05 вересня 2018 р. м. ХарківСправа № 818/1426/18
Харківський апеляційний адміністративний суд
у складі колегії:
головуючого судді: Жигилія С.П.
суддів: Перцової Т.С. , Спаскіна О.А.
за участю: секретаря судового засідання - Ващук Ю.О.
представника позивача - Боярчук В.В.
представника відповідача - Сумцової С.В.
розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Харківського апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДФС у Сумській області на рішення Сумського окружного адміністративного суду від 04.06.2018р. (суддя Опімах Л.М.; м. Суми; повний текст рішення складено 11.06.2018) по справі № 818/1426/18
за позовом Приватного акціонерного товариства "Конотопський хлібокомбінат"
до Головного управління ДФС у Сумській області
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
Приватне акціонерне товариство "Конотопський хлібокомбінат" (далі по тексту - позивач, ПАТ "Конотопський хлібокомбінат") звернувся до Сумського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Сумській області, в якому просив суд скасувати податкове повідомлення-рішення від 26.12.2017 № 0004921401.
Рішенням Сумського окружного адміністративного суду від 04 червня 2018 року адміністративний позов Приватного акціонерного товариства "Конотопський хлібокомбінат" - задоволено.
Визнано протиправним і скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Сумській області від 26.12.2017 року №0004921401 про збільшення Приватному акціонерному товариству "Конотопський хлібокомбінат" грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 188787 ( сто вісімдесят вісім тисяч сімсот вісімдесят сім) грн. 00 коп.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Сумській області на користь Приватного акціонерного товариства "Конотопський хлібокомбінат" 2832,00 грн. в рахунок відшкодування судових витрат.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції відповідачем подано апеляційну скаргу в якій, посилаючись на невідповідність висновків суду обставинам справи, порушення норм матеріального і процесуального права, в саме: п. 188.1 ст. 188, п. п. 192.1, 192.2 ст. 192, п. 201.4 ст. 201 Податкового кодексу України, п. п. 19, 21 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, п. п. 1, 3 ч. 1 ст. 244 та ч. ч. 1-3 ст. 242 КАС України, що призвело до неправильного вирішення справи, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення Сумського окружного адміністративного суду від 04 червня 2018 року та прийняти нову постанову, якою відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.
Обґрунтовуючи вимоги апеляційної скарги відповідач посилається на встановлені під час перевірки обставини порушення ПАТ "Конотопський хлібокомбінат" вимог податкового законодавства, що призвело до заниження податкового зобов'язання з податку на додану вартість на суму 104508 грн., у результаті не включення до об'єкту оподаткування обсягів реалізованої продукції, яка після спливу термінів реалізації від постачальників поверталась на підприємство та оприбутковувалась як черства продукція, та завищення задекларованих показників у рядку 7 податкових декларацій «Коригування податкових зобов'язань» на загальну суму 21350 грн., внаслідок безпідставного коригування податкових зобов'язань на повернену продукцію, яка після спливу термінів реалізації поверталась від ТОВ «Фора» та оприбутковувалась як черства продукція. Вказує, що фактично, відбувались самостійні операції з купівлі-продажу виробничої сировини, що використовується при виробництві хліба, які повинні були відображатись в загальному порядку, як при придбанні матеріальних цінностей.
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому він, наполягаючи на законності та обґрунтованості рішення суду першої інстанції, просив залишити апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване рішення без змін.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши, в межах апеляційної скарги, рішення суду першої інстанції та доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено під час розгляду справи в суді апеляційної інстанції, що Головним управлінням ДФС у Сумській області проведено документальну планову виїзну перевірку приватного акціонерного товариства "Конотопський хлібокомбінат" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2016 по 30.06.2017, валютного - за період з 01.01.2016 по 30.06.2017, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування - за період з 01.01.2016 по 30.06.2017.
За результатами перевірки складено акт від 04.12.2017 № 4000/18-28-14-01/00379614/94 (том 1 а.с. 78-113), згідно висновків якого встановлено порушення позивачем вимог податкового законодавства, зокрема: п. 188.1 ст. 188, п. 201.4 ст. 201, п. 192.1 ст. 192 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся, на загальну суму 125 858 грн., в тому числі за січень 2016 року в сумі 5505 грн. за лютий 2016 року в сумі 6784 грн., за березень 2016 року в сумі 6332 грн., за квітень 2016 року в сумі 4680 грн., за травень 2016 року в сумі 5959 грн., за червень 2016 року в сумі 6799 грн., за липень 2016 року в сумі 5861 грн., за серпень 2016 року в сумі 5964 грн., за вересень 2016 в сумі 5932 грн., за жовтень 2016 року в сумі 7078 грн., за листопад 2016 року в сумі 8391 грн., за грудень 2016 року в сумі 7186 грн., за січень 2017 року в сумі 11651 грн., за лютий 2017 року в сумі 8336 грн., за березень 2017 року в сумі 8740 грн., за квітень 2017 року в сумі 6857 грн., за травень 2017 року в сумі 6290 грн., за червень 2017 року в сумі 7513 грн.
