ІВАНО-ФРАНКІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
"12" листопада 2018 р. справа № 0940/1407/18
м. Івано-Франківськ
Івано-Франківський окружний адміністративний суд у складі:
судді - Главача І.А.,
за участю секретаря судового засідання - Савченко Н.В.,
позивача - ОСОБА_1,
представників позивача - ОСОБА_2, ОСОБА_3,
представників відповідача - ОСОБА_4, ОСОБА_5,
розглянувши у відкритому судовому засіданні за правилами загального позовного провадження адміністративну справу за позовом приватного фермерського господарства "ГЕЛІОС" до Головного управління Державної фіскальної служби України в Івано-Франківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень №0006802200 від 20.07.2018 та №0002271401 від 12.04.2018, -
Приватне фермерське господарство "ГЕЛІОС" 07.08.2018 звернулося до суду з позовною заявою до Головного управління Державної фіскальної служби України в Івано-Франківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень №0006802200 від 20.07.2018 та №0002271401 від 12.04.2018.
Позовні вимоги мотивовано тим, що контролюючий орган дійшов до помилкових висновків та безпідставно прийняв податкові повідомлення-рішення №0006802200 від 20.07.2018, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на суму 1224686 грн. та нараховано 169568 грн. штрафних санкцій та №0002271401 від 12.04.2018, яким визначено завищення суми від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду у сумі 705105 грн. Зокрема, представник позивача не погоджується із встановленим під час перевірки фактом заниження податкових зобов'язань з податку на додану вартість за грудень 2017 року в сумі 1834776 грн. у зв'язку із начебто встановленою за результатами проведеної у березні 2018 року інвентаризації, нестачею цукру в кількості 999,878 тон. Також зазначив, що перевіркою безпідставно встановлено завищення позивачем податкових зобов'язань (у декларації спережиму оподаткування діяльності у сфері сільського господарства) на загальну суму 198308 грн. (грудень 2016 року), та заниження податкових зобов'язань (у загальній декларації) в сумі 198308 грн., а також завищення податкового кредиту (у декларації спережиму оподаткування діяльності у сфері сільського господарства) в сумі 454009 грн. (грудень 2016 року) та заниження податкового кредиту (у загальній декларації) в сумі 454009 грн. Окрім цього, контролюючий орган протиправно, на переконання позивача, встановив заниження податкових зобов'язань з податку на додану вартість в сумі 82104 грн. у зв'язку з безкоштовним харчуванням роботодавцем своїх працівників за принципом «шведського столу» та податкове зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 14547 грн. у зв'язку із продажем рухомого майна (транспортного засобу Volkswagen passat 2011 року випуску) за ціною, нижчою балансової вартості. Таким чином, на думку позивача, висновки відповідача, які вказані в акті перевірки №211/09-19-14-01/34161089 від 21.03.2018, є необґрунтованими, а тому податкові повідомлення-рішення №0006802200 від 20.07.2018 та №0002271401 від 12.04.2018 належить скасувати.
Ухвалою від 10.08.2018 Івано-Франківським окружним адміністративним судом відкрито провадження в даній адміністративній справі за правилами загального позовного провадження.
Відповідач скористався правом на подання відзиву на позовну заяву, який подано до суду 28.08.2018 (том 2, а.с.210-217). Так, відповідно до відзиву на позовну заяву №407/09-19-10-02/09 від 27.08.2018 представник відповідача щодо заявлених позовних вимог заперечив. В обґрунтування своєї правової позиції зазначив, що за результатами документальної планової виїзної перевірки позивача виявлено, серед іншого, заниження суми податку на додану вартість всього в сумі 2160335,00 грн., завищення суми від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за грудень 2017 року у сумі 705105 грн., занижено суми податку на додану вартість по операціях з сільськогосподарськими товарами/послугами (крім операцій із зерновими та технічними культурами та операцій з продукцією тваринництва) всього в сумі 625788 грн., про що зафіксовано в акті перевірки №211/09-19-14-01/34161089 від 21.03.2018. За результатами розгляду акту перевірки за вказаними порушеннями та з урахуванням результатів розгляду заперечень позивача Головним управлінням ДФС в Івано-Франківській області прийнято податкові повідомлення-рішення від 20.07.2018 №0006802200 (форма Р) про збільшення суми грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість на суму 1394254 грн. (в тому числі 1224686 грн. основного платежу та 169568 грн. штрафних санкцій) та від 12.04.218 №0002271401 (форма В4) про зменшення від'ємного значення, яке зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в сумі 705105 грн. за грудень 2017 року. Представник відповідача вважає, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийнято правомірно. Просив у задоволенні позову відмовити.
05.09.2018 через канцелярію Івано-Франківського окружного адміністративного суду представником позивача подано відповідь на відзив №03/09-18 від 03.09.2018, згідно якої представник приватного фермерського господартва «Геліос» вказав на безпідставність доводів відповідача, просив суд позов задовольнити в повному обсязі (том 2, а.с.224-230).
17.09.2018 на адресу суду надійшло заперечення №482/09-19-10-02/09 від 14.09.2018, в якому представник відповідача заперечує доводи позивача, викладені у відповіді на відзив (т.3, а.с. 45). Просить суд відмовити у задоволенні позову.
Представники позивача в судовому засіданні позовні вимоги підтримали з підстав, викладених у позовній заяві та відповіді на відзив. Просили позов задовольнити.
Представники відповідача щодо задоволення позову заперечили, просили суд відмовити в задоволенні позову.
Розглянувши позовну заяву, заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши докази, судом встановлено наступне.
На підставі наказу Головного управління Державної фіскальної служби України в Івано-Франківській області від 09.02.2018 №223 та направлень від 16.02.2018 №247, №248, №249 проведено планову виїзну документальну перевірку приватного фермерського господарства "ГЕЛІОС" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2015 по 31.12.2017.
За результатами вказаної перевірки складено акт №211/09-19-14-01/34161089 від 21.03.2018 (том 1, а.с.25-92).
