Справа № 815/1193/18
21 травня 2018 року м. Одеса
Одеський окружний адміністративний суд у складі:
головуючої судді Потоцької Н.В.
за участю секретаря Сердюк І.С.
сторін:
представників позивача Корольової І.П., Форостян С.Г.
представника відповідача Хвостікової О.В.
розглянувши у відкритому судовому засіданні в порядку спрощеного позовного провадження справу за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «СГ ТОРГ» до Головного управління ДФС України в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області від 12 березня 2018 року №0009221406 та визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області від 12 березня 2018 року №0009211406,-
В провадженні Одеського окружного адміністративного суду знаходиться справа за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «СГ ТОРГ» до Головного управління ДФС України в Одеській області в якому позивач просить:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області від 12 березня 2018 року №0009221406 про застосування штрафних санкцій до ТОВ «СГ ТОРГ» за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій на суму 34319,64 грн.;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області від 12 березня 2018 року №0009211406 про застосування штрафних санкцій до ТОВ «СГ ТОРГ» за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій на суму 52004,25 грн.
Позов вмотивовано наступним.
В ході перевірки були виявлені наступні порушення:
Ведення з порушеннями встановленого законодавством обліку товарних запасів за місцем їх реалізації та зберігання на АГЗП, розташованій за адресою: Миколаївська область, м. Миколаїв, вул. Садова, буд.6/2, корп. «И».
Перевіркою встановлено нестачу товарних запасів на загальну суму 17159,83 грн.
Порушення вимог п.2.6, гл.2 «Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні», затвердженого Постановою правління Національного банку України від 15.12.2004р. №637 (зі змінами та доповненнями), а саме: не оприбуткування готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень. Загальна сума не оприбуткованої готівки складає 10 400,85 грн.
Щодо виявленого факту ведення з порушеннями встановленого законодавством обліку товарних запасів за місцем їх реалізації та зберігання на АГЗП позивач зазначає наступне.
За основу результатів, отриманих при проведенні перевірки, перевіряючими використані покази технічного засобу, приладу-індикатору та градуювальної таблиці не повіреного резервуару, яка повинна бути затверджена керівником відповідного органу Держспоживстандарту України, в свою чергу прилад-індикатор не є засобом вимірювальної техніки (ЗВТ).
Наказом Міністерства палива та енергетики України від 03.06.2002 року затверджено Інструкцію «Про порядок приймання, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту».
Ця інструкція встановлює єдиний порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту і використовується на газонаповнювальних станціях, газонаповнювальних пунктах, автогазозаправних станціях та автогазозаправних пунктах незалежно від форм власності.
Пунктами 4.6., 4.8. даної інструкції передбачено, що для забезпечення достовірності та єдності вимірювань маси СВГ повинні використовуватися засоби вимірювальної техніки, які допущені до застосування Держспоживстандартом України.
До застосування допускаються ЗВТ (засоби вимірювальної техніки), типи яких включено до державного реєстру засобів вимірювальної техніки, допущених до застосування в Україні.
Згідно п.8.9. зазначеної інструкції, під час проведення інвентаризації СВГ (скраплений вуглеводневий газ) необхідно: визначити придатність ЗВТ (засоби вимірювальної техніки), що застосовуються під час інвентаризації; визначити об'єм і масу СВГ у трубопроводах. Установлення наявності СВГ проводиться за допомогою рівноміра та резервуара, що має свідоцтво про державну метрологічну атестацію або повірку. За наявності на резервуарах рівноміра кожний із цих резервуарів повинен мати градуювальну таблицю, яка затверджується керівником територіального органу Держспоживстандарту України, який проводив державну метрологічну атестацію або повірку. За відсутності рівноміра на резервуарах вимірювання залишків СВГ проводяться за допомогою лічильників СВГ шляхом перекачування його в інший резервуар. Вищезазначені прилади під час перевірки не використовувались.
Про неправомірність висновку перевіряючих свідчить також Лист ДП «Миколаївський Науково-виробничий центр стандартизації метрології та сертифікації» від 19.02.2018р. № 20-10/461.
В порушення вимог даної інструкції, без використання вимірювальних приладів які пройшли державну метрологічну атестацію або повірку, перевіряючими було неправомірно, безпідставно та необгрунтовано зроблено висновок (Додаток 1 до Акту перевірки «Відомість про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації») про нестачу залишків скрапленого вуглеводневого газу в кількості 1285,38 літрів на суму 17 159, 83 грн.
