24 липня 2018 рокуЛьвів№ 876/3468/18
Львівський апеляційний адміністративний суд у складі:
головуючого судді Святецького В.В.,
суддів Довгополова О.М., Ільчишин Н.В.,
з участю секретаря судового засідання Гнідець Р.І.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 26 березня 2018 року у справі № 813/475/18 (час прийняття 18.09 год., м. Львів, головуючий суддя Лунь З.І., повний текст складений 30.03.2018) за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю ,,Агромат-Інвест" до Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-
02 лютого 2018 року товариство з обмеженою відповідальністю (ТзОВ) ,,Агромат-Інвест" звернулось до суду з адміністративним позовом, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Львівській області від 18 жовтня 2017 року за № 0018391401, прийняте на підставі акту перевірки ,,Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТзОВ ,,Агромат-Інвест" з питань проведення взаємовідносин із ТОВ ,,Гіаліт-Агро" за грудень 2016 року - червень 2017 року.
Рішенням від 26 березня 2018 року Львівський окружний адміністративний суд позовні вимоги задовольнив повністю.
Не погодившись з таким рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДФС у Львівській області подало апеляційну скаргу, оскільки вважає, що суд неповно з'ясував обставини, що мають значення для справи, не дав належної оцінки доказам контролюючого органу, а також неправильно застосував до спірних правовідносин норми матеріального права.
В апеляційній скарзі відповідач також зазначає, що суд першої інстанції не звернув належної уваги на ті обставини, що при дослідженні взаємовідносин ТзОВ ,,Гіаліт Агро" з ТзОВ ,,Агромат-Інвест" посадові особи контролюючого органу встановили, що видаткові накладні, якими задокументовано придбання ТМЦ (сої), зі сторони одержувача - ТзОВ ,,Агромат-Інвест" підписано особою, яку не ідентифіковано (не зазначено прізвище, ім'я по батькові, чи ініціалів).
Таким чином, вказані видаткові накладні не місять даних, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Крім цього, у вищезгаданих видаткових накладних не зазначено посади осіб зі сторони ТзОВ ,,Гіаліт Агро" та ТзОВ ,,Агромат-Інвест", відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення.
До перевірки також не представлено звітів матеріально-відповідальної особи підприємства про рух товарно-матеріальних цінностей в місцях зберігання. Не представлено до перевірки і прибуткових ордерів, які б підтверджували оприбуткування ТзОВ ,,Агромат-Інвест" на склад товару (сої), що задокументований як придбаний у ТзОВ ,,Гіаліт Агро".
Відповідно до інформації з інтернетсайту Єдиного державного реєстру судових рішень України (www.reyestr.court.gov.ua) в Ухвалі Херсонського міського суду Херсонської області від 14.04.2017 року по справі № 766/5180/17-к зазначено наступне: ,,Слідчим управлінням фінансових розслідувань ГУ ДФС у Херсонській області здійснюється досудове розслідування у кримінальному проваджені №32017230000000025 за фактом внесення завідомо неправдивих відомостей в документи для проведення державної реєстрації ТзОВ ,,Гіаліт Агро", за ч. 1 ст. 205-1 КК України.
Під час досудового розслідування встановлено, що державна реєстрація за завідомо неправдивими документами зміни засновника ТзОВ „Гіаліт Агро" була здійснена з метою подальшого незаконного формування податкового ліміту з ПДВ з використанням реквізитів ТзОВ „Гіаліт Агро" та ухилення від оподаткування СГД реального сектору економіки".
Посилаючись на постанову Верховного суду від 23.01.2018 №К/9901/436/18 відповідач наголошує, що сам факт порушення кримінальної справи не вказує на наявність обставин, які не потребують доказування, разом з тим, зазначені обставини підлягають врахуванню з огляду на те, що у податкових накладних, прийнятих до обліку з цими контрагентами, зазначені прізвища саме цих осіб.
Посадовими особами ТзОВ „Гіаліт Агро", відповідальними за фінансово-господарську діяльність протягом звітних періодів декларування ПДВ, були: керівником, головним бухгалтером з 02.11.2016р. - Ворона Олександр Петрович, з 20.03.2015р. до 02.11.2016р. - Багдасарян Артем Арменович.
Актом перевірки встановлено, що протягом грудня 2016 року ТзОВ ,,Гіаліт Агро" було виписано податкові накладні (зареєстровано в січні 2017) на реалізацію сільгосппродукції - насіння соняшника та сої на загальну суму 121,2 млн. грн., в т.ч. ПДВ - 20,2 млн. грн. на адресу ПП „Максіс Трейд"- на суму 29,6 млн. грн., в т.ч. ПДВ - 4,9 млн. грн., ТзОВ ,,Агромат-Інвест" - на суму 30,6 млн. грн., в т.ч. ПДВ - 5,1 млн. грн., ТзОВ ,,Мега Старт" на суму 30,5 млн. грн., в т.ч. ПДВ - 5,1 млн. грн. та ТзОВ ,,Рефул Ресурс" на суму 30,5 млн. грн., в т.ч. ПДВ - 5,1 млн. грн.
