01 лютого 2018 рокуЛьвів№ 876/10585/17
Львівський апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого судді - Носа С. П.,
суддів - Кухтея Р. В., Яворського І. О.;
за участю секретаря судового засідання - Торкот Д. О.;
представника позивача - ОСОБА_1;
представника відповідача - ОСОБА_2;
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Львівській області на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 03 жовтня 2017 року в справі № 813/2818/17 (головуючий суддя - Хома О. П., м. Львів) за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «ГАЛЕКО» до Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-
У серпні 2017 року Львівським окружним адміністративним судом зареєстровано позовну заяву товариства з обмеженою відповідальністю «ГАЛЕКО» до Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління ДФС у Львівській області від 21 липня 2017 року № НОМЕР_1 та № НОМЕР_2.
В обґрунтування вимог позовної заяви вказано, що висновки податкового органу щодо порушення ТзОВ «ГАЛЕКО» норм податкового законодавства, які зумовлені неправильним трактуванням укладеного між ТзОВ «ГАЛЕКО» та ТзОВ «Galeco Sp.z.o.» договору поставки від 04 жовтня 2014 року № 1 є неправомірними, оскільки вказаний договір не є кредитним договором, тому нарахування відповідачем відсотків за користуванням кредитом, з наступним їх віднесенням до складу доходу підприємства та оподаткуванням за встановленою ставкою для податку на прибуток є протиправним.
Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 03 жовтня 2017 року позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Львівській області від 21 липня 2017 року № НОМЕР_1. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Львівській області від 21 липня 2017 року № НОМЕР_2.
Не погоджуючись з прийнятою постановою, відповідачем - Головним управлінням ДФС у Львівській області, подано апеляційну скаргу до Львівського апеляційного адміністративного суду, в якій висловлено прохання скасувати оскаржувану постанову та прийняти нову, якою відмовити в задоволенні адміністративного позову в повному обсязі.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги вказано, що судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваної постанови було порушено норми матеріального та процесуального права. Також вказано, що відтермінування оплати по договору поставки, надане кредитором без вимоги компенсації за користування його коштами, є отриманим ТзОВ «ГАЛЕКО» на безоплатній основі. Позивачем зобов'язання за користування чужими грошовими коштами не визнано та не включено до складу доходів, в результаті чого підприємством занижено фінансовий результат до оподаткування податок на прибуток, а відтак податкові повідомлення-рішення від 21 липня 2017 № НОМЕР_1 та № НОМЕР_2 законними.
Представник відповідача, у судовому засіданні, вимоги апеляційної скарги підтримав та просить таку задовольнити.
Представник позивача, у судовому засіданні, вимоги апеляційної скарги заперечив та просить відмовити в задоволенні такої.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представника позивача, пояснення представника відповідача, проаналізувавши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів не знаходить підстав для її задоволення.
Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Встановлено, що на підставі акта перевірки ГУ ДФС у Львівській області 21 липня 2017 року було прийнято податкові повідомлення-рішення № НОМЕР_1, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток на загальну суму 748541 грн, в тому числі за податковими зобов'язаннями - 656101 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями - 92440 грн; № НОМЕР_2, яким зменшену суму від'ємного значення об'єкта оподаткування за податком на прибуток за 2014 рік у розмірі 327293 грн та за 2015 у розмірі 210698 грн.
Згідно із ч. 2 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Судом апеляційної інстанції здійснено перевірку висновків суду першої інстанції щодо відповідності дій відповідача вимогам ч. 2 ст. 2 КАС України, внаслідок чого суд апеляційної інстанції погоджується з такими та вважає за необхідне зазначити наступне.
Встановлено, що ТзОВ «ГАЛЕКО» зареєстроване як суб'єкт підприємницької діяльності з присвоєнням коду ЄДРПОУ 36760858.