Крім того, відповідно до п.п. 20.1.9 пункту 20.1 ст. 20 ПК України, контролюючі органи мають право вимагати від платників податків, що перевіряються в ході перевірок, проведення інвентаризації основних фондів, товарно-матеріальних цінностей, коштів у тому числі зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки.
Згідно Листа ДФС від 13.04.2016 р. № 8191/6/99-99-19-03-02-15, вимога про проведення інвентаризації оформлюється окремим документом у довільній формі із зазначенням обсягів та строків проведення інвентаризації з дотриманням типової інструкції з діловодства та надсилається (вручається) платнику податків у порядку ст. 42 ПК України.
Щодо порушень вимог п.2.6, гл. 2 «Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні», затвердженого Постановою правління Національного банку України від 15.12.2004р. № 637.
Відповідно п. 2.6 гл. 2 Постанови НБУ від 15.12.2004 р. уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватись. Оприбуткуванням готівки в касах підприємств, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 Положення, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів. У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО.
Одержані готівкові кошти від продажу товарів у сумі 6000,32 грн. оприбутковано вчасно 18.08.2017, що підтверджується записом у книзі обліку розрахункових операцій (КОРО №300034328/1) нумерація фіскальних чеків не порушена кошти оприбутковані у повному обсязі, що не являється порушенням гл. 2 п. 2.6 Положення.
13.09.2017 одержані кошти у сумі 4400,53 оприбутковані в повному обсязі у книзі обліку розрахункових операцій (КОРО №300034328).
Крім того, Постанова правління Національного банку України № 637 від 15.12.2004 року (на вимоги якої посилаються перевіряючі в своєму акті перевірки) на момент перевірки втратила чинність згідно Постанови правління Національного банку України №148 від 29.12.2017 року.
За загальновизнаним принципом права закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Цей принцип закріплений у частині першій статті 58 Конституції України, за якою дію нормативно-правового акта в часі треба розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється з втратою ним чинності, тобто до події, факту застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце.
Тобто щодо юридичної відповідальності застосовується новий закон чи інший нормативно-правовий акт, що пом'якшує або скасовує відповідальність особи за вчинене правопорушення під час дії нормативно-правового акта, яким визначались поняття правопорушення і відповідальність за нього.
Ухвалою суду від 23.03.2018 року відкрито провадження по даній справі в порядку спрощеного позовного провадження (з викликом сторін).
Вказана ухвала отримана представниками позивача та відповідача 04.04.2018 року.
16.04.2018 року, в межах 15-денного строку, визначеного в ухвалі суду, відповідачем надано відзив на позов за вхід.№ 10335/18 з доказами направлення позивачу.
Правова позиція відповідача обґрунтована наступним.
Фахівцями ГУ ДФС у Миколаївській області, відповідно до наказу від 24.01.2018 року №143 та направлень від 26.01.2018р. №262714-29-03-01-28, №263/14-29-03-01-28, проведено фактичну перевірку платника податків ТОВ «СГ ТОРГ» (код за ЄДРПОУ 39236326) з питань дотримання Податкового Кодексу України, Законів України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового алкогольних напоїв та тютюнових виробів», постанови Правління Національного банку України від 15 грудня 2004 року №637 «Про затвердження Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні», постанови Правління Національного банку України від 29 грудня 2017 року №148 «Про затвердження Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні» за результатами якої складено акт від 02.02.2018 №0050/14/29/14/39236326.
Відповідно до вимог п.п.20.1.9 п. 20.1 ст. 20 ПК України, представниками контролюючого органу під час проведення перевірки висунуто вимогу зняти залишки товарно-матеріальних цінностей (скрапленого газу), яку було виконано працівником ТОВ «СГ ТОРГ» управляючою АГЗП ОСОБА_5, яка є посадовою особою підприємства, про що зроблені відповідні записи у «Відомості про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів (ТМЦ).
Щодо посилань на необхідність оформлення вимоги про проведення інвентаризації основних фондів не відповідає дійсності, оскільки під час перевірки на підставі п.п. 20.1.9 п. 20.1 ст. 20 ПК України висунута вимога щодо зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, а саме: скрапленого газу пропану.
Щодо не оприбуткування у книзі обліку розрахункових операцій №3000343281 р/1 за 18.08.2017 р. готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень - 6000,32 грн. та за 13.09.2017 р. готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень - 4400,53 грн. загальна суму не оприбуткованої готівки становить 10400,85 грн. слід зазначити.
Оприбуткуванням готівки в касах підприємств, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 цього Положення, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів. У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у КОРО на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК) (абзаци другий, третій пункту 2.6 Положення № 637).