Отже, відсутність факту реального одержання (купівлі) ТзОВ „Гіаліт Агро" відповідного ідентифікованого товару (робіт, послуг) від інших СГ, відсутність власних чи орендованих основних засобів (складськихприміщень), де мали б зберігатись залишки товару, засвідчує недійсність (неможливість) формування ним відповідного активу та доказує безтоварність введення в обіг ідентифікованого товару та нереальність здійснення ТзОВ „Гіаліт Агро" первинного постачання продажу) товарів (робіт, послуг). ТзОВ „Гіаліт Агро" надало послуги з підміни позицій товарних груп (робіт, послуг), що в подальшому реалізуються на адресу інших суб'єктів господарювання, зокрема сої на ТзОВ „Агромат-Інвест",.
Таким чином, контролюючий орган вражає, що ТзОВ „Гіаліт Агро" здійснювало діяльність, спрямовану на здійснення операцій, пов'язаних з наданням податкової вигоди третім особам.
Крім цього, відповідач звертає увагу суду, що під час розгляду справи в суді першої інстанції з метою всебічного дослідження обставин справи скеровано запит у оперативне управління ГУ ДФС у Львівській області у якому зазначено, що позивачем до матеріалів справи долучено видаткові накладні з яких слідує, що ТзОВ ,,Гіаліт Агро" поставило ТзОВ ,,Агромат-Інвест" сою в кількості 4000 тон - термін поставки 2 дні, 29-30.12.2016 року.
Представником ТзОВ ,,Агромат-Інвест" в судовому засіданні долучено оборотно-сальдову відомість по рахунку:281 ТМЦ для підтвердження того, що товар наявний і зберігається на складі за адресою м. Львів, вул.Персенківка, 70.
З метою встановлення достовірних відомостей юридичне управління ГУ ДФС у Львівській області просило вжити заходи щодо обстеження складу, який знаходиться за зазначеною адресою та з'ясувати відсутність чи наявність продукції в кількості 4000 тон.
У відповідь позивачем надано лист про те, що засновник і директор ТзОВ ,,Агромат-Інвест", керуючись ст. 63 Конституції України, відмовився надати пояснення, а з 22.12.2017 року ТзОВ перебуває в стані припинення.
За таких обставин, відповідач вважає правомірним оскаржене податкове повідомлення-рішення, а тому просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове рішення, яким відмовити повністю в задоволенні позову.
ТзОВ ,,Агромат-Інвест" не скористалось правом надання відзиву на подану апеляційну скаргу.
Представник відповідача в судовому засіданні апеляційного суду підтримав вимоги апеляційної скарги та просить їх задовольнити в повному обсязі.
Представник позивача заперечив вимоги апеляційної скарги та просить залишити скаргу без задоволення, а постанову суду першої інстанції - без змін.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи скарги, апеляційний суд вважає, що скаргу слід задовольнити з таких підстав.
Суд першої інстанції встановив та підтверджується матеріалами справи, що за наслідками проведеної документальної позапланової виїзної перевірки ТзОВ ,,Агромат-Інвест" з питань взаємовідносин із ТОВ ,,Гіаліт-Агро" за грудень 2016 року - червень 2017 року, оформленої актом від 04.10.2017 №1605/13-01-14-1/39986154, ГУ ДФС у Львівській 18.10.2017 року прийняло податкове повідомлення-рішення за № 0018391401, яким збільшило позивачу грошове зобов'язання за платежем податок на додану вартість на суму 4 669 800,00 грн., у тому числі 3 113 200, 00 грн. основного платежу та 1 556 600, 00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.
Висновки податкового органу базуються на тому, що позивач допустив порушення вимог п.198.1, п.198.3, п.198.6 ст.198, п.200.1, п.200.4 ст.200 Податкового кодексу України, в результаті чого занижене позитивне значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду, яке сплачується до державного бюджету на загальну суму 3 113 200 грн..
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що господарські операції між товариством позивача та його контрагентом мають реальний характер, а тому податкове повідомлення-рішення є протиправним та належить до скасування.
Такі висновки суду першої інстанції, на думку апеляційного суду, не відповідають фактичним обставинам справи, нормам матеріального права та є помилковими.
Так, Так, відповідно до ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу (ПК) України визначено, що податковим кредитом є сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Статтею 198 ПК України встановлено, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності (пункт 198.1).
Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною (пункт 198.2).
Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (пункт 198.3).
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу) (пункт 198.6).