Посадовими особами Головного управління ДФС у Львівській області на підставі направлень від 14.06.2017 № 4126-4130 проведено документальну планову виїзну перевірку податкового законодавства за період з 01 січня 2014 року по 31 грудня 2016 року, валютного законодавства за період з 01 січня 2014 року по 31 грудня 2016 року, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01 січня 2014 року по 31 грудня 2016 року, результати перевірки оформлено актом від 05 липня 2017 року № 910/13-01-14-12/36760858.
Як зазначено в акті перевірки, контролюючим органом встановлено, зокрема, порушення: пп.135.5.4 п.135.5 ст.135 Податкового кодексу України (в редакції до 01.01.2015); п.5. п.20П(С)БО 15, п.134.1.1. п.134.1 ст.134; п.135.1 ст.135; п.137.1 ст.137; пп.140.4.2 п.140.4 ст. 140 Податкового кодексу України (в редакції після 01.01.2015), в результаті чого підприємством завищено від'ємне значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за 2014 рік на суму 327293 грн та за 2015 рік на суму 210698 грн; пп.135.5.4 п.135.5 ст.135 Податкового кодексу України (в редакції до 01.01.2015); п.5. п.20П(С)БО 15, п.134.1.1. п.134.1 ст.134; п.135.1 ст.135; п.137.1 ст.137; пп.140.4.2 п.140.4 ст. 140 Податкового кодексу (в редакції після 01.01.2015), в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 656101 грн, у тому числі за 2015 рік в сумі 286342 грн, за 2016 рік в сумі 369759 грн.
Суть порушення, на думку контролюючого органу, полягає у тому, що з характеру правовідносин щодо виконання вимог договору поставки від 04 жовтня 2010 року № 1, укладеного між ТзОВ «ГАЛЕКО» та ТзОВ «Galeco Sp.z.o.» вбачається, що ТзОВ «Galeco Sp.z.o.» здійснено кредитування ТзОВ «ГАЛЕКО». Зокрема, ТзОВ «ГАЛЕКО» проведено оплату нерезиденту ТзОВ «Galeco Sp.z.o.» за імпортований товар з відтермінуванням платежу до 2 років ( 2 роки), без сплати процентів за користуванням чужими грошовими коштами. ТзОВ «ГАЛЕКО» здійснено покриття фінансового дефіциту шляхом використання чужих грошових коштів, як джерела поповнення обігових коштів. Кредитором не виставлялись претензії за несвоєчасну оплату кредиторської заборгованості, не нараховувались проценти за користування чужими грошовими коштами. Тобто, відтермінування оплати по договору поставки, надане кредитором без вимоги компенсації за користуванням його коштами, є отриманим ТзОВ «ГАЛЕКО» на безоплатній основі.
Контролюючий орган вказує, що відтермінування оплати по договору поставки у розумінні Податкового кодексу України за своєю суттю є безповоротною фінансовою допомогою, тому відповідач дійшов висновку про заниження ТзОВ «ГАЛЕКО» інших операційних доходів за рахунок не включення суми безповоротної фінансової допомоги, у вигляді не нарахованих процентів за користування активами (чужими грошовими коштами) на безоплатній основі.
Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу об'єктом оподаткування податку на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень розділу ІІІ “Податок на прибуток підприємств” Податкового кодексу.
Відповідно до пункту 135.1 статті 135 Податкового кодексу доходи, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до статті 137, на підставі документів, зазначених у пункті 135.2 цієї статті, та складаються з: доходу від операційної діяльності, який визначається відповідно до пункту 135.4 цієї статті; інших доходів, які визначаються відповідно до пункту 135.5 цієї статті, за винятком доходів, визначених у пункті 135.3 цієї статті та у статті 136 цього Кодексу.
Згідно з підпунктом 135.5.4 пункту 135.4 статті 135 Податкового кодексу (редакція якого діяла до 01.01.2015) інші доходи включають: вартість товарів, робіт, послуг, безоплатно отриманих платником податку у звітному періоді, визначена на рівні не нижче звичайної ціни, суми безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному податковому періоді, безнадійної кредиторської заборгованості, крім випадків, коли операції з надання/отримання безповоротної фінансової допомоги проводяться між платником податку та його відокремленими підрозділами, які не мають статусу юридичної особи.