Під час фактичної перевірки питання оприбуткування готівкових коштів було досліджено, згідно записів в КОРО №№3000343281р/1 за 18.08.2017 р. та за 13.09.2017 р. було вчинено безпідставно, так як облік готівкових коштів у КОРО здійснюється виключно на підставі фіскальних звітних чеків РРО, або даних РК. Однак, 18.08.2017р. та 13.09.2017р. фіскальні звітні чеки на РРО з фіскальним номером 3000343281 не друкувались та РК не використовувалось.
Посилання позивача про втрату чинності Положенням 637 є безпідставним, так як на момент вчинення порушення Положенням №637 було чинним.
Згідно зі ст. 6 Конституції України, органи законодавчої, виконавчої та судової влади здійснюють свої повноваження у встановлених Конституцією межах та відповідно до законів України. Органи державної влади, їх посадові особи відповідно до ст. 19 Конституції зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, передбачені Конституцією та законами України.
Статтею 58 Конституції визначено, що закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом'якшують або скасовують відповідальність особи. Ніхто не може відповідати за діяння, які на час їх вчинення не визнавалися законом як правопорушення. Суть зворотної дії нормативно-правових актів у часі полягає в тому, що їх юридична обов'язковість поширюється на правовідносини, які виникли до набрання цими нормативно-правовими актами чинності.
У рішенні Конституційного Суду України від 09.02.1999 №1-рп/99 (справа про зворотну дію в часі законів та інших нормативно-правових актів) зазначено, що дію нормативно правового акта в часі треба розуміти так, що вона починається з втратою ним чинності, тобто до події, факту - застосовується той закон або інший нормативно правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце. Положення частини першої статті 58 Конституції України про зворотну дію часі законів та інших нормативно-правових актів у випадках коли вони пом'якшують або скасовують відповідальність особи, стосується фізичних осіб і не поширюється на юридичних осіб.
Крім того, порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту і використовується на газонаповнювальних станціях (ГНС), газонаповнювальних пунктах (ГНП), автогазозаправних станціях (АГЗС) та автогазозаправних пунктах (АГЗП) незалежно від форм власності встановлений Інструкцією про порядок приймання, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту, затвердженою наказом Міністерства палива та енергетики України від 03.06.2002 року № 332 (Інструкція № 332).
Пунктом 9.1 розділу 9 Інструкції № 332 встановлено, що на АГЗС (АГЗП) проводиться оперативний контроль за кількістю СВГ, результати якого використовуються для ведення обліку, звіряння кількості отриманого і відпущеного СВГ. Кількісний облік руху СВГ на АГЗС (АГЗП) ведеться за змінним звітом за формою N 14-ГС (додаток 14).
Згідно п. 9.2 розділу 9 Інструкції № 332, під час приймання-здавання зміни касири і оператори АГЗС (АГЗП) спільно:
визначають залишки СВГ на кінець зміни з урахуванням залишків на початок зміни, надходження СВГ за зміну, які підтверджені відповідними документами, та кількості відпущеного газу за зміну за сумарними показниками лічильників усіх газозаправних колонок;
вимірюють рівні наповнення скрапленим газом резервуарів АГЗС (АГЗП) і за результатами проведених вимірювань визначають об'єм СВГ;
роздруковують на РРО фіскальний звітний чек і визначають обсяг виторгу за зміну;
передають по зміні залишок грошових коштів.
Відповідно до п. 9.3 розділу 9 Інструкції № 332, після закінчення кожної зміни касиром і оператором складається змінний звіт за формою № 14-ГС в двох примірниках, з яких один - з додатком до нього первинних документів на приймання і відпуск СВГ передається в бухгалтерію підприємства, а другий - залишається на АГЗС (АГЗП).
Відповідно до пп. 6.3.14 Інструкції №332, паливнороздавальні колонки, що встановлені на комерційних АГЗП, мають функціонувати в системі РРО, тип якого включено до Державного реєстру РРО.
Технічні вимоги до спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів для автозаправних станцій визначені у додатку 7 до протокольного рішення Державної комісії з питань впровадження електронних систем і засобів контролю та управління товарним і грошовим обігом від 27.06.2002 року №1.
