15 лютого 2018 р.м.ОдесаСправа № 814/1898/16
Категорія: 8.3.1 Головуючий в 1 інстанції: Марич Є. В.
Одеський апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
доповідача - судді Турецької І.О.
суддів - Стас Л.В., Косцової І.П.
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Державної податкової інспекції в Інгульському районі м. Миколаєва Головного управління ДФС у Миколаївській області на постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 01 червня 2017 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «ОСОБА_1 ЛТД» до Державної податкової інспекції в Інгульському районі м. Миколаєва Головного управління ДФС у Миколаївській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
У вересні 2016 року товариство з обмеженою відповідальністю «ОСОБА_1 ЛТД» (надалі - ТОВ «ОСОБА_1 ЛТД») звернулось до суду першої інстанції з позовом до Державної податкової інспекції в Інгульському районі м. Миколаєва Головного управління ДФС у Миколаївській області (надалі - ДПІ в Інгульському районі м. Миколаєва) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 28 липня 2016 року:
- №0000281401 про збільшення грошового зобов'язання з податку на прибуток на загальну суму 133 448,00 грн., у тому числі за податковим зобов'язанням 88 965,00 грн. та 44 483,00 за штрафними санкціями;
- №0000291401 про збільшення грошового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 1 732 508,00 грн., у тому числі за податковим зобов'язанням 1 155 005,00 грн. та 577 503,00 грн. за штрафними санкціями.
В обґрунтування позову товариство зазначило, що для цілей перевірки дотримання вимог податкового законодавства та можливого визначення грошових зобов'язань у разі неналежного дотримання платником податків цього законодавства, контролюючому органу, слід встановити зміст та реальність господарської операції.
Втім, посадові особи контролюючого органу, вважаючи, що надані до перевірки первинні документи не підтверджують здійснення господарської операції, не перевірили використання придбаних матеріалів для виконання будівельних робіт.
Претензії ДПІ в Інгульському районі м. Миколаєва складались в тому, що контрагенти позивача, які здійснювали поставку будівельних матеріалів не мали достатню кількість трудових ресурсів, на придбаний товар були відсутні сертифікати якості, відсутні документи, що підтверджують перевезення.
Постановою Миколаївського окружного адміністративного суду від 01 червня 2017 року адміністративний позов задоволено.
Суд визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення від 28 липня 2016 року за №№ НОМЕР_1; НОМЕР_2.
Вирішуючи справу по суті та задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив із того, що позивачем, на підтвердження фактичного отримання послуг та товару від контрагентів, до перевірки надано первинні документи, які відповідають ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та Положенню про документальне забезпечення записів в бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88.
У зв'язку з чим, судом зроблено висновок, що формування позивачем показників податкової звітності відбулося на підставі даних, підтверджених первинними документами.
Аналізуючи акт податкової перевірки суд першої інстанції зауважив, що в ньому відсутнє дослідження контролюючим органом обставин укладання договорів між позивачем з вищезазначеними контрагентами, предметів даних правочинів, змісту прав та обов'язків сторін за ними, обізнаності суб'єктів господарювання щодо обставин діяльності один одного, дійсних намірів сторін правочину, наявності чи відсутності розумних економічних чинників на їх укладання, подальшого руху сплачених позивачем грошових коштів, використання придбаних товарів та послуг у господарській діяльності.
Відсутність такого аналізу, на думку суду першої інстанції, позбавляє контролюючий орган робити висновок про нікчемність правочинів.
В апеляційній скарзі ДПІ в Інгульському районі м. Миколаєва, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, просить скасувати постанову суду першої інстанції та прийняти нову постанову, якою відмовити в задоволенні позову.
Із змісту апеляційної скарги можливо зробити висновок, що в неї міститься текст акта перевірки в скороченому вигляді.
В апеляції відсутні будь-які заперечення на доводи суду першої інстанції, якими він спростовував висновки акта перевірки.
ДПІ в Інгульському районі м. Миколаєва продовжує наполягати на тому, що позивачем не підтверджено витрати, які враховуються для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість.
У зв'язку з неприбуттям жодного з учасників справи у судове засідання належним чином повідомлених про дату, час і місце судового засідання, справа розглянута в порядку письмового провадження у відповідності до вимог статті 311 КАС України.
Перевіривши правильність встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи, дотримання норм матеріального та процесуального права, проаналізувавши доводи апеляційної скарги, суд дійшов висновку про необґрунтованість апеляції та про правосудність судового рішення, з огляду на наступне.
