Іменем України
21 грудня 2018 року
Київ
справа №819/422/17
адміністративне провадження №К/9901/40306/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А., Юрченко В.П.,
розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справу за касаційною скаргою Головного управління ДФС у Тернопільській області на постанову Львівського апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого судді Матковської З.М., суддів: Затолочного В.С., Костіва М.В. від 07 вересня 2017 року у справі за позовом Дочірнього підприємства «Тернопільський облавтодор» ВАТ «Державна акціонерна компанія «Автомобільні дороги України» до Головного управління ДФС у Тернопільській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
У березні 2017 року Дочірнє підприємство «Тернопільський облавтодор» ВАТ «Державна акціонерна компанія «Автомобільні дороги України» (далі - позивач/Підприємство) звернулось до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Тернопільській області (далі - відповідач/Управління), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Тернопільській області від 09 листопада 2016 року №0055111302, №0055121302.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що при прийнятті оскаржуваних податкових повідомлень-рішень контролюючим органом неправильно застосовано норми податкового законодавства, якими регулюється питання щодо перерахування податковим агентом до бюджету податку, який підлягає утриманню з нарахованого доходу, у разі якщо останній нараховується, але не виплачується (не надається) платнику податку. Вказане призвело до неправильного визначення кількості днів несвоєчасної сплати податку Підприємством, внаслідок чого завищено суму штрафних санкцій та пені.
Постановою Тернопільського окружного адміністративного суду від 01 червня 2017 року у задоволенні позову відмовлено.
Суд першої інстанції виходив з того, що позивачем не надано документів або доказів, які б спростовували несвоєчасне перерахування до бюджету податку на доходи з фізичних осіб із заробітної плати працівників та військового збору.
Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 07 вересня 2017 року рішення суду першої інстанції скасовано та прийнято нову постанову, якою визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Тернопільській області від 09 листопада 2016 року №0055111302, №0055121302.
Скасовуючи судове рішення суду першої інстанції та ухвалюючи рішення про задоволення позову, суд апеляційної інстанції керувався тим, що в акті перевірки було виявлено лише несвоєчасне перерахування узгодженої суми грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб та військового збору, а не несплату податку при виплаті заробітної плати взагалі. Отже, при розрахунку терміну сплати відповідних зобов'язань мають застосовуватися норми підпункту 168.1.5 пункту 168.1 статті 168 Податкового кодексу України, а не підпункту 168.1.2 пункту 168.1 статті 168, який застосовується для розрахунку штрафних санкцій лише тоді, коли заробітна плата нарахована і виплачена, а податок податковим агентом не сплачено.
Не погоджуючись із рішенням суду апеляційної інстанції, відповідач подав касаційну скаргу, в якій просив його скасувати та залишити в силі рішення суду першої інстанції. При цьому в обґрунтування касаційної скарги зазначив, що позивачем порушено підпункти 168.1.2, 168.1.5 пункту 168.1 статті 168 Податкового кодексу України, отже оскаржувані податкові повідомлення-рішення на підставі висновків акта перевірки прийнято правомірно.
Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 11 грудня 2017 року відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою.
В подальшому справа передана до Верховного Суду як суду касаційної інстанції в адміністративних справах відповідно до підпункту 4 пункту 1 розділу VІІ «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України й протоколом автоматизованого розподілу судової справи між суддями Касаційного адміністративного суду у складі Верховного суду визначено колегію суддів для розгляду касаційної скарги у складі судді-доповідача Пасічник С.С., суддів Васильєвої І.А., Юрченко В.П.
Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про відмову у задоволенні касаційної скарги.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що за результатами документальної планової виїзної перевірки філії «Тернопільська дорожня експлуатаційна дільниця» ДП «Тернопільський облавтодор» ВАТ «Державна акціонерна компанія» Автомобільні дороги України» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період 01 січня 2013 року по 30 червня 2016 року, валютного та іншого законодавства за період 01 січня 2013 року по 30 червня 2016 року Управлінням складено акт від 07 жовтня 2016 року №413/14-04/26197721, яким встановлено порушення, зокрема: - підпунктів 168.1.2, 168.1.5 пункту 168.1 статті 168, підпункту «а» пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України, а саме: несвоєчасне перерахуванння до бюджету податку на доходи фізичних осіб за період з 20 лютого 2013 року по 27 квітня 2016 року, внаслідок чого нараховано 12 761, 08 грн. пені; - підпунктів 1.1, 1.2, 1.3, 1.4 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Інші перехідні положення Податкового кодексу України, а саме: несвоєчасна сплата військового збору (1,5%) з виплачених доходів, в результаті чого нараховано пеню за період з 21 жовтня 2014 року по 08 грудня 2015 року на суму 1 081, 29 грн.; - підпунктів 14.1.156, 14.1.175 пункту 14.1 статті 14, пункту 31.1 статті 31, пункту 54.2 статті 54, підпункту 54.3.5 пункту 54.3 статті 54, абзацу 2 пункту 57.1 статті 57, підпунктів 168.1.1, 168.1.2, 168.1.4, 168.1.5, 168.1.6 пункту 168.1 статті 168, підпунктів «а», «г» пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України, а саме: несвоєчасно перерахований до бюджету податок на доходи фізичних осіб за період з 20 лютого 2013 року по 27 квітня 2016 року, внаслідок чого застосовано штрафні санкції; - підпунктів 1.1, 1.2, 1.3, 1.4 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Інші перехідні положення Податкового кодексу України, а саме: несвоєчасно перерахований до бюджету військовий збір за період з 21 жовтня 2014 року по 08 грудня 2015 року, внаслідок чого застосовано штрафні санкції.
На підставі акта перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення форми «Д» від 09 листопада 2016 року: - №0055111302, яким позивачу визначено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб та пеню в загальному розмірі 83 260, 87 грн., в тому числі 70 499, 79 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями та 12 761, 08 грн. пені; - №0055121302, яким визначено суму грошового зобов'язання з військового збору та пеню в загальному розмірі 6 782, 07 грн., в тому числі 5 700, 78 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями та 1 081, 29 грн. пені.
Рішенням Державної фіскальної служби України від 09 грудня 2016 №26693/6/99-99-11-02-01-14 скарга позивача залишена без задоволення, а зазначені податкові повідомлення-рішення - без змін.
Так, відповідно до підпункту «а» пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов'язані: своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок.
Особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов'язані: подавати у строки, встановлені цим Кодексом для податкового кварталу, податковий розрахунок суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також суми утриманого з них податку до контролюючого органу за місцем свого розташування. Такий розрахунок подається лише у разі нарахування сум зазначених доходів платнику податку податковим агентом протягом звітного періоду. Запровадження інших форм звітності з зазначених питань не допускається (підпункт «б» пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України).
Згідно із підпунктом 70.16.1 пункту 70.16 статті 70 Податкового кодексу України органи виконавчої влади та органи місцевого самоврядування, самозайняті особи, податкові агенти подають безоплатно в порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України, контролюючим органам за своїм місцезнаходженням інформацію про фізичних осіб, що пов'язана з реєстрацією таких осіб як платників податків, нарахуванням, сплатою податків і контролем за дотриманням податкового законодавства України, із зазначенням реєстраційних номерів облікових карток платника податків або серії та номера паспорта (для фізичних осіб, які мають відмітку у паспорті про право здійснювати будь-які платежі за серією та номером паспорта), зокрема: органи виконавчої влади та органи місцевого самоврядування, юридичні особи та фізичні особи - підприємці, податкові агенти - про дату прийняття на роботу або звільнення з роботи фізичних осіб протягом 40 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) кварталу, а також інформацію, передбачену статтею 51 цього Кодексу.
В силу пункту 51.1 статті 51 Податкового кодексу України платники податків, в тому числі податкові агенти, зобов'язані подавати контролюючим органам у строки, встановлені цим Кодексом для податкового кварталу, податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків.
Форма Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку (форма № 1ДФ) та Порядок заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку затверджені наказом Міністерства фінансів України від 13 січня 2015 року №4 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 30 січня 2015 року за №111/26556).
В силу пункту 2.1 розділу 2 вказаного Порядку податковий розрахунок подається окремо за кожний квартал (податковий період) протягом 40 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного кварталу. Окремий податковий розрахунок за календарний рік не подається.
Згідно із підпунктом 168.1.1 пункту 168.1 статті 168 Податкового кодексу України податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов'язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.
За змістом підпункту 168.1.2 статті 168.1 статті 168 Податкового кодексу України податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету.
Підпунктом 168.1.5 пункту 168.1 статті 168 Податкового кодексу України визначено, що якщо оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується (не надається) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду.
Відповідно до підпункту 49.18.1 пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України податкові декларації, крім випадків, передбачених цим Кодексом, подаються за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює: календарному місяцю (у тому числі в разі сплати місячних авансових внесків) - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця.