Відповідно до пункту 137.1 статті 137 Податкового кодексу, податок нараховується платником самостійно за ставкою, визначеною статтею 136 цього Кодексу, від бази оподаткування, визначеної згідно зі статтею 135 цього Кодексу.
Підпунктом 14.1.257 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу визначено, що фінансова допомога - фінансова допомога, надана на безповоротній або поворотній основі.
Безповоротна фінансова допомога - це сума коштів, передана платнику податків згідно з договорами дарування, іншими подібними договорами або без укладення таких договорів; сума безнадійної заборгованості, відшкодована кредитору позичальником після списання такої безнадійної заборгованості; сума заборгованості одного платника податків перед іншим платником податків, що не стягнута після закінчення строку позовної давності; основна сума кредиту або депозиту, що надані платнику податків без встановлення строків повернення такої основної суми, за винятком кредитів, наданих під безстрокові облігації, та депозитів до запитання у банківських установах, а також сума процентів, нарахованих на таку основну суму, але не сплачених (списаних).
За змістом пункту 11 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 11, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 31.01.2000 № 20, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 11.02.2000 за № 85/4306 (далі - ПСБО), кредиторська заборгованість за товари, роботи, послуги це одна із складових поточних зобов'язань .
Згідно з пунктом 5 ПСБО 15, дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов'язань, що обумовлює збільшення власного капіталу (за винятком збільшення капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.
Відповідно до пункту 20. П(С)БО 15 дохід, який виникає в результаті використання активів підприємства іншими сторонами, визнається у вигляді процентів; проценти визнаються у тому звітному періоді, до якого вони належать, виходячи з бази їх нарахування та строку користування відповідними активами з урахуванням економічного змісту відповідної угоди.
Згідно з пунктом 22 П(С)БО 15 у разі відстрочення платежу, внаслідок чого виникає різниця між справедливою вартістю та номінальною сумою грошових коштів або їх еквівалентів, які підлягають отриманню за продукцію (товари, роботи, послуги та інші активи), така різниця визнається доходом у вигляді процентів.
Враховуючи вищевикладене, об'єктом оподаткування податком на прибуток є дохід платника податків, отриманий у вигляді безповоротної фінансової допомоги. Водночас, обставина отримання платником податків безоплатної фінансової допомоги має підтверджуватися належними та допустимими доказами.
Встановлено, що 04 жовтня 2010 року між ТзОВ «ГАЛЕКО» (покупець) та ТзОВ «Galeco Sp.z.o.» (Продавець) укладено Договір поставки № 1 (далі-Договір).
Відповідно до пункту 1.1 Договору продавець передає з правом введення на ринок України, а Покупець приймає водостічні системи Galeco PVC і Galeco STAL на умовах встановлених в цьому Договорі.
Згідно з пунктом 4.1 договору покупець здійснює оплату за Товари, придбані у Продавця, за цінами, зазначеними і опублікованими Продавцем в експортних прайс-листах. Ціни будуть погоджуватися сторонами у специфікаціях, що будуть додатками до цього Договору.
Пунктом 4.2 договору визначено, що торгові умови, на яких буде виконуватись цей договір, в тому числі знижки, строки оплати розмір купівельної заборгованості будуть встановлені шляхом переговорів і зазначені в додатку № 3 до цього Договору.
Додатком №3 до Договору визначено, що максимальний термін оплати по кожній партії складає не більше 2 років, розмір купівельної заборгованості становить 150000 грн.
В подальшому сторонами вносились доповнення до Договору, підтвердженням чого є наявні в матеріалах справи належним чином завірені копії додатків до Договору.
Аналіз вищевикладених положень договору свідчить про те, що сторонами обумовлено, що додатками до Договору встановлюються максимальний строк оплати по кожній партії товару та розмір купівельної заборгованості.