Судом першої інстанції встановлено, що ДПІ в Інгульському районі м. Миколаєва провела документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «ОСОБА_1 ЛТД» з питань правомірності формування податкового кредиту декларацій з ПДВ та витрат, які враховуються при обчислені об'єкта оподаткування податком на прибуток, декларації з податку на прибуток за 2014 рік, а також фінансового результату до оподаткування декларації з податку на прибуток за 2015 рік по взаємовідносинам з:
- ТОВ «Інтер-Лайт» за жовтень - грудень 2014 року;
- ТОВ «Глорі-Мотор» за березень-червень 2015 року;
- ТОВ «БСВ-Трейд» за грудень 2015 року;
- ТОВ «Кардіан Торг» за липень-листопад 2015 року;
- ТОВ «Альфа Торг» за листопад 2015 року;
- ТОВ «Бертран-сервіс» за листопад 2015 року.
За результатами перевірки складено акт №281/14-02-14-01/34511098 від 29 червня 2016 року (т.1 а.с.12-67).
Суд апеляційної інстанції дослідивши акт перевірки встановив, що основним видом діяльності ТОВ «ОСОБА_1 ЛТД» є будівництво будівель, монтаж систем опалення, вентиляції та кондиціювання повітря.
На вказаний вид діяльності товариством отримані ліцензії від Державної архітектурно-будівельної інспекції України.
Посадові особи органу доходів та зборів, перевіряючи підприємство дослідили договори з наведеними контрагентами, акти виконаних робіт за формою КБ-2в, довідки про вартість виконаних будівельних робіт та витрати за формою КБ-3, видаткові накладні, реєстри отриманих податкових накладних, банківські виписки, відомості по рахункам: розрахунковий рахунок, основні засоби, розрахунки з вітчизняними постачальниками, розрахунки з вітчизняними постачальниками за будівельно-монтажні послуги та інші розрахунки.
До того ж, в розпорядженні осіб, що здійснювали перевірку, була узагальнена податкова інформація по контрагентам позивача щодо неможливості проведення щодо них зустрічної звірки, у зв'язку з відсутністю за місцем знаходження.
Дослідивши наведені вище первинні документи та проаналізувавши податкову інформацію, ДПІ в Інгульському районі м. Миколаєва дійшла висновку про порушення ТОВ «ОСОБА_1 ЛТД»:
- п.п. 138.1.1 п.138.1, п.138.2 ст. 138, п.п. 139.1.9, п.139.1 ст. 139 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на прибуток підприємств за 2014 рік на суму 88 896,00 грн.;
- п.п. 134.1.1, п.134, ст. 134 Податкового кодексу України у зв'язку з чим занижений податок на прибуток підприємства на 69 грн.;
- п.185.1 ст. 185, п.188.1 ст. 188, п.192.1 ст. 192, абз. «а» п. 198.1, п. 198.3, п.198,6 ст. 198 Податкового кодексу України, що потягло заниження податку на додану вартість (далі - ПДВ) на 1 321 595,00 грн.
На підставі виявлених порушень, контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення:
- №0000281401 від 28.07.2016 року про збільшення грошового зобов'язання з податку на прибуток на загальну суму 133 448,00 грн., в тому числі за податковим зобов'язанням 88 965,00 грн. та 44 483,00 за штрафними санкціями;
- №0000291401 від 28.07.2016 року про збільшення грошового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 1 732 508,00 грн., в тому числі за податковим зобов'язанням 1 155 005,00 грн. та 577 503,00 грн. за штрафними санкціями.
Про законність та обґрунтованість рішення суду свідчать наступні правові норми, які були чинними та діяли на момент виникнення спірних правовідносин.
Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.
Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Відповідно до пп. 14.1.27 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України: «Витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником)».
Згідно зі статтею 1 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.
Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов'язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу.
Так, згідно з пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України (в редакції, яка діяла на момент виникнення спірних правовідносин) витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
При цьому, відповідно до підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України (в редакції, яка діяла на момент виникнення спірних правовідносин) не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Водночас, відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:
- придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
- придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Тобто, необхідною умовою для віднесення сплачених у ціні товарів (послуг) сум податку на додану вартість є факт придбання товарів та послуг з метою їх використання в господарській діяльності.
Таким чином, витрати для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.
Докази, які містяться у матеріалах справи свідчать про наступне.
У період жовтня-грудня 2014 року ТОВ «ОСОБА_1 ЛТД» (Покупець) уклало ряд договорів поставок будівельних матеріалів з ТОВ «Інтер-Лайт» (Постачальник).
Відповідно до умов договорів передача товару здійснюється на складі Постачальника.