Відповідно п. 201.10 ст.201 ПК України, податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Таким чином, право на нарахування податкового кредиту обумовлюється наявністю факту придбання платником податку товарів, робіт, послуг, основних фондів, нематеріальних активів, в ціні яких платником податку-покупцем сплачений (нарахований) податок на додану вартість, та їх використання у власній господарській діяльності.
Статтею 1 Закону України ,,Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення, господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.
Відповідно до ч. 1, ч. 2 ст. 9 Закону України ,,Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.
З огляду на викладене апеляційний суд дійшов висновку, що будь-які документи (у тому числі, договори, акти, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством. Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
З матеріалів справи апеляційний суд вбачає, що 19 грудня 2016 року ТзОВ ,,Гіаліт Агро" (Продавець) та ТзОВ ,,Агромат-Інвест" (Покупець) уклали договір купівлі-продажу товару № 7-1, згідно умов якого Продавець зобов'язався передавати у власність Покупця сільськогосподарську продукцію, а саме - сою (далі по тексту - Товар), а Покупець зобов'язався приймати цей Товар та проводити його оплату на умовах та в порядку, визначених даним Договором.
Відповідно до листів від 25.09.2017 б/н та від 26.09.2017 б/н директором ТзОВ „Агромат-Інвест" для проведення перевірки з питань взаємовідносин із ТзОВ „Гіаліт Агро" за період з 01.12.2016 по 30.06.2017, представлено наступні документи:
- договір купівлі-продажу від 19.12.2016 № 7-1, укладеного з ТзОВ „Гіаліт Агро";
- додаткова угода від 19.12.2016 б/н до договору купівлі-продажу від 19.12.2016 № 7-1:
- додаткова угода від 28.12.2016 б/н до договору купівлі-продажу від 19.12.2016 № 7-1;
- видаткові та податкові накладні отримані від ТзОВ „Гіаліт Агро";
- картка рахунку 631 по взаєморозрахунках з контрагентом ТзОВ „Гіаліт Агро" за період з 01.12.2016р. по 30.06.2017р.;
- оборотно-сальдова відомість по бухгалтерському рахунку 281 (соя) за період з 01.12.2016 по 30.06.2017 року.
За повноту та достовірність наданих до перевірки документів несе відповідальність директор ТзОВ „Агромат-Інвест" - Мандзяк Віталій Теодорович.
Суму податку на додану вартість в розмірі 3 113 199, 94 грн. по оплаті придбаних у ТзОВ ,,Гіаліт Агро" товарів ТзОВ ,,Агромат-Інвест" включило до складу податкового кредиту за червень 2017.
Податкові накладні, отримані від ТзОВ ,,Гіаліт Агро" та включені позивачем до складу податкового кредиту, зареєстровані у Єдиному реєстрі податкових накладних.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, колегія суддів виходить з наступного.
За змістом статті 9 Закону України ,,Про транспортно-експедиторську діяльність" від 01 липня 2004 № 1955-IV перевезення вантажів супроводжується товарно-транспортними документами, складеними мовою міжнародного спілкування залежно від обраного виду транспорту або державною мовою, якщо вантажі перевозяться в Україні. Факт надання послуги експедитора при перевезенні підтверджується єдиним транспортним документом або комплектом документів (залізничних, автомобільних, авіаційних накладних, коносаментів тощо), які відображають шлях прямування вантажу від пункту його відправлення до пункту його призначення.
Відповідно до розділу 1 Правил товарно-транспортна документація - комплект юридичних документів, на підставі яких здійснюється облік, приймання, передавання, перевезення, здавання вантажу та взаємні розрахунки між учасниками транспортного процесу, товарно-транспортна накладна - єдиний для всіх учасників транспортного процесу юридичний документ, що призначений для списання товарно-матеріальних цінностей, обліку на шляху їх переміщення, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, а також для розрахунків за перевезення вантажу та обліку виконаної роботи.
Згідно положень пунктів 11.1, 11.3, 11.4, 11.5, 11.6 Правил основними документами на перевезення вантажів є товарно-транспортні накладні та дорожні листи вантажного автомобіля. Оформлення перевезень вантажів товарно-транспортними накладними здійснюється незалежно від умов оплати за роботу автомобіля. Товарно-транспортну накладну на перевезення вантажів автомобільним транспортом Замовник (вантажовідправник) повинен виписувати в кількості не менше чотирьох екземплярів. Після прийняття вантажу згідно з товарно-транспортною накладною водій (експедитор) підписує всі її екземпляри. Перший екземпляр товарно-транспортної накладної залишається у Замовника (вантажовідправника), другий - передається водієм (експедитором) вантажоодержувачу, третій і четвертий екземпляри, засвідчені підписом вантажоодержувача (у разі потреби і печаткою або штампом), передається Перевізнику.