Зі змісту акта перевірки вбачається, що висновок контролюючого органу про зменшення підприємством бази оподаткування з податку на додану вартість ґрунтується на його позиції в тому, що повернення товариству хлібобулочних виробів від контрагентів внаслідок спливу терміну їх реалізації, на думку перевіряючих, є самостійною господарською операцією з купівлі-продажу виробничої сировини, якою є зачерствіла продукція, відповідно позивач не включив до об'єкту оподаткування обсягів реалізованої продукції, яка поверталася.
26.12.2017 Головним управлінням ДФС у Сумській області прийнято податкове повідомлення-рішення № 0004921401, яким збільшено грошове зобов'язання з податку на додану вартість за основним платежем - 125858 грн., визначені штрафні санкції - 62929 грн. ( том 1 а.с.10).
Не погодившись з прийнятим відповідачем рішенням, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Приймаючи рішення про задоволення позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що відповідачем, як суб'єктом владних повноважень, не доведено порушення позивачем податкової дисципліни і, як наслідок, правомірність та обґрунтованість оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів виходить з такого.
Згідно із п. 187.1 ст. 187 ПК датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Пункт 188.1. ст.188 Податкового кодексу України визначає, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
Відповідно до п. 201.4 ст.201 Податкового кодексу України платники податку в разі здійснення постачання товарів/послуг, постачання яких має безперервний або ритмічний характер покупцям - особам, не зареєстрованим платниками податку, можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведену податкову накладну з урахуванням всього обсягу постачання товарів/послуг таким покупцям, з якими постачання мають такий характер протягом періоду, за який складається така податкова накладна, протягом такого місяця.
Судом встановлено, що відповідно до договорів поставки хлібобулочних виробів між позивачем та Товариством з обмеженою відповідальністю "Фора" та фізичними особами підприємцями ( том 1 а.с. 45-53, 114-125) приватне акціонерне товариство "Конотопський хлібокомбінат" поставляло хлібобулочні вироби.
Відповідно до цих договорів та згідно з Правилами роздрібної торгівлі продовольчими товарами, затверджених наказом Міністерства економіки та з питань європейської інтеграції України від 11.07.2003 р. за №185, розділу II Особливості продажу окремих груп товарів, покупці повертали постачальнику вилучені з продажу хлібобулочні вироби термін реалізації яких закінчився чи закінчується, за цінами, вказаними в товарно-транспортних накладних на отримання даної продукції.
Повернення продукції оформлялось накладною на повернення, в якій зазначалось найменування хлібобулочної продукції, яка повертається в розрізі асортименту та за ціну, що була вказана в товарно-транспортній накладній на відвантаження продукції. ( том 1 а.с. 54-56).
Особливості визначення бази оподаткування в окремих випадках (порядок коригування податкових зобов'язань та податкового кредиту) внормовано положеннями статті 192 Податкового Кодексу України.
Відповідно до п.192.1. ст.192 Податкового кодексу України якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Згідно із пп. 192.1.1 п. 192.1 ст. 192 Податкового кодексу України, якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то:
а) постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов'язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок;
б) отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв'язку з отриманням таких товарів/послуг.
Постачальник має право зменшити суму податкових зобов'язань лише після реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування до податкової накладної.
Як встановлено судом, товариство щоденно здійснювало відвантаження хлібобулочних виробів, вартість яких у відповідності до п.185.1 ст.185 Податкового кодексу України є об'єктом оподаткування та на загальну суму поставки за день виписувало податкову накладну та реєструвало її в ЄРПН. У випадку повернення покупцем частини не реалізованої хлібобулочної продукції, товариство у відповідності до п.192.1 ст.192 Податкового кодексу України складало розрахунок коригування до податкової накладної. В дохід від реалізації товару підприємство включало вартість реалізованої продукції за виключенням вартості повернутої продукції, а не всю вартість, як зазначає відповідач, що узгоджуються із вимогами податкового законодавства.
З приводу доводів податкового органу про необхідність здійснення самостійної господарської операції по придбанню виробничої сировини, через те, що вироби, які повертаються по закінченню терміну їх реалізації, мають інші фізико-хімічні характеристики, колегія суддів зазначає наступне.
Статтями 626, 629 ЦКУ передбачено, що договором є домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов'язків. Договір є обов'язковим для виконання сторонами. Згідно статті 638 ЦКУ договір є укладеним, якщо сторони в належній формі досягли згоди з усіх істотних умов договору. Правовими наслідками укладення правочину є виникнення у сторін взаємних прав та обов'язків з їх подальшою реалізацією.
Відповідно до пп. 5.11, 5.12, 5.13 договору поставки №72 від 05.05.2015 ( том 1 а.с.45-53) у випадку спливу терміну реалізації або строку придатності товару, постачальник зобов'язується прийняти повернення товару від покупця з відповідним відшкодуванням 100% сплаченої вартості або зменшенням суми належних до сплати постачальником грошових коштів (зворотній викуп) з оформленням накладної на повернення. При цьому постачальник зобов'язаний здійснити коригування податкової накладної не пізніше 7 календарних днів з дати повернення.
