним чином зареєстровані контролюючим органом.
Тобто, реалізація пального здійснюється через спеціалізований електронний контрольно- касовий апарат для автозаправних станцій АЗС, який забезпечує формування й друк розрахункових та обов'язкових звітних документів на основі даних, які зберігаються в оперативній та фіскальній пам'яті, формування контрольної стрічки в електронні формі і призначений для роботи на автозаправних станціях.
Як встановлено судом, ТзОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН» у своїй господарській діяльності для обліку розрахункових операцій використовує РРО, який повністю відповідає вимогам статті 12 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
Звітні документи РРО, а саме Z-звіти, містять всі відомості, зокрема, про фактичні залишки пального у літрах, кожного найменування у кожному з розхідних резервуарів, внесення яких передбачено у змінний звіт АЗС за формою № 17-НП.
Таким чином, РРО здійснює точний та повний контроль за залишками товарних запасів за місцем їх реалізації.
Разом з цим, згідно з підпункту 4.2.1 Інструкції, облік нафти і нафтопродуктів на НПЗ, підприємствах із забезпечення нафтопродуктами, підприємствах нафтопровідного і нафтопродуктопровідного транспорту, наливних пунктах ведеться в одиницях маси, а на АЗС - одиницях об'єму.
Для визначення маси та об'єму нафти і нафтопродуктів можуть використовуватися об'ємно - масовий статичний, об'ємно - масовий динамічний, прямий масовий (статичне зважування та зважування під час руху) і об'ємний методи вимірювань відповідно до вимог ГОСТ26976.
Згідно підпункту 4.2.2 Інструкції, об'ємно-масовим статичним методом визначається маса нафти і нафтопродукту за їх об'ємом, густиною та температурою. Об'єм нафти і нафтопродуктів визначається за допомогою градуйованих резервуарів та засобів вимірювань рівня нафти і нафтопродуктів у резервуарах, залізничних цистернах, танках суден або за повною місткістю мір (автоцистернах, причепах-цистернах, напівпричепах-цистернах).
Границі відносної похибки методу не мають перевищувати:
+- 0,5% - під час вимірювання маси нетто нафти, нафтопродуктів від 100 т і більше; +- 0,8% - під час вимірювання маси нетто нафти, нафтопродуктів до 100 т і відпрацьованих нафтопродуктів.
Підпунктом 4.2.3 Інструкції визначено, що об'ємно-масовим та масовим динамічним методами визначається маса нафти і нафтопродуктів безпосередньо у нафто- і афтопродуктопроводах, а також при відпуску нафтопродуктів до автоцистерн та залізничних цистерн на автоматизованих системах наливу. За цими методами об'єм або масу нафти і нафтопродуктів вимірюють із застосуванням об'ємних або масових лічильників.
Границі допустимої відносної похибки методу не мають перевищувати:
+- 0,25% - під час вимірювання маси брутто нафти;
+- 0,35% - під час вимірювання маси нетто нафти;
+- 0,5%> - під час вимірювання маси нетто нафтопродуктів від 100 ті більше;
+- 0,8%> - під час вимірювання маси нетто нафтопродуктів до 100 т і відпрацьованих нафтопродуктів.
Границі допустимої відносної похибки методу в конкретних випадках його застосування мають визначатись відповідно до ГОСТ 26976.
Так, з врахуванням викладеного, зазначені у актах перевірки результати вимірювання рівня нафтопродуктів у резервуарах на АЗС, на думку суду, були здійснені з порушенням вимог Інструкції, з огляду на те, що в актах перевірки не зазначено, інформації щодо методів, способів та обладнання, за допомогою яких здійснювалось зняття фактичних залишків паливно-мастильних матеріалів як того вимагає вказана Інструкція, з огляду на що інформація щодо фактичної кількості паливно-мастильних матеріалів, які зазначені в додатку про зняття залишків ПММ до акту перевірки, не може вважатись достовірною, а відповідно і твердження перевіряючих про те, що Товариством порушено порядок ведення обліку товарних запасів у встановленому законом порядку, не є доведеним.
Більше того, перевірками встановлено, зокрема, нестачу паливно-мастильних матеріалів, що фактично унеможливлює реалізацію позивачем товару, який не обліковано у встановленому порядку.