Відповідно до п. 18 вказаних вимог, у режимі звітування здійснюється формування та друкування звітів установленої форми. При цьому, чеки періодичних звітів повинні додатково містити дані про об'єм (у літрах) і вартість (у гривнях) пального кожного найменування за кожною формою оплати окремо та загальну вартість відпущеного пального (у гривнях), а чеки X- і Z- звітів ЕККА повинні додатково містити такі дані: фактичний об'єм у літрах пального кожного найменування, прийнятого у розхідні резервуари АЗС протягом звітного періоду; загальні об'єм (у літрах) і вартість (у гривнях) пального кожного найменування, відпущеного за готівковою та кожною безготівковою формою оплати протягом звітного періоду; фактичні залишки пального (у літрах) кожного найменування (у кожному з розхідних резервуарів) на момент формування звітів; загальний об'єм (у літрах) пального кожного найменування, відпущеного протягом звідного періоду в процесі повірки ПРК на точність відпускання пального; конфігурацію обладнання АЗС (номери ПРК і підключених до них розхідних резервуарів, а також найменування пального у кожному з них.
В ході перевірки повноти оприбуткування реалізації та фактичних залишків запасів встановлено, що згідно X звіту залишки запасів газу за даними обліку складають 6285,38 літрів. Під час проведення перевірки посадова особа з боку позивача ОСОБА_5 на вимогу представників податкового органу зняла залишки товарно-матеріальних цінностей (скрапленого газу), які склали 5000 літрів, про що зробила власноруч запис у відомості «Подтверждаю правильность фактических остатков и цены реализации, присутствовала при снятии остатков».
ОБСТАВИНИ СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНІ СУДОМ
Фахівцями ГУ ДФС у Миколаївській області на підставі наказу від 24.01.2018р. №143 та направлень від 26.01.2018р. №262714-29-03-01-28, №263/14-29-03-01-28 проведено фактичну перевірку платника податків ТОВ «СГ ТОРГ» (код за ЄДРПОУ 39236326).
За результатами проведеного заходу складено акт від 02.02.2018р. №0050/14/29/14/39236326.
В ході проведення перевірки встановлено порушення:
п. 12 ст. 3 Закону № 265 в частині ведення з порушенням порядку, встановленого законодавством, обліку товарних запасів за місцем їх реалізації та зберігання, а саме: перевіркою встановлено нестачу товарно-матеріальних цінностей на загальну суму 17159,83 грн.;
п. 2.6 гл. 2 постанови Правління Національного банку України №637 «Про затвердження Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні», а саме:
не оприбутковано у книзі обліку розрахункових операцій №3000343281 р/1 за 18.08.2017 р. готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень - 6000,32 грн. та за 13.09.2017 р. готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень - 4400,53 грн. загальна суму не оприбуткованої готівки становить 10400,85 грн.
12.03.2018 року прийнято податкові повідомлення-рішення №0009221406 про застосування штрафних санкцій за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій на суму 34319,64 грн. та №0009211406 про застосування штрафних санкцій за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій на суму 52 004,25 грн.
Відповідно до наказу ТОВ «СГ ТОРГ» №85-к/тр/СГТ від 03.10.2017 року ОСОБА_5 прийнята на роботу на посаду Начальника станції АГЗП.
03.10.2017 року директором ТОВ «СГ ТОРГ» затверджена посадова інструкція начальника станції АГЗП, з якою ОСОБА_5 ознайомлена 03.10.2017 року під підпис.
Наказом №29-к/тр/СГТ ОСОБА_5 звільнена з посади начальника станції АГЗП (за угодою сторін) з 06.03.2018 року.
Посадова особа ОСОБА_5, під час проведення перевірки, на вимогу представників податкового органу зняла залишки товарно-матеріальних цінностей (скрапленого газу), які склали 5000 літрів, про що зробила власноруч запис у «Відомості про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей) - «Подтверждаю правильность фактических остатков и цены реализации, присутствовала при снятии остатков».
Оцінка аргументів учасників справи щодо не оприбуткування у книзі обліку розрахункових операцій готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень
Відповідно до пункту 9 ст. 3 Закону № 265/95-ВР суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов'язані: щоденно друкувати на реєстраторах розрахункових операцій (за виключенням автоматів з продажу товарів (послуг) фіскальні звітні чеки у разі здійснення розрахункових операцій; - загальній сумі продажу за розрахунковими квитанціями, виданими з початку робочого дня.
Пунктом 1.2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті України, затвердженого постановою правління НБУ від 15.12.2004 р. № 637 визначено, що оприбуткуванням готівки є проведення підприємствами і підприємцями обліку готівки в касі на повну суму її фактичних надходжень у касовій книзі, книзі обліку доходів і витрат, КОРО.
Відповідно до п. 2.6 цього Положення уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися.