У висновках акту перевірки зафіксовано порушення приватним фермерським господарством "ГЕЛІОС":
пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України, в результаті чого:
занижено суму податку на додану вартість всього в сумі 2 160 335 грн, в тому числі за рахунок заниження за січень 2015 року в сумі 683 грн., за березень 2015 року в сумі 15926 грн., за квітень 2015 року в сумі 1656 грн., за травень 2015 року в сумі 1320 грн., за червень 2015 року в сумі 1573 грн., за липень 2015 року в сумі 2439 грн., за серпень 2015 року в сумі 1551 грн., за вересень 2015 року в сумі 2049 грн., за жовтень 2015 року в сумі 2204 грн., за листопад 2015 року в сумі 2183 грн., за грудень 2015 року в сумі 7391 грн., за січень 2016 року в сумі 2986 грн., за лютий 2016 року в сумі 1367 грн., за березень 2016 року в сумі 1739 грн., за квітень 2016 року в сумі 2789 грн., за травень 2016 року в сумі 1465 грн., за червень 2016 року в сумі 3052 грн., за липень 2016 року в сумі 1998 грн., за серпень 2016 року в сумі 905 грн., за вересень 2016 року в сумі 1623 грн., за жовтень 2016 року в сумі 1737 грн., за листопад 2016 року в сумі 2134 грн., за грудень 2017 року в сумі 2178931 грн. та завищення за грудень 2016 в сумі 79366 грн.;
завищено суми від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за грудень 2017 року у сумі 705105 грн.;
пункту 209.2, підпункт «а» підпункту 209.15.1 пункту 209.15 статті 209 розділу V Податкового кодексу України (в редакції після 01.01.2016) та пункт 23 Порядку електронного адміністрування податку на додану вартість, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 16.10.2014 №569, в результаті чого встановлено заниження суми податку на додану вартість по операціях з сільськогосподарськими товарами/послугами (крім операцій із зерновими та технічними культурами та операцій з продукцією тваринництва) всього на суму 625788 грн., в тому числі за лютий 2016 року в сумі 480950 грн, за грудень 2016 року в сумі 144838 грн.;
пунктів 1, 2 статті 3 Закону України «Про затовування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» №265/95-ВР від 06.07.1995, а саме - встановлено не проведення розрахункової операції через реєстратор розрахункових операцій на загальну суму 313000 грн. та не видача розрахункових документів встановленої форми.
28.03.2018 позивач подав в Головне управління ДФС в Івано-Франківській області заперечення від 27.03.2018 №27/03 на акт перевірки від №211/09-19-14-01/34161089 від 21.03.2018 (том 1, а.с.93-103).
06.04.2018 відповідач листом №3892/10/09-19-14-01-19 надав позивачу відповідь на заперечення, згідно якої висновки викладені в акті перевірки від №211/09-19-14-01/34161089 від 21.03.2018 залишено без змін (том 1, а.с.103-109).
На підставі акту перевірки №211/09-19-14-01/34161089 від 21.03.2018 та з урахуванням результатів розгляду заперечень позивача Головним управлінням Державної фіскальної служби України в Івано-Франківській області 12.04.2018 прийнято податкові повідомлення-рішення:
- №0002261401 (форми Р) на суму 3345197 грн., в тому числі за податковими зобов'язаннями в сумі 2785440 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) в сумі 559757 грн. (том 1, а.с.114-115);
- №0002271401 (форми В4), яким зменшено розмір від'ємного значення звітного (податкоого) періоду, яке зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податковго) періоду в сумі 705105 грн. за грудень 2017 року (том 1, а.с.116-117);
- №0002291401 (форми С) на суму 1,00 за штрафними (фінансовими) санкціями (а.с.18).
Податкові повідомлення-рішення №0002261401 від 12.04.2018 та №0002271401 від 12.04.2018 оскаржено приватним фермерським господарством "ГЕЛІОС" до Державної фіскальної служби України.
20.06.2018 Державна фіскальна служба України листом №21077/6/99-99-11-01-01-25 направила позивачу рішення про результати розгляду скарги, згідно якого скасовано податкові повідомлення-рішення №0002261401 від 12.04.2018 та №0002271401 від 12.04.2018 в частині встановлених порушень по взаємовідносинах з ТОВ «Укрдезімпорт», ТОВ «Солд-Прайс», ТОВ «Сенсіс ЛТД», ТОВ «Охоронна компанія «Міська фортеця» ТОВ «Віртон ЛТД», ТОВ «ТД «Агроресурс-2017» і у відповідній частині штрафні санкції, а в іншій частні зазначені податкові повідомлення-рішення залишено без змін, а скаргу - частково задоволено (том 2, а.с.176-185).
20.07.2018 Головне управління ДФС в Івано-Франківській області листом №8137/10/09-19-14-08-18 направила податкове повідомлення-рішення від 20.07.2018 №0006802200 (форма «Р»), прийняте на підставі рішення про результати розгляду скарги Державної фіскальної служби України від 20.06.2018 №21077/6/99-99-11-01-01-25 за платежем податок на додану вартість із вироблених в України товарів (робіт, послуг) на суму 1394254 грн., в тому числі за основним платежем в сумі 1224686 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) в сумі 169568 грн.(том 1, а.с. 22-23).
Вважаючи вищевказані податкове повідомлення-рішення №0006802200 від 20.07.2018 та податкове повідомлення-рішення №0002271401 від 12.04.2018 протиправними, приватне фермерське господарство "ГЕЛІОС" звернулося з даним позовом до суду.
У відповідності до вимог пункту 3 частини 1 статті 244 КАС України, визначаючи яку правову норму слід застосувати до спірних правовідносин, суд зазначає, що при вирішенні даної справи керується нормами Законів та підзаконних нормативно-правових актів в тій редакції, яка чинна на момент виникнення чи дії конкретної події, обставини і врегулювання відповідних відносин.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулює Податковий кодекс України.
Відповідно до пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України, об'єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
Пунктом 187.1 статті 187 Податкового кодексу України передбачено, що датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Згідно з підпункту "а" пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає, зокрема, у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.
Пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України передбачено, що датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається: дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Згідно пункту 200.1 статті 200 Податкового кодексу України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Відповідно до пункту 200.4 цієї ж статті, при від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов'язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Згідно з частини 1 статті 3 Господарського кодексу України, господарська діяльність - це діяльність суб'єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність.
За визначенням, наведеним у статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.
Відповідно до частини 2 статті 3 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, грунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Відповідно до частини 1 статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Статтею 1 цього ж Закону передбачено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Таким чином, з огляду на зміст вказаних норм податкового закону, підставою для формування податкового кредиту, є саме наявність у платника податку - покупця належно оформленої податкової накладної, та здійснення господарських операції з придбання товарів, послуг чи основних фондів із метою використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності з метою досягнення господарської мети.
Пунктом 209.1 статті 209 Податкового кодесу України (у редакції, чинній на момент вчинення спірних правовідносин) передбачено, що резидент, який провадить підприємницьку діяльність у сфері сільського і лісового господарства та рибальства та відповідає критеріям, встановленим у пункті 209.6 цієї статті (далі - сільськогосподарське підприємство), може обрати спеціальний режим оподаткування.
Відповідно до пункту 209.6 статті 209 Податкового кодесу України сільськогосподарським вважається підприємство, основною діяльністю якого є постачання вироблених (наданих) ним сільськогосподарських товарів (послуг) на власних або орендованих основних фондах, а також на давальницьких умовах, в якій питома вага вартості сільськогосподарських товарів/послуг становить не менш як 75 відсотків вартості всіх товарів/послуг, поставлених протягом попередніх 12 послідовних звітних податкових періодів сукупно.
Так, приватне фермерське господарство "ГЕЛІОС" як сільськогосподарське підприємство, у період з 01.01.2015 по 31.12.2016 перебувало на спеціальному режимі оподаткування податком на додану вартість та подавало до податкового органу дві декларації: податкову дерларацію з податку на додану вартість (спеціального режиму оподаткування в сфері сільського господарства), в якій відображаються податкові зобов'язання і податковий кредит по операціях з поставки сільськогосподарських товарів (послуг) з позначкою «0121», податкову декларацію з податку на додану вартість (загальна) - в якій відображаються податкові зобов'язання і податковий кредит по інших операціях з позначкою «0110».