Покупець має прийняти товар від Постачальника шляхом підписання накладної.
Дата передачі товару є дата зазначена в накладній на товар.
До того ж між ТОВ «ОСОБА_1 ЛТД» (Замовник) та ТОВ «Інтер-Лайт» (Субпідрядник) був укладений договір підряду, відповідно до якого Субпідрядник зобов'язується виконати ремонтні роботи на об'єктах Замовника на підставі затверджених кошторисних документів, а також здійснити поставку будівельних матеріалів, лісів, обладнання на будівельний майданчик (за необхідності), а Замовник зобов'язується своєчасно фінансувати будівництво, прийняти закінчені будівельні роботи та оплатити.
Претензії контролюючого органу щодо виконання вказаних договорів складаються в тому, що у позивача відсутні документи, підтверджуючи, які працівники, були задіяні при виконанні робіт ТОВ «Інтер-Лайт», документи на транспортні засоби, що здійснювали перевезення товару, товарно-транспорті накладні, згідно яких здійснювалось перевезення товару, сертифікати якості на поставлений товар.
З контрагентами: ТОВ «Бертран-Сервіс», ТОВ «БСВ-Трейд» та ТОВ «Альфа-торг» позивач у період липня-грудня 2015 року уклав договори поставки будівельних матеріалів.
Контрагенти ТОВ «Глорі-Мотор» та ТОВ «Кардіан торг», окрім поставки будівельних матеріалів в цей же період також надавали послуги перевезення придбаних позивачем будівельних матеріалів, а також надання послуг автокрана та механізмів.
Підставами для визнання вказаних операцій безтоварними, контролюючий орган вважає відсутність документів, що підтверджують, які працівники, були задіяні при виконанні робіт, документи на транспортні засоби, що здійснювали перевезення товару, товарно-транспорті накладні, згідно яких здійснювалось перевезення товару, сертифікати якості на поставлений товар.
Як зазначено в акті перевірки позивач, за переліченими господарськими операціями, завищив витрати, що враховуються при обчисленні об'єкту оподаткування на загальну суму - 493 865,00 грн. та завищив податковий кредит на 1 321 595,00 грн. (т.1 а.с.41-42).
Аналізуючи аргументи контролюючого органу, суд першої інстанції дослідив договір оренди нерухомого майна від 01.09.2014 року №20, договори про надання послуг автомобільним транспортом, договір про надання послуг перевезення вантажів з ТОВ «Глори-Мотор», ФОП ОСОБА_2, ТОВ «Кардиан Торг» та ТОВ «ОСОБА_3 Трейдінг», а також договір оренди навантажувача, довгостроковий договір про надання послуг машинами та механізмами з ФОП «ОСОБА_4К.», ТОВ «Миколаївбудмеханізація» (т.2 а.с.56-69).
Зміст вказаних документів свідчить про те, що для зберігання придбаних будівельних матеріалів, позивач уклав договір оренди складського приміщення, для перевезення товару зі складу Постачальника були укладені відповідні договори з автоперевізниками, для розвантаження товару були взяті в оренду відповідні механізми.
З приводу відсутності товарно-транспортних накладних, судом першої інстанції обґрунтовано було зазначено, що постанова Кабінету Міністрів України від 25.02.2009 року №207 «Про затвердження Переліку документів, необхідних для здійснення перевезення вантажу автомобільним транспортом у внутрішньому сполученні» надає право юридичній особі, яка здійснює перевезення вантажів для власних потреб, не передбачена обов'язкова наявність товарно-транспортної накладної.
Довід апелянта про відсутність у перелічених вище контрагентів трудових ресурсів, як на підставу неможливості здійснення ремонтних робіт за договором підряду, колегія суддів оцінює як припущення, з огляду на наступне.
Так, ТОВ «Інтер-Лайт» згідно актів виконаних робіт у жовтні-грудні 2014 року виконувало поточний ремонт приміщення відділення №1 філії та терапевтичного корпусу Арбузинської центральної районної лікарні. Товариством були виконані наступні роботи: поточний ремонт будівлі, поточний ремонт покрівлі, монтаж банкомату, монтаж металопластикових конструкцій, заміні блоку живлення.
Тобто, роботи, які проводились даним Субпідрядник не були об'ємними та не потребували великої кількості працівників.
За підрахунками контролюючого органу на об'єкті повинні були працювати не менше ніж 10 осіб.
У травні 2015 року працівники ДПІ у Центральному районі м. Миколаєва мали намір провести зустрічну звірку даного товариства, але у зв'язку з тим, що воно не знаходиться за місцем реєстрації було направлено повідомлення про відсутність за місцем знаходження.