При цьому, фінансова санкція, встановлена ст.20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», може бути застосована до суб'єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку.
З огляду на наведену правову позицію, суд, надаючи оцінку спірним правовідносинам, враховує той факт, що контролюючим органом під час проведення фактичних перевірок не було встановлено розбіжностей між фактичними залишками нафтопродуктів на АЗС та обліковими залишками надходження нафтопродуктів за цей час, які підтверджені відповідними документами (ТТН, змінний звіт АЗС, звіт РРО) за вирахуванням кількості відпущеного товару з урахуванням похибки природного убутку, що підтверджується актами про результати фактичних перевірок, що містяться у матеріалах справи.
Стосовно доводів відповідача про те, що позивачем на АЗС реалізовувалися паливно-мастильні матеріали, які не належали товариству на праві власності, а були власністю третьої особи - ТзОВ «Нафтотрейд Ресурс» і були передані останнім на зберігання згідно договору зберігання, суд вважає за необхідне зазначити таке.
Так, судом встановлено, що між Товариством з обмеженою відповідальністю «Нафтотрейд Ресурс» (Поклажодавцем) та позивачем (Зберігачем) укладено договір зберігання №24/11 від 24 листопада 2017 року, відповідно до умов якого зберігач зобов'язався зберігати нафтопродукти в асортименті, в подальшому іменовані - майно, передане йому поклажедовцем, і повернути це майно упоноваженим представникам поклажодавця в цілості на умовах, визначених даним договором.
Відповідно до пункту 1.2 цього Договору майно вважається переданим на зберігання з моменту підписання сторонами акту приймання-передачі майна. При цьому, право власності на майно до Зберігача не переходить.
Асортимент та кількість майна, що передається на зберігання, погоджується сторонами в актах приймання-передачі на кожну окрему товарну партію майна (пункт 2.1 Договору).
Водночас, пунктом 4.1.4 цього договору передбачено, що Зберігач зобов'язується відпускати зі зберігання майно уповноваженим представникам Поклажодавця (в тому числі безготівковим клієнтам Поклажодавця), при предявленні ними старт-карти, картки на пальне, паливних карток, відомості, тощо, шляхом заправки вказаних ними транспортних засобів, з одночасним проведенням такого відпуску через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій, з роздрукуванням відповідних розрахункових документів.
При цьому, відповідно до пунктів 4.4.3, 4.4.4 Зберігач має право: змішувати майно Поклажодавця з іншими нафтопродуктами тієї ж марки та якості, що знаходяться у Зберігача в одному резервуарі для зберігання нафтопродуктів; використовувати майно, передане йому на зберігання, у власній господарській діяльності, до моменту отримання вимоги про повернення майна зі зберігання від уповноважених представників Поклажодавця.
Разом з тим, між ТзОВ «Нафтотрейд Ресурс» (Продавцем) та позивачем (Покупцем) укладено договір №11/06/18 купівлі-продажу від 11 червня 2018 року, відповідно до пункту 1.1 якого Продавець зобов'язався передати у власність Покупця нафтопродукти в асортименті, в подальшому викладенні іменовані товар, а Покупець зобов'язався прийняти товар та оплатити його вартість на умовах даного договору (т.1, а. с.243-244).
Кількість та асортимент товару, що передається Покупцю, узгоджуються сторонами додатково в накладних на відпуск товару (пункт 2.2 Договору).
Пунктом 3.3 Договору передбачено, що право власності від Продавця до Покупця переходить в момент підписання сторонами накладної на відпуск товару.
Як вбачається з видаткових накладних, за якими ТзОВ «Нафтотрейд Ресурс» відпустив нафтопродукти в асортименті для позивача, вони складені відповідно до договору №11/06/18 від 11 червня 2018 року (т. 1, а. с. 29, 44, 60, 76, 89, 108, 122, 136, 154, 168, 182, 197, 213, 226, 239).
Крім того, згідно з актами приймання-передачі майна зі зберігання до договору зберігання №24/11 від 24 листопада 2017 року, нафтопродукти в асортименті поверталися позивачем зі зберігання у відповідних кількостях (т. 1, а. с. 27, 42, 43, 58, 59, 75, 87, 106, 107, 120, 121, 135, 152, 153, 167, 180, 181, 195, 196, 212, 225, 238).