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що товарно-транспортна накладна призначена для обліку руху товарно-матеріальних цінностей та розрахунків за їх перевезення автомобільним транспортом, тобто товарно-транспортна накладна є доказом, який підтверджує факт надання/отримання транспортних послуг. Тому відсутність товарно-транспортних накладних на транспортування продукції не може автоматично свідчити про безтоварність господарської операції, за наявності інших належних доказів.
Оскільки позивач не надав до перевірки, а також суду жодного доказу на транспортування 4000 тон сої, факт реального характеру господарських операцій між ТзОВ ,,Гіаліт Агро" та ТзОВ ,,Агромат-Інвест" має бути підтверджений іншими належними доказами.
Однак, матеріали справи свідчать, що контрагент позивача - ТзОВ ,,Гіаліт Агро" в грудні 2016 року ТзОВ ,,Гіаліт Агро" виписало податкові накладні (зареєстровані в січні 2017) на реалізацію сільгосппродукції - насіння соняшника та сої на загальну суму 121,2 млн. грн., в т.ч. ПДВ - 20,2 млн. грн.. При цьому, відсутні будь-які дані на підтвердження факту реального одержання (купівлі) ТзОВ „Гіаліт Агро" відповідного ідентифікованого товару (робіт, послуг) від інших суб'єктів господарювання, наявності власних чи орендованих основних засобів (складськихприміщень), де мали б зберігатись залишки товару.
Також колегія суддів враховує наявність кримінального провадження за фактом внесення завідомо неправдивих відомостей в документи для проведення державної реєстрації ТзОВ ,,Гіаліт Агро"; дефектність первинних документів: видаткові накладні, якими задокументовано придбання ТМЦ (сої), зі сторони одержувача - ТзОВ ,,Агромат-Інвест" підписані особою, яку не ідентифіковано (не зазначено прізвище, ім'я по батькові, чи ініціалів); відсутність документів на підтвердження руху товарів по складу - прийняття товару на склад, зберігання, відвантаження; відсутність документів на оплату товару; відсутність документів на реалізацію придбаної сої.
Відповідно до п.3.3 укладеного 19 грудня 2016 року між ТзОВ ,,Гіаліт Агро" (та ТзОВ ,,Агромат-Інвест" договору купівлі-продажу товару № 7-1 Поставка товару може відбуватись за рахунок Покупця, так і Продавця, що відповідно узгоджується Сторонами на момент поставки. Жодних документів на підтвердження такого узгодження позивач не надав.
Книга складського обліку запасів містить єдиний запис за 17.01.2017 року про надходження від ТзОВ ,,Гіаліт Агро" 27.29 т. (без назви товару) та підпис не ідентифікованої особи.
Надані представником позивача договір оренди складу, договір комісії, податкові накладні, видані ПП ,,Нові Долиняни" на реалізацію в березні 2018 року сої, жодним чином не підтверджують факт реального виконання господарської операції з придбання ТзОВ ,,Агромат-Інвест" 4000 т сої у ТзОВ ,,Гіаліт Агро".
Так, представник позивача не надав документів на підтвердження оплати оренди складських приміщень, оплати комісійних ПП ,,Нові Долиняни", документів на відвантаження зі складу в адресу ПП ,,Нові Долиняни" сої, видаткових та податкових накладних на відвантаження сої тощо.
Наведені обставини у своїй сукупності свідчать про відсутність факту реального характеру господарських операцій товариств позивача з ТзОВ ,,Гіаліт Агро" та протиправного формування податкового кредиту в розмірі 3 113 199, 94 грн..
Суд першої інстанції на вказані обставини не звернув належної уваги, не дослідив належним чином надані сторонами докази та дійшов помилкового висновку щодо реального характеру господарських операцій ТзОВ ,,Агромат-Інвест" .
Статтею 242 Кодексу адміністративного судочинства (КАС) України визначено, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відповідно до ч.1 ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з'ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Враховуючи вищенаведене, апеляційний суд визнає, що суд першої інстанції, вирішуючи даний публічно-правовий спір, неповно з'ясував обставини, що мають значення для справи та дійшов помилкового висновку щодо реального характеру господарських операцій товариства позивача з його контрагентом, а тому вважає правильним скасувати судове рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.
Керуючись ч.3 ст. 243, ст. 310, п. 2 ч. 1 ст.315, ст. ст. 317, 321, 322 , 325, 329 КАС України, суд,-
апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Львівській області задовольнити.
Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 26 березня 2018 року у справі № 813/475/18 - скасувати та ухвалити нове рішення, яким відмовити повністю у задоволенні позову товариства з обмеженою відповідальністю ,,Агромат-Інвест" до Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Головуючий суддя В.В. Святецький
Судді О.М. Довгополов
Н.В. Ільчишин
Постанова в повному обсязі складена 26 липня 2018 року.