Проведеним аналізом форми 1-ДФ за ІІІ квартал 2014 року, встановлено про відсутність трудових ресурсів.
Отже, перевірка даного підприємства на наявність у нього доказів щодо виконання ремонтних робіт у позивача не проводилась.
Аналогічно не була проведена зустрічна звірка ТОВ «Глорі-Мотор», ТОВ «Бертран-Сервіс» та зазначено з цього приводу, що підприємства не знаходяться за місцем своєї реєстрації, направлено повідомлення про відсутність за місцем знаходження, дослідити інформацію про можливість виконання спірних господарських операцій наявним трудовим ресурсом не представляється можливим.
Про недопустимість з боку контролюючого органу використання для встановлення результатів перевірки інформаційних баз, без проведення перевірки, зазначено ДФС України у листі від 14 листопада 2016 року № 24505/6/99-99-14-03-03-15 «Про надання податкової консультації щодо дій контролюючих органів стосовно врахування в інформаційних базах ДФС податкової інформації та заходів щодо її коригування, а також усунення суперечностей у висновках актів (довідок) перевірок (звірок) різних платників податків».
Далі слід зазначити, що податковими інспекціями за місцем знаходження ТОВ «Кардіан торг», ТОВ «БСВ-Трейд» та ТОВ «Альфа-торг» були проведені зустрічні звірки вказаних товариств, про що були направлені відповідні листи до ДПІ в Інгульському районі м. Миколаєва.
ДПІ в Інгульському районі м. Миколаєва, посилаючись на листи вказаних податкових інспекцій, робить висновки про безтоварність спірних операцій, не розкриваючи при цьому, причин таких висновків.
З приводу правової ситуації, що склалася, слід звернутися до судової практики, у тому числі і касаційного суду про те, що відсутність у контрагента трудових ресурсів, основних засобів не призводить до спростування фактичної операції, оскільки специфіка підприємницької діяльності в тому, що підприємство не завжди повинно мати у себе значну кількість працівників, основних засобів, транспортних засобів, торговельного обладнання, тощо, оскільки такі ресурси можуть бути залучені на підставі цивільно-правових угод (Ухвала ВАСУ від 24.05.2017 року).
Суд апеляційної інстанції, резюмуючи доводи апелянта наголошує на тому, що нереальність господарських операцій з придбання платником податку товару (робіт, послуг) має підтверджуватися належними, допустимими та достатніми доказами і не може ґрунтуватися на припущеннях, зокрема обумовлюватись лише допущеними контрагентами порушеннями вимог законодавства. Якщо вказані контрагенти допустили такі порушення, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо них, адже законом іншого не передбачено.
Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються тощо.
До того ж суд звертає увагу на необхідність дотримуватися позиції, вказаної у рішенні Європейського суду з прав людини, яку він висловив у пункті 53 рішення у справі «Федорченко та Лозенко проти України», відповідно до якої суд при оцінці доказів керується критерієм доведення «поза розумними сумнівом».
Так, наведені ДПІ в Інгульському районі м. Миколаєва аргументи не є достатньо вагомими, чіткими та узгодженими доказами, що спростовують реальність господарських операцій між позивачем та контрагентами, факт чого підтверджується належними та допустимими доказами в розумінні положень статей 73-74 Кодексу адміністративного судочинства України.
Також слід акцентувати увагу на тому, що відповідно до частини 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
Такий підхід узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини. Так, у пункті 110 рішення від 23 липня 2002 року у справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції» Суд визначив, що «…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління.».
В той же час, відповідачем під час розгляду адміністративної справи не наведено об'єктивних доводів щодо наявності в діях позивача ознак неправомірності чи недотримання принципу належної обачності при виборі контрагента, як і не доведено правомірності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
Таким чином, суд першої інстанції дійшов юридично правильного висновку про невідповідність фактичним обставинам справи тверджень відповідача про відсутність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами.
Відповідно до вимог ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.
Керуючись ст.ст. 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325 КАС України, суд, -
Апеляційну скаргу Державної податкової інспекції в Інгульському районі м. Миколаєва Головного управління ДФС у Миколаївській області - залишити без задоволення.
Постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 01 червня 2017 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «ОСОБА_1 ЛТД» до Державної податкової інспекції в Інгульському районі м. Миколаєва Головного управління ДФС у Миколаївській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня вручення судового рішення.
Доповідач - суддя І.О. Турецька
суддя Л.В. Стас
суддя І.П. Косцова