На думку суду, досліджені в судовому засіданні первинні документи підтверджують фактичний продаж ТзОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН» нафтопродуктів, що спростовує висновки контролюючого органу про реалізацію позивачем товару, який йому не належить. Крім того, доводи представника відповідача в судовому засіданні про те, що видаткові накладні від ТзОВ «Нафтотрейд Ресурс» на відпуск товару складаються в кінці дня на суму реалізованого пального, суд до уваги не бере, оскільки вказана обставина не підтверджена контролюючим органом належними та допустимими доказами, водночас актами фактичних перевірок дане порушення зафіксоване не було.
Відтак, контролюючий орган дійшов помилкового висновку про реалізацію позивачем товарів, які не обліковані у встановленому порядку, тим самим при прийнятті оскаржуваних податкових повідомлень-рішень не врахував усіх обставин, що мають значення для їх прийняття.
Надані позивачем документи є первинними документами в розумінні вимог статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»! та у своїй сукупності повністю підтверджують факт здійснення господарських операцій по реалізації позивачем цукру на користь його контрагентів.
Частинами першою та другою статті 2 КАС України визначено, що завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб'єктів владних повноважень. У справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Відповідно до частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Такий підхід узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини. Так, у пункті 110 рішення від 23 липня 2002 року у справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції». Суд визначив, що «…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління».
В той же час, відповідачем під час розгляду адміністративної справи не наведено об'єктивних доводів щодо наявності в діях позивача ознак неправомірної поведінки при здійсненні господарської діяльності та не надано доказів на підтвердження встановлених в ході перевірок порушень.
З огляду на зазначене, беручи до уваги наявні у матеріалах справи докази у їх сукупності, суд дійшов висновку, що податкові повідомлення-рішення від 20 листопада 2018 року за №0013591405, від 21 листопада 2018 року за №0013791405, від 23 листопада 2018 року за №0014101405, №0014111405, від 26 листопада 2018 року за №0014131405, №0014181405, від 27 листопада 2018 року за №№0014371405, 0014381405, від 30 листопада 2018 року за №№0014591405, 0014601405, від 04 грудня 2018 року за №№0014711405, 0014721405, 0014731405, від 06 грудня 2018 року за №0015011405 та від 10 грудня 2018 року за №0015041405 прийняті відповідачем необґрунтовано, а тому їх слід скасувати як протиправні.
Частиною першою статті 139 КАС України передбачено, що при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Таким чином, за рахунок бюджетних асигнувань відповідача користь позивача слід стягнути судовий збір в сумі в сумі 17 928,72 грн., сплачені згідно платіжного доручення від 01 березня 2019 №5993 (том 1, а. с. 12).
Керуючись статтями 139, 243 - 246, 255, 262, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, на підставі Податкового кодексу України, Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», суд
Адміністративний позов задовольнити повністю.
Визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Волинській області від 20 листопада 2018 року за №0013591405, від 21 листопада 2018 року за №0013791405, від 23 листопада 2018 року за №0014101405, №0014111405, від 26 листопада 2018 року за №0014131405, №0014181405, від 27 листопада 2018 року за №№0014371405, 0014381405, від 30 листопада 2018 року за №№0014591405, 0014601405, від 04 грудня 2018 року за №№0014711405, 0014721405, 0014731405, від 06 грудня 2018 року за №0015011405 та від 10 грудня 2018 року за №0015041405.
Стягнути на користь товариства з обмеженою відповідальністю «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН» (43010, Волинська область, місто Луцьк, вулиця Кременецька, будинок 38, код ЄДРПОУ 41048714) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Волинській області (43010, Волинська область, місто Луцьк, Київський майдан, будинок 4, код ЄДРПОУ 39400859) 17 928 (сімнадцять тисяч дев'ятсот двадцять вісім) гривень 72 копійки понесених витрат по сплаті судового збору.
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо таку апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку повністю або частково шляхом подання апеляційної скарги до Восьмого апеляційного адміністративного суду через Волинський окружний адміністративний суд. Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Суддя А.Я. Ксензюк
Повне судове рішення складено 20 червня 2019 року.