Перевіркою встановлено, що до видів діяльності, на які буде застосовуватись дія спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість, позивачем не внесено кодів видів діяльності 10.81 «Виробництво цукру», при цьому зміни до переліку видів діяльності такого сільськогосподарського підприємства, на які поширюється дія спеціального режиму оподаткування, не внесені.
Однак, при цьому, як встановлено перевіркою, приватним фермерським господарством "ГЕЛІОС" застосовано спеціальний режим оподаткування до виробництва цукру та в порушення вимог пункту 209.7 статті 209 та пункту 209.17.17 статті 209 Податкового кодексу України завищено податкові зобов'язання на загальну суму ПДВ 198 307 грн., в тому числі: продаж цукру-піску та меляси ТОВ «Радехівський цукор» в грудні 2016 року на загальну суму 1189847,70 грн. (в тому числі податок на додану вартість - 198 307,95 грн.) та, відповідно, завищено податковий кредит по придбаних товарно-матеріальних цінностях, які використовувались для надання даних послуг на загальну суму податку на додану вартість 454009 грн., а саме: за грудень 2016 року по ТОВ «Радехівський цукор» (Мішки з вкладишами на 50 кг та послуга по переробці цукрових буряків).
У ході перевірки встановлено, що вищезазначені суми податкових зобов'язань та податкового кредиту занижені у загальній декларації.
З даного приводу суд зазначає наступне.
Згідно пункту 209.7 статті 209 Податкового кодесу України сільськогосподарськими вважаються товари, зазначені у товарних групах 1-24, товарних позиціях 4101, 4102, 4103, 4301 згідно з УКТ ЗЕД, та послуги, які отримані в результаті здійснення діяльності, на яку відповідно до пункту 209.17 цієї статті поширюється дія спеціального режиму оподаткування у сфері сільського та лісового господарства, а також рибальства, якщо такі товари вирощуються, відгодовуються, виловлюються або збираються (заготовляються), а послуги надаються, безпосередньо платником податку - суб'єктом спеціального режиму оподаткування (крім придбання таких товарів/послуг у інших осіб), які поставляються зазначеним платником податку - їх виробником.
Цукор і меляса відносяться до товарної групи 17 «Цукор і кондитерські вироби з цукру», а буряковий жом - до групи 23 «Залишки і відходи харчової промисловості; готові корми для тварин» УКТЗЕД.
Таким чином, зазначені продукти відносяться до сільськогосподарських в разі, якщо виробляються з власне вирощеного сільгосппідприємством буряка.
Відповідно до підпункту 209.15.5 пункту 209.15 статті 209 Податкового кодексу України виробництво продукції на давальницьких умовах із сировини, яка вирощується, відгодовується, виловлюється або збирається (заготовлюється) безпосередньо платником податку, - це операція з постачання сільськогосподарської сировини замовником (власником) - суб'єктом спецрежиму виробникові (переробникові) та прийняття останнім для переробки (обробки, збагачення чи використання) на готову продукцію на виробничих потужностях такого виробника (переробника) за відповідну плату без отримання права власності на таку продукцію.
В матеріалах справи містяться копії договору №146ЦБ/16 купівлі-продажу та переробки на давальницьких умовах цукрових буряків урожаю 2016 для виробництва цукру квоти «А» від 23.02.2016 та договору №154ЦБ/17 купівлі-продажу та переробки на давальницьких умовах цукрових буряків урожаю 2017 для виробництва цукру квоти «А» від 13.03.2017, укладених між товаровиробником приватним фермерським господарством «Геліос» та замовником товариством з обмеженою відповідальністю «Радехівський цукор», предметом яких є зобов'язання сторін щодо вирощування, складування, зберігання, передачі-приймання, транспортування, переробки цукрових буряків урожаю 2016/2017 року на умовах купівлі-продажу та/або переробки цукрових буряків на давальницьких умовах та проведення сторонами взаєморозрахунків за дану продукцію (т.1, а.с.127-139).
Відповідно до умов зазначених договорів, товаровиробник, серед іншого, зобов'язаний подати на переробку на умовах цих договорів цукрові буряки урожаю 2016/2017 року. Замовник же зобов'язаний забезпечити своєчасне приймання та розвантаження якісних цукрових буряків товаровиробника, які доставлені власним автотранспортом товаровиробника та/або транспортом перевізника на призаводський бурякопункт замовника.
Пунктом 4.1 договору №154ЦБ/17 купівлі-продажу та переробки на давальницьких умовах цукрових буряків урожаю 2017 для виробництва цукру квоти «А» від 13.03.2017 передбачено, що після проведення Товаровиробником розрахунків за надані Замовником послуги переробки цукрових буряків на давальницьких умовах товаровиробник отримує у власність готову продукцію, а саме: цукор білий кристалічний, що відповідає ДСТУ 46236:2006. Аналогічне положення міститься і в договоруі №146ЦБ/16 купівлі-продажу та переробки на давальницьких умовах цукрових буряків урожаю 2016 для виробництва цукру квоти «А» від 23.02.2016.
Отже, приватне фермерське господарство «Геліос» у спірний період не здійснювало переробку цукрових буряків (виробництво цукру), а передавало їх товариству з обмеженою відповідальністю «Радехівський цукор» для переробки на давальницьких умовах.
Таким чином, для реалізації суб'єктом спецрежиму - сільськогосподарським товаровиробником готової продукції, як похідної від обробки/переробки сільськогосподарської сировини суб'єкта спецрежиму, законодавством не передбачено будь-яких особливих умов щодо внесення до Свідоцтва про реєстрацію платника податку на додану вартість як суб'єкта спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість такого виду діяльності за кодом КВЕД як виробництво цукру (10.81), оскільки такий суб'єкт спец режиму-сільськогосподарський товаровиробник, не є переробником/обробником сировини та не отримує винагороди за переробку/обробку такої сировини.
Такої ж позиції дотримується Вищий адміністративний суд України в ухвалі від 08.06.2015 по справі №К/800/53396/13.
З огляду на вище викладене, не знайшло свого підтвердження виявлене під час перевірки завищення позивачем податкових зобов'язань на загальну суму податку на додану вартість 198 307 грн., в тому числі: продаж цукру-піску та меляси ТОВ «Радехівський цукор» в грудні 2016 року на загальну суму 1198847,70 грн. (в тому числі податок на додану вартість - 198 307 грн.) та, відповідно, завищення податкового кредиту по придбаних товарно-матеріальних цінностях, які використовувались для надання даних послуг на загальну суму податку на додану вартість 454009 грн., а саме: за грудень 2016 року по ТОВ «Радехівський цукор» (Мішки з вкладишами на 50 кг та послуга по переробці цукрових буряків).
Щодо тверджень відповідача стосовно порушень про начебто невірний перерозподіл податкового кредиту по операціях із сільськогосподарськими товарами/послугами в сумі 481903 грн, суд звертає увагу на таке.