Порядок оприбуткування готівки в касах, у тому числі і під час розрахунків із застосуванням РРО (розрахункової книги (далі - РК)), визначено в пункті 2.6 Положення.
Оприбуткуванням готівки в касах підприємств, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 цього Положення, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів. У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у КОРО на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК) (абзаци другий, третій пункту 2.6 Положення).
Статтею 1 Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» передбачено, що у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб'єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються НБУ, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу, зокрема за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п'ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.
З аналізу наведених норм слідує, що у разі проведення готівкових розрахунків з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 Положення оприбуткуванням готівки є сукупність таких дій: фіксація повної суми фактичних надходжень готівки у касових ордерах та відображення на їх підставі готівки у касовій книзі. У випадку проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО оприбуткуванням готівки є відображення повної суми фактичних надходжень готівки у фіскальних звітних чеках РРО (даних РК) та здійснення обліку зазначених готівкових коштів у КОРО.
Невиконання будь-якої з цих дій є порушенням порядку оприбуткування готівки, за яке встановлена відповідальність (абзац третій статті 1 Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки»).
Такий зміст правового регулювання спірних правовідносин щодо забезпечення суб'єктами господарювання належного та повного оприбуткування готівки в касах, у тому числі і під час розрахунків із застосуванням РРО, відповідає правовій позиції Верховного Суду України, висловленій у постанові від 01 квітня 2014 року № 21-54а14 та в Постанові Верховного Суду від 28 лютого 2018 року у справі № 824/2588/13-а.
Відповідно до ч. 5 ст. 242 КАСУ, при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Крім того, суд зазначає, що застосовуючи до позивача штрафні санкції за порушення норм з регулювання обігу готівки, відповідач керувався абз. 3 ст. 1 Указу Президента України "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки" від 12.06.1995 року №436/95.
Преамбулою даного Указу визначена мета його постановлення: подальше вдосконалення організації готівкового обігу, зміцнення касової дисципліни, підвищення ефективності контролю за додержанням суб'єктами господарської діяльності встановленого порядку ведення операцій з готівкою у національній валюті, посилення відповідальності за додержання ними норм з регулювання обігу готівки та виконання своїх зобов'язань перед бюджетами і державними цільовими фондами.
При цьому ст. 25 Конституційного Договору між Верховною Радою України та Президентом України «Про основні засади організації функціонування державної влади і місцевого самоврядування в Україні на період до прийняття нової Конституції України» від 08.06.1995 року, який був чинним на час прийняття зазначеного Указу, визначено, що Президент України в межах своїх повноважень видає укази і розпорядження, які є обов'язковими для виконання на всій території України, дає їх тлумачення.
Президент України видає укази з питань економічної реформи, не врегульованих чинним законодавством України, які діють до прийняття відповідних законів.
Таким чином, оскільки на законодавчому рівні визначено сферу та строк регулювання відносин щодо готівкового обігу саме приписами Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» і станом на день перевірки будь-якого закону для правового регулювання цього ж питання Верховною Радою України прийнято не було, контролюючий орган мав керуватись приписами, саме, названого Указу.
Оскільки Положенням «Про ведення касових операцій у національній валюті України», затвердженого постановою правління НБУ від 15.12.2004 р. № 637, чітко визначено порядок та строки оприбуткування усієї готівки, що надходить до кас, яка має бути оприбуткована у день одержання готівкових коштів та в обов'язковому порядку внесена до касової книги, тому рішення відповідача про застосування штрафних (фінансових) санкцій до позивача є правомірним.
Разом з цим суд вважає, що доводи позивача щодо відсутності вказаного порушення через збій у передачі даних через інтернет носії, що призвело до невчасного зняття звіту, не грунтуються на вимогах чинного законодавства.
Відповідно до ст. 5 Закону № 265/95, на період виходу з ладу реєстратора розрахункових операцій та здійснення його ремонту або у разі тимчасового, не більше 7 робочих днів, відключення електроенергії проведення розрахункових операцій здійснюється з використанням книги обліку розрахункових операцій та розрахункової книжки або із застосуванням належним чином зареєстрованого резервного реєстратора розрахункових операцій.