Фактично товариство щоденно здійснювало відвантаження хлібобулочних виробів, вартість яких відповідно до пункту 185.1 статті 185 ПКУ, є об'єктом оподаткування. При цьому, на загальну суму поставки за день виписувалась додаткова накладна, яка реєструвалася в Єдиному реєстрі податкових накладних. У разі повернення покупцем частини не реалізованої хлібобулочної продукції, товариство відповідно до пункту 192.1 статті 192 ПКУ складало розрахунок коригування до податкової накладної, а покупець реєстрував даний розрахунок в Єдиному реєстрі податкових накладних. При цьому, розрахунках коригування до податкових накладних до 2017 року було вказано "зміна кількості", а з 2017 року причиною коригування записано "повернення продукції".
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що така відмінність в причинах коригування є суто формальною, оскільки не впливає на зміст та правильність відображення господарських операцій в цілому, підтвердженими належним чином складеними первинними документами бухгалтерського та податкового обліку.
Господарська операція з повернення продукції за цінами, вказаними в товарно-транспортних накладних на отримання даної продукції ґрунтується на умовах договорів, укладених між сторонами, спрямована на виконання цих договірних умов. Відповідні умови укладених правочинів ніким не оспорені, їх недійсність ні законом, ані в судовому порядку не встановлена.
При цьому, твердження податкового органу про зміну характеристик продукції, внаслідок чого позивач отримував інший товар, ґрунтується лише на припущеннях та спростовується даними Довідника з технології хлібопекарського виробництва, в якому вказано, що фізико-хімічні характеристики хліба після закінчення терміну реалізації не змінюються і хліб є придатним для вторинного користування.
Посилання відповідача на норми Закону України "Про захист прав споживачів" та постанови Кабінету Міністрів України від 19.03.1994 року №172 "Про реалізацію окремих положень Закону України "Про захист прав споживачів", відповідно до яких хліб і хлібобулочні вироби, які належать до продовольчих товарів, не підлягають поверненню взагалі, судом першої інстанції обґрунтовано не прийнято, оскільки споживач в розумінні Закону це - фізична особа, яка придбаває, замовляє, використовує або має намір придбати чи замовити продукцію для особистих потреб, безпосередньо не пов'язаних з підприємницькою діяльністю або виконанням обов'язків найманого працівника, а сам Закон регулює відносини між споживачами товарів (крім харчових продуктів, якщо інше прямо не встановлено цим Законом), робіт і послуг та виробниками і продавцями товарів, виконавцями робіт і надавачами послуг. Тобто норми, на які посилається відповідача не регулюють господарські відносини між суб'єктами господарювання.
Також в ході судового розгляду справи не знайшли свого підтвердження і доводи податкового органу про включення позивачем в дохід від реалізації вартості реалізованих хлібопекарських виробів і тих, які згодом поверталися, що спростовується даними головної книги товариства та звіту про фінансові результати ( том 1 а.с. 57, 58-65, а.с.127-218).
При складанні зведеної податкової накладної позивачем здійснювалась грошова компенсація вартості повернутої продукції за видатковими касовими ордерами. Зокрема, за видатковим касовим ордером №122 від 31.01.17 відбулась грошова компенсація вартості повернутої продукції фізичній особі-підприємцю ОСОБА_3 на суму 269,78 грн., що підтверджено відповідними накладними за січень 2017 року ( том 1 а.с.66,67-69).
Згідно ч. 1,2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
З огляду на викладені вище обставини, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що встановлені в ході перевірки податковим органом порушення позивачем вимог п. 188.1 ст. 188, п. 201.4 ст. 201, п. 192.1 ст. 192 Податкового кодексу України, що призвело до заниження позивачем податкових зобов'язань з податку на додану вартість шляхом не включення до об'єкту оподаткування обсягів реалізованої продукції, яка поверталася в ході судового розгляду, не знайшли свого підтвердження під час розгляду справи, у зв'язку з чим, прийняте податкове повідомлення-рішення про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість є протиправним та підлягає скасуванню.
У відповідності до ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Згідно ч. 1 ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
З огляду на викладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції вірно встановив фактичні обставини справи, дослідив наявні докази, надав їм належну оцінку та прийняв законне і обґрунтоване рішення, з дотриманням норм матеріального і процесуального права.
Доводи апеляційної скарги не дають підстав для висновку про порушення судом першої інстанції норм матеріального права, які призвели до неправильного вирішення справи, тобто прийнята постанова відповідає матеріалам справи та вимогам закону і підстав для її скасування не вбачається.
Керуючись ст.ст. 229, 241, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 327-329 Кодексу адміністративного судочинства України суд, -
Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Сумській області залишити без задоволення .
Рішення Сумського окружного адміністративного суду від 04.06.2018 по справі № 818/1426/18 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду, крім випадків, встановлених ч.5 ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
Головуючий суддя (підпис)С.П. Жигилій
Судді(підпис) (підпис) Т.С. Перцова О.А. Спаскін
Повний текст постанови складено 10.09.2018.