Перевіркою правильності розрахунку сум податку на додану вартість по операціях з сільськогосподарськими товарами/послугами, що підлягають сплаті до державного бюджету та перерахуванню на спеціальний рахунок за період з 01.01.2016 по 31.12.2016 встановлено заниження суми податкового кредиту по операціях з зерновими та технічними культурами за лютий 2016 року в сумі 481903 грн. та завищення завищення суми податкового кредиту по операціях з сільськогосподарськими товарами/послугами (крім операцій із зерновими та технічними культурами та операцій з продукцією тваринництва) за лютий 2016 року в сумі 481903 грн., що не призвело до заниження або завищення загальної суми податкового кредиту.
Пунктом 23 Порядку електронного адміністрування податку на додану вартість, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 16.10.2014 №569 встановлено, що суб'єкти спеціального режиму оподаткування та планики - сільськогосподарські підприємства, які відповідають вимогами пункту 209.18 статті 209 Податкового кодексу України ведуть окремий облік операцій: із зерновими та технічними культурами (ведуть тільки суб'єкти спеціального режиму оподаткування); з продукцією тваринництва; з іншими сільськогосподарськими товарами/послугами.
Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році» від 24.12.2015 №909-VІІІ було внесено зміни до Податкового кодексу України, відповідно до яких з 1 січня 2016 для суб'єктів спецрежиму обкладення податком на додану вартість було запроваджено часткову сплату сум податку на додану вартість до бюджету та на їх спеціальні рахунки. Розмір суми податку на додану вартість, що підлягають сплаті до бюджету та перерахуванню на спеціальні/поточні рахунки, залежить від виду сільгосппродукції, що реалізується (зернові та технічна культури, продукція тваринництва, інша сільгосппродукція).
Згідно пункту 209.2статті 209 Податкового кодексу України позитивна різниця між сумою податкових зобов'язань звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту звітного (податкового) періоду, визначена: а) за операціями з сільськогосподарськими товарами/послугами (крім операцій із зерновими і технічними культурами та операцій з продукцією тваринництва) підлягає перерахуванню: до державного бюджету - у розмірі 50 відсотків; на спеціальні рахунки, відкриті сільськогосподарським підприємствам - суб'єктам спеціального режиму оподаткування в установах банків та/або в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, - у розмірі 50 відсотків; б) за операціями із зерновими і технічними культурами підлягає перерахуванню: до державного бюджету - у розмірі 85 відсотків; на спеціальні рахунки, відкриті сільськогосподарським підприємствам - суб'єктам спеціального режиму оподаткування в установах банків та/або в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, - у розмірі 15 відсотків; в) за операціями з продукцією тваринництва підлягає перерахуванню: до державного бюджету - у розмірі 20 відсотків; на спеціальні рахунки, відкриті сільськогосподарським підприємствам - суб'єктам спеціального режиму оподаткування в установах банків та/або в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, - у розмірі 80 відсотків.
Для ведення податкового обліку за окремими видами сільгоспоперацій у складі податкової декларації з податку на додану вартість (0121-0123) передбачено додаток 10 «Розрахунок сум податку на додану вартість за операціями із сільськогосподарськими товарами/послугами, що підлягають сплаті до державного бюджету та перерахуванню на спеціальний рахунок (ДС 10)».
У разі якщо товари/послуги, основні фонди, виготовлені та/або придбані, використовуються сільгосппідприємством виключно для виробництва одного виду товарів/послуг (зернових і технічних культур або продукції тваринництва, або інших сільськогосподарських товарів/послуг), сума сплаченого (нарахованого) податкового кредиту у зв'язку з таким виготовленням/придбанням повністю відноситься до складу податкового кредиту за відповідним видом операцій.
Пунктом 209.19 статті 209 Податкового кодексу України визначено коди УКТ ЗЕД для зернових і технічних культур (в частині формування податкового кредиту за видами діяльності сільськогосподарських підприємств, які обрали спеціальний режим оподаткування). Відповідно до положень пункту 209.19 статті 209 Податкового кодексу України з метою застосування пункту 209.2 і підпункту 209.15.1 пункту 209.15 цієї статті: зернові культури - зернові культури товарних позицій 1001-1008 згідно з УКТ ЗЕД; технічні культури - технічні культури товарних позицій 1205 і 1206 00 згідно з УКТ ЗЕД; продукція тваринництва - продукція товарних позицій 0102 і 0401 згідно з УКТ ЗЕД.
У листі ДФСУ від 04.03.2016 р. № 7892/7/99-99-19-03-02-17 зверталася увага на те, що в разі необхідності визначення відповідності власновиробленої сільськогосподарської продукції відповідному коду товарної класифікації згідно з УКТ ЗЕД для правильного відображення обсягів постачання таких товарів у податковій декларації з ПДВ та її додатках платник податку - суб'єкт спеціального режиму оподаткування має можливість отримати висновок від Торгово-промислової палати України (її регіональних відділень) або науково-дослідного інституту судових експертиз з приводу такої класифікації.
У матеріалах справи міститься копія експертного заключення №В-148 від 18.03.2006 експерта Івано-Франківської торгово-промислової палати ОСОБА_7 про те, що соя відноситься до бобових зернових культур (т.1, а.с. 126).
Відповідно до підпункту 83.1.3. пункту 83.1 статті 83 Податкового кодексу України для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є, серед іншого, експертні висновки.
З урахування вище викладеного, позивач мав право відобразити суму сплаченого (нарахованого) податкового кредиту у зв'язку виготовлення/придбанням товарів/послуг, основних фондів, у складі податкового кредиту за відвідним видом операцій (зернових і тенічних культур).
Таким чином контролюючим органом безпідставно зроблено висновок про завищення суми податкового кредиту по операціях з сільськогосподарськими товарами/послугами (крім операцій із зерновими і технічними культурами та операцій з продукцією тваринництва) за лютий 2016 року в сумі 481903 грн.
Щодо доводів позивача про безпідставне встановлення перевіркою заниження податкових зобов'язань з податку на додану вартість за грудень 2017 року в сумі 1834776 грн., у зв'язку із встановленою за результатами проведеної у березні 2018 року інвентаризації нестачею цукру в кількості 999,878 тон по ціні 9175 грн (без ПДВ), суд зазначає наступне.
Відповідно до пудпункту 20.1.9 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право вимагати під час проведення перевірок від платників податків, що перевіряються, проведення інвентаризації основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки.
Порядок проведення інвентаризації активів і зобов'язань та оформлення її результатів регулюється Положенням про інвентаризацію активів та зобов'зянь, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 02.09.2014 № 879 (надалі - Положення №879).
Відповідно до пункту 5 розділу І Положення №879 інвентаризація проводиться з метою забезпечення достовірності даних бухгалтерського обліку та фінансової звітності підприємства. Під час інвентаризації активів і зобов'язань перевіряються і документально підтверджуються їх наявність, стан, відповідність критеріям визнання і оцінка. При цьому забезпечуються: виявлення фактичної наявності активів та перевірка повноти відображення зобов'язань, коштів цільового фінансування, витрат майбутніх періодів; установлення лишку або нестачі активів шляхом зіставлення фактичної їх наявності з даними бухгалтерського обліку; виявлення активів, які частково втратили свою первісну якість та споживчу властивість, застарілих, а також матеріальних та нематеріальних активів, що не використовуються, невикористаних сум забезпечення; виявлення активів і зобов'язань, які не відповідають критеріям визнання.