Платник податків зобов'язаний самостійно сплатити суму податкового зобов'язання, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого цим Кодексом для подання податкової декларації, крім випадків, встановлених цим Кодексом (абзац перший пункту 57.1 статті 57 Податкового кодексу України).
Таким чином, податковий агент зобов'язаний перерахувати до бюджету утриманий податок під час виплати доходу, а якщо оподаткований дохід нараховується, але не виплачується платнику податку, то податок підлягає сплаті (перерахуванню) у строки, встановлені Податковим кодексом України для місячного податкового періоду, тобто - 10 календарних, які починають відраховуватися після спливу 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця (граничний строк, передбачений Податковим кодексом України для подання місячної податкової декларації).
Згідно з пунктом 16-1 підрозділу 10 «Інші перехідні положення» розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних сил України, встановлюється військовий збір.
Відповідно до підпунктів 1.4, 1.5, 1.6 пункту 16-1 підрозділу 10 «Інші перехідні положення» розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту. Відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету є особи, визначені у статті 171 цього Кодексу. Платники збору зобов'язані забезпечувати виконання податкових зобов'язань у формі та спосіб, визначені статтею 176 цього Кодексу.
У разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов'язання протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах: при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов'язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу; при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов'язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу (пункт 126.1 статті 126 Податкового кодексу України).
Положення статті 126 Податкового кодексу України щодо застосування штрафної санкції використовується у випадку, коли має місце несвоєчасність сплати платником податків узгодженої суми грошового зобов'язання. При цьому розмір такої санкції прямо залежить від часу затримки такої сплати.
Підпунктом 14.1.162 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначено, що пеня - сума коштів у вигляді відсотків, нарахованих на суми грошових зобов'язань, не сплачених у встановлені законодавством строки.
Відповідно до підпункту 129.1.3 пункту 129.1 статті 129 Податкового кодексу України пеня нараховується у день настання строку погашення податкового зобов'язання, визначеного податковим агентом при виплаті (нарахуванні) доходів на користь платників податків - фізичних осіб, та/або контролюючим органом під час перевірки такого податкового агента.
У відповідності до підпункту 129.3.1 пункту 129.3 статті 129 Податкового кодексу України нарахування пені закінчується у день зарахування коштів на відповідний рахунок органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, та/або в інших випадках погашення податкового боргу та/або грошових зобов'язань.
Пунктом 129.4 статті 129 Податкового кодексу України визначено, що пеня, визначена підпунктом 129.1.1 пункту 129.1 цієї статті, нараховується на суму податкового боргу (включаючи суму штрафних санкцій за їх наявності та без урахування суми пені) із розрахунку 120 відсотків річних облікової ставки Національного банку України, діючої на день виникнення такого податкового боргу або на день його (його частини) погашення, залежно від того, яка з величин таких ставок є більшою, за кожний календарний день прострочення у його сплаті.
Судом апеляційної інстанції встановлено, що податок на доходи фізичних осіб та військовий збір позивачем нараховувалися вчасно та включалися в Податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку (форма 1ДФ), однак у зв'язку із відсутністю коштів, яка спричинила затримку по виплаті заробітної плати працівникам, задекларовані суми податку та збору, утримані із нарахованої заробітної плати, перераховувалися у день її виплати.
Отже, в даному випадку, як правильно зазначив суд апеляційної інстанції, при розрахунку терміну сплати податку на доходи фізичних осіб та військового збору контролюючий орган мав виходити з положень підпункту 168.1.5 пункту 168.1 статті 168 Податкового кодексу України, а не підпункту 168.1.2 пункту 168.1 статті 168 Податкового кодексу України, що, як наслідок, призвело до протиправного застосування до позивача штрафних санкцій та пені.
Таким чином, Верховний Суд вважає, що суд апеляційної інстанції дійшов обґрунтованого висновку про наявність підстав для задоволення позову, а тому прийняв рішення з дотриманням норм матеріального і процесуального права.
За правилами частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Згідно з частиною 1 статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
Доводи ж касаційної скарги за наведеного не дають підстав для висновку, що суд апеляційної інстанції допустив неправильне застосування норм матеріального права при ухваленні судового рішення, а тому підстави для його скасування та задоволення касаційної скарги відсутні.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 355, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Тернопільській області залишити без задоволення, а постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 07 вересня 2017 року у справі №819/422/17 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.
...........................
...........................
...........................
С.С. Пасічник
І.А. Васильєва
В.П. Юрченко,
Судді Верховного Суду