Відповідно до статті 712 Цивільного кодексу України за договором поставки продавець (постачальник), який здійснює підприємницьку діяльність, зобов'язується передати у встановлений строк (строки) товар у власність покупця для використання його у підприємницькій діяльності або в інших цілях, не пов'язаних з особистим, сімейним, домашнім або іншим подібним використанням, а покупець зобов'язується прийняти товар і сплатити за нього певну грошову суму.
До договору поставки застосовуються загальні положення про купівлю-продаж, якщо інше не встановлено договором, законом або не випливає з характеру відносин сторін.
Статтею 692 Цивільного кодексу визначено порядок здійснення оплати товару. Зокрема, покупець зобов'язаний оплатити товар після його прийняття або прийняття товаророзпорядчих документів на нього, якщо договором або актами цивільного законодавства не встановлений інший строк оплати товару. Покупець зобов'язаний сплатити продавцеві повну ціну переданого товару. Договором купівлі-продажу може бути передбачено розстрочення платежу.
У разі прострочення оплати товару продавець має право вимагати оплати товару та сплати процентів за користування чужими грошовими коштами.
Таким чином, строки оплати товару покупцем, відповідно до положень Цивільного кодексу, визначаються договором. Цей строк може визначатися певною календарною датою або періодом у часі. Водночас право вимоги сплати процентів за користування чужими грошовими коштами виникає у продавця лише у разі прострочення оплати товару.
Як вже зазначалось, сторонами на підставі пункту 4.2 договору визначено умови виконання договору та строк оплати товару.
Додатком 3 від 04 жовтня 2010 року визначено максимальний строк оплати товару не більше 2 років, а Додатком № 3-1 від 05 жовтня 2010 року визначено максимальний строк оплати товару 2 роки.
Позивачем здійснена оплата товару в строк визначений договором, що сторонами не заперечується.
Оскільки оплата товару здійснювалась в межах строку, визначеного договором, то доводи контролюючого органу про відтермінування позивачем платежу та обов'язку сплати процентів за чужими грошовими коштами є безпідставними.
Аналіз змісту договору дає підстави стверджувати, що договір не містить положень щодо продажу товару у кредит.
Визначене у договорі поняття кредиторської заборгованості використовується сторонами виключно щодо обсягу переданого покупцю товару .
Таким чином, судом першої інстанції вірно вказано, що укладений між ТзОВ «ГАЛЕКО» та ТзОВ «Galeco Sp.z.o.» Договір поставки № 1 від 04 жовтня 2010 року не є кредитним договором.
Тому помилковими є твердження контролюючого органу про те, що вказаний договір за своєю юридичною природою є кредитним договором, а відтермінування оплати по договору поставки у розумінні Податкового кодексу України за своєю суттю є безповоротною фінансовою допомогою.
За таких обставин у відповідача не було правових підстав для нарахування відсотків за користування кредитними коштами та віднесення таких до безповоротної фінансової допомоги, відповідно у позивача відсутній обов'язок включення до складу доходів зобов'язання за користування чужими грошовими коштами.
Згідно з ст.316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що суд першої інстанції дійшов правильного висновку про задоволення позовних вимог, доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують, тому підстав для скасування постанови суду першої інстанції немає.
Керуючись статтями 229, 241, 250, 308, 310, 316, 321, 322, 325, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Львівській області - залишити без задоволення, а постанову Львівського окружного адміністративного суду від 03 жовтня 2017 року в справі № 813/2818/17 - без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття.
На постанову протягом тридцяти днів з моменту набрання нею законної сили може бути подана касаційна скарга безпосередньо до суду касаційної інстанції.
У разі якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини судового рішення або розгляду справи (вирішення питання) без повідомлення (виклику) учасників справи, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.
Головуючий суддя ОСОБА_3
судді ОСОБА_4
ОСОБА_5
Повне судове рішення складено 02 лютого 2018 року.