Пунктом 1 розділу ІІ Положення №879 передбачено, що для проведення інвентаризації на підприємстві розпорядчим документом керівника підприємства створюється інвентаризаційна комісія з представників апарату управління підприємства, бухгалтерської служби (представників аудиторської фірми, централізованої бухгалтерії, суб'єкта підприємницької діяльності - фізичної особи, яка здійснює ведення бухгалтерського обліку на підприємстві на договірних засадах) та досвідчених працівників підприємства, які знають об'єкт інвентаризації, ціни та первинний облік (інженери, технологи, механіки, виконавці робіт, товарознавці, економісти, бухгалтери). Інвентаризаційну комісію очолює керівник підприємства (його заступник) або керівник структурного підрозділу підприємства, уповноважений керівником підприємства. У тих випадках, коли бухгалтерський облік ведеться безпосередньо керівником підприємства, інвентаризаційну комісію очолює керівник підприємства самостійно. За рішенням керівника підприємства до складу інвентаризаційної комісії можуть бути включені члени ревізійної комісії господарського товариства. У разі проведення інвентаризації за судовим рішенням або на підставі належним чином оформленого документа органу, який відповідно до закону має право вимагати проведення такої інвентаризації, посадові особи відповідного органу (за їх згодою) можуть бути присутні при проведенні інвентаризації. Інвентаризація проводиться повним складом інвентаризаційної комісії (робочої інвентаризаційної комісії) та у присутності матеріально відповідальної особи.
Згідно пункту 9 розділу ІІ Положення №879 після закінчення інвентаризації оформлені інвентаризаційні описи (акти інвентаризації) здаються до бухгалтерської служби для перевірки, виявлення і відображення в обліку результатів інвентаризації. При цьому кількісні та цінові показники за даними бухгалтерського обліку проставляються проти відповідних даних інвентаризаційного опису і шляхом співставлення виявляються розходження між даними інвентаризації і даними обліку. Також бухгалтерська служба підприємства проводить перевірку всіх підрахунків у інвентаризаційних описах (актах інвентаризації). Виявлені помилки у цінах, таксуванні та підрахунках повинні бути виправлені й завірені підписами всіх членів інвентаризаційної комісії (робочої інвентаризаційної комісії) і матеріально відповідальних осіб.
Пунктом 1 розділу IV Положення №879 передбачено, що висновки щодо виявлених розбіжностей між фактичною наявністю активів і зобов'язань і даними бухгалтерського обліку, які наводяться в звіряльних відомостях, та пропозиції щодо їх врегулювання відображаються інвентаризаційною комісією у протоколі, що складається після закінчення інвентаризації і передається на розгляд та затвердження керівнику підприємства. У протоколі наводяться: причини нестач, втрат, лишків, а також пропозиції щодо заліку внаслідок пересортиці, списання нестач в межах норм природного убутку, а також понаднормових нестач і втрат від псування цінностей із зазначенням причин та вжитих заходів щодо запобігання таким втратам і нестачам. Підприємства можуть додавати до протоколів іншу інформацію, що є суттєвою для прийняття рішень щодо визнання і оцінки активів і зобов'язань та розкриття відповідної інформації у фінансовій звітності.
Протокол інвентаризаційної комісії затверджується керівником підприємства протягом 5 робочих днів після завершення інвентаризації (пункт 2 розділу IV Положення №879).
Результати інвентаризації на підставі затвердженого протоколу інвентаризаційної комісії відображаються у бухгалтерському обліку та фінансовій звітності того звітного періоду, у якому закінчена інвентаризація (пункт 3 розділу IV Положення №879).
В ході проведення перевірки приватному фермерському господарству «Геліос» надано запит від 05.03.2018 про проведення інвентаризації залишків товарно-матеріальних цінностей. У даному запиті було зазначено про необхідність включення до наказу про інвентаризацію присутність головного державного ревізора-інспектора відділу перевірок платників основних галузей економіки управління аудиту ГУ ДФС в Івано-Франківській області ОСОБА_5, завідувача сектору якості аудиту управління аудиту ГУ ДФС в Івано-Франківській області ОСОБА_8 (т.2, а.с.221).
На виконання вказаного запиту приватним фермерським господарством «Геліос» видано наказ від 05.03.2018 №4 «Про проведення інвентаризації готової продукції», відповідно до пункту 2 якого для проведення інвентаризації створено інвентаризаційну комісію у складі: голови комісії ОСОБА_1, голови ПФГ «Геліос», ОСОБА_9, бухгалтера та в присутності: ОСОБА_5, головного державного ревізора-інспектора відділу перевірок платників основних галузей економіки управління аудиту ГУ ДФС в Івано-Франківській області, ОСОБА_10, головного державного ревізора-інспектора відділу перевірок фінансових операцій управління аудиту Головного управління ДФС в Івано-Франківській області (т.2, а.с.222).
Відповідачем разом з відзивом на позов долучено копію акта інвентаризації готової продукції від 05.03.2018 (т.2, а.с.223).
Так, відповідно до змісту даного акту від 05.03.2018 комісією встановлено наявність готової продукції в таких кількостях: пшениця - 66,21 тон, соняшник 101,35 тон, кукурудза - 501,48 тон, біб - 7,865 тон, квасоля - 29,00 тон, соя - 178,540 тон, цукор - 999,878 тон. Даний акт підписаний головою ПФГ «Геліос» - ОСОБА_1, бухгалтером - ОСОБА_9, головним державним ревізором-інспектором відділу перевірок платників основних галузей економіки управління аудиту ГУ ДФС в Івано-Франківській області - ОСОБА_5, головним державним ревізором-інспектором відділу перевірок фінансових операцій управління аудиту Головного управління ДФС в Івано-Франківській області - ОСОБА_10
Окрім цього, поруч із підписом ОСОБА_5 на даному акті міститься запис наступного змісту: «Відсутній залишок цукру в кількості 999,878 т.», а поруч підпису ОСОБА_10 запис: «При поїздці на Радехівських цукровий завод фактичну наявність цукру не було пред'явлено».
Згідно листа товариства з обмеженою відповідальністю «Радехівський цукор» від 06.09.2018 №848, наданого на адвокатський запит адвоката позивача від 14.08.2018 за №05/2018/6, відповідно до даних бухгалтерського обліку товариства з обмеженою відповідальністю «Радехівський цукор» у власних складських приміщеннях товариства зберігався цукор-пісок, що є власністю приватного фермерського господарства «Геліос»: станом на 31.12.2017 в кількості 1001,894 т., станом на 05.03.2018 в кількості 981,894 т., станом на 22.08.2018 в кількості 6,294 т. (т.3, а.с.37).
Також у листі товариства з обмеженою відповідальністю «Радехівський цукор» від 06.09.2018 №848 зазначено, що посадові особи ГУ ДФС в Івано-Франківській області не зверталися до товариства з вимогою про доступ на господарську територію виробничих підрозділів товариства з обмеженою відповідальністю «Радехівський цукор» протягом березня 2018 року (в тому числі 05.03.2018) та фактично там ніколи не перебували. ГУ ДФС в Івано-Франківській області не проводилася зустрічна звірка по взаєморозрахунках товариства з обмеженою відповідальністю «Радехівський цукор» із приватним фермерським господарством «Геліос» за період 2015-2017 років.