Згідно п. 10 розділу ІІІ «Порядку реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій», затвердженого наказом Міністерства фінансів України 14.06.2016 № 547, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 05.07.2016 за № 918/29048, якщо на період виходу з ладу РРО або в разі відключення електроенергії розрахункові операції проводяться з використанням книги ОРО та розрахункової книжки, після встановлення відремонтованого (резервного) РРО або відновлення постачання електроенергії необхідно провести через РРО суми розрахунків за час роботи з використанням розрахункової книжки, а також відповідно до контрольної стрічки (у випадку обнулення оперативної пам'яті) - за час роботи, що передував виходу РРО з ладу або відключенню електроенергії, окремо за кожною ставкою податку на додану вартість, акцизного податку або іншого податку (збору), після чого слід виконати Z-звіт. За потреби виконується операція «службове внесення» на суму готівки, що зберігається на місці проведення розрахунків.
Тобто, законодавством чітко роз'яснено дії суб'єктів господарювання по щоденному оприбуткуванню готівкової виручки під час тимчасової неможливості використання РРО, які позивач не виконав.
Враховуючи наведене, суд зазначає, що у разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є сукупність таких дій: фіксація повної суми фактичних надходжень готівки у фіскальних звітних чеках РРО (даних РК) та відображення на їх підставі готівки у КОРО, невиконання будь-якої з цих дій є порушенням порядку оприбуткування готівки, за яке встановлена відповідальність Указом Президента України № 436/95. Так як позивачем не виконано сукупність цих дій, то суд погоджується з висновком податкового органу.
При цьому, суд вважає письмові докази позивача, а саме: бухгалтерські довідки №10 від 19.08.2017 року, №11 від 14.09.2017 року та пояснювальні записки операторів АГЗП ОСОБА_6 від 19.08.2017 року і ОСОБА_7 від 14.09.2017 року щодо збою у передачі даних через інтернет носії, що призвело до невчасного зняття звітів №99 та №131 не допустимими та не достовірними доказами.
Відповідно до ч. 2 ст. 74 КАСУ, обставини справи, які за законом мають бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися іншими засобами доказування.
Як було вказано вище, обставини тимчасової неможливості використання РРО підтверджуються у порядку, визначеному законодавцем, а тому вказані документи не можуть бути враховані судом.
Достовірними є докази, на підставі яких можна встановити дійсні обставини справи (ст. 75 КАСУ).
Суд вважає, що надані позивачем письмові докази не можливо віднести до достовірних, оскільки пояснювальні записки операторів АГЗП ОСОБА_6 від 19.08.2017 року і ОСОБА_7 від 14.09.2017 року містять інформацію про збій у передачі даних через інтернет носії, при цьому позивачем не надано ані пояснень, ані доказів щодо процесу реєстрації в мережі (Log-in process)- багатокрокового процесу, що включає автентифікацію, авторизацію та інші підготовчі процеси і метою якого є забезпечення споживача санкціонованим доступом до послуг або ресурсів МПДЗК. Вказане визначено в Стандарті організації України «Телекомунікаційні мережі передачі даних загального користування. ТЕЛЕКОМУНІКАЦІЙНІ ПОСЛУГИ. Основні показники якості. Методи випробування (СОУ 61- 34620942- 011:2012)», розробленому Державним підприємством «Український науково-дослідний інститут зв'язку (ДП «УНДІЗ»), введеному і дію наказом Адміністрації Державної служби спеціального зв'язку та захисту інформації України від 12.09.2012 року №517.
Оцінка аргументів учасників справи щодо факту ведення з порушеннями встановленого законодавством обліку товарних запасів за місцем їх реалізації та зберігання на АГЗП
Відповідно до п. 12 ст. 3 Закону №265/95-ВР, суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов'язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.
Порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту і використовується на газонаповнювальних станціях (ГНС), газонаповнювальних пунктах (ГНП), автогазозаправних станціях (АГЗС) та автогазозаправних пунктах (АГЗП) незалежно від форм власності встановлений «Інструкцією про порядок приймання, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту, затвердженою наказом Міністерства палива та енергетики України від 03.06.2002 року № 332 (далі - Інструкція №332).
Підпунктом 5.2.2 пункту 5.2 Інструкції №332 передбачено, що приймання СВГ, що надійшов автомобільним транспортом від постачальників, проводиться вантажоодержувачем на підставі видаткових та товаротранспортних накладних (типова форма N 1-ТН, затверджена наказом Міністерства транспорту та Міністерства статистики України від 29.12.95 року N488/346 "Про затвердження типових форм первинного обліку роботи вантажного автомобіля") та документів про якість (паспортів) на СВГ, оформлених у відповідності до ДСТУ 4047-2001, з обов'язковим складанням акту приймання за кількістю СВГ, що надійшов автомобільним транспортом, за формою N 3-ГС (додаток 3); видаткова та товаротранспортна накладні є підставою для оприбуткування СВГ за складським та бухгалтерським обліком підприємства.