У матеріалах справи містяться копії договорів №154ЦБ/17 від 13.03.2017 та №146ЦБ/16 від 23.02.2016, укладених між приватним фермерським господарством «Геліос» та товариством з обмеженою відповідальністю «Радехівський цукор», предметом яких були зобов'язання сторін щодо вирощування, складування, зберігання, передача-приймання, транспортування, переробка цукрових буряків.
Також відповідно до договору відповідального зберігання №1 від 02.01.2018, уладеного між позивачем та ОСОБА_11 та акту передачі-приймання матеріальних цінностей на відповідальне зберігання від 02.01.2018, приватним фермерським господарством «Геліос» передано ОСОБА_11 на відповідальне зберігання цукор в кількості 17,984 тон. загальною вартістю 198003,84 грн. (т.1, а.с.140-142).
Окрім цього, відповідно до довідки №387, виданої 17.04.2018 товариством з обмеженою відповідальністю «Радехівський цукор» станом на 31.12.2017 приватне фермерське господарство «Геліос» зберігає на складах товариства з обмеженою відповідальністю «Радехівський цукор» цукор у кількості 1001,894 т. (т. а.с.121). Відповідно до довідки №386, виданої 17.04.2018 товариством з обмеженою відповідальністю «Радехівський цукор» станом на 05.03.2018 приватне фермерське господарство «Геліос» зберігає на складах товариства з обмеженою відповідальністю «Радехівський цукор» цукор у кількості 981,894 т. (т.1, а.с.122).
У судовому засіданні було допитано в якості свідка головного державного ревізора-інспектора відділу перевірок фінансових операцій управління аудиту Головного управління ДФС в Івано-Франківській області ОСОБА_10, який зазначив, що під час поїздки на товариство з обмеженою відповідальністю «Радехівський цукор», наявність цукру в кількості 999,878 тон неможливо було встановити через відсутність працівника, відповідального за зберігання цукру приватного фермерського господарства «Геліос» на складах товариства з обмеженою відповідальністю «Радехівський цукор».
Пунктом 1 статті 83 Податкового кодексу України передбачено, що для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є: документи, визначені цим Кодексом; податкова інформація; експертні висновки; судові рішення; податкові консультації, інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи.
Відповідно підпункту 5.1.1. 5.1.1. Методичних рекомендацій щодо оформлення матеріалів документальних перевірок податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, та документування виявлених порушень, затверджених наказом Державної фіскальної служби України від 01.06.2017 №396 будь-який висновок акта (довідки) перевірки щодо оцінки повноти та своєчасності виконання платником зобов'язань перед бюджетом, дотримання вимог іншого законодавства має ґрунтуватись на визначених статтею 83 Податкового кодексу України належних та допустимих доказах, отриманих безпосередньо від платника податків, а також з інших джерел у встановленому законом порядку. Доведення правомірності висновків перевірки повинно бути переконливим, логічним, аргументованим.
З огляду на викладене, суд не приймає як допустимий та належний доказ, на підставі якого податковим органом встановлено розбіжність між фактичною наявністю активів та даними бухгалтерсього обліку, а саме - нестачу цукру в кількості 999,878 тон поданий відповідачем акт інвентаризації готової продукції від 05.03.2018., в якому містять незастережені дописки «Відсутній залишок цукру в кількості 999,878 т.» та «При поїздці на Радехівських цукровий завод фактичну наявність цукру не було пред'явлено».
Натомість приватним фермерським господарством «Геліос» подано копію протоколу інвентаризаційної комісії від 05.03.2018, відповідно до якого інвентаризація проводилась станом 05.03.2018 комісією у складі; голови - ОСОБА_1, членів комісії - ОСОБА_9. За даними інвентаризації встановлено в наявності готової продукції загальною кількістю одиниць 1884,323 тн, на суму 13352043,32 грн. Розбіжностей між фактичною наявністю готової продукції і даними бухгалтерського обліку не вставлено (т.1, а.с.125).
Зважаючи на вище викладене, згідно протоколу інвентаризаційної комісії від 05.03.2018 за результатами проведеної інвентаризації залишків та/або нестач не встановлено, відтак висновки контролюючого органу про нестачу цукру в кількості 999,878 тон не знайшли свого підтвердження під час розгляду даної справи.
Стосовно доводів відповідача про відсутність підписів ревізорів та відомостей про присутніх (чи відсутніх) під час проведення інвентаризації ревізорів у протоколі інвентаризаційної комісії від 05.03.2018, суд зазначає наступне.
Відповідно до абзацу 4 пунтку 1 розділу ІІ Положення №879 разі проведення інвентаризації за судовим рішенням або на підставі належним чином оформленого документа органу, який відповідно до закону має право вимагати проведення такої інвентаризації, посадові особи відповідного органу (за їх згодою) можуть бути присутні при проведенні інвентаризації.
З аналізу зазначеного положення випливає, що законодавством передбачена можливість присутності посадових осіб контролюючого органу під час проведення інвентаризації, однак не встановлено такого обов'язку. Також у Положенні №879 відсутні застереження щодо недійсності результатів такої інвентаризаці у разі відсутності при її проведенні посадових осіб контролюючих органів.
Таким чином, відсутні підстави вважати протокол інвентаризаційної комісії від 05.03.2018 таким, що не відповідає Положенню №879 та не брати до уваги зафіксовані в ньому результати проведено інвентаризації.
Окрім цього, суд звертає увагу, що законодавством передбачена можливість проведення контролюючим органом зустрічної звірки.
Так, відповідно до пункту 73.5 статті 73 Податкового кодексу України з метою отримання податкової інформації, необхідної у зв'язку з проведенням перевірок, контролюючі органи мають право здійснювати зустрічні звірки даних суб'єктів господарювання щодо платника податків.
Під час зустрічної звірки: здійснюється зіставлення даних, отриманих від платників податків та інших суб'єктів інформаційних відносин, з метою документального підтвердження господарських відносин з платником податків та зборів, а також підтвердження відносин, виду, обсягу і якості операцій та розрахунків, що здійснювалися між ними, для з'ясування повноти їх відображення в обліку платника податків; забезпечується отримання податкової інформації, необхідної для визначення відповідності умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки" у випадках, передбачених підпунктом 39.5.2.13 підпункту 39.5.2 пункту 39.5 статті 39 цього Кодексу.
Під час проведення зустрічної звірки з'ясовуються лише питання, зазначені у письмовому запиті контролюючого органу на проведення зустрічної звірки.
Форма запиту контролюючого органу на проведення зустрічної звірки встановлюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Зустрічні звірки не є перевірками і проводяться в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України.
За результатами зустрічних звірок складається довідка, що надається суб'єкту господарювання у десятиденний строк.
Механізм проведення зустрічних звірок регулюється Порядком проведення зустрічних звірок, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України №1232 від 27.12.2010.
Відповідно до пункту 2 Порядку проведення зустрічних звірок зустрічні звірки проводяться з метою отримання податкової інформації, необхідної у зв'язку з проведенням перевірок платників податків.
Пунктом 3 Порядку проведення зустрічних звірок передбачено, що у разі необхідності проведення зустрічної звірки контролюючий орган (ініціатор) надсилає контролюючому органу (виконавцю), до компетенції якого віднесено реалізацію повноважень щодо здійснення податкового контролю стосовно суб'єкта господарювання, запит про проведення зустрічної звірки для підтвердження даних, отриманих від платника податків та інших суб'єктів інформаційних відносин.
За результатами проведеної зустрічної звірки складається довідка у двох примірниках, яка підписується суб'єктом господарювання або його законним представником і посадовими особами контролюючого органу, які її проводили, та реєструється у контролюючому органі. Один примірник довідки у 10-денний строк вручається особисто суб'єкту господарювання або його представнику під розписку або надсилається у порядку, визначеному статтею 42 Податкового кодексу України (пункт 7 Порядку проведення зустрічних звірок).
Таким чином, контролюючий орган, за відсутності можливості встановити наявність чи відсутність цукру в кількості 999,878 тон на складах товариства з обмеженою відповідальністю «Радехівський цукор», мав можливість надати до контролюючого органу, який здійснює податковий контроль стосовно товариства з обмеженою відповідальністю «Радехівський цукор» запит для проведення зустрічної звірки.
Однак такий запит контролюючим органом не надавався. Також нестача цукру в кількості 999,878 тон іншим способом не була встановлена. Натомість, перевіркою зроблено висновок про відсутність цукру в кількості 999,878 тон, який базується не на підставі фактичних даних, а на основі припущень перевірячих .
З урахуванням викладеного, суд дійшов висновку, що перевіркою не встановлено нестачу цукру в кількості 999,878 тон, а отже контролюючим органом безпідставно виявлено заниження податкових зобов'язань з податку на додану вартість за грудень 2017 в сумі 1834776 грн.
Щодо доводів позивача стосовно неправомірності встановлення заниження податкових зобов'язань з податку на додану вартість в сумі 82104 грн. у зв'язку з безкоштовним харчуванням роботодавцем своїх працівників за принципом «шведського столу», суд зазначає наступне.
Відповідно до наказу №31 від 31.12.2014 «Про організацію безкоштовного харчування працівників» працівникам приватного фермерського господарства «Геліос» організовано у робочі дні одноразове безкоштовне харчування працівників на умовах «шведського столу» (т.2, а.с.175).
Так, в ході перевірки встановлено безкоштовне харчування приватним фермерським господарством «Геліос» своїх працівників на умовах «шведського столу» всього на загальну суму 492624 грн. в тому числі податку на додану вартість 82104 грн.
Оподаткування доходів фізичних осіб регламентується Податковим кодексом, відповідно до підпункту "б" підпункту 164.2.17 пукту 164.2 статті 164 якого до загального місячного оподатковуваного доходу фізичної особи включається дохід, отриманий як додаткове благо у вигляді, зокрема, безплатного харчування (крім безплатного лікувально-профілактичного харчування, яке отримують працівники, зайняті на роботах з важкими та шкідливими умовами праці відповідно до законодавства про охорону праці).
Якщо роботодавець за власної ініціативи забезпечує своїх працівників безкоштовним харчуванням у межах соціального пакету, це має обумовлюватися колективним договором або іншими документами (угода, трудовий договір) та розпорядчими документами (наказ, розпорядження, положення про харчування тощо), в яких має бути регламентовано порядок отримання харчування (відомість, картка, талон) та порядок ідентифікації працівника (магнітна картка, посвідчення, інший документ). Тобто, оподаткування доходів фізичних осіб, одержаних у вигляді безплатного харчування розглядається лише в разі одержання вказаних послуг безпосередньо конкретним платником податку.
Оподаткування доходів фізичних осіб регламентується розділом IV Податкового кодексу України, відповідно до підпункту 163.1.1 пункту 163.1 статті 163 якого об'єктом оподаткування фізичної особи - резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід, до якого включається дохід, отриманий таким платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 Податкового кодексу України) у вигляді, зокрема, харчування, безоплатно отриманого платником податку, крім випадків, визначених Кодексом для оподаткування прибутку підприємств (підпункту "б" підпункту 164.2.17 пукту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України).
Крім того, доходи, визначені статтею 163 Податкового кодексу України, є об'єктом оподаткування військовим збором (підпункт 1.2 пункт 16 1 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Кодексу).
Разом з тим пунктом 1 частини 1 статті 4 Закону України від 08 липня 2010 року № 2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» (далі - Закон № 2464) визначено, що платниками єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок) є роботодавці, зокрема, підприємства, установи, організації, інші юридичні особи, які використовують найману працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством (далі - роботодавці).
Пунктом 1 частини 1 статті 7 Закону № 2464 встановлено, що єдиний внесок нараховується роботодавцями на суму нарахованої кожній застрахованій особі, зокрема, заробітної плати за видами виплат, які включають основну і додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України від 24 березня 1995 року № 108/95 «Про оплату праці».
Враховуючи викладене, якщо роботодавцем організовується для працівників безкоштовне харчування за принципом «шведського столу», коли неможливо визначити кількість спожитих продуктів кожною окремою особою, тобто отриманий дохід у вигляді додаткового блага не може бути персоніфікований, то вартість такого харчування не може розглядатися як об'єкт оподаткування податком з доходу фізичних осіб та база нарахування єдиного внеску.
Разом з тим для підприємства - платника податку на додану вартість операції з безкоштовного харчування своїх працівників на умовах "шведського столу" є об'єктом оподаткування податку на додану вартість, при здійсненні яких зобов'язання по податку на додану вартість нараховуються у загальновстановленому порядку. При придбанні продуктів харчування суми податку на додану вартість, сплачені (нараховані) при їх придбанні, включаються до складу податкового кредиту за наявності складеної та зареєстрованої в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної. Якщо вартість послуг з безкоштовного харчування включається до собівартості товарів чи послуг, які є об'єктом оподаткування податком на додану вартість та пов'язані з отриманням доходів зазначеним підприємством, дані послуги визнаються такими, що призначаються для використання в господарській діяльності, і додаткове нарахування податкових зобов'язань за правилами, встановленими пунктом 198.5 статті 198 Податкового кодексу, не здійснюється. Якщо ж вартість послуг з харчування не включається до вартості оподатковуваних податком на додану вартість товарів/послуг, то такі послуги з харчування визнаються такими, що постачаються безоплатно в межах господарської діяльності, податкові зобов'язання по податку на додану вартість нараховуються у загальновстановленому порядку відповідно до п. 185.1 ст. 185 Податкового кодексу, база оподаткування податку на додану вартість визначається згідно з пунктом 188.1 статті 188 Кодексу, а податкові зобов'язання відповідно до пункту 198.5 статті 198 Кодексу також не нараховуються.
Таким чином, вартість зазначеного безкоштовного харчування включається до вартості товарів/послуг, операції з постачання яких є об'єктом оподаткування та пов'язані з отриманням доходів позивача, тому дані товари є такими, що призначаються для використання в господарській діяльності, і нарахування податкових зобов'язань за правилами, встановленими пунктом 185.1 статті 185, пунктом 188.1 статті 188, пунктом 198.5 статті 198 Податкового кодексу України, не здійснюється.