Пунктом 9.1 розділу 9 Інструкції № 332 встановлено, що на АГЗС (АГЗП) проводиться оперативний контроль за кількістю СВГ, результати якого використовуються для ведення обліку, звіряння кількості отриманого і відпущеного СВГ. Кількісний облік руху СВГ на АГЗС (АГЗП) ведеться за змінним звітом за формою N 14-ГС (додаток 14).
Згідно п. 9.2 розділу 9 Інструкції № 332, під час приймання-здавання зміни касири і оператори АГЗС (АГЗП) спільно:
визначають залишки СВГ на кінець зміни з урахуванням залишків на початок зміни, надходження СВГ за зміну, які підтверджені відповідними документами, та кількості відпущеного газу за зміну за сумарними показниками лічильників усіх газозаправних колонок;
вимірюють рівні наповнення скрапленим газом резервуарів АГЗС (АГЗП) і за результатами проведених вимірювань визначають об'єм СВГ;
роздруковують на РРО фіскальний звітний чек і визначають обсяг виторгу за зміну;
передають по зміні залишок грошових коштів.
Відповідно до п. 9.3 розділу 9 Інструкції № 332, після закінчення кожної зміни касиром і оператором складається змінний звіт за формою № 14-ГС в двох примірниках, з яких один - з додатком до нього первинних документів на приймання і відпуск СВГ передається в бухгалтерію підприємства, а другий - залишається на АГЗС (АГЗП).
Відповідно до пп. 6.3.14 Інструкції №332, паливнороздавальні колонки, що встановлені на комерційних АГЗП, мають функціонувати в системі РРО, тип якого включено до Державного реєстру РРО.
Технічні вимоги до спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів для автозаправних станцій визначені у додатку 7 до протокольного рішення Державної комісії з питань впровадження електронних систем і засобів контролю та управління товарним і грошовим обігом від 27.06.2002 року №1.
Відповідно до п. 18 вказаних вимог, у режимі звітування здійснюється формування та друкування звітів установленої форми. При цьому, чеки періодичних звітів повинні додатково містити дані про об'єм (у літрах) і вартість ( у гривнях) пального кожного найменування за кожною формою оплати окремо та загальну вартість відпущеного пального (у гривнях), а чеки X- і Z- звітів ЕККА повинні додатково містити такі дані: фактичний об'єм у літрах пального кожного найменування, прийнятого у розхідні резервуари АЗС протягом звітного періоду; загальні об'єм (у літрах) і вартість (у гривнях) пального кожного найменування, відпущеного за готівковою та кожною безготівковою формою оплати протягом звітного періоду; фактичні залишки пального (у літрах) кожного найменування (у кожному з розхідних резервуарів) на момент формування звітів; загальний об'єм (у літрах) пального кожного найменування, відпущеного протягом звідного періоду в процесі повірки ПРК на точність відпускання пального; конфігурацію обладнання АЗС (номери ПРК і підключених до них розхідних резервуарів, а також найменування пального у кожному з них.
Спірні правовідносини врегульовано саме цією Інструкцією, що є спільною позицією як позивача, так і відповідача.
Але при цьому, учасники справи застосовують різні положення для обґрунтування своїх позицій.
Позивач посилається на п.8.9. зазначеної інструкції який встановлює, що під час проведення інвентаризації СВГ (скраплений вуглеводневий газ) необхідно: визначити придатність ЗВТ (засоби вимірювальної техніки), що застосовуються під час інвентаризації; визначити об'єм і масу СВГ у трубопроводах. Установлення наявності СВГ проводиться за допомогою рівноміра та резервуара, що має свідоцтво про державну метрологічну атестацію або повірку. За наявності на резервуарах рівноміра кожний із цих резервуарів повинен мати градуювальну таблицю, яка затверджується керівником територіального органу Держспоживстандарту України, який проводив державну метрологічну атестацію або повірку. За відсутності рівноміра на резервуарах вимірювання залишків СВГ проводяться за допомогою лічильників СВГ шляхом перекачування його в інший резервуар. Вищезазначені прилади під час перевірки не використовувались.
Стаття 20 Податкового кодексу України встановлює права контролюючого органу: « 20.1 Контролюючі органи мають право … 20.1.9 вимагати від платників податків, що перевіряються в ході перевірок, проведення інвентаризації основних фондів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки».