Таке твердження узгоджується із позицією Державної фіскальної служби, викладеною у листі від 23.11.2016 р. № 25308/6/99-99-13-02-03-15.
Зважаючи на вище вкладене, відповідач безпідставно встановив заниження приватним фермерським господарством «Геліос» податкових зобов'язань з податку на додану вартість в сумі 82104 грн. у зв'язку з безкоштовним харчуванням роботодавцем своїх працівників за принципом «шведського столу».
Також суд, з огляду на подану відповідачем доказову базу в обґрунтування правомірності прийнятих податкових повідомлень-рішень, змушений вказати на те, що одним з принципів податкового законодавства України відповідно до норм статті 4, пункту 56.21 статті 56 Податкового Кодексу України є принцип презумпції добросовісності дій, рішень платника податків, у зв'язку з чим передбачається, що дії платників податків, які мають своїм результатом одержання податкової вигоди економічно виправдані, а відомості, що містяться у податкових деклараціях, податкових накладних та інших первинних документах, є достовірними. Надання фіскальному органу всіх належним чином оформлених документів, передбачених податковим законодавством, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковим органом не встановлено та не доведено належними та допустимими доказами, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність яких установлена судом.
Такий підхід національного законодавства також узгоджується з позицією Європейського суду з прав людини, викладеною в пункті 110 рішення від 23 липня 2002 року у справі "Компанія "Вестберґа таксі Актіеболаґ" та Вуліч проти Швеції". Суд визначив, що "…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління".
Частиною 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Враховуючи вказану практику Європейського Суду з прав людини, норму частини 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України суду не було надано доказів в підтвердження правомірності встановлення контролюючим органом описаних вище порушень.
З приводу встановленого під проведення перевірки заниження податкового зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 14547 грн., в тому числі за березень 2015 року в сумі 14547 грн. у зв'язку із продажем рухомого майна (транспортного засобу Volkswagen passat 2011 року випуску) за ціною, нижчою балансової вартості, суд встановив наступне.
Відповідно до договору купівлі-продажу транспортного засобу від 31.05.2015 року приватне фермерське господарства «Геліос» (продавець) передає, а ОСОБА_12 (покупець) приймає транспортний засіб Volkswagen passat 2011 року випуску. Продаж здійснено сторонами за 25000 грн, в тому числі податок на додану вартість 4166,67 грн, сума без податку на додану вартість 20833,33 грн.
Відповідно до пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення.
Балансова вартість автомобіля Volkswagen passat 2011 року випуску станом на початок 2015 року складала 93568,72 грн. без податку на додану вартість. Продаж здійснено сторонами за 25000,00 грн, в тому числі податок на додану вартість 4166,67 грн., сума без податку на додану вартість 20833,33 грн., відповідно занижено базу оподаткування в сумі 72735,39 грн і відповідно податок на додану вартість в сумі 14547,08 грн.
Таким чином, контролюючий орган правомірно дійшов висновку про порушення приватним фермерським господарством «Геліос» вимог пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу Украхни внаслідок заниження податкових зобов'язань з податку на додану вартість в сумі 14547,08 грн., в тому числі за березень 2015 року 14547,08 грн.
Згідно поданого представником відповідача розрахунку розміру фінансових санкцій по акту перевірки приватного фермерського господарства «Геліос» (код ЄДРПОУ 34161089) від 21.03.2018 №211/09-19-14-01/34161089 за результатами розгляду скарги скасовано податкові зобов'язання на суму 1560754 грн. та залишено суму податкового зобов'язання в розмірі 1224686 грн. та 169568 грн. штрафних санкцій (т.5, а.с.34-35), які включені до спірного податкового повідомлення-рішення №0006802200 від 20.07.2018, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на загальну суму 1394254 грн.
Згідно вказаного розрахунку, сума заниження податкових зобов'язань з податку на додану вартість у зв'язку із продажем рухомого майна (транспортного засобу Volkswagen passat 2011 року випуску) за ціною, нижчою балансової вартості за березень 2015 року становить 14547,08 грн. а сума штрафної санкції становить 1379 грн.
Враховуючи вище викладене, суд дійшов висновку про необхідність чаткового задоволення позову, а тому слід визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС в Івано-Франківській області №0002271401 від 12.04.2018 та податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС в Івано-Франківській області №0006802200 від 20.07.2018 в частині визначення грошового зобов'язання зі сплати податку на додану вартість в розмірі 1 376 070,00 (один мільйон триста сімдесят шість тисяч сімдесят) грн. 00 коп.
В задоволенні решти позовних слід відмовити.
Щодо розподілу судових витрат, суд зазначає наступне.
Відповідно до частини 1 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Згідно частини 3 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України, при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб'єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.
Враховуючи те, що позовні вимоги підлягають частковому задоволенню, слід стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС в Івано-Франківській області відповідно до задоволених вимог на користь приватного фермерського господарства «Геліос» сплачений судовий збір у розмірі 31216,39грн.
На підставі статті 129-1 Конституції України, керуючись статтями 139, 241-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Позов задовольнити частково.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС в Івано-Франківській області №0002271401 від 12.04.2018.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС в Івано-Франківській області №0006802200 від 20.07.2018 в частині визначення грошового зобов'язання зі сплати податку на додану вартість в розмірі 1 376 070,00 (один мільйон триста сімдесят шість тисяч сімдесят) грн. 00 коп.
В задоволенні решти позовних відмовити.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС в Івано-Франківській області (код 39394463, вул. Незалежності, 20, м. Івано-Франківськ, 76018) на користь приватного фермерського господарства "ГЕЛІОС" (код 34161089, вул. Братів Окуневських, буд. 32, кв. 39, м. Городенка, Городенківський р-н, Івано-Франківська обл., 78100) сплачений судовий збір у розмірі 31 216 (тридцять одна тисяча двісті шістнадцять) грн. 39 коп.
Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку. Відповідно до статтей 255, 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційна скарга на рішення суду подається безпосередньо до суду апеляційної інстанції або через Івано-Франківський окружний адміністративний суд протягом тридцяти днів з дня складення рішення в повному обсязі.
Учасник справи, якому повне рішення суду не було вручене у день його проголошення або складення, має право на поновлення пропущеного строку на апеляційне оскарження рішення суду, якщо апеляційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому повного рішення суду.
Строк на апеляційне оскарження також може бути поновлений в разі його пропуску з інших поважних причин, крім випадків, визначених частиною другою статті 299 цього Кодексу.
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.
Позивач - приватне фермерське господарство "ГЕЛІОС" (код 34161089, вул. Братів Окуневських, буд. 32, кв. 39, м. Городенка, Городенківський р-н, Івано-Франківська обл., 78100).
Відповідач - Головне управління ДФС в Івано-Франківській області (код 39394463, вул. Незалежності, 20, м. Івано-Франківськ, 76018).
Суддя Главач І.А.
Рішення складене в повному обсязі 16 листопада 2018 р.