В свою чергу, суд звертає увагу, що позивач трактує вказану норму (п. п. 20.1.9 п. 20.1 ст. 20 ПК) на власний розсуд, а саме: як обов'язок проведення інвентаризації.
Разом з цим, такого обов'язку законодавцем не закріплено.
Як встановлено судом, податковим органом була висунута вимога щодо зняття залишків товарно-матеріальних цінностей в рамках проведення фактичної перевірки, що і було виконано.
Під час проведення перевірки посадова особа позивача ОСОБА_5 на вимогу представників податкового органу зняла залишки товарно-матеріальних цінностей (скрапленого газу), які склали 5000 літрів, про що зробила власноруч запис у «Відомості про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей)» «Подтверждаю правильность фактических остатков и цены реализации, присутствовала при снятии остатков».
Суд також зазначає, що змінний звіт за формою № 14-ГС, передбачений вказаною Інструкцією, позивачем не надано. Крім того, в судовому засіданні позивач підтвердив, що змінний звіт за формою № 14-ГС ним не ведеться. При цьому, саме цей документ є тим належним доказом, який би міг спростувати або підтвердити доводи сторін.
З огляду на викладене суд вважає доводи позивача такими, що не грунтуються на приписах національного законодавства, а тому не можуть бути підставою для скасування спірних податкових повідомлень-рішень.
Конвенція не гарантує захист теоретичних та ілюзорних прав, а гарантує захист прав конкретних та ефективних (рішення «Артіко проти Італії» від 13.05.1980р.).
В Рішенні «Звежинський проти Польщі» ЄСПЛ вказав: «п. 73. Суд підкреслює, що, розглядаючи питання, які мають загальний інтерес, органи державної влади повинні діяти коректно і дуже послідовно (див. цит. вище рішення у справі «Беєлер проти Італії»). Крім того, як охоронець громадського порядку держава має моральне зобов'язання бути взірцевою, вона повинна стежити за тим, щоб такими були й державні органи, що захищають публічний порядок».
Вказане є фактично відображенням суті статті 19 Конституції України та статті 2 КАСУ щодо дій суб'єкта владних повноважень при прийнятті рішень.
В даній справі дії податкового органу цілком відповідають вимогам закону, а прийнятті рішення є правомірними і скасуванню не підлягають.
З огляду на наведену практику ЄСПЛ, вмотивовувати - наводити аргументи, докази, які пояснюють, виправдовують певні дії, вчинки тощо або доводять їх необхідність. Вмотивованим є рішення, в якому наведені належні і достатні мотиви та підстави його прийняття.
В пункті 42 рішення «Бендерський проти України» від 15.11.2007 р. Європейський суд з прав людини зазначив, що відповідно до практики, яка відображає принцип належного здійснення правосуддя, судові рішення мають в достатній мірі висвітлювати мотиви, на яких вони базуються. Межі такого обов'язку можуть різнитися залежно від природи рішення та мають оцінюватись в світлі обставин кожної справи (див. рішення «Руїз Торіха проти Іспанії» від 09.12.1994р.)
Згідно зі ст. 242 КАСУ, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
Керуючись приписами ст. ст. 139, 242, 246, 250, 251, 255, 295 КАС України, суд, -
В задоволенні адміністративного позову товариства з обмеженою відповідальністю «СГ ТОРГ» до Головного управління ДФС України в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області від 12 березня 2018 року №0009221406 та визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області від 12 березня 2018 року №0009211406 - відмовити повністю.
Рішення суду набирає законної сили відповідно до ст. 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в порядку та у строки, встановлені ст. ст. 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України.
Пунктом 15.5 розділу VII «Перехідні положення» КАС України від 03 жовтня 2017 року визначено, що до дня початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи зберігаються порядок подачі апеляційних скарг та направлення їх до суду апеляційної інстанції, встановлені Кодексом адміністративного судочинства України від 06 липня 2005 року.
Апеляційна скарга подається до адміністративного суду апеляційної інстанції через суд першої інстанції, який ухвалив оскаржуване судове рішення.
Товариство з обмеженою відповідальністю «СГ ТОРГ» (код ЄДРПОУ 39236326), адреса: вул. Костіна, 5/1, м. Біляївка, Одеська область, 67600, телефон: (НОМЕР_1, (НОМЕР_2 електронна пошта: energopravo@ukr.net
Головне управління ДФС України в Одеській області (адреса: 65044, Одеська область, м. Одеса, вул. Семінарська, 5, (код ЄДРПОУ 39398646), телефон: (048) 725-83-58, електронна пошта: od.official@sfs.gov.ua
Суддя Потоцька Н.В.
.